Налоговые инструменты деофшоризации российской экономики Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Налоговые инструменты деофшоризации российской экономики

Омшанова Эльвина Алексеевна

кандидат экономических наук, кафедра финансов и цен, ФГБОУ ВО «Российский экономический университет имени Г. В. Плеханова», ea_o@mail.ru

В мировой практике разработаны механизмы деофшоризации, направленные на противодействие уклонению налогообложения и нелегального вывоза капитала. Для решения этих задач используются такие налоговые инструменты, как: введение порядка налогообложения контролируемых иностранных компаний, уточнение порядка определения налогового резидент-ства, продление налоговой амнистии, расширение международного обмена налоговой информации, формирование системы трансфертного ценообразования. Введенные с 2015 г. в российском налоговом законодательстве правила налогообложения контролируемых иностранных компаний, предусматривающие достаточно широкое понятие «контроля», понятие «контролируемой компании», низкий порог для признания контролирующего лица, включение в налоговую базу контролирующего лица прибыли от всех доходов, условия налогового резидентства и использования налоговых льгот, направлены на решение как задач по деофшоризации экономики, так фискальных задач пополнения бюджета. Ключевые слова: деофшоризация, налогообложение, налоговая амнистия, контролируемые иностранные компании, налоговая деофшоризация

о

о

см

о>

О!

^

I-О ш т х

<

т о х

X

В условиях снижения темпов экономического развития, нестабильности мировых финансовых рынков, сокращения налогового потенциала территорий приобретают особое значение вопросы реализации политики деофшоризации национальной экономики. Международной практикой выработаны следующие налоговые инструменты деофшоризации:

1) регулирование порядка налогового резидентства, упрощение процедуры установления конечных бенефициаров и обеспечение принципа экономической сущности компаний, зарегистрированных в офшорах. Принцип экономической сущности заключается в введении требований физического наличия органов управления компанией в офшоре по месту ее регистрации и фактического ведения хозяйственной деятельности. Подобное изменение в законодательство было введено с января 2019 года на Каймановых, Британских Виргинских островах, Бермудских островах, островах Мэн и Джерси, в Белизе. Так, законодательство Британских Виргинских островов предусматривает следующее: компания должна находиться на территории страны, количество и квалификация сотрудников должна соответствовать ее деятельности, компания должны владеть или арендовать подходящее помещение и оборудование, затраты компании должны не противоречить ее оборотам.

2) налогообложение контролируемых иностранных компаний (КИК). Данное направление заключается в налогообложении прибыли иностранных компаний, зарегистрированных в низконалоговых юрисдикциях и принадлежащих бенефициарам, на которые распределяется существенная прибыль без распределения в адрес бенефициара.

3) инструменты, направленные на определение лица, имеющего фактическое право на доход. Данная концепция используется для исключения злоупотреблений, связанных с использованием льгот по Соглашениям об избежание двойного налогообложения (СОИДН) в ситуациях, когда в цепочку получателей дохода искусственно добавлялись компании, зарегистрированные в стра-

нах, с которыми у страны - источника дохода имеется СОИДН, хотя фактическим получателем дохода являлась офшорная компания или налоговый резидент. В разрезе деофшоризации необходимо также выделить тенденцию, связанную с ужесточением требований международных организаций к финансовым институтам. В целях противодействия уклонению от налогов и легализации доходов, полученных преступным путем, внутренняя система проверки физических и юридических лиц финансовыми институтами перед их принятием на обслуживание в качестве клиентов становится все более сложной. Так, в июле 2017 года ЕС имплементировал в национальное законодательство стран членов союза расширенную процедуру проверки клиента (due diligence), которая помимо установления бенефициаров клиента обязывает финансовые институты выяснять происхождение средств клиента. В случае если от клиента полная информация о происхождении средств не получена, финансовые институты, как правило, отказываются от дальнейшего сотрудничества, замораживают счета и уведомляют компетентные органы о подозрительных операциях.

4) Международное сотрудничество стран, связанное с обменом финансовой информацией. Все большее количество стран активизируют международное сотрудничество: присоединяются к Плану BEPS, а также к автоматическому обмену налоговой информацией в рамках FATCA и Стандарта ОЭСР (CRS). Сегодня более 90 юрисдик-ций участвуют в CRS и обмениваются информацией о 47 миллионах офшорных счетов на общую сумму около 4,9 триллиона евро, а обмен информации, активированный посредством 4500 двусторонних соглашений, является крупнейшим обменом налоговой информацией в истории [7].

5) механизмы оценки эффективности реализации деофшоризационных мер. Данная тенденция связана с реализацией Действия 11 Плана BEPS «Экономический анализ BEPS», в частности в январе 2019 года ОЭСР была разработана база данных по корпоративным налогам, содержащая информацию о динамике налоговых поступлений в бюджеты государств (в том числе государств, не являющихся членами ОЭСР), динамике налоговых ставок и др. Подобные базы данных позволяют проследить результативность мер налогового контроля и внести соответствующие улучшения.

Реализуемые в России в рамках бюджетной, налоговой политики РФ на 2015-2017 гг. налоговые инструменты в области деофшоризации можно разделить на три блока [3, с. 112]:

(1) внесение изменений в налоговое законодательство;

(2) участие в международном обмене налоговой информацией;

(3) налоговая амнистия.

Первый блок, в свою очередь, включает внесение в национальное законодательство правил определения налогового резидентства, концепции бенефициарного собственника и правила контролируемых иностранных компаний (далее -«КИК»).

Правила определения налогового резидентства. Налоговое резидентство можно определить, как обязанность лица по уплате налогов в соответствии с национальным законодательством в связи с персональной привязкой к юрисдикции государства, предполагающей в большинстве случаев неограниченную налоговую обязанность. Также можно выделить налогообложение у источника, связанное с экономической привязкой лица к юрисдикции государства, в случае наличия экономических интересов на его территории, подразумевающее ограниченную налоговую обязанность.

Преобладающее число юрисдикций применяют налоговую систему, комбинирующую принципы резидентства и налогообложения у источника, то есть доходы, полученные за пределами страны, и имущество резидентов подлежат налогообложению в такой стране вне зависимости от местонахождения лица. Доходы и имущество нерезидентов, в свою очередь, подлежат налогообложению только если источник их происхождения находится на территории такого государства. Небольшое количество государств применяют систему, основанную исключительно на принципе налогообложения у источника, например, Гонконг, Малайзия, Сингапур. При такой системе облагаться налогом будут доходы и имущество абсолютно любых лиц, в случае их получения (нахождения) на территории такого государства, доходы и имущество в остальных странах облагаться налогом не будут. В Европе элементы такого налогообложения встречаются, например, в случае освобождения от налогов дивидендов или дохода от прироста капитала [5, с. 237].

Можно выделить следующие две группы критериев налогового резидентства:

1) Принцип инкорпорации, заключающийся в том, что юридическому лицу при его регистрации в государственном реестре выдают сертификат или свидетельство, подтверждающий данный факт.

2) Принцип места управления и контроля, представляющий собой проведения ряда тестов, с целью определения фактов, свидетельствующих о том, что компания контролируется и (или) управляется на территории государства (проведение заседаний совета директоров, место ведения бухгалтерского учета и ряд других критериев).

В России налоговым резидентом признается юридическое лицо в следующих случаях: (1) лицо является российской организацией; (2) лицо -

X X

о

го А с.

X

го m

о

ю

М О

to

да

о

см

№ О!

О Ш

т х

<

т о х

X

иностранная организация, являющаяся налоговым резидентом РФ в соответствии с СОИДН; (3) иностранная организация, местом фактического управления которой является РФ. В результате организация не будет считаться резидентов РФ, если место фактического управления, использование собственного персонала и активов находится вне территории РФ.

Правила КИК. Контролируемая иностранная корпорация — это юридическое лицо, которое зарегистрировано и ведет бизнес в другой юрисдикции или стране, отличной от резидентства контролирующих владельцев. Международная практика законов о контролируемых иностранных компаниях определяет три параметра [6, с 90]: (1) порог владения (в случае превышения которого компания будет считаться контролируемой), (2) порог налоговой нагрузки в юрисдикции нахождения компании, ниже которого компания признается контролируемой, (3) исключения из общего правила (Таблица 1).

Таблица 1 Положения о КИК

Страна Порог владения Порог налоговой нагрузки Исключения

Швеция 25% 14,5% Компании, зарегистрированные в странах Европейской Экономической зоны.

Великобритания 40% 17,25% Компании, бухгалтерская прибыль которых менее 500 тыс. фунтов, в то время как прибыль от не основной деятельности менее 50 тыс. фунтов; Компании, бухгалтерская прибыль которых (до вычета процентов) составляет менее чем 10% операционных расходов.

Казахстан 10% 10% Порог налоговой нагрузки может быть меньше, если законы страны, где расположены компания допускают конфиденциальное владение.

В России законом о КИК были введены такие понятия, как контролирующие лица», «фактический получатель дохода», «иностранная структура без образования юридического лица», «иностранные финансовые посредники» и т.д.) [1, 2]. Наиболее важные изменения коснулись следующего:

1) Введение механизма налогообложения прибыли КИК путем включения нераспределенной прибыли КИК в налоговую базу контролирующих лиц - резидентов России;

2) Введение такого термина как «место управления» и условий, при которых РФ признается таковой;

3) Введение концепции «фактического получателя дохода», в соответствии с которым обязанность по выполнению налоговых обязательств несет лицо, имеющее фактическое право на получение дохода, при том условии, что такое лицо является непосредственным выгодоприобретателем дохода.

4) Введение ряда исключений. Так, освобождается прибыль некоммерческих организаций, КИК из стран-членов ЕАЭС. Также особый порядок применяется в отношении КИК, с которыми заключены СОИДН.

5) Предусмотрена обязанность налоговых уведомлений об участии в иностранных организациях и о КИК в установленные сроки.

6) Прибыль КИК подлежит налогообложению, если она превысила установленные предел, в соответствии с долей контролирующего лица в такой КИК. При этом, у налогоплательщика есть выбор методологии для расчета прибыли: по данным финансовой отчетности КИК, если аудиторские заключение финансовой отчетности положительно, или в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

Второй блок представлен разработкой и им-плементацией законопроектов, направленных на налоговую амнистию. Группа разработки финансовых мер по борьбе с отмыванием денег (далее - «ФАТФ») определяет налоговую амнистию как создание благоприятного налогового режима в стране на определенный период, в том числе полное или частичное освобождение от любых налогов, процентов и штрафов, которые в противном случае были бы связаны с раннее не зарегистрированными (или неверно указанными) налогооблагаемыми доходами, фондами или активами. Налоговые амнистии, как правило, включают добровольное раскрытие информации об активах, находящихся за границей, и программы репатриации активов, предназначенные для поощрения передачи ранее нераскрытых активов, находящихся за границей, в юрисдикцию.

Амнистия капиталов. Согласно опросу ОЭСР [7], проведенному в 2015 году, из 47 стран, которые внедрили различные виды налоговых амнистий, 13 реализовали «специальные программы» для раскрытия информации об офшорных налогах, некоторые из которых включали в себя стимулы для репатриации активов в страны проживания налогоплательщика. Кроме того, 5 из 47 стран заявили, что их программы амнистии требуют или предлагают возможность репатриации активов. Как правило, подобные программы действуют ограниченный период времени, позволяя налогоплательщикам раскрывать информацию о своих активах за рубежом и предлагая возможность (требование) репатриировать их в течение срока действия программы без санкций со стороны государства. Программы также регулируют

способы инвестирования репатриированных активов внутри страны и общий процесс репатриации.

Программы общей налоговой амнистии требуют, чтобы налогоплательщики выплачивали сумму, которую они должны были уплатить до запуска программы амнистии, часто с некоторыми послаблениями. В данном случае обычно предоставляется снижение процентных платежей по причитающимся налогам. При этом, ставки сильно различаются от страны к стране, варьируя от очень низких цифр до 20%. Во многих программах добровольного раскрытия информации правительства сокращают денежные штрафы в случаях уклонения от уплаты налогов и предоставляют иммунитет от тюремного заключения.

В РФ налоговая амнистия была введены 1 июля 2015 г. вступлением в действие закона «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках», в рамках которого вводились правила уведомления налоговых органов о имуществе и вкладах в банках за пределами России. Средства в рамках первой волны налоговой амнистии были в большей степени получены за счет компаний с государственным участием. По итогам второй волны амнистии было подано около 2500 деклараций, что связано с введением закона о КИК и с вовлечением Российской Федерации в автоматический обмен финансовой информацией (АЕ01). С 1 июня 2019 года началась третья волна амнистии капитала, которая будет действовать до 29 февраля 2020 года. Активы, которые участники третьей волны амнистии будут возвращать в РФ, должны быть регистрироваться в специальных административных районах (САР) с льготным налогообложением в Калининградской области и Приморском крае.

Третий блок состоит включает обмен информации по налоговым делам, ратификацию Совместной Конвенции Совета Европы и ОЭСР о взаимной административной помощи по налоговым делам и наиболее значительный для деофшоризации инструмент - подписание Многосторонней конвенции о сотрудничестве между компетентными органами по вопросам автоматического обмена информацией по Стандарту ОЭСР (СРБ МСАА).

Безусловно, налоговые инструменты в области деофшоризации были значительно усовершенствованы в последние годы, в том числе в связи с тем, что Россия имплементировала многие из рекомендаций международных организаций, а также активизировала сотрудничество в данной сфере со многими юрисдикциями, однако все еще есть ряд моментов, которые могут быть усовершенствованы:

1. Расширение мер, направленных на противодействие уклонению налогообложения в рамках реализации Плана ВЕРБ, в частности:

1) проведение информационной работы среди финансовых институтов касательно обеспечения автоматического обмена финансовой информацией, а также уточнение и конкретизация законодательство в этой связи.

2) настройка налогового законодательства Российской Федерации в части взаимодействия с компетентными органами иностранных государств;

3) завершение процедуры для целей применения МИ;

4) обеспечение межстранового обмена информацией по транснациональным компаниям;

5) принимая во внимание международную практику, для совершенствования законодательства о Кик, необходимо внести следующие изменения: а) дополнить российское законодательство правовым институтом «гибридные компании» в целях распространения на них норм о КИК и соответственно для того, чтобы они подлежали налогообложению в Российской Федерации. б) повышение порога владения КИК в целях установления норматива, характеризующего реальный контроль налогоплательщика над КИК. Внедрение второго критерия отнесения прибыли КИК к налоговой базе контролирующего лица. В настоящее время в Российской Федерации используется только один критерий отнесения прибыли КИК к налоговой базе контролирующего лица - доля контроля. В соответствии с рекомендациями ОЭСР таких критериев должно быть два: доля контроля и время владения контролируемой компанией.

2. Внедрение мер, направленных на деофшоризацию российской экономики, в целях устранения коллизий в части порядка признания физических лиц и некоторых организаций фактическими получателями дохода, порядка признания лиц контролирующим лицами при участии через публичную иностранную организацию, уточнение понятия постоянного представительства иностранной организации.

3. Создание показателя, позволяющего оценить степень офшоризации экономики государства, поскольку существующую показатели, такие как отток капитала в офшорные юрисдикции, увеличение налоговых поступлений, количество поданных уведомлений о КИК, сомнительные операции по данным платежного баланса, трансграничные переводы капитала не являются точными, позволяя лишь приблизительно оценить тенденции в данном направлении и эффективность принимаемых мер.

4. Создание системы статистических данных для оценки эффективности предпринимаемых деофшоризационных мер, в том числе информация о филиалах ТНК и МНК, зарегистрированных в РФ, соотношение расходов, направленных на внедрение того или иного мероприятия, увязан-

X X

о

го А с.

X

го т

о

ю

М О

а>

о

es

№ OI

О Ш

m х

<

m о х

X

ное с показателями налоговых поступлении в бюджет и др.

5. Устранение пробелов в действующем налоговом законодательстве, в том числе с учетом согласованности нормативных положений и применения на практике и повышение прозрачности данных, отражающих результаты проведенного государственного финансового контроля в области деофшоризации.

7. Повышение налоговой прозрачности путем активного взаимодействия с иностранными юрис-дикциями в рамках автоматического обмена налоговой информацией.

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 07.06.2019) [Электронный ресурс]. Доступ из справочно-правовой системы «КонсультантПлюс» (дата обращения: 19.08.2019).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.06.2019) [Электронный ресурс]. Доступ из справочно-правовой системы «КонсультантПлюс» (дата обращения: 19.08.2019).

3. Государственные и муниципальные финансы. Баженова В.И., Гришина О.А., Киреева Е.В., Омшанова Э.А., Чалова А.Ю., Слепов В.А. Учебник под редакцией В.А. Слепова, А.Ю. Чало-вой. - Москва, 2019. - 336 с. - URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=36419707

4. Чалова А.Ю., Омшанова Э.А. Бюджет стимулирования экономического роста, или как не выйти за рамки бюджетного правила // Федерализм. - 2018. - № 4(92). - С. 115-133. [Электронный ресурс] - Режим доступа - URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=36729517 (дата обращения: 19.08.2019).

5. Чалова А.Ю. Сбалансированность публичных финансов России в условиях макроэкономических рисков. В сборнике: Публичные финансы в ХХ1 веке Сборник научных статей. Под редакцией А.Д. Селюкова и В.А. Слепова. - М.: Издательство: Издательство «Русайнс», 2017. С. 236-241. URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=27356473

6. Чалова А.Ю. Управление эффективностью доходов федерального бюджета России // Вестник РЭУ имени Г.В. Плеханова. - 2016. - № 5 (89). - С. 81-101. URL: http://elibrary.ru/item.asp?id=27204625

7. OECD. Using bank deposit data to assess the impact of exchange of information - // [Электронный ресурс] - http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/using-bank-deposit-data-to-assess-the-impact-of-exchange-of-information.pdf (дата обращения: 12.07.2019)

Tax instruments of deoffshorization of the Russian economy

Omshanova E.A.

Plekhanov Russian University of Economics

In world practice, mechanisms of deoffshorization have been developed aimed at counteracting tax evasion and illegal export of capital. To solve these problems, such tax instruments are used as: introducing the taxation procedure of controlled foreign companies, clarifying the procedure for determining tax residency, extending tax amnesty, expanding the international exchange of tax information, creating a transfer pricing system. The taxation rules of controlled foreign companies introduced in 2015 in the Russian tax legislation, providing for a rather broad concept of "control", the concept of "controlled company", a low threshold for recognition of a controlling person, inclusion of profit from all incomes in the tax base of a controlling person, tax residency conditions and the use of tax incentives, aimed at solving both the tasks of deoffshorization of the economy and the fiscal tasks of replenishing the budget.

Keywords: deoffshorization, taxation, tax amnesty, controlled foreign companies, tax deoffshorization

References

1. The tax code of the Russian Federation (part one) dated July

31, 1998 N 146-FZ (as amended on June 7, 2019) [Electronic resource]. Access from the ConsultantPlus reference legal system (accessed date: 08/19/2019).

2. The Tax Code of the Russian Federation (part two) dated 05.08.2000 N 117-03 (as amended on 06.06.2019) [Electronic resource]. Access from the ConsultantPlus reference legal system (accessed date: 08/19/2019).

3. State and municipal finance. Bazhenova V.I., Grishina O.A.,

Kireeva E.V., Omshanova E.A., Chalova A.Yu., Slepov V.A. Textbook edited by V.A. Slepova, A.Yu. Chalova. - Moscow, 2019 .-- 336 p. - URL:

https://elibrary.ru/item.asp?id=36419707

4. Chalova A.YU., Omshanova E.A. The budget stimulating economic growth, or how not to go beyond the framework of the budget rule // Federalism. - 2018 .-- No. 4 (92). - S. 115133. [Electronic resource] - Access mode - URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=36729517 (accessed date: 08/19/2019).

5. Chalova A.YU. Balance of public finances in Russia in the context of macroeconomic risks. In the collection: Public Finance in the XXI Century. Collection of scientific articles Edited by A.D. Selyukova and V.A. Slepova. - M.: Publisher Publishing House "Rusyns", 2017. S. 236-241. URL https://elibrary.ru/item.asp?id=27356473

6. Chalova A.YU. Management of the revenue efficiency of the

federal budget of Russia // Vestnik of REU named after G.V. Plekhanov. - 2016. - No. 5 (89). - S. 81-101. URL: http://elibrary.ru/item.asp?id=27204625

7. OECD. Using bank deposit data to assess the impact of exchange of information - // [Electronic resource] -http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/using-bank-deposit-data-to- assess-the-impact-of-exchange-of-information.pdf (accessed: 07/12/2019)