CC BY
251
ВЕСТНИК Мач^н В. А р
) УНИВЕРСИТЕТА Налоговая деофшоризация в России |U/
/ —^ имени o.e. кугвфина(мпоа) и проект БЭПС: попытка сравнения
НАЛОГОВАЯ ДЕОФШОРИЗАЦИЯ В РОССИИ И ПРОЕКТ БЭПС: ПОПЫТКА СРАВНЕНИЯ
Российская Федерация начала программу налоговой деофшоризации примерно одновременно с инициативой стран «двадцатки» по проекту БЭПС. Оба проекта связаны с международным налогообложением. Отечественная программа деофшоризации в своей налоговой части основана на правилах для контролируемых иностранных компаний, проверки фактического права на доход и правилах налогового рези-дентства для компаний. Автор поставил задачу проанализировать, как соотносятся программа налоговой деофшоризации и БЭПС. Ключевые слова: налоговая деофшоризация, БЭПС.
MACHEKHIN V. A.,
Candidate of Law, Associate Professor of Financial Law Department of the Kutafin Moscow State Law University (MSAL), Scientific Secretary the Russian Branch International Fiscal Association (ROS-IFA), Head of Russian Tax Practice Company Linklaters CIS
TAX DEOFFSHORIZATION IN RUSSIA AND PROJECT BAPS:
A COMPARATIVE
Russia started its so-called Deoffshrisation Program almost the same time as the G-20 countries announced BEPS. Both initiatives related to international taxation. The Deoffshrisation Program's tax part is base on CFC rules, beneficial ownership test and corporate tax residency rules which are also important in BEPS. The author is analysing how the Deoffshrisation Program (tax part) and BEPS do basically correspond. Keywords: tax deoffshorization, BAPS.
Начиная с 2014 года в России большое внимание уделяется специальным вопросам налогообложения, связанным с трансграничными операциями налогоплательщиков. Этот год в налоговой жизни страны запомнился как год начала деофшоризации экономики1. Этот процесс прежде всего связывается с обсуждением и принятием законопроекта о налогообложении контролируемых иностранных компаний2 (далее — КИК), который является ядром налоговой деофшоризации, реализуемой российской исполнительной властью. К документам налоговой деофшоризации можно
1 Цветков В. Деофшоризация по-русски: как будет применяться Закон о КИК // Налоговый вестник. 2015. № 1. С. 16—23.
2 Федеральный закон от 24 ноября 2014 г. № З76-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)».
Виктор
Александрович
МАЧЕХИН,
кандидат юридических наук, доцент кафедры финансового права Университета имени О.Е. Кутафина (МГЮА), научный секретарь российского отделения Международной налоговой ассоциации (Рос-ИФА), руководитель российской налоговой практики компании Линклейтерз СНГ
Ш m
А
Ч □
~0
б ~0
X m п
* к
Н К.
НАУКИ Ъ © В. А. Мачехин, 2016
i
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е. Кутафина (МГЮА)
отнести и так называемый Закон «Об амнистии капиталов», который имеет и налоговые положения, но его положения не будут рассматриваться в настоящей статье3.
Одновременно в России много внимания уделяется проекту, инициированному крупными странами по борьбе с размыванием налогооблагаемой базы («"Base Erosion and Profit Shifting", "BEPS"», далее — «БЭПС»). И российская налоговая деофшоризация, и проект БЭПС касаются вопросов международного налогообложения, что ставит вопрос о том, как они соотносятся между собой. В настоящей статье автор предпринял попытку дать ответ на этот вопрос.
1. Условия, в которых проходит налоговая деофшоризация и БЭПС
Для понимания воздействия российской налоговой деофшоризации и БЭПС на налоговые договоры полезно обратить внимание на то, в каких условиях проходят данные процессы.
Деофшоризация
На необходимость системы мер по деофшоризации экономики, включая обеспечение прозрачности офшоров, подписание с ними соответствующих соглашений, раскрытие налоговой информации, акцентировал внимание Президент РФ В. В. Путин в декабрьском 2012 года послании Федеральному Собранию Российской Федерации4. К этому времени, и после этого, за пределами мер Закона о КИК, в борьбе с агрессивным использованием офшоров в налоговом планировании в стране многое было сделано:
— Приняты новые правила трансфертного ценообразования (раздел V.I НК РФ).
— Введено правило контролируемой задолженности (тонкой капитализации, ст. 269 НК РФ).
— Введен «черный» список офшоров в целях ограничения применения привлекательных налоговых правил.
— Начался переговорный процесс с некоторыми странами для изменения международных налоговых соглашений России.
— Проводились переговоры по заключению российско-американского соглашения о введении правил FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act).
— Россия присоединилась к Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам5.
— Утверждено Типовое межправительственное соглашение об обмене налоговой информацией6.
— С 1 января 2014 г правила удержания налога у источника с так называемых каскадных выплат дохода по российским ценным бумагам в пользу иностранных получателей серьезно изменены с целью большего налогообложения лиц, не раскрывающих информацию о себе.
3 Федеральный закон от 8 июня 2015 г. № 140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» // Собрание законодательства Российской Федерации от 15 июня 2015 г. № 24. Ст. 3367.
4 Послание Президента РФ В.В. Путина Федеральному Собранию РФ от 12 декабря 2012 г // Российская газета. 2012. № 287. 13 декабря.
5 Федеральный закон от 4 ноября 2014 г. № 325-ФЗ «О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам».
6 Постановление Правительства Российской Федерации от 14 августа 2014 г. № 805 «О заключении соглашений об обмене информацией по налоговым делам».
ВЕСТНИК мв.ех1„ив.А р 109
^ УНИВЕРСИТЕТА Налоговая деофшоризация в России
/ —^ имени о.е. кугвфина(мпоа) и проект БЭПС: попытка сравнения
Важно отметить, что обращение в настоящее время российских органов исполнительной власти к вопросам агрессивного поведения налогоплательщиков выглядит вполне логично после того, как в начале нулевых годов в процессе борьбы с уклонением от уплаты налогов в стране были заложены правовые основы для такой борьбы в целом. Судебные концепции добросовестного налогоплательщика, необоснованной налоговой выгоды, приоритета существа над формой, деловой цели, должной осмотрительности уже более десяти лет применяются в отечественном налоговом праве7. Данные концепции разрабатывались при рассмотрении налоговых споров, в которых налогоплательщики применяли различного рода схемы, организованные на территории России, и такие схемы налоговые органы могли быстрее всего вскрывать и проверять. Применительно к таким схемам, имевшим место исключительно или преимущественно на российской территории, налоговые органы научились обосновывать правомерность своих претензий в судах. Агрессивные налоговые структуры, основанные на использовании трансграничных инструментов, выявляются и доказываются намного сложнее ввиду необходимости получения информации и подтверждающих документов из-за рубежа и по причине частого применения иностранного права и документов, составленных на иностранных языках. Вместе с тем развитие интереса фискальных органов в сторону международных структур, применяемых российскими налогоплательщиками после появления общих концепций по борьбе с налоговым уклонением, было вполне обоснованно и предсказуемо. Таким образом, налоговая деофшоризация стала логичным распространением действий государства по борьбе с уклонением от уплаты налогов на трансграничные операции налогоплательщиков.
При этом появилась позиция, согласно которой для борьбы с трансграничным агрессивным налоговым поведением необходимо продолжить менять национальное налоговое законодательство. Например, применительно к понятию «фактическое право на доход», которое встречается в российских налоговых соглашениях среди условий их применения, высказывалась такая позиция: «Причиной, по которой возможны злоупотребления такого рода (имеется в виду злоупотребление налоговыми соглашениями. — В.М.), является отсутствие в российском налоговом законодательстве понятия "фактического получателя дохода"»8. Попытки реализовать правила о фактическом получателе дохода без внесения изменений в национальное налоговое законодательство предпринимались, но не были очень успешными и последовательными9.
БЭПС. Термин « БЭПС» обычно ассоциируется с докладом ОЭСР « Рассмотрение проблемы снижения налоговой базы и переноса прибыли», опубликованного 12 февраля 2013г.10 (русский вариант доклада опубликован 15 июля 2013 г.11). При этом ОЭСР уже давно и регулярно занимается проблемами агрессивного поведения налогопла-
__Ш
гп
7 Например, Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражны- А ми судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». ^
8 Карпенко А. Главные тенденции деофшоризации. Законодательные рамки для бизнеса //
Налоговый вестник. 2015. № 1. (5
"0
9 Аракелов С. А., Мачехин В. А. Фактическое право на получение дохода в международных налоговых договорах Российской Федерации // Законодательство. 2001. № 9—10 ; Мачехин В. А. Фактическое право на доход: российские фискальные органы развивают концепцию // Налоги. 2015. № 4. ^
П
10 иР1_: http://www.oecd.org/tax/addressing-base-erosion-and-profit-shifHng-9789264192744-en.htm
11 иР1_: http://www.oecd.org/tax/addressing-base-erosion-and-profit-shifting-russian-version-9789264201262-ru.htm
П
А к
УНИВЕРСИТЕТА
имени O.E. Кутафина (МГЮА)
тельщиков, что можно проиллюстрировать подготавливаемыми налоговым комитетом организации Комментариями к Модельной конвенции ОЭСР об избежании двойного налогообложения12, Рекомендациями по трансфертному ценообразованию13 и многочисленными докладами по отдельным вопросам международного налогообложения и различными инициативами данной организации в области налогообложения.
Таким образом, и российская деофшоризация, и проект БЭПС, формально признанные с 2014 и 2013 года соответственно, не являются абсолютно революционными процессами, а представляют из себя определенные этапы в уже осуществляемой продолжительной и комплексной работе по борьбе с агрессивным налоговым поведением в России и странах ОЭСР
2. Содержание налоговой деофшоризации и БЭПС
Налоговая деофшоризация
Обычно к налоговой деофшоризации относят налоговые правила, введенные Законом о налогообложении КИК14. Основа налоговой деофшоризации — три правила:
1) налогообложения КИК;
2) определения фактического получателя доходов;
3) определения налогового резидентства иностранных организаций.
К кому применяются правила?
Все правила направлены против российских лиц, использующих агрессивные способы налогового планирования. При этом все правила могут применяться к российским лицам (российским налоговым резидентам, как организациям, так и физическим лицам), и к нерезидентам, за исключением правил КИК, которые применяются только к российским налоговым резидентам.
БЭПС
Программа БЭПС является комплексной и касается практически всех налогоплательщиков, которые сталкиваются с международным налогообложением.
Несмотря на то, что и Россия, и другие страны, как это было отмечено выше, уже давно занимаются борьбой с уклонением от уплаты налогов в трансграничных операциях, есть интересное отличие в наполнении мер, предлагаемых в налоговой деоф-шоризации и БЭПС.
Так, важно отметить, что содержательно три указанные инструмента налоговой деофшоризации являются абсолютно новыми инструментами для российского налогового права, хотя упоминания о фактическом праве на доход и налоговом рези-дентстве организаций уже давно (более 30 лет) встречаются в тексте отечественных налоговых соглашений. Для других стран данные инструменты очень часто имеют большую историю как законодательного регулирования, его развития, практики применения и доктринального изучения. В рамках БЭПС решаются другие проблемы: глобальные проблемы, которые нельзя решить или не удается полностью решить про-
URL: http://www.keepeek.com/Digital-Asset-Management/oecd/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2014_mtc_cond-2014-en#page1
URL: http://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/transfer-pricing-guidelines.htm
Федеральный закон от 24.11.2014 № З76-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)».
"Т^ЕСТНИК мвч*™» В. А р л
) УНИВЕРСИТЕТА Налоговая деофшоризация в России III
/ —У имени о.е. кугвфина(мпоа) и проект БЭПС: попытка сравнения
сто введением национальных инструментов (КИК, определения фактического права на доход или налогового президентства для организаций) и требуется координация действий государств и достижение определенного консенсуса относительно правил международного налогообложения и избежания двойного налогообложения, в которых указанные инструменты часто уже давно существуют
3. Последовательность и комплексность подходов
Налоговая деофшоризация
Предложения в введении мер, которые составляют налоговую деофшоризацию, появились задолго до 2014 года. Так, в «Основных направления налоговой политики на 2008—2010 годы», одобренных Правительством Российской Федерации, предусматривалось внесение изменений в налоговое законодательство по нескольким направлениям, включая и регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний. Было конкретно заявлено следующее:
«Разработка законодательства, регулирующего налогообложение контролируемых иностранных компаний, является важным средством борьбы с укрывательством доходов российскими компаниями с помощью офшорных компаний и стран, имеющих низкий уровень налогообложения. В практике налогообложения некоторых стран применяется правило, при котором не распределяемый между учредителями (собственниками) доход иностранной дочерней компании или его часть в целях налогообложения налогом на прибыль могут рассматриваться как доход ее владельца (материнской компании).
Российские компании и компании-резиденты предполагается обязать указывать в налоговых декларациях все свои иностранные аффилированные компании. В законодательстве должен определяться ряд условий, обусловливающих возникновение у российских налогоплательщиков налоговой обязанности в отношении прибыли, которая получена иностранными контролируемыми компаниями. Обязательными также должны стать предоставление налогоплательщиком сведений о его доле в контролируемой иностранной компании и уплата налога с соответствующей доли нераспределенного дохода этой компании»15.
Очевидно, что определенные подходы относительно налогообложения КИК российскими фискальными органами разрабатывались задолго до 2014 г Органы исполнительной власти в различных формулировках отмечали необходимость изменения правил международного налогообложения, однако до 2014 года ничего конкретного в части КИК, фактического права на доход и налогового резидентства не предлагалось (в форме конкретных законопроектов, представленных органам законодательной власти).
В начале 2014 года, когда информация о введение правил КИК начала свиде- Ш
тельствовать об их реальности, но законопроект еще не был публично представлен, А
российское отделение Международной налоговой ассоциации (Рос-ИФА) совмест- □
но с Центром налоговой политики МГУ имени М. В. Ломоносова провели несколько встреч по вопросам деофшоризации. Фактически единственным документом, который был в публичном доступе о планах государства по КИК на тот момент, было интервью С. Д. Шаталова в газете «Ведомости», из которого концептуально следовало,
П
Текст документа размещен на сайте Министерства финансов РФ в Internet (http://www. А
minfin.ru), Основные направления налоговой политики в Российской Федерации (Раз- —
гулин С. Бюджет. 2007. № 6. )
П
А к
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е. Кутафина (МГЮА)
что будет предложен «достаточно жесткий» вариант поправок в налоговое законодательство в рамках борьбы с офшорами16. На основе анализа представительного зарубежного опыта и российской налоговой действительности аудитория в конце концов пришла к тому, что при введении правил налогообложения КИК необходимо определиться с тем, какие конкретные цели наша страна при этом поставит, от этого и должны зависеть конкретные правила КИК. Без ответа на этот вопрос для правил КИК сложно подготовить работающий законопроект и достигнуть поставленных целей. Появившиеся вскоре законопроекты о деофшоризации подтвердили наихудшие ожидания экспертов-скептиков: из текста законопроектов понять концепцию деофшоризации (и КИК — в частности) было невозможно, очевидно было и то, что государство действительно предложило весьма жесткие налоговые правила.
Сложно не согласиться с мнением А. С. Ереминой, которая делает вывод, что опыт, накопленный зарубежными странами в отлаживании механизма КИК, являет собой большую ценность, его непременно нужно принимать во внимание, но лишь с учетом всех особенностей российской налоговой системы, ее принципов и сложившейся практики ее функционирования17. Вместе с тем такой подход не был реализован.
Отвечая на вопросы налогоплательщиков о целях и средствах налоговой деофшоризации, представители фискальных органов давали достаточно непоследовательные ответы. Наиболее популярным был ответ о необходимости гармонизации российского налогового законодательства с зарубежным или стран ОЭСР18. Такой ответ звучит привлекательно, но малоубедительно. Никакой юридической обязанности для России проводить такую гармонизацию нет. Возможно, есть определенные выгоды для страны, если ее налоговые правила будут гармонизированы с зарубежными налоговыми системами, но это надо специально исследовать и выделять конкретно, в чем гармонизация должна состоять и какие интересы России такая гармонизация реализует. Кроме этого, в мерах налоговой деофшоризации непросто выявить меры и сам факт такой гармонизации. Справедливости ради необходимо отметить, что идею связи решения российской проблемы деофшоризации с гармонизацией российского законодательства зарубежных стран (основных экономических партнеров России) как цели деофшоризации можно встретить и в научных публикациях19.
С. Шаталов также заявил о необходимости гармонизации российской налоговой системы с фискальным законодательством ее ближайших соседей, в первую очередь — членов Таможенного союза20. Но нет свидетельств того, что меры рос-
Интервью с С. Д. Шаталовым. Мы исчерпали резерв повышения налогов // Ведомости. 30.01.2014 г.
Еремина А. С. Правила о зарубежных контролируемых компаниях и перспективы их применения в России // Законодательство. 2014. № 5.
Интервью с С. Д. Шаталовым. Мы исчерпали резерв повышения налогов // Ведомости от 30.01.2014 г.
Кикавец В. В., Ковалева К. А. Деофшоризация российской экономики как инструмент финансовый безопасности государства // Финансовое право. 2015. № 2. С. 7.
Минфин РФ считает унификацию ставок НДС идеальным, но политически невозможным решением — Шаталов С. // и^: http://cashlogic.ru/2010/11 /12/%d0%9d%d0%be%
%d0%a2%d0%b0%d1%81%d1%81/
в
\Г^(Г^ТГ11Т1[Ш[17 Мачехин В. А. ^^ //¿/¿у/У/Уи Налоговая деофшоризация в России Т Т ^Э
УНИВЕРСИТЕТА _________.___________________________' 1
имени О. Е. Кутвфина (МПОА)
и проект БЭПП: попытка сравнения
сийской налоговой деофоризации были каким-либо образом согласованы со странами—партнерами по ЕАЭС, которые, скорее всего, испытывают те же налоговые проблемы, что и Россия.
Еще один ответ от представителей государства заключался в том, что вводимые в странах правила КИК являются мерой борьбы с уклонением от уплаты налогов. Такой ответ звучал нечасто, но вызывал закономерную реакцию юристов, которые предлагали в таком случае относиться к КИК с учетом вины нарушителей, четко прописывать случаи уклонения, отделять законное и незаконное поведение налогоплательщиков и т.д.
Самая популярная реакция — ответ от фискальных органов на критику и вопросы относительно правил налогообложения КИК — была в предложении представить свои замечания и проекты по изменению или изменению законопроекта. К сожалению, в профессиональном сообществе голоса о том, что изначально надо получить от государства концепцию КИК (и деофшоризации в целом) и ее и обсуждать, остались в меньшинстве. Подавляющая часть налоговых специалистов включилась в комментирование законопроектов и в борьбу с наиболее жесткими или просто неправильными правилами. При этом не ставилась задача следования какой-либо единой концепции. В результате, к сожалению, приходиться делать вывод о том, что государственной концепции правил налогообложения КИК представлено так и не было, и сегодня приходится выявлять такую концепцию де-факто, анализируя существующие правила.
В официальных документах можно обнаружить интересные свидетельства стремления Правительства РФ к взаимодействию с ОЭСР. Так, Мероприятие 5.6 «Взаимодействие с ОЭСР в рамках реализации плана мероприятий по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (ВЕРБ)» предусматривает разработку предложений по изменению законодательства о налогах и сборах по результатам мер, принятых международным сообществом во исполнение Плана мероприятий по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (ВЕРБ)21. Интересно, что в документе говорится о взаимодействии с ОЭСР и о исполнении Плана БЭПС, хотя не очень понятно, какие конкретно меры имеются в виду применительно к России.
В литературе высказывались предположения о тесной связи налоговой деофшоризации и БЭПС. Так, Р. И. Ахметшин пишет, что «назрела необходимость в кардинальном изменении правил международного налогообложения, и, похоже, наше государство собирается провести его настолько быстро, чтобы в течение года или двух догнать страны ОЭСР, в которых основные институты международного налогового права развивались и проверялись практикой десятилетиями»22.
Несмотря на то, что правила о налогообложении КИК при подготовке к принятию Ш
в 2014 году пережили достаточно серьезные метаморфозы, текст НК РФ уже несколь- А
ко раз подправлялся в части КИК. Едва успел вступить в силу Федеральный закон от □
08.06.2015 № 150-ФЗ (в части контролируемых иностранных компаний (КИК) и на- ^
логового резидентства организаций), как уже 16 июня на сайте www.regulation.gov.ru р
И
И
Постановление Правительства РФ от 15 апреля 2014 г. № 320 «Об утверждении государ- £
ственной программы Российской Федерации "Управление государственными финансами П
и регулирование финансовых рынков"». К
□
21
22
Ахметшин Р. И. Налоговые аспекты деофшоризации: мировые тенденции в зеркале российской действительности // Закон. 2014. № 6.
П
А к
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е. Кутафина (МГЮА)
Минфин разместил текст еще одного пакета поправок, касающихся КИК23. Отдельные положения Закона о КИК представляются бизнес-сообществу чересчур жесткими24.
При этом можно обратить внимание на то, что политический посыл для деофшо-ризации был изначально весьма тесно связан с БЭПС. Так, Президент РФ, говоря о ней, четко указал, что «налоги должны уплачиваться там, где зарабатывается прибыль»25, что полностью соответствует заявленным в документах БЭПС планам действий.
С другой стороны, в Национальном плане мероприятий, направленных на противодействие уклонению от уплаты налогов и сокрытию бенефициарных владельцев компаний, никакой ссылки на план БЭПС или инициативы ОЭСР нет26.
При внимательном рассмотрении отдельных правил, добавленных в НК Законом о деофшоризации, можно обнаружить удивительные вещи. Например, правила, касающиеся фактического права на доход, которые содержатся в статьях 7 и 312 НК РФ, по своему содержанию в значительной степени дублируют друг друга, при этом устанавливая несколько отличные правила.
С. Л. Будилин пишет, имея в виду Закон о КИК, что он радикально меняет все принятые в России схемы ведения международной коммерции, так как в большинстве случаев делает открытое использование офшорных компаний бессмысленным в налоговом плане, а скрытое их использование — противоправным и наказуемым, в том числе уголовно27.
Состояние дел с правилами налоговой деофшоризации пока мало свидетельствуют о том, что Россия стремится выполнить План БЭПС, скорее страна внедряет в налоговое право новые фискальные институты, которые с трудом обретают свое место. Так, остается без ответа вопрос о том, зачем надо было торопиться и принимать Закон о КИК в 2014 году, не дожидаясь публикации итоговых версий документов БЭПС (осень 2015). Такая очередность является самостоятельным серьезным аргументом против тесной и органичной связи рассматриваемых двух проектов.
Говоря о деофшоризации и БЭПС, нельзя не отметить появившийся в 2016 году законопроект о межстрановой отчетности 28. Данный проект был разработан в соответствии с рекомендациями, выпущенными ОЭСР, с целью подготовки и подачи меж-странового отчета29. Интересно, что до самого последнего времени отечественные фискальные органы никак не артикулировали желание создать правила для межстрановой отчетности. Но позицию, согласно которой приведение российских правил составления документации в соответствие с рекомендуемыми ОЭСР следует
23 https://zakon.ru/blog/2015/6/16/m¡nf¡n_opubl¡koval_tekst_novogo_zakonoproekta_o_k¡k/.
24 Болдинова Е. С. Международное налоговое планирование с использованием офшорных юрисдикций: новая эра // Вестник Арбитражного суда Московского округа. 2015. № 1.
25 Пресс-конференция Владимира Путина 19 декабря 2013 г. http://www.kremlin.ru/events/ pres¡dent/news/19859
26 Утвержден Правительством РФ 30 апреля 2014 г. № 2672п-П13.
27 Будылин С. Л. Мы будем жить теперь по-новому. Законодательство о КИК, международный обмен информацией и международное налоговое планирование // Закон. 2015. № 2.
28 Законопроект «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации (в части подготовки и представления межстрановой отчетности)» (подготовлен Минфином России, размещен на сайте http://regulation.gov.ru/.
29 http://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/ru/Documents/tax/lt-in-focus/russian/2016/20-04r.pdf, http://www.pwc.ru/ru/tax-consulting-services/assets/legislation/tax-flash-report-2016-17-rus.pdf/.
ВЕСТНИК мачех„н в.а р ллк
^(УНИВЕРСИТЕТА Налоговая деофшоризация в России 115
имени О.Е. Кугефина (МПОА) и проект БЭПС: попытка сравнения
рассматривать как неизбежность, можно было встретить в литературе30. Вместе с тем, анализируя факт появления соответствующего законопроекта, необходимо учитывать, что при неосуществлении Россией обмена информацией с другими странами на основе национальных правил обязанность по предоставлению налоговой информации может быть возложена на иностранные компании российских групп31. Соответственно, можно сделать вывод о том, что инициатива по внедрению правил межстрановой отчетности может быть объяснена и стремлением поддержать российский бизнес с международным присутствием, чтобы не оставить его в ситуации, когда налоговую информацию придется представлять по иностранным правилам.
БЭПС
При кратком обращении к документации БЭПС с точки зрения логичности проекта и согласованности отдельных документов легко заметить следующее.
— проект развивается от формулирования проблемы (размывание налоговой базы — Доклад БЭПС) к планированию действий (План действий БЭПС) и далее к подготовке предложений по каждому из 15 действий, предложенных в Плане действий БЭПС);
— в Докладе БЭПС сформулированы основные идеи проекта, представлены итоги детального анализа проблем;
— финальные доклады по 15 действиям БЭПС содержат секции, в которых указано, с какими другими докладами они связаны;
— путь от публикации Доклада БЭПС до появления финальных версий, который налоговый комитет организации прошел с подготовкой более двух тысяч страниц окончательных документов объемом более 2000 страниц, занял 3 года.
Очевидно, что авторы документов БЭПС очень старались сделать документацию понятной для читателей и представить единую концепцию проекта и избежать технической несогласованности отдельных действий. Широкое обсуждение предложений в рамках БЭПС демонстрирует наличие различных проблем, высказанных заинтересованными лицами (данные материалы доступны на сайте ОЭСР), которые разработчики смогли учесть в своей работе над многочисленными конкретными мерами.
4. Налоговая деофшоризация и БЭПС: сопутствующие меры
Налоговая деофшоризация является частью мер 5.5 «Деофшоризация национальной экономики», заявленных Правительством РФ, что включает в себя: «повышение прозрачности российской экономики; повышение эффективности информационного обмена с налоговыми органами иностранных государств; введение в законодательство Российской Федерации о налогах и сборах мер по противодействию Ш
недобросовестному использованию межправительственных соглашений об избежа- А
нии двойного налогообложения»32. □
"0
Р
30 Мазорук Е. С. Трехуровневая документация по трансфертному ценообразованию и пер- И спективы ее введения в России // Налоговая политика и практика. 2015. № 10.
31 иР1_: иhttp://www.ey.com/Publication/vwLUAssets/EY-Tax-Alert-8-April-2016-Rus/$FILE/EY-Tax- £ Alert-8-April-2016-Rus.pdf/. П
32 Постановление Правительства РФ от 15 апреля 2014 г. № 320 «Об утверждении государ- □ ственной программы Российской Федерации "Управление государственными финансами — и регулирование финансовых рынков"».
п
А к
УНИВЕРСИТЕТА
имени О.Е. Кутафина (МГЮА)
При этом данный пункт программы указан отдельно от рассмотренного выше пункта о взаимодействии с ОЭСР применительно к Плану БЭПС, что делает обоснованным вопрос о наличии и степени соотношении этих мер для действий органов исполнительной власти .
В российской деофшоризации можно увидеть, что она развивается не только как налоговый проект, и государство принимает меры за пределами непосредственно налогового законодательства для борьбы с использованием офшоров. Например, проведение деофшоризации сопровождается мерами так называемой амнистии капиталов, которые создают условия для возврата капитала в Россию и раскрытии информации об операциях с офшорами33. Комплексный подход к деофшоризации создает в стране условия для ее успешного проведения. Такой комплексности не предусматривают документы БЭПС, ограниченные чисто налоговыми действиями.
Можно сравнить отечественную реакцию на БЭПС с реакцией Европейского Союза, который продемонстрировал не только важность борьбы с БЭСП как с явлением, но и творческий подход и желание развивать свой, региональный подход к решению проблем, выявленных проектом БЭПС, что нашло отражение в проекте директивы по мерам, направленным на создание правил по борьбе с уклонением от уплаты налогов34.
Краткое сравнение российской налоговой деофшоризации и проекта БЭПС позволяет сделать следующие выводы:
— российская налоговая деофшоризация находится под влиянием проекта БЭПС, что подтверждается политическим импульсом от руководства страны, планами действий Правительства РФ и заявлениями представителей органов исполнительной власти;
— содержание налоговой деофшоризации состоит из введения в российское налоговое право институтов, которые уже давно существуют, совершенствуются и применяются в налоговом праве многих стран;
— введение этих институтов в российское правовое поле происходит непросто, что можно объяснить отсутствием изначальной концепции налоговой деофшоризации в целом и ее отдельных элементов, что выражается в многочисленных технических недоработках законопроектов;
— проект БЭПС отличает наличие единой концепции, содержательная и техническая согласованность отдельных элементов и действий, что, к сожалению, несвойственно налоговой деофшоризации;
— комплексность подхода к налоговой деофшоризации, при которой налоговые меры могут быть добавлены и другими инициативами для отказа от использования офшорных структур, создает в России возможность для ее более эффективного проведения в сравнении с проектом БЭПС.
Федеральный закон от 08.06.2015 № 140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Proposal for a Councel Directive laying down rules against tax avoidance practices that directly affect the functioning of the internal market. C0M/2016/026 final — 2016/011 (CNS) http://www. ey.com/Publication/vwLUAssets/EY-Tax-Alert-8-April-2016-Rus/$FILE/EY-Tax-Alert-8-April-2016-Rus.pdf/.
33
в
ЕСТНИК мачехин вАф р
УНИВЕРСИТЕТА Налоговая деофшоризация в России 117
имени о.е. кугвфина(мпоа) и проект БЭПС: попытка сравнения
Данные выводы не позволяют считать российскую налоговую деофшоризацию примером непосредственной реализации проекта БЭПС в России. Теоретически Россия могла бы поставить перед собой амбициозную задачу не просто внедрить в свою налогово-правовую систему антиуклонительные инструменты, существующие в других странах, но и сделать это с учетом ориентиров и самых высоких БЭПС. К сожалению, но приходится констатировать, что на практике происходит только болезненное и механическое инкорпорирование отдельных инструментов в НК РФ, проводимое без единого концептуального подхода к борьбе с трансграничным уклонением от уплаты налогов.
Библиография
1. Аракелов, С. А., Мачехин, В.А. Фактическое право на получение дохода в международных налоговых договорах Российской Федерации // Законодательство. -2001. — № 9. — 10.
2. Будылин, С. Л. Мы будем жить теперь по-новому. Законодательство о КИК, международный обмен информацией и международное налоговое планирование // Закон. — 2015. — № 2 .
3. Еремина, А. С. Правила о зарубежных контролируемых компаниях и перспективы их применения в России // Законодательство. — 2014. — № 5.
4. Карпенко, А. Главные тенденции деофшоризации. Законодательные рамки для бизнеса // Налоговый вестник. — 2015. — № 1.
5. Кикавец, В. В., Ковалева, К.А. Деофшоризация российской экономики как инструмент финансовоый безопасности государства // Финансовое право. — 2015. — № 2.
6. Мазорук, Е. С. Трехуровневая документация по трансфертному ценообразованию и перспективы ее введения в России // Налоговая политика и практика. — 2015. — № 10.
7. Мачехин, В. А. Фактическое право на доход: российские фискальные органы развивают концепцию // Налоги. — 2015. — № 4.
8. Цветков, В. Деофшоризация по-русски: как будет применяться Закон о КИК // Налоговый вестник. — 2015. — № 1.
