CC BY
36
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
международный бухгалтерский учет и его роль в развитии международной налоговой безопасности
И. Ю. ТИМОФЕЕВА,
подполковник милиции, кандидат экономических наук Московский университет МВД России, Смоленский филиал E-mail: innatimoff@pochta. ru
Зарубежные ученые и политики гораздо раньше российских стали проявлять интерес к исследованию проблем международного бухгалтерского учета и международных налоговых взаимоотношений. В статье автор анализирует основные различия методологических подходов к формированию европейской и российской систем бухгалтерского учета и их влияние на состояние экономической и налоговой безопасности. Сделан вывод о том, что привлечение международного капитала и развитие бизнеса невозможны без обеспечения налоговой привлекательности различных государств и сближения межгосударственных налоговых отношений.
Ключевые слова: национальные интересы, глобализация экономики, международный бухгалтерский учет, международные налоговые соглашения, международная налоговая безопасность.
Приобщение российского бизнеса к международным рынкам капитала и появление транснациональных корпораций стирают все границы и активизируют внимание ученых различных специальностей — политологов, социологов, историков, философов, экономистов, демографов — к проблеме международной интеграции и глобализации экономики. Этот процесс предопределяет установление единых требований к международной унификации и стандартизации бухгалтерского учета, развитию налоговых право-
отношений, определению прибыли и капитализации, к условиям инвестирования и т. п.
Зарубежные ученые и политики гораздо раньше российских стали проявлять интерес к исследованию проблем международного бухгалтерского учета и международных налоговых взаимоотношений и их влияния на состояние национальной и экономической безопасности. В 1990 г. консультант Совета по национальной безопасности и Государственного департамента США Эдвард Люттвак в своей работе «From Geopolitics to Geoeconomics» [4] отмечал, что коль скоро равновесия между промышленно развитыми государствами уже нельзя достичь посредством военной силы, оно будет достигнуто в результате постоянного и повсеместного геоэкономического конфликта, «логикой» которого будет война, а «грамматикой» — экономика. Эти прогнозы не только подтвердились, но и заставили перестраивать все основные направления мировой экономики и национальных систем хозяйствования, в том числе в сфере бухгалтерского учета и налогообложения.
Итальянский эксперт по международным финансам Фульчери Бруни Рочча в своей работе «Геоэкономический фактор в финансовых отношениях с зарубежными странами» отмечает, что финансы — это канал проникновения, позволяющий контролировать извне страну-должника.
Если в международных отношениях запрещено использование военной мощи, то использование экономической и особенно финансовой мощи позволяет обеспечить столь же насильственное проникновение в страну-соперницу, как это можно сделать с помощью самолетов и танков: предприятия нельзя разбомбить, но можно закрыть, людей нельзя убить, но можно сделать безработными или, по существу, рабами» [2].
Такая сущность экономической глобализации, которая представляет собой разновекторный и макромасштабный процесс сближения мировых систем, в том числе унификации бухгалтерского учета и подписания международных налоговых соглашений, становится основой развития международной системы бухгалтерского учета и налогообложения.
Реформа бухгалтерского учета невозможна без серьезных корректив в законодательстве, прежде всего в налоговом и гражданском. И если западная система бухгалтерского учета и отчетности предназначена в первую очередь для собственников и руководителей предприятий, отражая положительные результаты своей деятельности, рост прибыли и капитализации бизнеса, то российский бухгалтерский учет традиционно ориентирован на налоговое законодательство, преследуя цель уменьшить доходы, занизить налоговую базу, уклониться от уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды. Это лишний раз доказывает, что сближение систем бухгалтерского учета должно осуществляться в комплексе с соответствующими изменениями в налоговом законодательстве.
Международные стандарты финансовой отчетности содержат стандарт по налогу на прибыль — МБС (IAS) 12 «Налоги на прибыль» (Income Taxes), а также интерпритации SIC 21 «Налоги на прибыль: возмещение переоцененной стоимости активов, не подлежащих амортизации» (Income Taxes — Recovery of Revalued NonDepreciable Assets) и SIC 25 «Налоги на прибыль: изменения в налоговом статусе компании или ее акционеров» (Income Taxes — Changes in the Tax Status of an Entity of its Shareholders), в которых отмечается, что бухгалтерская прибыль может отличаться от налогооблагаемой, поскольку каждая из них определяется в соответствии с собственными правилами и нормативными актами.
Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой единый пакет методических инструкций для составления финансовой отчетности, но порядок расчета налоговых обязательств установлен в налоговом законодательстве каждого государства и в Налоговом кодексе РФ. Нередко в практике различных государств налоги собираются как задолженность либо авансом. При этом возникает разница во времени между моментом, когда прибыль отражается в отчетности, и моментом уплаты налога на эту прибыль, что влечет образование налогового обязательства (или налогового актива). Для этого разработан МБС (IAS) 12, который устанавливает нормы, позволяющие преодолеть эту проблему таким образом, чтобы финансовая отчетность, составляемая в соответствии с различными налоговыми правилами, отражала результаты взимания налогов в соответствующий момент времени.
Транснациональный бизнес при построении своей бизнес-стратегии предусматривает степень налоговой привлекательности той страны, в которой предстоит осуществлять определенные виды деятельности, используя для оптимизации различные методы налогового менеджмента на основе четкого понимания бухгалтерского и налогового законодательства различных государств, а также международных договоров в сфере налогообложения.
Тенденции увеличения экономического взаимопроникновения иностранного и российского капитала в мировой экономике, по мнению автора, не подкреплены соответствующими правовыми механизмами обеспечения налоговой безопасности нашего государства, не содержат необходимых специальных положений, и налоговые отношения с иностранными лицами строятся аналогично по сравнению с российскими налогоплательщиками. Так, в соответствии со ст. 4 Федерального закона от 09.07.1999 № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» филиал иностранного юридического лица, созданный на территории России, выполняет часть функций или все функции от имени создавшего его иностранного юридического лица (головная организация) при условии, что головная организация несет непосредственную имущественную ответственность по принятым ею в связи с ведением коммерческой деятельности на территории России обязательс-
твам. При отсутствии взаимных налоговых договоренностей один и тот же объект налогообложения (или один и тот же налогоплательщик) подпадает под механизм принудительного изъятия налогов и сборов одновременно в двух странах: в государстве, которое является источником выплаты дохода, и в государстве, которое является получателем дохода.
Проведенное исследование показало, что в основе международных налоговых соглашений лежит такой порядок обеспечения государственной налоговой безопасности, при котором не разрешается давать другим странам больше прав и преимуществ, чем это предусмотрено ее национальным законодательством в отношении собственных налогоплательщиков. Отсюда можно сделать вывод о том, что понятные и четкие нормы национального налогового законодательства вполне могли бы обеспечить правовое регулирование международных налоговых отношений с достаточно высоким уровнем защиты национальных интересов в сфере налогообложения, не прибегая к помощи межгосударственных конвенций и соглашений.
Принципы организации международных налоговых соглашений широко используются во внешнеэкономической деятельности государств, они обобщены и зафиксированы в международных документах. Современные международные налоговые отношения регулируются межгосударственными налоговыми конвенциями и договорами об избежании двойного налогообложения или об оказании возможных мер по налоговому контролю и по взысканию налоговых платежей, которые определяют порядок разграничения прав одного государства в отношении резидентов и нерезидентов при определении налоговой базы и порядка уплаты налогов в другом государстве. Однако методы налогового администрирования устанавливаются внутригосударственным национальным налоговым законодательством, они применяются по отношению к иностранным организациям.
Проблемами двойного налогообложения стала заниматься Лига Наций с 1921 г., которая разработала модель двустороннего соглашения. В наиболее концентрированном виде методологические подходы к разработке международных налоговых соглашений были сформулированы в проекте Конвенции двойного налогообложения
по доходу и капиталу [3], принятом Организацией экономического сотрудничества и развития в 1963 г. Конвенция закрепляет общепризнанное в цивилизованном мире мнение, что система налогообложения является непременным атрибутом экономических отношений и является основой заключаемых в международной практике налоговых договоров и соглашений, которые могут незначительно различаться в деталях. За все годы эта модель была изменена и дополнена в 1977 и в 1992 гг., при этом структура договора остается в основном неизменной.
В соответствии со ст. 15 Конституции РФ международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы, и если международным договором установлены правила иные, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора, т. е. являются приоритетными по сравнению с национальным законодательством, что и привлекает внимание исследователей и профессионалов к более продуманным положениям международного налогового регулирования в целях обеспечения налоговой безопасности государства.
Изучая международные нормативно-правовые документы и их значение в обеспечении налоговой безопасности, можно выделить следующие основные виды, которые представлены на рис. 1 [1, с. 92]:
- договоры (соглашения, конвенции) об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов с доходов, получаемых физическими лицами и юридическими лицами;
- договоры (соглашения, конвенции) об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов с имущества и от реализации имущества;
- договоры (соглашения, конвенции) по устранению двойного налогообложения в сфере международных перевозок. Такие соглашения заключены с Алжирской Народной Демократической Республикой (от 11.06.1988), Аргентинской Республикой (от 30.03.1979), Греческой Республикой (от 27.01.1976), Республикой Ирак (от 26.09.1974), Ирландией (от 17.12.1986), Французской Республикой (от 04.03.1970);
- договоры (соглашения, конвенции) об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов с
Рис. 1. Виды международных налоговых соглашений
доходов от авторских прав и лицензий (интеллектуальной собственности);
- договоры об обмене информацией и сотрудничестве в борьбе с нарушениями налогового законодательства;
- договоры (соглашения, конвенции) об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты сборов и взносов в системе социального страхования. Такие виды договоров стали по времени возникновения одними из последних видов международных налоговых соглашений, регулирующих взносы и сборы, уплачиваемые в системе социального страхования различных стран, и представляющие собой достаточно значительный объем финансовых средств, которые также необходимо защитить от двойного налогообложения. Отдельные государства, в том числе США, Франция, Германия разработали и заключили межгосударственные соглашения в этой сфере.
Основным видом межгосударственных отношений являются международные налоговые соглашения или договоры об избежании (исключении) двойного налогообложения, которые заключаются для облегчения внешнеэкономической деятельности и устранения различных неопределенностей при уплате налогов, связан-
ных с установлением статуса резидента. По материалам, подготовленным группой консультантов-методологов АКГ «Интерком-Аудит», в настоящее время действует свыше 70 международных соглашений (конвенций, договоров). Наряду с соглашениями, заключенными Правительством РФ, продолжают действовать соглашения, заключенные правительством СССР.
Следует отметить, что такие соглашения не заключаются с оффшорными зонами, за исключением Кипра, который подпадает под действие такого вида договоров и широко используется для минимизации налоговой нагрузки резидентами различных стран, в том числе и российскими компаниями. После проведения в 2003 г. налоговой реформы на Кипре и прекращения действия оффшорной зоны, налоговая ставка налога на доходы составила 10 %, что меньше, чем в большинстве экономически развитых государств.
Наряду с двусторонними налоговыми соглашениями в международном праве используются многосторонние договоренности, например, Россия является членом Женевской конвенции об избежании двойного налогообложения выплат авторского вознаграждения (Мадрид, 13.12.1979).
Если проанализировать динамику активности заключения соглашений об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов России с другими государствами за последние 20 лет, то наблюдается следующая картина, которая систематизирована и представлена на рис. 2.
На основании представленных данных можно говорить о том, что первое налоговое соглашение было подписано между СССР и Грецией в 1976 г. В период существования советской власти было заключено лишь пять договоров об избежании двойного налогообложения, которые действуют до настоящего времени. В течение экономического реформирования России и перехода к рыночным
20 18 16 14 12 10 8 6 4 2 0
□ Европа В Азия
В Америка ЫСНГ
□ Африка
■ Австралия
До 1995 г.
1995-1999 гг. 2000-2004 гг. 2005-2009 гг.
Рис. 2. Динамика активности заключения соглашений об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов России с другими государствами [1, с. 94]
условиям хозяйствования наблюдается тенденция значительного увеличения активности заключения соответствующих договоров и соглашений, преимущественно со странами Европы, основной пик которых пришелся на период до 1999 г Следует отметить, что с 2000 г. работа по заключению налоговых соглашений резко сократилась, что, по мнению автора, может крайне негативно влиять на развивающиеся налоговые риски в условиях глобального экономического кризиса и глобализации экономических отношений.
Таким образом, в условиях глобализации и развития международного бухгалтерского учета при заключении межгосударственных налоговых договоров преследуется не только цель стандартизации и унификации международных административных процедур налогообложения резидентов и нерезидентов различных государств, но и появляется реальная возможность использования мирового капитала, обеспечивается приток в свое государство глобальных финансовых ресурсов при согласовании взаимоприемлемых компромиссов по отдельным статьям и режимам, включаемым в международные экономические и налоговые соглашения. Существование меж-
дународной системы налоговой безопасности будет способствовать увеличению объемов торговли и инвестиций между различными странами, что связано со стабильными поступлениями в бюджеты государств, с созданием новых рабочих мест и экономическим развитием участвующих стран. Международная система налоговой безопасности не предполагает создания международных органов. Эта деятельность может быть организована в рамках деятельности Организации экономического сотрудничества и развития или Всемирной торговой организации или другого международного органа. Все государства-участники, основываясь на своем суверенитете, разрабатывают и принимают нормы правового регулирования налоговых отношений, действующие на территории своих государств, но с учетом международных соглашений и многосторонних договоров.
Список литературы
1. Тимофеева И. Ю. Налоговая безопасность государства и бизнеса: теория и практика. М.: Глобус, 2009. С. 300.
2. Фульчери Бруни Рочча. Геоэкономический фактор в финансовых отношениях с зарубежными странами // Карло Жан, Паоло Савона. Геоэкономика. М. : Инфра-М, 1997.
3. Baker Ph. Double Tax Conventions and International Tax Law. Sweet and Maxwell, 2nd edition. London, 1996.
4. Edward N. Luttwak From Geopolitics to Geoeconomics // The National Interest, summer 1990.
ВНИМАНИЮ КРЕДИТНЫХ И СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ !
Предлагаем публикацию годовой и квартальной отчетности.
Стоимость одной публикации — 6 000 рублей (НДС не облагается) за две журнальные страницы формата А4.
Тел./факс: (495) 721-85-75 www.fin-izdat.rupost@fin-izdat.ru
