CC BY
16
Алексеева И.В.
МЕТОДОЛОГИЯ ФОРМИРОВАНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ФИНАНСОВЫХ ПОТОКОВ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
В результате развития мировой и отечественной экономической науки и практики накоплен большой опыт в разработке и применении эффективных систем управления предприятиями. Изучение и применение этого опыта могут быть востребованы современными руководителями в целях достижения высокого уровня развития своих предприятий.
Одним из приемов управления современным предприятием является деление его на объекты управления: центры ответственности, которые одновременно являются объектами учета и контроля для управленцев любого уровня. Именно предпосылки для внедрения рыночных приемов управления привели к необходимости ведения дискретного контроля за деятельностью и внедрением своеобразных объектов управления: внутренних центров ответственности, природа и истоки которых связаны с появлением в практике зарубежных
компаний понятия «управленческий учет» (management accounting).
Показатели поступления финансовых средств системы финансового учета, детализируются и могут быть представлены системой управленческого учета финансовых потоков в разрезе:
- всех видов деятельности предприятия, а не только в разрезе трех видов (операционной, инвестиционной и финансовой);
- видов продукции, её ассортимента;
- видов выполняемых работ и услуг;
- отраслевых и географических сегментов;
- центров ответственности.
Подобная детализация информации о
притоках и оттоках финансовых средств исключительно полезна в условиях специфики функционирования российских предприятий, т.к. практически каждое из них занимается несколькими видами деятельности в соответст-
вии с Уставом. Перечень же уставных видов деятельности ограничивается лишь требованиями лицензирования отдельных видов работ. В этих условиях приток от одного (или нескольких видов деятельности, видов продукции, работ) достаточно часто покрывает оттоки финансовых средств по другим видам деятельности, продукции, работ. Выявить такие нерациональные использования собственных финансовых средств под силу только системе управленческого учета.
Организации управленческого учета по центрам ответственности посвящено множество работ отечественных и зарубежных авторов, таких как: К. Друри, В.Б. Ивашкевич, М.А. Вахрушина, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, А.Д. Шеремет О.Д. Кавериной, Ю.А. Мишина, О.Е. Николаевой и многих других. Каждый автор дает свое определение центра ответственности, которое представлено в таблице 1.
Таблица 1. Понятие центра ответственности
Автор Определение Источник
Каверина О.Д. Центр ответственности — «сегмент организации, возглавляемый менеджером, группа или отдельный менеджер, осуществляющие деятельность, способные оказывать непосредственное воздействие на результаты и затраты этой деятельности, несущие ответственность мотивируемые за результаты принимаемых решений в рамках возложенных на них полномочий». Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. — М.: Финансы и статистика, 2003. — с.285
Бойко Е.А. Центр ответственности — «это часть организации, которая выделяется в учете для контроля за ее деятельностью». Бойко Е.А. Бухгалтерский управленческий учет / Бойко Е.А. и др. — Под ред проф. Д.э.н. А.Н. Кизилова, проф. Д.э.н. И.Н. Богатой. — Ростов н/Д: «Феникс»,2005. с.213
Вахрушина М.А. Под центром ответственности «структурное подразделение организации, во главе которого стоит руководитель (менеджер), контролирующий в определенной для данного подразделения степени затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса». Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебн. пособие для вузов по экон. спец. — М.: Финстатин-форм: МЦУПЛ, 2000.- с.12
Ч.Т. Хорнгрен Дж. Фостер Центр ответственности как «сегмент организации, менеджеры которого подотчетны за определенный участок работы» Хорнгрен Ч.Т Бухгалтерский учет: управленческий аспект /Ч.Т.Хорнгрен,Дж. Форстер: Пер. с англ. /Под ред. Я.В. Соколова, — М.: Финансы и статистика, 1995. — с. 146
Ивашкевич В.Б. Центр ответственности — область деятельности, наделенный правами и обязанностями руководителя определенного уровня управления, то есть — это подразделения, по которым имеется возможность учесть выполнение их менеджерами установленных им администрацией обязанностей. В распоряжении руководителей таких подразделений имеются материальные, денежные и трудовые ресурсы, за эффективность использования которых они несут ответственность. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. Для вузов. -М.: Экономистъ, 2003.
Шеремет А.Д. «Бухгалтерская система, которая в рамках такой структуры обеспечивают отражение, накопление, анализ и предоставление информации о затратах и результатах и позволяет оценивать и контролировать результаты деятельности структурных единиц и конкретных менеджеров, называется учетом по центрам ответственности». Шеремет А.Д. «Управленческий учет», Москва, Ид ФБК ПРЕСС, 2000 г. с. 434
Карпова Т.П. Центр ответственности — «эта такая группировка затрат, которая позволяет совместить в одном учетном процессе места возникновения затрат: производство, цех, участок, бригаду с ответственностью возглавляющих их менеджеров». Карпова Т.П. «Управленческий учет», Москва, Юнити — Дана, 2004г. с. 286
Окончание табл. 1
Автор Определение Источник
Попова Л.В. Под центром ответственности понимается «структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в это подразделение». Попова Л.В. Учет затрат, калькулирование и бюджетирорва-ние в отдельных отраслях производственной сферы: учебно-практ. пособие: М. Дело и Сер-вис,2006. с. 416
Таким образом, мы считаем, что под центром ответственности следует понимать структурные единицы, созданные на базе отделов аппарата управления, которые осуществляют контроль и регулирование финансовых потоков, а также определение направлений их расходования.
Цель организации центров ответственности финансовых потоков — устранение обезличивания ответственности за размеры финансовых потоков на осуществление производственно-хозяйственной деятельности и мест их возникновения. Например, отдел по реализации ценных бумаг финансового управления должен нести ответственность за своевременное предоставление информации об объемах реализации ценных бумаг, о цене реализации, о котировках на рынке ценных бумаг.
Учет по центрам ответственности возможен при наличии следующих условий:
- на крупных предприятиях, действующих как единое целое;
- функционирует параллельно с традиционной системой бухгалтерского учета;
- только при условии, что на предприятии четко определены сферы ответственности в системе внутрифирменного управления.
Учет по центрам ответственности выполняет следующие функции:
- удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления;
- создание информационного противовеса той свободе действий, которая предоставлена менеджерами центров ответственности в целях обеспечения баланса на предприятии в целом.
В основу системы учета по центрам ответственности положены следующие принципы:
1) определение контролируемых статей затрат и поступлений при условии их возможного контролирования менеджером;
2) персонализация учетных документов (реквизиты — Ф.И.О. менеджера);
3) составление менеджером центра ответственности смет (бюджетов) на определенный период и предоставление отчетности по
фактическим затратам и результатам в разрезе смет (бюджетов).
Назначение учета финансовых потоков по местам и центрам их возникновения, по центрам ответственности предназначен для управления, контроля деятельности производственных подразделений, обеспечения условий для реализации принципа экономичности в их работе.
Управленческий учет финансовых потоков обеспечивает предприятию преимущества в условиях сильной конкуренции, базируется на различных типах информации, включающей в себя данные финансового учета. Следует отметить проявившуюся в последние годы тенденцию к сближению данных финансового и управленческого учетов. Нами произведен анализ информационного обеспечения управления финансовыми активами фирмы.
При организации учета финансовых потоков для контроля мест и центров их возникновения и центров ответственности появляется потребность в более дифференцированной, чем для текущих целей, детализации мест и центров финансовых потоков, количество которых определяется потребностями управления и возможностями использования полученной информации.
В управленческом учете формирование и использование финансовых потоков зависит от выделяемых типов центров ответственности.
Центр затрат характеризуется наименьшей ответственностью руководителя, который несет минимальную ответственность за полученные результаты, а отвечает лишь за произведенные затраты.
Издержки, учитываемые и планируемые для центра затрат, являются прямыми, и их учет представляет собой горизонтальную структуру затрат, что позволяет осуществить эффективный контроль за их целесообразностью и формированием.
Центр инвестиций — сегменты организации, чьи менеджеры не только контролируют затраты и доходы своих подразделений, но и следят за эффективностью использования инвестированных в них средств. Осуществление
инвестирования финансовых средств данного подразделения обеспечивается и бюджетом движения финансовых потоков, и планом капитальных вложений.
Центр прибыли — это сегмент, руководитель которого отвечает одновременно как за доходы, так и за затраты своего подразделения. При выделении в структуре предприятия центров прибыли возникает возможность разработки бюджета движения финансовых потоков в разрезе притоков и оттоков по конкретному подразделению. Это обеспечит возможность использовать наряду с показателем прибыльности и показатель обеспеченности собственными финансовыми средствами, позволяющий оценить уровень самофинансирования данного подразделения.
Центр дохода (центр выручки) — это центр ответственности, менеджер которого отвечает за получение доходов, но не несет ответственность за издержки. Учитывая изученный опыт российских промышленных предприятий, можно сделать вывод о том, что данный тип центров ответственности характерен для российских предприятий, имеющих сложную многоуровневую структуру управления (холдинги).
Для центров доходов наиболее актуально выделить в качестве одного из основных показателей оценки эффективности функционирования возможность генерировать денежные притоки. Подобный подход обеспечит возможность более достоверно планировать ожидаемые финансовые поступления и использовать полученные данные при разработке бюджета финансовых потоков, как в разрезе центров доходов, так и по предприятию в целом.
Кроме того, можно выделить другие группировочные признаки центров ответственности. В таблице 2 приведена классификация центров ответственности.
Деление организации на центры ответственности и их ранжирование называют организационной структурой предприятия, именно от ее построения зависит организация бухгалтерского управленческого учета финансовых потоков. Организационная структура фирмы предполагает деление предприятия на отдельные подразделения и службы (центры ответственности) в целях распределения между ними функций по решению задач, поставленных администрацией в ходе производственной деятельности для достижения конечных результатов.
Таблица 2. Классификация финансовых потоков по центрам ответственности
№п/п Признак классификации Выделенные центры ответственности
1 По уровню управления - корпоративные финансовые потоки - финансовые потоки предприятия - финансовые потоки подразделения
2 По целеполаганию - стратегические финансовые потоки - тактические финансовые потоки - оперативные финансовые потоки
3 По месту во внутрипроизводственной кооперации труда - финансовые потоки центра ответственности основного производства - финансовые потоки центра ответственности вспомогательного производства - финансовые потоки центра ответственности функциональных отделов
4 По степени совпадения с местами возникновения затрат - совпадающие финансовые потоки - несовпадающие финансовые потоки
5 По отношению к процессу производства - основные финансовые потоки - функциональные финансовые потоки
6 По отношению к внутреннему хозяйственному механизму - хозрасчетные финансовые потоки - аналитические финансовые потоки
7 По принципу осуществления производственных функций - финансовые потоки центра ответственности за снабжение - финансовые потоки центра ответственности за производство - финансовые потоки центра ответственности за сбыт продукции - финансовые потоки центра ответственности за управление
8 Возможность и целесообразность исчисления прибыли - финансовые потоки центра затрат - финансовые потоки центра прибыли - финансовые потоки центра инвестиций
Менеджер центра ответственности для выполнения своих функций с определенной периодичностью и в определенном объеме должен составлять отчетность о деятельности вверенного ему центра ответственности, чтобы иметь возможность на основании этой информации принимать соответствующие управленческие решения.
Внутренняя отчетность по центрам ответственности должна отвечать определенным требованиям:
- быть настолько оперативной, чтобы позволять оказывать влияние на динамику результатов деятельности центра ответственности;
- содержать информацию об отклонениях от плана и предоставлять возможность прямого доступа к этой информации для анализа отклонений;
- содержание отчетности должно соответствовать персональной ответственности менеджера за принятие решений в конкретной области.
Конкретное содержание отчетности, специфика инструментов и методов, применяемых в системе учета и отчетности по центрам ответственности, зависят от того, каков статус данного центра ответственности.
Основным источником информации для анализа и управления финансовыми потоками является модифицированная форма отчета о движении денежных средств, который является частью бухгалтерской отчетности организации. Форма отчета о движении денежных средств является примерной, и организация вправе вносить изменения либо разработать собственную форму с соблюдением требований, установленных Положением по бухгалтерскому учету — «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99.
Такой отчетностью является составление Отчета о движении финансовых потоков по центрам ответственности, которые выделяются на предприятии. Можно предложить использовать на предприятии разные сочетания центров ответственности.
Пример 1. На предприятии осуществляется один вид деятельности, производство продукции А. Часть подразделений можно представить в виде центров затрат (основные и вспомогательные цехи, отдел закупок и др.), часть — в виде центров дохода (отдел продаж). Предприятие в целом будет представлять собой центр прибыли. В таком случае структура центров ответственности примет вид (рис. 1 ).
Рис. 1. Структура видов центров ответственности промышленного предприятия
При выделении на предприятии представленной на рисунке 1 структуры видов центров ответственности промышленного предприятия отчет о движении финансовых потоков примет следующий вид.
Центр дохода (отдел продаж)
Таблица 3. Отчет о движении финансовых потоков при производстве изделия А (по центрам ответственности) (млн. руб.)
Показатели Центр затрат 1 Центр затрат 2 Центр затрат 3 Центры затрат, всего Центр дохода Центр прибыли
1 2 3 4 5 6 7
1.Чистые продажи - - - 1354 968 2322
2. Производственная себестоимость реализованной продукции 126 500 500 1126 814 1940
3.Валовая прибыль (п.1 — п.2) - - - 228 154 382
4.Прямые операционные расходы 31 50 50 131 52 183
5.Остаточный доход (п.3 — п.4) - - - 97 102 199
6.Косвенные операционные расходы 23 10 10 43 27 70
7. Прибыль от продаж (п.5 — п. 6) - - - 54 75 129
8. Прочие доходы - 10 9 19 - 19
9.Прочие расходы - - - - (8) (8)
Окончание табл. 3
1 2 3 4 5 6 7
10. Прибыль до налогообложения (п.7 +/- п. 8) - - - 73 67 140
11. Налог на прибыль - - - 16 15 31
12. Чистая прибыль (п. 9 — п. 10). - - - 57 52 109
13. Амортизация - - - 18 09 27
14.Чистый финансовый поток по центру ответственности (п. 11 + п.12) - - - 75 61 136
Предложенная форма отчета о движении финансовых потоков может быть модифицирована в зависимости от:
- типов центров ответственности;
- количества выпускаемой продукции;
- масштабов организации и других факторов.
Данные, формируемые системой управленческого учета финансовых потоков, обладают большой аналитической ценностью и могут быть использованы в оперативном анализе финансовых потоков с целью выявления факторов, оказавших влияние на изменение размера и интенсивности финансовых поступлений, для своевременной разработки мер по стабилизации финансового положения. Таким образом, при помощи анализа по данным Отчета о движении финансовых потоков можно обнаружить причины несбалансированного использования финансовых средств и своевременно предпринять соответствующие действия.
Содержание отчетности, специфика инструментов, методов, применяемых в системе учета и отчетности по центрам ответственности, зависят от статуса предприятия (центра ответственности). Информационной базой системы контроля и учета по центрам ответственности является внутренняя отчетность центров ответственности.
Библиографический список
1. Бойко Е.А. и др. Бухгалтерский управленческий учет / Под ред проф., д.э.н. А.Н. Кизилова, проф., д.э.н. И.Н. Богатой. — Ростов н/Д: «Феникс», 2005. — С.213.
2. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебн. пособие для вузов по экон. спец. — М.: Финстатинформ: МЦУПЛ, 2000. — С.12.
3. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. — М.: Экономистъ, 2003.
4. Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. — М.: Финансы и статистика, 2003. — С.285.
5. Карпова Т.П. Управленческий учет. — М.: Юнити-Дана, 2004. — С. 286.
6. Попова Л.В. Учет затрат, калькулирование и бюджетирорвание в отдельных отраслях производственной сферы: Учеб.-практ. пособие. — М.: Дело и Сервис, 2006. — С. 416.
7. Хорнгрен Ч.Т Бухгалтерский учет: управленческий аспект / Ч.Т.Хорнгрен, Дж. Форстер / Пер. с англ.; под ред. Я.В. Соколова. — М.: Финансы и статистика, 1995. — С. 146
8. Шеремет А.Д. Управленческий учет. — М.: Ид ФБК ПРЕСС, 2000. — С. 434.
