CC BY
16
pISSN 2079-6714 Вопрос - ответ
eISSN 2311-9411
КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ
Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
Вопрос. С целью предоставления субсидии на выполнение муниципального задания органу местного самоуправления (главный распорядитель бюджетных средств) Лабинского района Краснодарского края доведены лимиты на 2018 г. и плановые периоды 2019-2020 гг.
На какой период следует заключать соглашение с подведомственным бюджетным учреждением о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения муниципального задания на оказание муниципальных услуг (выполнение работ)? Соглашение следует заключать сроком на один год (2018 г.) либо на три года (2018 г. и плановые периоды 2019-2020 гг.), если план финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном учреждении планируется утвердить на три года?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Учитывая нормы Постановления № 1311, в данной конкретной ситуации соглашение заключается сроком на один год.
Несмотря на отсутствие каких-либо ограничений или запретов в отношении сроков заключения соглашения о порядке и условиях предоставления субсидии, на наш взгляд, в рассматриваемой ситуации целесообразно инициировать внесение изменений в Постановление № 1311 в целях возможности заключения соглашения на срок, аналогичный сроку утверждения местного бюджета и муниципального задания.
Обоснование вывода. Финансовое обеспечение выполнения муниципального з а д а н и я у ч р е ж д е н и я м и го суд а р с т в е н н о го
сектора осуществляется путем предоставления субсидии. В соответствии с п. 3, 4 ст. 69.2 БК РФ муниципальное задание на оказание муниципальных услуг (выполнение работ) муниципальными учреждениями формируется в порядке, установленном местной администрацией муниципального образования, на срок до одного года в случае утверждения бюджета на очередной финансовый год и на срок до трех лет в случае утверждения бюджета на очередной финансовый год и плановый период (с возможным уточнением при составлении проекта бюджета) (см. также п. 7 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ, далее - Закон № 7-ФЗ).
Документом, устанавливающим порядок формирования муниципального задания в Лабинском районе Краснодарского края является действующая редакция постановления, утвержденного администрацией муниципального образования Лабинского района от 23.11.2015 № 1311 (далее - Постановление № 1311) (документ размещен на официальном сайте муниципального образования Лабинский район http://www.labinskadmin.ru).
Согласно п. 6. Постановления № 1311 муниципальное задание формируется на срок, соответствующий установленному бюджетным законодательством РФ сроку формирования местного бюджета и утверждается в отношении бюджетных учреждений не позднее 15 рабочих дней со дня утверждения главным распорядителям средств местного бюджета лимитов бюджетных обязательств на финансовое обеспечение муниципального задания. Соответственно, если местный бюджет был сформирован и утвержден сроком на три года, то и муниципальное задание в отношении конкретного бюджетного учреждения формируется на аналогичный
срок, то есть на три года. В случае необходимости, в частности, по причине изменения бюджетных ассигнований в показатели муниципального задания могут вноситься изменения, а также формироваться новое муниципальное задание (с учетом внесенных изменений) (п. 7 Постановления № 1311).
В свою очередь в целях финансового обеспечения утвержденного муниципального задания бюджетному учреждению доводится субсидия (п. 6 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ, п. 32 Постановления № 1311).
Предоставление муниципальному бюджетному учреждению МО Лабинского района субсидии в течение финансового года осуществляется на основании соглашения о предоставлении субсидии на финансовое обеспечение выполнения им муниципального задания (п. 36 Постановления № 1311).
Следует отметить, что в данном нормативном документе содержится оговорка о том, что такое соглашение определяет права, обязанности и ответственность сторон, порядок, условия, объем и периодичность перечисления субсидии в течение финансового года. Иными словами, в рассматриваемой ситуации в постановлении № 1311 содержится норма, согласно которой соглашение о предоставлении субсидии муниципальным бюджетным учреждениям МО Лабинского района заключается сроком на один год.
По нашему мнению, заключение соглашения сроком на один год при условии утверждения муниципального задания на три года не совсем корректно. Необходимо обратить внимание, что заключенное между учредителем и учреждением соглашение является, по сути, одним из основных механизмов распределения доведенных лимитов. Следовательно, при условии утверждения местного бюджета на три года и утверждения муниципального задания учреждению на три года заключение соглашения о доведении субсидии должно осуществляться на аналогичный срок. При этом в случае необходимости в соглашение
могут вноситься различные изменения путем подписания дополнительных соглашений.
Вместе с тем при формировании муниципального задания, расчете финансового обеспечения и, соответственно, заключении соглашения учредитель должен прежде всего руководствоваться порядком, установленным местной администрацией, в данном случае Постановлением № 1311. Следовательно, до внесения соответствующих изменений соглашение заключается сроком на один год.
В то же время расходование средств субсидии осуществляется в пределах показателей плана финансово-хозяйственной деятельности (далее - План ФХД). Данный документ является одним из важнейших документов в деятельности учреждения государственного сектора. Общие требования к порядку составления и утверждения Плана ФХД утверждены приказом Минфина России от 28.07.2010 № 81н (далее - Требования № 81н). В положениях Требований № 81н предусмотрена возможность внесения изменений в План ФХД.
Согласно п. 3 Требований № 81н План ФХД, в частности, муниципального бюджетного учреждения составляется на финансовый год в случае, если закон (решение) о бюджете утверждается на один финансовый год, либо на финансовый год и плановый период, если закон (решение) о бюджете утверждается на очередной финансовый год и плановый период. При этом в План ФХД включаются выплаты, источником финансового обеспечения которых являются субсидии, предоставляемые из соответствующего бюджета в пределах лимитов бюджетных обязательств, доведенных органу, осуществляющему функции и полномочия учредителя. Без наличия подписанного соглашения на плановый период у бюджетного учреждения не будет достаточных оснований отражать плановые показатели в части субсидии в Плане ФХД. Отражение в такой ситуации прогнозных показателей на 2019 и 2020 гг. в Плане ФХД потребует дополнительной расшифровки, а также порядка их заполнения в такой ситуации, определенного учредителем.
На основании изложенного становится ясно, что средства на финансовое обеспечение выполнения муниципального задания согласно абз. 1 п. 1 ст. 78.1 БК РФ предоставляются бюджетным учреждениям для достижения определенной цели - выполнения задания на основании соглашения, а направления расходования этих средств учреждения определяют самостоятельно путем утверждения показателей Плана ФХД учреждения.
Исходя из анализа норм Закона № 7-ФЗ, Требований № 81н следует, что соглашение о предоставление субсидии и План ФХД находятся в прямой зависимости друг от друга в части показателей по поступлению средств субсидии.
Таким образом, учитывая нормы Постановления № 1311, в данной конкретной ситуации соглашение заключается сроком на один год. Вместе с тем, несмотря на то, что действующим законодательством РФ не установлено каких-либо ограничений или запретов в отношении сроков заключения соглашения о порядке и условиях предо ставления субси ди и, в целях возможности организации единообразного подхода к формированию бюджета, утверждению задания и заключению соглашения считаем целесообразным инициировать внесение изменений в Постановление № 1311 для возможности заключения соглашения сроком, аналогичном сроку утверждения муниципального задания.
Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Емельянова Ольга
Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина
Вопрос. В соответствии с подп. 4.1 п. 2 ст. 146 доходы от оказания учреждением платных услуг не признаются объектом налогообложения по НДС. Муниципальным казенным учреждением оформлена льгота
по ст. 145 НК РФ. Так как иногда у учреждения бывает реализация (уплачивается налог на прибыль), учреждение обязано представить (и представляет) в налоговый орган ежеквартально налоговую декларацию по НДС.
В разделе 7 декларации учреждение отражает доходы от операций, не признаваемых объектом налогообложения (доходы от платных услуг). Налоговый орган требует подтвердить льготу по данному разделу, но учреждением не оформлялась льгота по данному разделу.
Инспекторы требуют представить устав, договоры, счета и другие документы в рамках камеральной проверки декларации по НДС. Ошибок и противоречий в представленной декларации ИФНС не выявлено.
Вправе ли налоговый орган требовать подтверждающие документы по операциям, не признаваемым объектом налогообложения, если они отражены в разделе 7 налоговой декларации по НДС?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Истребование налоговым органом в рамках камеральной налоговой проверки документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не являющихся объектом налогообложения НДС, неправомерно.
Обоснование вывода. В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ налоговый орган проводит камеральную налоговую проверку на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Порядок истребования документов при проведении налоговой проверки установлен ст. 93 НК РФ.
При этом, как указано в п. 7 ст. 88 НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения
и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.
Иными словами, налоговый орган при проведении камеральной проверки вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы только в случаях, предусмотренных ст. 88 НК РФ. См. также письма Минфина России от 11.01.2013 № 03-07-08/02, ФНС России от 13.09.2012 № АС-4-2/15309 (вопросы 1, 3), от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@ (п. 46).
В письме ФНС России от 22.02.2017 № ЕД-4-15/3411 было отмечено, что направление в адрес налогоплательщиков требований о представлении документов (информации), содержащих ссылки на ст. 93 НК РФ, производится в соответствии с положениями НК РФ.
Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ). См. также письмо Минфина России от 03.09.2015 № 03-05-0501/50668. Обращаем внимание, что в этом случае в силу п. 4 ст. 88 НК РФ налогоплательщик вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров на логового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).
Кроме того, п. 6 ст. 88 НК РФ налоговым органам предоставлено право при проведении камеральной налоговой проверки требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения об
операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) истребовать в установленном порядке у этих налогоплательщиков документы, подтверждающие их право на такие налоговые льготы (см. дополнительно письма Минфина России от 02.04.2015 № 03-05-05-01/18397, ФНС России от 22.12.2016 № ЕД-4-15/24737, Информацию УФНС России по Краснодарскому краю от 08.08.2016).
В п. 7.7 письма ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837@ разъясняется, что в соответствии с п. 7 ст. 8 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, за исключением, в частности, документов, подтверждающих право на налоговые льготы у налогоплательщиков, использующих такие льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ).
Следует отметить, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ).
При этом на основании п. 1 ст. 38 НК РФ законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога с наличием объекта налогообложения. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений ст. 38 НК РФ.
Так, для целей исчисления НДС объектом налогообложения признаются операции, перечисленные в п. 1 ст. 146 НК РФ.
В то же время в п. 2 ст. 146 НК РФ указаны операции, которые в целях главы 21 НК РФ не признаются объектом налогообложения НДС (в том числе к таким операциям отнесено выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями (подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ)
по выполняемым работам (оказанным услугам) в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации).
В этой связи обратим внимание на п. 14 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 (далее - Постановление ВАС РФ № 33), где представлена правовая позиция по вопросу применения п. 6 ст. 88 НК РФ к операциям, указанным в п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ.
Здесь судьи, в частности, указали, что со ссылкой на положения п. 6 ст. 88 НК РФ у налогоплательщиков не могут быть истребованы документы по операциям, не являющимся объектом налогообложения (п. 2 ст. 146 НК РФ). Смотрите также постановление АС Западно-Сибирского округа от 05.10.2015 № Ф04-23816/15 по делу № А27-22451/2014.
Таким образом, исключение какой-либо операции из объекта налогообложения НДС не является налоговой льготой, следовательно, налоговый орган не вправе истребовать документы по таким операциям в рамках камеральной налоговой проверки.
Подобная позиции ранее была сформулирована в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.09.2012 № 4517/12.
Согласно данному судебному акту налоговый орган затребовал у общества документы в отношении операции по реализации земельных участков, заявленной в разделе 7 налоговой декларации с кодом 1010806.
В подтверждение права на освобождение от налогообложения инспекция предлагала обществу представить копии книг продаж и покупок, счета-фактуры, договоры купли-продажи, регистрационные документы, акты приема-передачи, документы, подтверждающие реализацию объектов, и документы бухгалтерского учета.
В свою очередь общество в качестве мотива для отказа в представлении указанных документов ссылалось на отсутствие у него
объекта налогообложения и, следовательно, обязанности по подтверждению соответствующего права не уплачивать НДС с произведенных операций по реализации земельных участков. Налоговый орган оштрафовал общество за отказ представить затребованные документы.
П ре з и д и ум ВАС РФ сч ел ш т раф неправомерным и указал, что у налогоплательщика нет обязанности исчислять и уплачивать в бюджет НДС с операций по реализации участков (долей в них). Это прямо предусмотрено НК РФ и не является льготой.
Подобная реализация, не признаваемая объектом обложения НДС, не учитывается при формировании базы по этому налогу. В то же время налоговые льготы применяются только в отношении отдельных категорий налогоплательщиков.
С учетом этого незаконно направление налогоплательщику при проведении камеральной проверки требования о том, чтобы он представил документы, которые подтверждают правомерность отражения о п е р а ц и й , н е о б л а г а е м ы х Н Д С . Непредставление таких документов - не основание для ответственности.
С учетом изложенного полагаем, что в данной ситуации у налогового органа нет оснований требовать в рамках камеральной проверки представления учреждением документов, поскольку указанная в вопросе операция исключена из объектов налогообложения НДС подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ и не относится к налоговым льготам.
Отражение операций, не признаваемых объектом налогообложения, в разделе 7 налоговой декларации по НДС соответствует требованиям раздела XII Приложение № 2 к Приказу ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме». Однако законодательство (в том числе нормы главы 21 НК РФ) не обязывает
налогоплательщиков представлять в рамках проводимой камеральной налоговой проверки документы, подтверждающие правомерность отражения в разделе 7 налоговой декларации по НДС данных операций.
Таким образом, направление налогоплательщику при проведении камеральной налоговой проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых НДС, противоречит нормам ст. 88 НК РФ.
Также см., например, постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2017 № 14АП-9767/16, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2015 № 07АП-6784/15, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2014 № 13АП-9337/14, ФАС СевероЗападного округа от 16.10.2013 № Ф07-7718/13 по делу № А26-951/2013.
Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор Овчинникова Светлана
Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав
Вопрос. Дополнительных требований в части применения бюджетной классификации при формировании аналитических счетов по счетам 21006 и 30406 орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя, до учреждения не доводил.
Какие 1-17 разряды счетов 230406000, 430406000, 240110172 могут быть указаны в Справке (форма 0503710)?
Ответ. В отсутствии дополнительных требований и разъяснений уполномоченных органов и с учетом того, что для указанных в вопросе счетов не предусмотрены исключения при формировании 1-17 разрядов номера
счета, полагаем, что в Справке (ф. 0503710) 1-17 разряды счетов 230406000, 430406000, 240110172 могут быть указаны с применением общих положений, предусмотренных инструкциями.
Обоснование позиции. В соответствии с п. 21.2 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), п. 2.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Приказ № 174н), при ведении бюджетными учреждениями бухгалтерского учета хозяйственные операции в зависимости от их экономического содержания отражаются на счетах утвержденного в рамках формирования учетной политики рабочего плана счетов, содержащих в структуре номера счета:
- в 1-4 разрядах - код раздела, код подраздела расходов бюджета;
- в 5-14 разрядах - нули, если иное не установлено учетной политикой субъекта учета;
- в 15-17 разрядах - аналитический код вида поступлений или аналитический код вида выбытий, соответствующий коду (составной части кода) бюджетной классификации Российской Федерации (аналитической группе подвида доходов бюджетов, коду вида расходов, аналитической группе вида источников финансирования дефицитов бюджетов).
При этом для ряда счетов предусмотрены исключения из общего порядка формирования 1-17 разряда номера счета (п. 2.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, далее - Инструкция № 174н). Так, согласно п. 2.1 Инструкции № 174н по счету 421006000 «Расчеты с учредителем» и корреспондирующим с ним счетом 040110172 «Доходы от операций с активами» в 1-17 разрядах номеров счетов отражаются нули. В то же время для счета 221006000 и корреспондирующим с ним счетом 240110172 такие исключения не предусмотрены, как и для счетов 230406000 и 430406000.
Положениями Инструкции № 33н, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н, далее - Инструкция № 33н, определено, что учреждение формирует Справку по заключению учреждением счетов бухгалтерского учета отчетного финансового года (ф. 0503710) к Балансу (ф. 0503730), далее - Справка (ф. 0503710), на основании данных по соответствую щи м сче там аналитического учета счета 030404000 «Внутриведомственные расчеты», 030406000 «Расчеты с прочими кредиторами», 040110000 «Доходы текущего финансового года», 040120000 «Расходы текущего финансового года» (п. 32 Инструкции № 33н). Соответствующий номер счета подлежит отражению в графе 1 Справки (ф. 0503710). В свою очередь номер счета состоит из двадцати шести знаков (п. 21 Инструкции № 157н).
Каких-либо исключений относительно отражения номеров счетов 030406000 и 240110172 в Инструкции № 33н не содержится. Следовательно, исходя из требований формирования номера счета, установленного Инструкциями № 157н и 174н, а также порядка заполнения Справки (ф. 0503710), определенного Инструкцией № 33н, данные счета отражаются в учете и отчетности с указанием функциональных значений в 1-4 и 15-17 разрядах номера счета.
В то же время уполномоченными органами в рекомендациях по вопросам составления и представления отчетности могут даваться различные разъяснения и уточнения. Например, на федеральном уровне был разъяснен порядок отражения номера 030406000 «Расчеты с прочими кредиторами» в части расчетов по операциям по привлечению денежных средств в рамках покрытия кассового разрыва при исполнении обязательства в пределах остатка денежных средств на лицевом счете учреждения (заимствование средств между видами деятельности - счет») при заполнении показателей в Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности учреждения (ф. 0503769).
Такие показатели следовало отражать с указанием в 1-17 разрядах нулей (п. 2.5 письма Минфина России и Федерального казначейства от 07.04.2017 № 02-07-07/21798, 07-04-05/02-308 «О составлении и представлении месячной и квартальной бюджетной отчетности, квартальной сводной бухгалтерской отчетности государственных бюджетных и автономных учреждений главными администраторами средств федерального бюджета в 2017 году»).
Кроме того, исходя из контрольных соотношений для показателей форм бухгалтерской отчетности, размещенных на официальном сайте Федерального казначейства России, в Справке (ф. 0503710) показатели по счету 0 304 06 000 отражаются с указанием в 1-17 разрядах номера счета нулей.
Таким образом, общий порядок формирования номеров счетов 030406000, 240110172 и заполнения информации в графе 1 Справки (ф. 0503710) предполагает отражение 1-17 разрядов номера счета в следующем порядке:
- в 1-4 разрядах номера счета -аналитический код вида функции, услуги (работы) учреждения, соответствующий коду раздела, подраздела классификации расходов бюджетов;
- в 5-14 разрядах номера счета отражаются нули, если иное не предусмотрено учетной политикой учреждения;
- в 15-17 разрядах номера счета -аналитический код вида поступлений от доходов, иных поступлений, в том числе от заимствований (источников финансирования дефицита средств учреждения) или аналитический код вида выбытий по расходам, иным выплатам, в том числе по погашению заимствований, соответствующий коду (составной части кода) бюджетной классификации Российской Федерации (аналитической группе подвида доходов бюджетов, коду вида расходов, аналитической группе вида источников финансирования дефицитов бюджетов).
При этом особенности при заполнении номера счета в Справке (ф. 0503710) могут быть
предусмотрены уполномоченным органом (см., например, п. 2.3 письма Департамента финансов г. Москвы от 09.06.2017 № 11-016158 «Об отдельных вопросах формирования бюджетной и сводной бухгалтерской отчетности государственных учреждений в 2017 году», письмо Федерального агентства водных ресурсов от 26.01.2016 № МТ-03-26/0291 «О порядке составления и представления бухгалтерской отчетности за 2015 год федеральными государственными бюджетными учреждениями Росводресурсов»).
Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга
Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина
Вопрос. 12 декабря 2017 г. была получена региональная субсидия по «частичной компенсации затрат, связанных с приобретением оборудования в целях создания и развития либо модернизации производства» на основании соглашения от этой же даты. Предоставляемая субсидия возмещает расходы на приобретение оборудования стоимостью 5 000 000 руб. (с НДС) в размере 50%.
В соглашении на предоставление субсидии указано, что субсидия предоставляется в размере 2 500 000 руб. (НДС не облагается). В платежном поручении также на перечисленную субсидию указано: НДС не облагается. Хотя в соглашении субсидия предоставляется в размере 50% от 5 000 000 руб. (она включает НДС).
Приобретенное оборудование учитывается в составе основных средств (далее - ОС). ОС введено в эксплуатацию 01.12.2017 по первоначальной стоимости за счет доукомплектации, превышающей покупную стоимость оборудования.
Надо ли восстанавливать НДС, взяты к зачету (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ в части восстановления НДС с 01.07.2017), и в каком размере? Можно ли его учесть в расходах при расчете налога на прибыль как прочие расходы?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
1. НДС, ранее правомерно принятый организацией к вычету по приобретенному оборудованию, должен быть восстановлен в доле, соответствующей части компенсируемых затрат. Восстановленная сумма налога включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываемых при налогообложении прибыли.
2. В целях налогообложения прибыли рассматриваемая субсидия признается в составе внереализационных доходов ежемесячно, по мере признания в составе расходов сумм начисленной амортизации по данному ОС. Размер дохода определяется как доля амортизационных отчислений, соответствующая доле субсидии в стоимости, потраченной на приобретение этого актива.
Обоснование вывода. Пунктом 1 ст. 78 БК РФ
определено, что субсидии, в частности, юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (за некоторым исключением), выполнением работ, оказанием услуг. При этом субсидии могут предоставляться как из федерального бюджета, так и из бюджета субъекта РФ (регионального бюджета) или местного бюджета (ст.ст. 14, 15, п. 2 ст. 78 БК РФ).
НДС. Объектом обложения НДС признаются операции, перечисленные в п. 1 ст. 146 НК РФ. Осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), не является объектом обложения НДС (подп. 1
п. 3 ст. 38, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Поэтому сама по себе сумма субсидии НДС не облагается.
Исчерпывающий перечень случаев, когда НДС, ранее правомерно принятый к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, подлежит восстановлению, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. Одним из таких случаев является получение налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий на возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Как видим, в приведенной норме (в редакции Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ, вступи вшей в силу с 01 . 07 . 2 01 7 и действовавшей в периоде получения субсидии) речь идет о субсидиях, полученных из бюджетов бюджетной системы РФ, включающей бюджеты субъектов РФ (региональный бюджет) и местные бюджеты (ст. 10, 14, 15 БК РФ). То есть с 01.07.2017 обязанность восстанавливать суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком, распространяется на случаи получения из бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов субсидий на возмещение затрат (включая НДС), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате НДС по товарам, ввозимым в РФ (см. письма Минфина России от 20.07.2017 № 03-0711/46139, от 18.07.2017 № 03-03-06/1/45634, от 21.06.2017 № 03-07-11/38622, от 14.02.2017 № 03-07-11/8209).
Отметим, понятие затраты включает в себя различные издержки предприятия, в том числе и уплаченные суммы НДС (постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.07.2017 № Ф05-10265/17 по делу № А40-192257/2016 (определением Верховного Суда РФ от 01.12.2017 № 305-КГ17-17660 отказано в передаче кассационной жалобы для
рассмотрения в судебном заседании СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ).
Поэтому формулировка «включая налог», на наш взгляд, подразумевает, что затраты налогоплательщика на приобретение товаров (работ, услуг), компенсируемые выделенной из бюджета субсидией, содержали сумму НДС. Что, как мы понимаем из вопроса, имеет место в рассматриваемой ситуации, поскольку расчет субсидии, предоставленной организации, произведен исходя из покупной стоимости оборудования, включающей в себя НДС.
В связи с чем в данном случае организации, получившей субсидию из регионального бюджета на возмещение (компенсацию) части затрат, связанных с приобретением оборудования (основного средства), необходимо восстановить сумму НДС по такому основному средству, ранее правомерно принятую к вычету.
В соответствии с положениями подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий (то есть в данном случае -в четвертом квартале 2017 г.). Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. Причем в этой норме прямо закреплено, что восстанавливаемые суммы налога не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (см., например, письма Минфина России от 18.11.2016 № 03-07-11/68000, от 17.11.2016 № 03-07-11/67566).
Обращаем внимание, что с 01.01.2018 в подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ внесены еще изменения, по сути уточняющие порядок применения данной нормы (подп. «в» п. 12 ст. 2 Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ (далее - Закон № 335-ФЗ). В частности, теперь оговорено, что при частичном возмещении затрат восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости товаров
(работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, без учета налога.
Однако и ранее официальными органами разъяснялось, что при получении налогоплательщиком частичной компенсации затрат на приобретение товаров (работ, услуг) за счет субсидий, выделенных из федерального бюджета (в формулировках, относившихся к периоду разъяснений), восстановление НДС производится в части полученных субсидий. См. письма Минфина России от 19.01.2012 № 03-07-11/15, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/б551@.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый организацией к вычету по приобретенному оборудованию, должен быть восстановлен в доле, соответствующей части компенсируемых затрат. При этом полагаем вполне возможным при определении доли налога, подлежащего восстановлению, руководствоваться порядком, изложенным и действующим на сегодняшний день (то есть восстановлению подлежит 50% от суммы НДС, предъявленной продавцом оборудования). Восстановленная сумма налога включается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываемых при налогообложении прибыли.
К сведению: в подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2018, теперь прямо установлено, что положения данного подпункта применяются независимо от факта включения суммы НДС в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат.
Кроме того, с 01.01.2018 вступил в силу п. 2.1 ст. 170 НК РФ, закрепляющий, что в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет
субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком и з бюджетов бюджетной системы РФ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат (подп. «б» п. 12 ст. 2 Закона № 335-ФЗ). Указанные суммы налога включаются в расходы при исчислении налога на прибыль организаций при условии, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций и при условии ведения раздельного учета.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включаются.
Налог на прибыль. По общему принципу доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для организаций в соответствии с главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» (п. 1 ст. 41 НК РФ).
При определении объекта налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщиком учитываются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 248 НК РФ).
В силу п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за
исключением случаев, указанных в ст. 251 Н К РФ , уч и ты ваю т с я в с о с т ав е внереализационных доходов. Отметим, что под имуществом в целях налогообложения понимаются в том числе денежные средства (п. 2 ст. 38, ст. 128 ГК РФ).
В свою очередь определенный ст. 251 НК РФ перечень доходов, не подлежащих налогообложению, является исчерпывающим. Субсидии, получаемые коммерческими организациями на компенсацию затрат, связанных с приобретением оборудования в целях создания и развития либо модернизации производства (как и иные подобные субсидии на возмещение затрат), в этом перечне не поименованы. На такие субсидии не распространяются ни действие подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, содержащего закрытый перечень имущества, относящегося к средствам целевого финансирования, ни п. 2 ст. 251 НК РФ, относящийся к некоммерческим организациям (см. письмо Минфина России от 02.09.2015 № 03-04-07/50654).
Сказанное подтверждается разъяснениями официальных органов (см. письма Минфина России от 18.12.2017 № 03-03-06/1/84357, от 18.07.2017 № 03-03-06/1/45634, от 15.09.2016 № 03-03-06/1/53928, от 04.07.2016 № 07-01-09/38825, от 16.02.2016 № 03-0306/3/8490, от 10.08.2015 № 03-03-06/1/46070, от 10.06.2015 № 03-03-05/33757, от 29.05.2015 № 03-03-06/31206, от 06.02.2015 № 07-0106/4983 и др., письмо ФНС России от 30.06.2014 № ГД-4-3/12324@ и др.).
Таким образом, указанные в вопросе средства в виде субсидии на компенсацию части затрат, связанных с приобретением оборудования, п од л ежат п р и з нани ю в с о ст ав е внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.
При методе начисления субсидии, полученные налогоплательщиком (за исключением случаев получения субсидий в рамках возмездного д о го в о р а) , п р и з н аю т с я в с о с т ав е внереализационных доходов в порядке, установленном п. 4.1 ст. 271 НК РФ (письма Минфина России от 10.11.2017 № 03-0306/1/74253, от 17.07.2017 № 03-03-06/1/45246,
от 20.02.2016 № 3-03-06/1/10109, от 03.11.2015 № 03-03-06/63488, от 30.10.2015 № 03-0306/1/62810, от 28.01.2015 № 03-03-06/1/3075 и др.).
Так, субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества (далее -приобретение ОС), учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведенным расходам, связанным с приобретением ОС. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтенной в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в п о р я д к е , а н а л о г и ч н о м п о р я д к у, предусмотренному абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ.
В свою очередь, в соответствии с абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением ОС, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств. Иными словами, разница между суммой полученной субсидии и суммой, учтенной в составе доходов на дату ее зачисления, учитывается в составе внереализационных доходов по мере начисления амортизационных отчислений в налоговом учете.
Напомним, что начисление амортизации производится ежемесячно начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Исходя из вопроса, в рассматриваемой ситуации объект ОС введен в эксплуатацию в декабре 2017 г., то есть на момент получения субсидии амортизация по этому ОС еще не начислялась. При таких обстоятельствах субсидия будет признаваться в составе внереализационных доходов ежемесячно, начиная с января 2018 г., по мере признания сумм начисленной амортизации в расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации из регионального бюджета компенсирована лишь
часть затрат, связанных с приобретением ОС. При этом положениями п. 4.1 ст. 271 НК РФ не определен порядок учета сумм полученных субсидий в составе доходов в том случае, если компенсируется лишь часть произведенных налогоплательщиком расходов.
Для таких случаев специалисты финансового ведомства разъясняют, что в составе внереализационных доходов учитывается сумма субсидии, равная сумме амортизационных отчислений (по данным налогового учета), исчисленной пропорционально доле субсидии в стоимости актива, потраченной при приобретении (создании) данного амортизируемого имущества (письмо Минфина России от 23.03.2015 № 03-0306/1/15754). Учитывая, что первоначальная стоимость основного средства в данном случае складывается не только из покупной стоимости оборудования (включает иные затраты, в том числе затраты по доукомплектации), то размер субсидии, ежемесячно включаемой во внереализационные доходы, будет меньше 50% суммы начисленной амортизации. Подробнее с примером расчета доли и суммы, признаваемой в составе внереализационных доходов, можно ознакомиться в материале: Вопрос: В августе 2016 г. ООО из республиканского бюджета получит на расчетный счет субсидию в размере 2 338 576, 86 руб. на возмещение затрат, связанных с приобретением станка тороидальной помотки с двухпрограммным счетчиком, введенного в эксплуатацию 11.01.2016, с ежемесячной суммой амортизационных отчислений (по данным налогового учета) в размере 41 967,04 руб. Стоимость станка составляет 6 млн руб. В каком размере следует отразить доход в целях налогообложения налогом на прибыль субсидии, полученной на компенсацию ранее произведенных расходов, связанных с приобретением данного станка, для отражения в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев и за год? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2016 г.).
К сведению: следует иметь в виду, что при реализации, ликвидации или ином выбытии указанного имущества полученные субсидии, не учтенные в составе доходов, признаются внереализационными доходами на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором произошли реализация, ликвидация или иное выбытие указанного имущества (п. 4.1 ст. 271 НКРФ).
В случае нарушения условий получения субсидий, предусмотренных п. 4.1 ст. 271 НК РФ, суммы полученных субсидий в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение.
Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Лазарева Ирина
Ответ прошел контроль качества
Вопрос. Бюджетным учреждением 09.01.2017 было заключено соглашение на предоставление субсидии на выполнение государственного задания, например, 20 руб. - на 2017 год, 30 руб. - на 2018 г. и 40 руб. - на 2019 год.
9 января 2018 г. заключено соглашение на предоставление субсидии на выполнение государственного задания, например, 35 руб. -на 2018 г., 45 руб. - на 2019 год и 55 руб. -на 2020 г. Какие бухгалтерские записи, в том числе и по счетам санкционирования, и на какие суммы должно сделать учреждение в 2017 и 2018 г.?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Для учета сумм доходов по соглашениям о предоставлении субсидий в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным) предназначен счет 440140130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг». Перевод доходов будущих периодов в доходы текущего года следует осуществлять постепенно согласно Графику
перечисления субсидии, прилагаемому к соглашению о предоставлении субсидии.
Обоснование вывода. В соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 78.1 БК РФ финансовое обеспечение выполнения бюджетным учреждением государственного задания осуществляется в виде субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ (п. 6 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ).
По общему правилу субсидии на выполнение задания предоставляются бюджетным учреждениям на основании соглашения, заключенного между бюджетным учреждением и органом-учредителем. Указанное соглашение определяет права, обязанности и ответственность сторон, в том числе объем и периодичность перечисления субсидии в течение финансового года.
Неотъемлемой частью соглашения о доведении субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания (далее - Соглашение) является график перечисления денежных средств (далее -График).
В бухгалтерском учете расчеты по средствам субсидий на выполнение задания учитываются на счете 420531000 «Расчеты с плательщиками по доходам от оказания платных работ, услуг» (п. 21 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н).
В соответствии с п. 72 Инструкции № 174н поступление средств субсидий на выполнение задания на лицевой счет учреждения отражается по дебету счета 420111510 «Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства» и кредиту счета 420531660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг».
В то же время в зависимости от того, к какому периоду относится субсидия для целей ее начисления, Инструкцией № 174н предусмотрено два способа, а именно: в корреспонденции со счетом 440110130 «Доходы от оказания платных услуг» или 440140130 «Доходы будущих периодов от
оказания платных услуг». Критерии и порядок отнесения доходов к доходам будущих периодов, а также их признание в составе доходов текущего периода следует урегулировать учетной политикой бюджетного учреждения.
Обратите внимание, что п. 157 проекта Приказа № 174н «О внесении изменений в приложения к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 16 декабря 2010 г. № 174н...», подготовленным Минфином России, предусмотрено, что признание доходами текущего (отчетного) периода ранее начисленных доходов будущих периодов осуществляется при наступлении даты предоставления субсидий в соответствии с условиями Соглашений.
В любом случае факт начисления субсидии в бухгалтерском учете на счете 420531000 может отражаться на основании подписанного Соглашения. Ключевым моментом для определения способа отражения субсидии может являться не только дата заключения Соглашения, но и даты перечисления суб си ди и , оп ред еле нны е услов и ями соглашения.
Таким образом, учетной политикой учреждения может быть предусмотрен способ, при котором общая сумма по Соглашению, заключенному 09.01.2017, о доведении субсидии на выполнение задания на 2017, 2018 и 2019 гг., в бухгалтерском учете может быть отражена с отнесением к доходам будущих периодов, кроме суммы, подлежащей перечислению в соответствии с Графиком в 2017 г. При этом по Графику текущими доходами может быть признана либо общая сумма субсидии на 2017 г., либо поэтапное признание в соответствии с графиком доведения платежей, например, поквартально.
По факту наступления даты получения субсидии, определенной Соглашением, отражается перенос показателей со счета 440140130 на счет 440110130.
В рассматриваемой ситуации на основании Соглашения, заключенного 09.01.2017, в бухгалтерском учете следовало отразить всю
сумму субсидии в качестве дебиторской задолженности на счете 420531000 (90 руб.). При этом сумму субсидии на 2017 г. следовало отразить в корреспонденции со счетом 440110130 в сумме 30 руб. или в сумме первого платежа по графику платежей. Конкретный вариант учета в данном случае следует закрепить учетной политикой. Если в составе доходов текущего периода согласно учетной политике признается только первый платеж, определенный графиком, то оставшаяся сумма субсидии должна быть отражена в корреспонденции со счетом 440140130. Сумма субсидии, определенная на 2018 и 2019 гг., однозначно должна была быть отнесена к доходам будущих периодов, и ее начисление следовало производить в корреспонденции со счетом 440140130.
Доходами текущего (отчетного) периода ранее начисленные доходы будущих периодов в виде субсидии на госзадание признаются при наступлении даты предоставления субсидий в соответствии с условиями Соглашения, вне зависимости от факта перечисления субсидии на госзадание. В бухгалтерском учете указанная операция отражается по дебету счета 440140130 и кредиту счета 440110130.
Дебиторская задолженность, отраженная на счете 420531560, будет уменьшаться только по мере поступления от учредителя средств субсидии на лицевой счет бюджетного учреждения или же изменения объема доведенной субсидии (внесении изменений в соглашение, заключение нового соглашения и т.д.).
Рассмотрим вариант отражения в учете сумм субсидии на выполнение задания исходя из критериев, изложенных в вопросе, при условии, что учетной политикой учреждения предусмотрено отнесение всей суммы субсидии на 2017 г. единовременно с доходами текущего года датой заключения Соглашения.
1. 09.01.2017 начислены доходы от получения субсидии на выполнение задания по Соглашению, в том числе:
1.1. Дебет 420531560 Кредит 440110130 -с отнесением к текущим доходам в части суммы субсидии на 2017 г. (20 руб.);
1.2. Дебет 420531560 Кредит 440140130 -с отнесением к доходам будущих периодов в части субсидии на 2018 и 2019 гг. (70 руб.);
2. 09.01.2018 сделаны бухгалтерские записи по начислению доходов от получения субсидии на основании Соглашения от 09.01.2018:
2.1. Дебет 440140130 Кредит 440110130 -отражено признание дохода будущих периодов доходом текущего года в отношении субсидии на 2018 г. согласно положениям учетной политики на сумму 30 руб.;
2.2. Дебет 420531560 Кредит 440110130 -отражено увеличение субсидии на 2018 г. на основании Соглашения на 5 руб.;
2.3. Дебет 420531560 Кредит 440140130 -отражены доходы будущих периодов в отношении субсидии на 2019 и 2020 гг. в соответствии с Соглашением на сумму 60 руб. (55 руб. - на 2020 г. и 5 руб. - увеличение субсидии на 2019 г.).
Кроме того, согласно п. 168 Инструкции № 174н на счете 050400000 «Сметные (плановые, прогнозные) назначения» следует отразить информацию об исполнении бюджетным учреждением плановых назначений. Вместе с этим обобщение информации о сумме денежных средств, предусмотренных в пределах плановых назначений по доходам (поступлениям), утвержденных Планом ФХД бюджетного у ч р е ж д е н и я к п о с т у п л е н и ю в соответствующем финансовом году, отражается на соответствующих счетах аналитического учета счета 050700000 «Утвержденный объем финансового обеспечения». Поэтому в соответствии с положениями Инструкции № 174н суммы доходов бюджетного учреждения в виде субсидии на выполнение задания на текущий финансовый год (плановый период) отражаются на основании данных Плана ФХД по дебету счета 450700000 «Утвержденный объем финансового обеспечения» в корреспонденции с кредитом счета 450400000 «Сметные (плановые, прогнозные) назначения» с указанием в 24-26 разрядах номера счета соответствующего кода КОСГУ в разрезе
финансовых периодов (п. 177 Инструкции № 174н). Таким образом, отражение суммы доходов бюджетного учреждения, утвержденных Планом ФХД на три года, на счетах санкционирования следует отразить следующими записями:
1.1. Дебет 450710130 Кредит 450410130 -на текущий финансовый год в сумме 20 руб.;
1.2. Дебет 450720130 Кредит 4 504 20 130 -на первый год, следующий за текущим, в сумме 30 руб.;
1.3. Дебет 450730130 Кредит 450430130 - на второй год, следующий за текущим, в сумме 40 руб.
2. В соответствии с п. 312 Инструкции № 157н п о каз ат е л и ( о с т ат ки , о б о р от ы ) п о соответствующим аналитическим счетам сче т а 0 5 0 7 00 00 0 и 05 040 00 00 , сформированные в отчетном финансовом году за первый, второй годы, следующие за текущим (очередным) финансовым годом, подлежат переносу на аналитические счета санкционирования расходов. В частности, показатели по санкционированию первого года, следующего за текущим, переносятся на счета санкционирования текущего финансового года и т.д:
2.1. Перенос показателей санкционирования доходов первого года, следующего за текущим, на счета санкционирования текущего финансового года в сумме 30 руб.:
2.1.1. Дебет 450420130 Кредит 450410130;
2.1.2. Дебет 450710130 Кредит 450720130.
2.2. Перенос показателей санкционирования доходов второго года, следующего за текущим, на счета санкционирования очередного года в сумме 40 руб.:
2.2.1. Дебет 450430130 Кредит 450420130;
2.2.2. Дебет 450720130 Кредит 450730130.
Однако для отражения в бухгалтерском учете сумм субсидии в соответствии с соглашением на 2018 г. этих операций недостаточно. В связи с тем, что показатели в соглашении 2018 г. поменялись по отношению к суммам,
указанным в соглашении на 2017 г., изменения в учете бюджетного учреждения следует отразить как изменения в сторону увеличения дополнительной бухгалтерской записью. В конкретном примере проводки будут выглядеть следующим образом:
1. Дебет 450710130 Кредит 450410130 -отражена сумма изменения планового показателя на 2018 г. в части увеличения на 5 руб.;
2. Дебет 450720130 Кредит 450420130 -отражена сумма изменения планового показателя на 2019 г. в части увеличения -5 руб.;
3. Дебет 450730130 Кредит 450430130 -отражена сумма планового показателя субсидии на 2020 г. - 55 руб.
Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАН Емельянова Ольга
Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ Суховерхова Антонина
Вопрос. На балансе предприятия числится объект основных средств «рулёжная дорожка и перрон» (дата ввода в эксплуатацию - 01.01.1986). При принятии основного средства к учету срок полезного использования был установлен в размере, равном оставшемуся сроку полезного использования по данным предыдущего балансодержателя (имущество было получено предприятием в результате выделения предприятия из другого предприятия в 2010 г.).
В 2017г. была произведена реконструкция этого объекта (по сути, был создан новый объект). Технический план сооружения выдан на прежний объект. По новому ОКОФ рулёжная дорожка относится к коду 220.42.11.10.160, к 9 амортизационной группе.
После реконструкции предприятие планирует увеличить срок полезного использования со 181 мес. до 301 мес. (на 120 мес.). У предыдущего балансодержателя срок полезного использования был установлен в 39 лет, что соответствует 10 амортизационной группе.
Возможно ли установление срока полезного использования в размере 301 мес.?
Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции.
Считаем возможным установление в рассматриваемой ситуации срока полезного использования в размере 301 месяц.
Обоснование позиции. Бухгалтерский учет
В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее - ПБУ 6/01) стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных П Б У 6 / 0 1 и и н ы м и п о л о ж е н и я м и (стандартами) по бухгалтерскому учету.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств (п. 27 ПБУ 6/01).
Основанием для увеличения первоначальной стоимости объекта основных средств на сумму затрат на его модернизацию и реконструкцию может являться увеличение оставшегося срока полезного использования
объекта при неизменности всех других показателей функционирования (мощности, качества применения и т.п.) (см. письмо Минфина России от 29.01.2014 № 07-04-18/01).
Согласно п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срока аренды).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Таким образом, полагаем, что в бухгалтерском учете организация вправе самостоятельно установить срок полезного использования реконструированного основного средства. Если после проведения реконструкции предположительный срок эксплуатации объекта увеличивается до 301 месяца, считаем возможным установление такого срока полезного использования.
Налоговый учет. В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Согласно абз. 1 п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
При этом на основании п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц), в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации д а н н о г о и м у щ е с т в а п р е д ы д у щ и м собственником.
Следует отметить, что согласно разъяснениям Минфина России, представленным в письме от 29.11.2010 № 03-03-06/4/114, п. 7 ст. 258 НК РФ не может напрямую применяться унитарными предприятиями в связи с тем, что согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» собственниками имущества, находящимися у данных организаций в оперативном управлении или хозяйственном ведении,
является РФ, субъект РФ или муниципальное образование. Таким образом, в случае п е р ед ач и ун и тар н ому п р ед п р и я ти ю имущества, являющегося в целях главы 25 НК РФ амортизируемым основным средством, предыдущий собственник отсутствует, так как с такой передачей не происходит смены собственника имущества. По мнению Минфина России, в таком случае унитарное предприятие формирует первоначальную стоимость получаемого имущества и устанавливает срок его полезного использования по данным учета собственника, передающего имущество, который обязан предоставить информацию об остаточной стоимости имущества и его оставшемся сроке полезного использования, руководствуясь абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ и абз. 1 п. 1 ст. 258 НК РФ.
В других письмах Минфина России допускается принимать амортизируемое имущество к налоговому учету по остаточной стоимости, отраженной предыдущим балансодержателем в акте приема-передачи основных средств по унифицированной форме, оформленном в соответствии с установленным порядком. При этом срок п ол е з но го и с п ол ьз о вани я объекта амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации определяется в порядке, предусмотренном п. 7 ст. 2 5 8 Н К РФ, как установленный предыдущим балансодержателем этого основного средства срок его полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим балансодержателем (см. письма Минфина России от 28.05.2009 № 03-03-06/1/353, от 02.04.2007 № 03-0306/4/34).
В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных с р е д с т в п о с л е д а т ы в в о д а е г о в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного
использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ).
Глава 25 НК РФ в том случае, если после модернизации основного средства произошло увеличение срока его полезного использования, предоставляет налогоплательщику право увеличить срок его полезного использования. Пункт 1 ст. 258 НК РФ не предусматривает обязанности производить такое увеличение. Налогоплательщик, производящий модернизацию основного средства, после ввода его в эксплуатацию, увеличив первоначальную стоимость модернизированного основного средства, вправе срок его полезного использования оставить неизменным, при этом норма амортизации, установленная при введении в эксплуатацию этого основного средства, не пересчитывается (см. письма Минфина России от 02.03.2007 № 03-0306/1/146, от 02.03.2006 № 03-03-04/1/168, от 10.10.2005 № 03-03-04/1/264).
При проведении модернизации основного средства налогоплательщик может как увеличить срок полезного использования данного основного средства, так и оставить его неизменным (см. письмо Минфина России от 10.09.2009 № 03-03-06/2/167).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации предприятие вправе (но не обязано) увеличить срок полезного использования реконструированного основного средства. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах с р о ко в , у с т а н о в л е н н ы х д л я т о й амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
В случае, если реконструкция, модернизация или техническое перевооружение объекта основных средств произведены после внесения изменений в классификацию основных средств, налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования такого основного средства только в пределах той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (см. письмо Минфина России от 11.11.2016 № 03-03-06/1/66200, см. также письмо Минфина России от 14.11.2016 № 03-03-06/1/66701).
В соответствии с п. 12 ст. 258 НК РФ приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.
Согласно разъяснениям, представленным в письме Минфина России от 29.03.2012 № 03-03-06/1/165, в случае реконструкции приобретенного объекта основных средств, бывшего в употреблении, налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования этого объекта в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую они были включены у предыдущего собственника.
В рассматриваемой ситуации предыдущим балансодержателем объект основных средств был отнесен к десятой амортизационной группе - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет (п. 3 ст. 258 НК РФ). При этом предприятие определило срок полезного использования данного основного средства как оставшийся срок полезного использования по данным предыдущего балансодержателя (181 мес.).
В рассматриваемом случае предприятие планирует увеличить срок полезного использования на 120 мес. (до 301 мес.). Поскольку десятая амортизационная группа не ограничивает предельный срок полезного использования основного средства, по нашему мнению, такое увеличение не будет вступать в противоречие с нормами НК РФ.
Вместе с тем неоднозначным является вопрос о порядке действий нового балансодержателя в случае, если предыдущий балансодержатель с о в е р ш и л о ш и б к у п р и в ы б о р е амортизационной группы.
Так, в определении ВС РФ от 13.09.2016 № 304-КГ16-11024 указано, что норма п. 12 ст. 258 НК РФ не может быть истолкована таким образом, что ошибочное определение предыдущим собственником амортизационной группы означает безусловное применение н о в ы м с о б с т в е н н и к о м т о й ж е амортизационной группы и соответствующего норматива отчислений. В определении ВС РФ от 01.04.2015 № 304-КГ15-1793 указано, что в ситуации, когда предыдущий собственник ошибочно определил амортизационную группу (подгруппу), налогоплательщик учитывает объекты основных средств, бывшие в употреблении, в составе той амортизационной группы (подгруппы), в которую они должны были быть включены согласно классификации предыдущим собственником.
Однако в постановлении ФАС Поволжского округа от 24.10.2013 № Ф06-9156/13 по делу № А65-24092/2012 доводы инспекции о необходимости проверки и исправления с р о ко в п о л е з н о г о и с п о л ь з о в а н и я , установленных предыдущих собственником, при приобретении основных средств, бывших в употреблении, приняты не были, поскольку налого вы м законодательством такой обязанности не установлено.
В этой связи стоит отметить, что полосы взлетно-посадочные (рулежные дорожки) по коду 124526452 по ОКОФ ОК 013-94 включались в девятую амортизационную группу согласно редакциям классификации о с н о в н ы х с р е д с т в , в к л ю ч а е м ы х в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, действовавшим с момента начала ее применения.
При этом п. 1 ст. 322 НК РФ (в редакции, дей ств овав ше й д о 01 . 01 . 2 009 ) б ы ло установлено, что по основным средствам, введенным в эксплуатацию до вступления в
силу главы 25 НК РФ, полезный срок их использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно по состоянию на 01.01.2002 с учетом классификации основных средств, определяемых Правительством РФ, и сроков полезного использования по амортизационным группам, установленным ст. 258 НК РФ. При этом норма амортизации исчислялась исходя и з о с т а в ш е г о с я с р о к а п о л е з н о г о использования.
Соответственно, если исходить из того, что при отнесении имущества к десятой амортизационной группе в рассматриваемой ситуации была совершена ошибка, то увеличение срока полезного использования возможно в пределах сроков, установленных для девятой амортизационной группы -имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет (301 мес.) до 30 лет (360 мес.) включительно (п. 3 ст. 258 НК РФ).
Как мы поняли, в данном случае предыдущими балансодержателями основное средство использовалось 287 мес. (468 мес. (39 лет) - 181 мес.). Если исходить из того, что при установлении срока полезного использования в размере 39 лет была совершена ошибка, предприятие в 2010 г. было вправе установить срок полезного использования в размере от 14 мес. (301 мес. - 287 мес.) до 73 мес. (360 мес. -287 мес.). В таком случае в 2017 г. объект основных средств был бы полностью самортизирован.
В рассматриваемом случае в результате р е ко н с т ру к ц и и ож и д а е м ы е с р о к и эксплуатации объекта основных средств существенно увеличились, так как был создан практически новый объект.
В письме Минфина России от 04.08.2003 № 04-02-05/3/65 для учета реконструкции основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю и максимальный срок полезного использования, установленный ранее, закончился, было разъяснено, что фактически создается новое основное средство с измененными характеристиками, которые предусматривают установление
нового срока полезного использования. Причем первоначальная стоимость в данном случае формируется из сумм, затраченных на реконструкцию основного средства.
Если исходить из того, что в рассматриваемой ситуации при определении срока полезного использования при принятии объекта к учету была допущена ошибка, то организация после реконструкции вправе установить срок полезного использования в размере 301 мес. (девятая амортизационная группа), в отношении фактически вновь созданного основного средства, первоначальной стоимостью которого будут являться суммы, затраченные на его реконструкцию.
Ответ подготовил: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Арыков Степан
Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ,
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав
Вопрос. В бюджетном учреждении при принятии к бюджетному учету основных средств (шкаф для одежды, шкаф для документов, тумба выкатная, кресло оператора) был выбран код ОКОФ 330.31.01.1.
Шкаф для одежды стоимостью 5 367,6 руб.; шкаф для документов стоимостью 6 552 руб.; кресло оператора стоимостью 1 600 руб.; тумба выкатная стоимостью 3 051 руб. были приобретены в 2017 г.
Какой код ОКОФ необходимо присвоить основным средствам? К какой амортизационной группе необходимо отнести основные средства? Какой срок полезного использования необходимо установить?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.
Код ОКОФ присваивается всем объектам нефинансовых активов, относящихся к основным средствам, вне зависимости от их стоимости.
Если рассматриваемые в вопросе основные средства были приобретены до 01.08.2017, то каждому из них на момент принятия к учету мог быть присвоен код ОКОФ 330.31.01.1, а срок полезного использования должен был быть определен комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов. На данный момент по причине аннулирования кода ОКОФ 330.31.01.1 изменять его не нужно.
Если же речь идет об основных средствах, поступивших в бюджетное учреждение после 01.08.2017, то шкафам для одежды, документов, тумбе выкатной может быть присвоен код ОКОФ 330.28.29 с комиссионным определением срока полезного использования. Креслу оператора может быть присвоен код ОКОФ 330.32.50.30 с отнесением к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования 7 лет либо также код ОКОФ 330.28.29 с комиссионным определением срока полезного использования.
Обоснование вывода. Напомним, что принятие решения об отнесении имущества к материальным запасам или основным средствам и, в частности, определение соответствующего кода ОКОФ и амортизационной группы находятс я в компетенции комиссии по поступлению и выбытию активов (п. 34 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н, Комиссия). При определении возможности отнесения конкретного объекта к основным средствам в периоды до начала применения ф едерального стандарта «Основные средства» и внесения соответствующих изменений в Инструкцию № 157н Комиссия руководствуется положениями п. 38, 39, 41, 45 Инструкции № 157н.
Общероссийский классификатор ОК 013-2014 (СНС 2008) (далее - ОКОФ) принят и введен в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст.
Коды ОКОФ необходимо определять и применять в целях:
- группировки основных средств по соответствующим счетам Единого плана счетов бухгалтерского учета (п. 45 Инструкции № 157н, смотрите также письмо Минфина России от 27.12.2016 № 02-0708/78243);
- установления срока полезного использования основных средств, для которых он определяется в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (далее - Классификация);
- налогового учета для определения амортизационной группы;
- составления статистической отчетности.
При этом исключения для основных средств стоимостью до 3 000 руб. данная норма не содержит. Кроме того, до выдачи в эксплуатацию и отражения их на забалансовом счете 21 «Основные средства стоимостью до 3 000 руб. включительно в эксплуатации» такие основные средства принимаются к бухгалтерскому учету на соответствующий аналитический счет счета 10100 «Основные средства», определяемый в соответствии с выбранным кодом ОКОФ. Следовательно, коды ОКОФ присваиваются всем объектам нефинансовых активов, относящихся в соответствии с положениями Инструкции № 157н к основным средствам, вне зависимости от их стоимости.
Поиск кода ОКОФ может осуществляться по названию основного средства или по его назначению. При этом специалисты финансового ведомства отмечают, что в описании (введении) ОКОФ нет порядка отнесения объектов классификации к определенному коду подраздела ОКОФ. Следовательно, определение кода ОКОФ в любом случае основывается на субъективном суждении. Кроме того, при выборе кода ОКОФ желательно исходить из принципа осмотрительности. Главное, не допустить завышения амортизационных начислений и, как следствие, занижения налогооблагаемой
базы по налогу на имущество (см. письмо Минфина России от 21.09.2017 № 02-0610/61195).
В рассматриваемой ситуации контекстный поиск кода ОКОФ не дает результатов, как и поиск по назначению - элементы мебели.
Если названные способы выбора кодов ОКОФ не могут быть применены, то может использоваться поиск по Переходному ключу между Общероссийским классификатором о с н о в н ы х ф о н д о в О К 0 1 3 - 9 4 и Общероссийским классификатором основных фондов ОК 01 3-201 4 (СНС 2008), утвержденному приказом Росстандарта от 21.04.2016 № 458. Согласно данному ключу для мебели для административных помещений (163612050), в том числе для шкафов для административных помещений (163612430), шкафов для документации (163612431), тумб общего назначения (163612461), кресла оператора (163612396) предназначен код ОКОФ 330.31.01.1 «Мебель для офисов и предприятий торговли».
В то же время в соответствии с Изменением 3/2017 ОКОФ ОК 013-2014 (СНС 2008), принятым и введенным приказом Росстандарта от 04.07.2017 № 631-ст, код ОКОФ 330.31.01.1 «Мебель для офисов и предприятий торговли» аннулирован с 01.08.2017.
Отметим, что нормативные правовые акты по ведению бухгалтерского учета не содержат положений, согласно которым при внесении изменений в ОКОФ, например, при исключении каких-либо позиций, необходимо вносить аналогичные изменения в регистры бухгалтерского учета (например, в Инвентарную карточку учета нефинансовых активов (ф. 0504031), Инвентарную карточку группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032) и первичные учетные документы (например, в Акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101).
Следовательно, если названные в вопросе объекты основных средств были приобретены до 01.08.2017, им мог быть присвоен код ОКОФ 330.31.01.1. На данный момент по причине аннулирования кода ОКОФ
330.31.01.1 изменять его не нужно. Если же перечисленное имущество приобреталось после 01.08.2017, то код ОКОФ 330.31.01.1 не мог быть выбран.
Исходя из действующей в настоящий момент редакции ОКОФ и Введения в ОКОФ, хозяйственный инвентарь, то есть предметы, непосредственно не используемые в производственном процессе, включаются в группировку 330 «Прочие машины и оборудование, включая хозяйственный инвентарь, и другие объекты». Так, шкафам для одежды, документов и тумбе выкатной может быть присвоен код ОКОФ 330.28.29 «Машины и оборудование общего назначения прочие, не включенные в другие группировки», а креслу оператора - код ОКОФ 330.32.50.30 «Мебель медицинская, включая хирургическую, стоматологическую или ветеринарную; парикмахерские кресла и аналогичные кресла, и их части» либо тоже код О КО Ф 3 3 0 . 2 8 . 2 9 « М аш и н ы и оборудование общего назначения прочие, не включенные в другие группировки».
Учитывая положения п. 92 Инструкции № 157н в отношении рассматриваемых в вопросе основных средств, приобретенных в 2017 г., из-за их незначительной стоимости у Комиссии нет необходимости определять норму амортизации. С рок полезного использования может быть определен в порядке п. 44 Инструкции № 157н:
1) согласно Классификации. При этом срок полезного использования определяется по наибольшему сроку, установленному для амортизационных групп с первой по девятую;
2) исходя из рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества.
Если перечисленными способами определить срок полезного использования имущества не удалось, он может быть определен решением Комиссии, принятым, в частности, с учетом ожидаемого срока использования этого объекта, ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, гарантийного срока использования объекта (п. 44 Инструкции № 157н).
Классификация не содержит кода ОКОФ 330.31.01.1. Следовательно, срок полезного использования в этом случае определяется Комиссией в порядке, предусмотренном абз. 4-9 п. 44 Инструкции № 157н.
Согласно Классификации кресло оператора с присвоенным ему кодом ОКОФ 330.32.50.30 может быть отнес ено к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования 7 лет.
В соответствии с Классификацией код ОКОФ 330.28.29 принадлежит к различным амортизационным группам. При этом графа «Примечание» содержит наименования иных основных средств и не дает однозначного ответа о принадлежности рассматриваемых предметов мебели к той или иной амортизационной группе. Соответственно, в этом случае Комиссия принимает решение о б у с т ан о в л е н и и с р о ка п ол е з н о го использования в порядке, предусмотренном абз. 4-9 п. 44 Инструкции № 157н.
Ответ подготовила: эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Киреева Анна
Контроль качества ответа: рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ аудитор Монако Ольга
