Консультации экспертов Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ISSN 2311-9411 (Online) Вопрос - ответ

ISSN 2079-6714 (Print)

КОНСУЛЬТАЦИИ ЭКСПЕРТОВ

Ответы подготовлены экспертами службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация

Контроль качества ответов - рецензенты службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация

Вопрос. Муниципальному автономному учреждению выделяется субсидия на выполнение муниципального задания. Данное учреждение осуществляет деятельность по уборке аварийно опасных деревьев на территории г. Югорска, являющуюся основной. Данные расходы учтены по разделу 04.07 «Лесное хозяйство», однако смущает тот факт, что работы по уборке аварийно опасных деревьев производятся на территории города. Каков порядок отнесения расходов по уборке аварийно опасных деревьев на территории города по разделу, подразделу бюджетной классификации расходов?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

Расходы по предоставлению субсидии на выполнение муниципального задания муниципальному автономному учреждению в части работ по уборке аварийно опасных деревьев на территории города могут быть отнесены к подразделу 0503 «Благоустройство» раздела 0500 «Жилищно-коммунальное хозяйство».

Обоснование. Порядок применения бюджетной классификации в части разделов, подразделов установлен п. 3 Раздела III Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее - Указания № 65н). Правила отнесения расходов всех бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на соответствующие разделы и подразделы классификации расходов определены п. 3.2 раздела III Указаний № 65н.

Пунктом 3.1 раздела III Указаний № 65н установлены существенные требования утвержденной структуры разделов, подразделов классификации расходов бюджетов. В частности, отнесение расходов на финансовое обеспечение выполнения функций (услуг) государственными (муниципальными) учреждениями, в том числе в форме субсидий, осуществляется по соответствующим разделам и подразделам классификации расходов бюджетов, исходя из осуществляемых указанными учреждениями функций (услуг).

В соответствии с п. 3.2 раздела III Указаний № 65н по подразделу 0407 «Лесное хозяйство» подлежат отражению расходы на обеспечение деятельности органов государственной власти, учреждений, осуществляющих ведение лесного хозяйства, а также расходы на мероприятия в области лесного хозяйства.

Таким образом, применение данного подраздела возможно в ситуации, когда речь идет, в частности, о выполнении мер по уборке аварийно опасных деревьев, расположенных на землях лесного фонда.

В свою очередь по подразделу 0503 «Благоустройство» подлежат отражению расходы на проведение мероприятий по содержанию территории муниципального образования, а также по проектированию, созданию, реконструкции, капитальному ремонту, ремонту и содержанию объектов благоустройства, направленных на обеспечение и повышение комфортности условий проживания граждан, поддержание

и улучшение санитарного и эстетического состояния территории (включая расходы на озеленение территорий).

Определение понятия благоустройства территории содержатся в некоторых правовых актах и письмах госорганов. Например, согласно ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 06.10.2003 № 131-Ф3 «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» под благоустройством территории поселения (городского округа) понимается комплекс мероприятий по содержанию территории, а также по проектированию и размещению объектов благоустройства, направленных на обеспечение и повышение комфортности условий проживания граждан, поддержание и улучшение санитарного и эстетического состояния территории. В свою очередь, по мнению финансового ведомства, расходами на благоустройство территории признаются затраты, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точек зрения пространства на территории организации (см. письма Минфина России от 01.04.2016 № 03-03-06/1/18575, от 27.01.2012 № 03-0306/1/35, от 10.08.2012 № 03-03-06/4/83, от 03.08.2012 № 03-03-06/1/386).

В соответствии с п. 1.4 Положения о защите зеленых насаждений на территории г. Югорска, утвержденного постановлением администрации г. Югорска от 27.11.2014 № 6444, аварийно опасные деревья - это деревья, угрожающие своим падением или обламыванием отдельных ветвей целостности зданий, сооружений, возду шных линий, инженерных коммуникаций, а также жизни и здоровью граждан.

В рассматриваемой ситуации аварийно опасные деревья находятся на территории города, соответственно, работы, связанные с их уборкой, могут быть отнесены к работам по благоустройству города.

Следовательно, расходы по предоставлению субсидии на выполнение муниципального задания муниципальному автономному учреждению в части работ по уборке аварийно опасных деревьев на территории города могут быть отнесены к подразделу 0503 «Благоустройство» раздела 0500 «Жилищно-коммунальное хозяйство».

Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Контроль качества ответа: Суховерхова Антонина, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования имеет в структуре общежитие гостиничного типа, где размещает участников спортивных и прочих мероприятий, проводимых в соответствии с уставной деятельностью. Общежитию присвоена соответствующая категория по системе классификации гостиниц. Участники мероприятий вносят плату за проживание в соответствии с заключенными договорами наличными денежными средствами, получая при этом контрольно-кассовый чек в том числе. Бланки строгой отчетности при этом не применяются. Вместе с кассовым чеком потребитель услуги на проживание получает отчет за предоставленные услуги. Бывают случаи, когда обучающиеся в учреждении или сторонние проживающие в общежитии (гостинице) лица причиняют ущерб имуществу гостиницы.

Как оформлять сумму вносимых денежных средств за возмещение

причиненных гостинице убытков в виде штрафных санкций, предусмотренных договором на проживание в соответствии с Правилами предоставления гостиничных услуг в РФ, утвержденными постановлением Правительства РФ от 09.10.2015 № 1085?

Необходимо ли облагать НДС сумму вносимых денежных средств за возмещение причиненных гостинице убытков?

причинителя вреда и возникшими убытками.

Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода) (п. 2 ст. 15 ГК РФ).

Необходимо ли применять контрольно-кассовую технику?

Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции.

При возмещении ущерба, причиненного имуществу общежития (гостиницы), реализации товаров (работ, услуг) не происходит. В связи с этим полагаем, что:

• суммы возмещения причиненного ущерба, полученные учреждением от лиц, проживающих в общежитии (гостинице), НДС не облагаются;

• у учреждения нет оснований для применения ККТ в таких случаях.

Данные выводы относятся к случаям возмещения ущерба как обучающимися, так и сторонними проживающими в общежитии (гостинице) лицами.

Обоснование. В силу ст. 15, 393 ГК РФ

возмещение убытков - мера гражданско-правовой ответственности и ее применение возможно при наличии определенных условий. По требованию о взыскании убытков обстоятельствами, подлежащими доказыванию, являются противоправность действий (бездействие) причинителя вреда, факт и размер понесенного ущерба, причинная связь между действиями

НДС. Обязанность по уплате того или иного налога непосредственным образом связана с возникновением у налогоплательщика соответствующего объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Операции, признаваемые объектами налогообложения НДС, перечислены в ст. 146 НК РФ. К ним, в частности, относится реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В целях гл. 21 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача ею права собственности на товары, результатов выполненных работ другому лицу, оказание ею услуг другому лицу как на возмездной, так и на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39, абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах,

включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ).

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) (см. также письмо Минфина России от 12.04.2013 № 03-07-11/12363). Из прямого прочтения подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ следует, что суммы, включаемые в налоговую базу на основании указанной нормы, должны быть связаны с оплатой именно реализованных товаров (работ, услуг), то есть, по сути, представляют собой выручку от реализации.

Минфин России указывает, что штрафные санкции, полученные продавцом товаров (работ, услуг) в соответствии со ст. 162 НК РФ, облагаются НДС как средства, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) (см. письма Минфина России от 16.08.2010 № 03-0711/356, от 11.09.2009 № 03-07-11/222, от 28.04.2009 № 03-07-11/120, от 16.04.2009 № 03-07-11/107, от 11.03.2009 № 03-0711/56, от 06.03.2009 № 03-07-11/54, от 24.10.2008 № 03-07-11/344, от 25.11.2008 № 03-07-11/366).

В то же время специалисты Минфина России в письме от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 в отношении сумм неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств по оплате товаров, полученных продавцом от их покупателя, рекоменд у ю т руководствоваться постановлением Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07, в котором суд пришел к выводу, что суммы неустойки, как ответственность за просрочку исполнения обязательства по договору, не связаны с оплатой в смысле положений ст. 162 НК РФ и не подлежат обложению НДС. Одновременно представители финансового ведомства указывают, что, если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в

виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по НДС на основании названной нормы ст. 162 НК РФ (см. также письма Минфина России от 30.10.2014 № 03-03-06/1/54946, ФНС России от 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875@, Информационное сообщение отдела работы с налогоплательщиками УФНС России по Иркутской области от 11.04.2013 «О применении НДС в отношении сумм, полученных продавцами от покупателей за нарушение условий договоров»).

Вместе с тем отметим, что увеличение налоговой базы на суммы, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), НК РФ не предусмотрено (см. также письма Минфина России от 26.10.2011 № 03-07-11/289, от 28.07.2010 № 03-0711/315).

Так, по мнению специалистов финансового ведомства, возмещение заказчиком исполнителю стоимости утерянного или поврежденного имущества не связано с реализацией товаров (работ, услуг), в связи с этим сумма возмещения таких убытков (ущерба) в налоговую базу по НДС у исполнителя не включается (см. письма Минфина России от 29.07.2013 № 03-07-11/30128, от 13.10.2010 № 03-0711/406, от 16.04.2014 № 03-07-08/17292). В более раннем письме Минфина России от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67 также было пояснено, что выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (например, в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и др.), на основании норм ст. 39 и 146 НК РФ, объектом налогообложения НДС не является. В связи с этим в случае компенсации ущерба виновным лицом денежными средствами начисление НДС не производится.

Изложенный порядок применения НДС следует применять независимо от особенностей перечисления денежных средств (см. также письмо Минфина России от 01.11.2007 № 03-07-15/175).

При этом финансовое ведомство также сообщает, что квалификация штрафов в качестве денежных средств, связанных или не связанных с оплатой реализованных продавцом товаров (работ, услуг), должна производиться в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации (см. письмо Минфина России от 09.11.2015 № 03-0711/64436).

Применительно к рассматриваемой ситуации отметим, что в соответствии с п. 29 постановления Правительства РФ от 09.10.2015 № 1085 «Об утверждении Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации» (далее -Правила) плата за проживание в гостинице взимается в соответствии с расчетным часом. В свою очередь ответственность потребителя и его обязанность по возмещению ущерба в случае утраты или повреждения по его вине имущества гостиницы в соответствии с законодательством РФ и Правилами предусмотрена в отдельном разделе IV Ответственность исполнителя и потребителя (см. п. 37 Правил). То есть возмещение ущерба гостинице является отдельным основанием для взимания с п отреб ителя д енеж ны х сред ств, являющимся мерой ответственности за причиненные убытки, а не платой за услуги по проживанию, взимаемой в соответствии с расчетным часом.

Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации сумма денежных средств за возмещение причиненных общежитию (гостинице) убытков в виде штрафных санкций предусмотрена условиями договоров на проживание в соответствии с Правилами в качестве меры

ответственности за причинение ущерба имуществу общежития (гостиницы) и не является элементом ценообразования.

Учитывая изложенное, поскольку возмещение ущерба, нанесенного имуществу общежития (гостиницы), не связано с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) (не является выручкой от реализации услуг по проживанию), то, на наш взгляд, сумма такого возмещения не должна увеличивать налоговую базу по НДС (как в случае возмещения ущерба обучающимися, так и сторонними проживающими в общежитии (гостинице) лицами). При этом сумма возмещения ущерба не облагается НДС ни в качестве самостоятельного объекта налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ и п. 1 ст. 39 НК РФ (не происходит передачи права собственности на товары и оказания услуг одним лицом другому лицу), ни в качестве средств, подлежащих включению в налоговую базу по НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ (возмещение ущерба не связано с расчетами за оказанные услуги по проживанию, а является мерой ответственности за причиненные убытки). Соответственно, включать сумму возмещения убытков в налогооблагаемую базу по НДС учреждению не следует.

Однако по вопросу обложения НДС сумм возмещения ущерба в отношении оказания общежитием платных услуг не исключено, что налоговые органы будут придерживаться иной точки зрения, обосновывая свою позицию тем, что суммы данных штрафных санкций предусмотрены договорами на оказание платных услуг по проживанию (то есть налоговый орган может квалифицировать рассматриваемые суммы в качестве связанных с оплатой услуг по проживанию).

В связи с этим отметим, что судьи зачастую придерживаются мнения, что сумма возмещения убытков (ущерба), полученная

организацией, не облагается НДС, поскольку не связана с реализацией товаров, работ, услуг.

Судьи указывают, что неустойки и иные виды ответственности, предусмотренные гражданским законодательством, в силу положений гл. 21 НК РФ не признаются объектом обложения НДС, выплаты неустоек (иных видов ответственности) осуществляются без НДС (см. определение ВАС РФ от 22.11.2013 № ВАС-15963/13, определение ВС РФ от 06.11.2015 № 310-КГ15-14724).

Так, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2015 № 13АП-14995/15 отмечено, что убытки не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения, поскольку они не связаны с реализацией и оплатой товара в смысле налогового законодательства, независимо от того, что компенсация такого рода убытка связана с хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Возмещение ущерба является мерой гражданско-правовой ответственности, поэтому ее применение возможно лишь при наличии условий ответственности, предусмотренных законом. Суммы компенсации убытков не являются элементом ценообразования.

В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 07.12.2015 № Ф08-8909/15 по делу № А32-44613/2014 суды исходили из того, что договорами перевалки установлена материальная ответственность заказчика за невыполнение основного обязательства и согласован порядок расчета штрафа в случае неисполнения такого обязательства, при этом данная санкция выступает в качестве меры гражданско-правовой ответственности за ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору; неустойка не является элементом расчетов за товары (работы, услуги) и связана не с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), а с необходимостью возмещения причиненного ненадлежащим

исполнением сделки вреда, поэтому представляет собой возмещение возможных или реальных убытков потерпевшей стороны, а не компенсирует стоимость товаров; вывод налогового органа о признании штрафных санкций частью цены за перевалку обществом груза не основан на фактических обстоятельствах, сделан без учета действующих норм права.

Вместе с тем напомним, что по рассматриваемому вопросу организация вправе обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту постановки на учет или в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Применение ККТ. В соответствии с п. 1 ст. 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (далее - Закон № 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника (далее -ККТ) применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Законом № 54-ФЗ.

Под расчетами для целей Закона № 54-ФЗ понимаются прием или выплата денежных средств с использованием наличных и (или) электронных средств платежа за реализуемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги, прием ставок и выплата денежных средств в виде выигрыша при осу ществлении деятельности по организации и проведению азартных игр, а также прием денежных средств при реализации лотерейных билетов, электронных лотерейных билетов, приеме лотерейных ставок и выплате

денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению лотерей (ст. 1.1 Закона № 54-ФЗ).

То есть основным условием для применения ККТ при осуществлении расчетов наличными денежными средствами является их связь с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Любое иное осуществление денежных расчетов, не связанное с продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг, не требует в обязательном порядке применения ККТ (см., например, письма Минфина России от 21.04.2017 № 03-01-15/24309, от 10.05.2011 № 03-0115/3-51, ФНС России от 20.12.2016 № ЕД-4-20/24495, от 08.09.2005 № 22-3-11/1695@, от 02.11.2004 № 33-0-09/691, УФНС по г. Москве от 14.05.2010 № 17-15/050740).

Как было отмечено ранее, при возмещении ущерба, причиненного имуществу общежития (гостиницы), реализации товаров (работ, услуг) не происходит. В связи с этим полагаем, что у учреждения нет оснований для применения ККТ в таких случаях. Данный вывод относится к случаям возмещения ущерба как обучающимися, так и сторонними проживающими в общежитии (гостинице) лицами.

Так, в письме Минфина России от 13.07.2005 № 03-01-20/4-130 разъяснено, что при уплате неустойки (штрафа, пени) применения ККТ не требуется. А в письме УФНС по г. Москве от 20.08.2007 № 22-12/78860 указано, что прием денежных средств от студентов и слушателей за утраченную литературу должен осуществляться без использования ККТ, так как данные операции не подпадают под признаки продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Вместе с тем отметим, что осуществление контроля за применением организациями

ККТ возложено на налоговые органы ст. 7 Закона № 54-ФЗ, ст. 7 Закона от 21.03.1991 № 943-! «О налоговых органах РФ», п. 5.1.6 положения о ФНС, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе». В связи с этим в целях минимизации рисков учреждение в рассматриваемой ситуации вправе обратиться за соответствующими разъяснениями о порядке применения положений Закона № 54-ФЗ в налоговые органы.

Ответ подготовила: Алексеева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, член Палаты налоговых консультантов

Контроль качества ответа: Мельникова Елена, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА

Вопрос. Бюджетное учреждение заключило контракт 29.12.2016 на работы по монтажу газопровода по результатам проведения запроса котировок на сумму 425 500 руб. Финансирование было произведено в 2016 г. по КФО 5, КОСГУ 226, вид расходов 244, в сумме 425 500 руб. Денежные средства остались на лицевом счете учреждения на 01.01.2017 в сумме 425 500 руб. В дополнительном соглашении на предоставление субсидий на иные цели указан срок предоставления субсидии - 2016 г. Срок исполнения работ по контракту - до 29.05.2017.

Подрядчик выполнил работы на сумму 399 395,87 руб., и было заключено дополнительное соглашение от 28.06.2017 на сумму 399 395,87 руб. Согласно протоколу технического

совещания по объекту в связи с невозможностью оперативно выполнить работы по врезке газопровода, расположенной на середине проезжей части автомобильной дороги на перекрестке улиц, место подключения (врезки) построенного газопровода к существующему (действующему) было смещено на 4 погонных метра в сторону тротуара. У бюджетного учреждения остался остаток неиспользованных средств на лицевом счете в сумме 26 104,13 руб.

Может ли бюджетное учреждение внести изменения в дополнительное соглашение на предоставление субсидий на иные цели в 2017 г. на неиспользованный остаток средств в сумме 26 104,13 руб. и в план финансовой хозяйственной деятельности в 2017г.?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

В случае подтверждения учредителем потребности в средствах субсидии на иные цели бюджетное учреждение вправе направить неиспользованные остатки целевых субсидий в очередном году исключительно на те же цели, на которые в прошедший год они были выделены, с внесением соответствующей информации в графу 6 Сведений об операциях с целевыми субсидиями, предоставленными государственному (муниципальному) учреждению. Если в рамках цели предоставления субсидии могут осуществляться иные расходы, кроме предусмотренных исполненным договором, дополнительное соглашение может быть заключено и может конкретизировать данные расходы.

Обоснование. Бюджетным учреждениям в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 БК РФ могут предоставляться субсидии на иные цели. Согласно абз. 4 п. 1 ст. 78.1 БК РФ порядок определения объема и условия

предоставления такой субсидии из бюджетов субъектов Российской Федерации определяется высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации или у п о л н о м о ч е н н ы м и м о р г а н о м государственной власти. В частности, Порядок определения объема и условия п редо ст авле ни я су бси ди й из республиканского бюджета Республики Адыгея государственным бюджетным учреждениям Республики Адыгея и го сударственным автономным учреждениям Республики Адыгея на иные цели утвержден постановлением Кабинета министров республики Адыгея от 30.11.2016 № 225 (далее - Порядок).

Конкретные условия предоставления целевых субсидий устанавливаются в соответствующих договорах (соглашениях), заключаемых между учредителями и получателями субсидий.

В таких документах, в частности, может содержаться информация о целевом назначении, порядке предоставления субсидий на иные цели, а также о порядке и сроках возврата неиспользованных или использованных не по назначению сумм.

Отметим, что период исполнения любых контрактов, заключаемых учреждениями за счет средств субсидий на иные цели, должен соответствовать периоду, на который выделяется субсидия. Если же исполнение контракта предусматривается в очередном году по отношению к году предоставления целевой субсидии, то следует говорить об использовании в очередном году остатка целевой субсидии.

Частью 18 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ установлено, что неиспользованные в текущем финансовом году остатки средств целевых субсидий подлежат перечислению бюджетными учреждениями в соответствующий бюджет. Указанные остатки средств могут

и с п о л ь з о в ат ь с я б ю д ж е т н ы м и учреждениями в очередном финансовом году при наличии потребности в направлении их на те же цели в соответствии с решением органа государственной власти (государственного органа), осуществляющего функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения.

Аналогичная норма предусмотрена на уровне Республики Адыгея. Так, в соответствии с п. 11 Порядка не использованные в текущем финансовом году остатки средств субсидий на иные цели, предоставленных учреждениям, подлежат перечислению в республиканский бюджет Республики Адыгея.

Указанные остатки средств субсидии могут использоваться государственным бюджетным учреждением Республики Адыгея в очередном финансовом году при наличии потребности в направлении их на те же цели в соответствии с решением учредителя.

При принятии учредителем такого решения суммы неиспользованных на начало текущего финансового года остатков целевых субсидий, по которым в установленном порядке подтверждена потребность в направлении их на те же цели, отражается в графе 6 Сведений об операциях с целевыми субсидиями, предоставленными государственному (муниципальному) учреждению, составленным согласно Приложению № 1 к Требованиям к плану финансово-х о з я й с т в е н н о й д е я т е л ь н о с т и государственного (муниципального) учреждения, утвержденным приказом Минфина России от 28.07.2010 № 81н (далее - Требования, Сведения, п. 13 Требований).

На основании изложенного можно сделать следующий вывод: если у бюджетного учреждения остались неиспользованные

остатки целевых субсидий, то соответствующие суммы подлежат перечислению в бюджет. При этом, в случае подтверждения потребности в данных целевых средствах, бюджетное учреждение вправе направить их в очередном году исключительно на те же цели, на которые в прошедший год они были выделены.

Действующее законодательство не содержит ограничений по составлению дополнительных соглашений к договорам (соглашениям) о предоставлении субсидий на иные цели. В частности, к договору (соглашению) о предоставлении субсидии в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 БК РФ могут заключаться дополнительные соглашения, конкретизирующие направление расходов в развитие заключенного договора (соглашения). При этом не должен меняться код цели, в соответствии с которым учреждению предоставлялась субсидия.

Таким образом, возможность подписания дополнительного соглашения в 2017 г. будет зависеть от условий договора (соглашения), заключенного при предоставлении бюджетному учреждению целевой субсидии. Если в рамках цели могут осуществляться иные расходы, кроме предусмотренных исполненным договором, то дополнительное соглашение может быть заключено и может их конкретизировать.

Соответствующая информация вносится в графу 6 Сведений об операциях с целевыми субсидиями, предоставленными государственному (муниципальному) учреждению.

В противном случае (при невозможности направить остаток средств целевой субсидии на цели, предусмотренные соглашением или в случае несогласования потребности учредителем) остаток средств субсидии перечисляется в доход бюджета.

В соответствии с п. 8.1 Требований информация о планируемых суммах остатков средств, в том числе целевой

субсидии на начало и конец планируемого года отражается по строкам 500, 600 табл. 2 Плана ФХД. При этом, если при первоначальном формировании Плана ФХД на 2017 г. образование остатка не планировалось, данные о фактическом остатке средств на начало (конец) финансового года могут быть внесены при очередном внесении изменений в утв е р ж д ен ны й П л ан Ф Х Д п о с л е завершения отчетного финансового года.

В то же время, если остаток средств целевой субсидии образовался в течение финансового года, но при этом бюджетное учреждение планирует направить соответствующий пакет документов, подтверждающий наличие потребности в расходовании средств на те же цели, в том числе конкретизировать направление расходования средств путем заключения дополнительного соглашения (при необходимости), то в такой ситуации внесение изменений в План ФХД нужно делать только в том случае, если будет изменен код видов расходов бюджета, по которому будет производиться расходование средств целевой субсидии или же потребность в направлении на те же цели учреждением не подтверждена и (или) не согласована учредителем.

К сведению: за нарушение юридическим лицом, являющимся получателем субсидии, условий ее предоставления, предусмотрена административная ответственность (см. ч. 2 ст. 15.15.5, ст. 15.14 КоАПРФ, п. 1.2.49 Классификатора, одобренного Коллегией Счетной палаты РФ 18.12.2014). Правовым основанием для квалификации таких нарушений являются порядки, утвержденные уполномоченными органами в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 78.1 БКРФ.

Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Контроль качества ответа: Суховерхова Антонина, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. Государственным учреждением с несовершеннолетними гражданами заключаются гражданско-правовые договоры на выполнение работ или срочные трудовые договоры.

Какой код вида расходов необходимо применить к выплатам по данным договорам и к страховым взносам, начисленным на эти выплаты?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

Выплаты вознаграждений физическим лицам, привлекаемым к выполнению работ (оказанию услуг) на основании заключенных с ними договоров гражданско-правового характера, а также страховые взносы на эти выплаты относятся к коду видов расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд».

В случае заключения с несовершеннолетними гражданами срочных трудовых договоров расходы по выплате им заработной платы относятся на код видов расходов 111 «Фонд оплаты труда учреждений», уплата страховых взносов в этом случае отражается по КВР 119.

Обоснование. Перечень и правила применения единых групп, подгрупп и элементов видов расходов приведены в подразделе 5.1.2 раздела III «Классификация расходов бюджетов» Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н (далее - Указания № 65н).

Отнесение затрат на тот или иной элемент вида расходов должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания определенной операции. В свою очередь экономическое содержание операции определяется на основании содержания договора (контракта) и соответствующих первичных документов.

Таким образом, для правильного отнесения расходов на соответствующий КБК принципиальное значение имеет квалификация конкретных операций в соответствии с положениями действующего законодательства (трудового, гражданского и т.д.).

Выплаты вознаграждений физическим лицам, привлекаемым к выполнению работ (оказанию услуг) для обеспечения государственных нужд на основании заключенных с ними договоров гражданско-правового характера, следует относить к коду видов расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд». Уплата страховых взносов, начисляемых на выплаты по гражданско-правовым договорам, отражается по тем же элементам видов расходов группы, за счет которых осуществляется выплата физическому лицу (см. письмо Минфина России от 21.12.2016 № 02-05-11/76619).

Основанием для выплаты в этой ситуации может быть сам договор и акт о выполнении работ (оказании услуг). Составление табеля учета использования рабочего времени (ф. 0504421) на лиц, выполняющих работы по гражданско-правовым договорам, не требуется.

Законодательство не запрещает заключать г р аж д ан с ко - п р ав о в ы е д о г о в о р ы с несовершеннолетними гражданами. Однако для заключения такого договора требуется получить письменное согласие законного представителя несовершеннолетнего (п. 1 ст. 26 ГК РФ).

Здесь же отметим, что приобретение бюджетным учреждением у физических лиц работ или услуг на основании г р ажд ан с ко - п рав о в ы х д о гов о р о в осуществляется с соблюдением требований, которые установлены Федеральным законом от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» или в соответствующих случаях Федеральным законом от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц».

Кроме того, законодательство запрещает заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем (часть вторая ст. 15 ТК РФ). В тех случаях, когда судом установлено, что договором гражданско-правового характера фактически регулируются трудовые отношения между работником и работодателем, к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права (ч. 4 ст. 11 ТК РФ).

В соответствии со ст. 15 ТК РФ трудовыми признаются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В соответствии со ст. 56 ТК РФ трудовой договор представляет собой соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, а также своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату.

Трудовые договоры могут заключаться (ст. 58 ТК РФ):

1) на неопределенный срок;

2) на определенный срок не более пяти лет (срочный трудовой договор), если иной срок не установлен ТК РФ и иными федеральными законами.

Срочные трудовые договоры заключаются в соответствии с положениями ст. 59 ТК РФ, в частности:

• на время выполнения временных (до двух месяцев) работ;

• с лицами, поступающими на работу в организации, созданные на заведомо определенный период или для выполнения заведомо определенной работы;

• с лицами, направленными органами службы занятости населения на работы временного характера и общественные работы.

По соглашению сторон срочный трудовой договор может заключаться с лицами, получающими образование по очной форме обучения.

Иными словами, если несовершеннолетнему гражданину с его согласия поручается выполнение трудовой функции (выполнение работы по какой-либо должности, профессии, специальности; конкретный вид поручаемой работы), а он

обязуется подчиняться правилам внутреннего трудового распорядка, то такие отношения с учетом ст. 15 ТК РФ могут быть квалифицированы как трудовые и оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательства путем заключения срочного трудового договора (ст. 56, 57, 59, 67 ТК РФ).

Расходы государственных (муниципальных) учреждений, осуществляемые ими в пределах фонда оплаты труда, по оплате труда своих работников, осуществляемой на основе трудовых договоров, относятся на код видов расходов 111 «Фонд оплаты труда учреждений» (подп. 5.1.2 п. 5.1 раздела III Указаний № 65н).

Коды видов расходов и статьи (подстатьи) КОСГУ должны применяться во взаимной увязке согласно таблице соответствия (Приложение № 5 к Указаниям № 65н). Согласно таблице соответствия код видов расходов 111 может применяться только с подстатьей 211 КОСГУ.

Уплата страховых взносов по обязательному социальному страхованию, начисляемых на выплаты персоналу (сотрудникам), отражается по отдельным кодам видов расходов (в данном случае -КВР 119). По этому же элементу видов расходов учитывается выплата пособий за счет ФСС РФ. Основанием для начисления заработной платы в этом случае (кроме приказа (распоряжения) руководителя учреждения о приеме на работу) является табель учета использования рабочего времени (ф. 0504421).

Ответ подготовила: Монако Ольга, аудитор, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Ответ прошел контроль качества

Вопрос. В фонд оплаты труда при планировании закладывают, например,

65 окладов согласно нормативу. Казенное учреждение закладывает 70 окладов и за счет искусственно созданной экономии выплачивает премии и другие выплаты.

Как квалифицируются в качестве нарушения действия казенного учреждения, при формировании бюджетной сметы которого не соблюдены нормативы, установленные финансовым органом муниципального образования?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

Несоблюдение казенным учреждением требований порядка и (или) методики, установленной соответствующим ф и н а н с о в ы м о р г а н ом в ц е л я х формирования проекта бюджета, повлекшее увеличение объема бюджетных ассигнований, указывает на несоблюдение принципа эффективности использования бюджетных средств на этапе составления п р о е к т а . П о н а ш е м у м н е н и ю , несоблюдение порядка формирования обоснований (расчетов) плановых сметных показателей, установленного финансовым органом, может быть квалифицировано в качестве административного правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 15.15.6 КоАП РФ.

Обоснование. Финансовое обеспечение деятельности получателя бюджетных средств (казенного учреждения, органа государственной власти, местного самоуправления) осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы (п. 2, 11 ст. 161 БК РФ). К представленной на утверждение смете прилагаются обоснования (расчеты) плановых сметных показателей, использованных при ее формировании. Обоснования (расчеты) плановых сметных показателей формируются в процессе формирования проекта закона (решения) о бюджете на очередной финансовый год (на очередной финансовый год и плановый период) (п. 6 Общих требований, утвержденных

приказом Минфина России от 20.11.2007 № 112н).

Одним из принципов бюджетной системы РФ является принцип эффективности использования бюджетных средств (ст. 34 БК РФ). Данный принцип означает, что участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности) не только при исполнении, но и при составлении бюджетов.

Согласно п. 3.1 Стандарта внешнего государственного аудита (контроля) СГА 104 «Аудит эффективности», утвержденного постановлением Коллегии Счетной палаты РФ от 30.11.2016 № 4ПК (далее - Стандарт), эффективность использования государственных средств оценивается по двум направлениям: экономность и результативность.

Разработчики стандарта предлагают признавать использование средств экономным, если проверяемый объект достиг заданных результатов с применением наименьшего объема государственных ресурсов (п. 3.2 Стандарта). Одним из методов оценки экономности расходов, содержащихся в Стандарте, является проверка наличия возможности достижения заданных результатов наименее затратным способом и их более рационального использования для того, чтобы достигнуть поставленных целей на основе использования меньшего объема ресурсов.

Аналогичный подход применяется и судебными инстанциями при рассмотрении споров об оспаривании результатов контрольных мероприятий в части неэффективного использования бюджетных средств. Зачастую суды соглашаются с доводами должностных лиц органов

финансового контроля при условии, что последним удается доказать, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объема средств или что, используя определенный бюджетом объем средств, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата (см. п. 23 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 23).

Проект местного бюджета составляется в порядке, установленном местной администрацией муниципального образования, в соответствии с БК РФ и принимаемыми с соблюдением его требований муниципальными правовыми актами представительного органа муниципального образования (п. 2 ст. 169 БК РФ). Планирование бюджетных ассигнований в целях составления проекта бюджета осуществляется в порядке и в соответствии с методикой, устанавливаемой соответствующим финансовым органом (п. 1 ст. 174.2 БК РФ). Нарушение порядка планирования бюджетных ассигнований, несоблюдение методики, устанавливаемой соответствующим финансовым органом, само по себе может рассматриваться в качестве нарушения.

Несоблюдение казенным учреждением требований порядка и (или) методики, установл енной со отве тствую щим ф инансовы м органом в целях формирования проекта бюджета, повлекшее увеличение объема бюджетных ассигнований, может рассматриваться в качестве несоблюдения принципа эффективности использования бюджетных средств на этапе составления проекта. При этом в случае если «неэффективные» расходы, были не только запланированы, но и фактически осуществлены, речь может идти о нанесении ущерба публично-правовому образованию, подлежащего возмещению на основании предписания органа финансового контроля.

Кроме того, формирование и представление с нарушением установленных требований

сведений (документов), необходимых для составления и рассмотрения проектов бюджетов бюджетной системы РФ является одним из составов административного правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 15.15.6 КоАП РФ. При этом перечень сведений, необходимых для составления проектов бюджетов бюджетной системы РФ и их исполнения, а также критерии для отнесения тех или иных сведений к таковым, положениями БК РФ не установлены. Полагаем, что несоблюдение порядка формирования обоснований (расчетов) плановых сметных показателей, установленного финансовым органом, может быть квалифицировано в качестве административного правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 15.15.6 КоАП РФ.

Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Контроль качества ответа: Шершнева Анна, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Вопрос. Организация является генподрядчиком, проставляет в счете-фактуре, выставленном в адрес заказчика, номер идентификатора государственного контракта (далее -ГК). Организация закупает под этот госконтракт материалы. У генподрядчика заключены договоры поставки материалов, договоры субподрядов на выполнение работ, оказание услуг в рамках соответствующего ГК с поставщиками материалов, услуг.

Поставщики отказываются проставлять номер идентификатора, ссылаясь на то, что у генподрядчика с ними не ГК, а договор поставки в рамках

ГК. В договорах с поставщиками и субподрядчиками указывается, что материалы и работы приобретаются для выполнения госконтракта без указания номера контракта.

Должны ли поставщики и субподрядчики проставлять номер идентификатора в счетах-фактурах, выставленных в адрес организации?

Как следует проставить номер идентификатора на примере цепочки (в рамках ГК): поставщик материалов (субподрядчик) - генподрядчик -заказчик?

Если поставщикам не нужно проставлять идентификатор, то с кого инспекторы будут снимать вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным без идентификатора, ведь заказчики работают без НДС?

Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции.

В сложившейся ситуации поставщики материалов и субподрядчики при поставке материалов и выполнении работ для исполнителя государственного контракта не обязаны указывать в счетах-фактурах идентификатор государственного контракта.

Обоснование. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету НДС, предъявленного покупателю продавцом (п. 1 ст. 169 НК РФ).

В зависимости от хозяйственной операции оформляют один из трех видов счетов-фактур:

0на отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг, передачу имущественных прав);

^авансовый;

^корректировочный.

Обязательные реквизиты для отгрузочных счетов-фактур перечислены в п. 5 ст. 169

НК РФ, для авансовых - в п. 5.1 ст. 169 НК РФ, для корректировочных - в п. 5.2 ст. 169 НК РФ.

Форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, и правила его заполнения установлены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее - Постановление № 1137).

Согласно изменениям, внесенным Федеральным законом от 03.04.2017 № 56-ФЗ (далее - Закон № 56-ФЗ) в ст. 169 НК РФ, с 1 июля 2017 года счета-фактуры содержат новый обязательный реквизит -идентификатор государственного контракта, договора (соглашения). Такой идентификатор (при наличии) надо указывать во всех видах счетов-фактур: на отгрузку, авансовых, корректировочных.

Соответствующие изменения внесены в Постановление № 1137 постановлением Правительства РФ от 25.05.2017 № 625. Согласно изменениям форма счет-фактуры дополнена строкой 8, в которой указывается идентификатор государственного контракта на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), договора (соглашения) о предоставлении из федерального бюджета юридическому лицу субсидий, бюджетных инвестиций, взносов в уставный капитал (при наличии) (подп. «н» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением № 1137).

К сведению: проект федерального закона № 48913-7, предусматривавший внесение в форму счетов-фактур идентификатора госконтракта, был внесен на рассмотрение в Госдуму еще в декабре 2016 г. Согласно Пояснительной записке к названному проекту указание идентификатора в счетах-фактурах позволит усилить контроль за использованием средств федерального бюджета (смотрите также Заключение Комитета Совета Федерации Федерального Собрания РФ по экономической политике от 28.03.2017

№ 3.6-04/510 по проекту федерального закона № 48913-7 «О внесении изменений в статьи 169 и 251 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»).

В заключении Правового управления Аппарата Совета Федерации Федерального Собрания РФ от 24.03.2017 № 5.1-01/662 по проекту федерального закона № 48913-7 «О внесении изменений в статьи 169 и 251 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», принятому Государственной Думой 22.03.2017, р а з ъ я с н я е т с я , ч т о п р и с в о е н и е государственному контракту уникального идентификатора предусмотрено ст. 6.1 Федерального закона от 29.12.2012 № 275-ФЗ «О государственном оборонном заказе» в отношении государственных контрактов, заключаемых в рамках государственного оборонного заказа.

Кроме этого, идентификатор государственного контракта присваивается также контрактам, источником финансового обеспечения которых являются субсидии федерального бюджета, бюджетные инвестиции и иные источники бюджетного финансирования, перечисленные в ст. 5 Федерального закона «О федеральном бюджете на 2017 год и на плановый период 2018 и 2019 годов», предусматриваю щей казначейское сопровождение бюджетных средств, выделяемых на оплату указанных контрактов.

Правовые последствия принятия Закона № 56-ФЗ состоят в том, что налоговые органы будут обладать информацией о ф актиче ских сроках исполнения государственных контрактов, заключаемых в рамках государственного оборонного заказа, а также тех государственных контрактов, в отношении которых ст. 5 Федерального закона «О федеральном бюджете на 2017 год и на плановый период 2018 и 2019 годов» предусмотрено казначейское сопровождение средств бюджетного финансирования. Это касается, в частности, всех случаев бюджетного

субсидирования и предоставления бюджетных инвестиций, а также оплаты контрактов, заключаемых для обеспечения федеральных нужд на сумму более 100 000 руб.

Таким образом, Закон № 56-ФЗ направлен на усиление контроля за целевым использованием средств федерального бюджета, перечисляемых бюджетополучателям для оплаты государственных контрактов, поскольку счета-фактуры, как правило, выставляются только после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) . Реализ аци я положени й Федерального закона также может повлечь уменьшение доходов федерального и региональных бюджетов.

Из изложенного следует, что внесение идентификатора госконтракта в счет-фактуру в первую очередь направлено на контроль за расходованием бюджетных средств. Поэтому считаем, что идентификатор должен указывать в счете-фактуре исполнитель государственного контракта, несмотря на то, что заказчик не является плательщиком НДС.

Указание идентификатора госконтракта в счетах-фактурах поставщиками материалов и субподрядчиками, с которыми исполнитель государственного контракта заключил договоры поставки и подряда, нормами НК РФ не предусмотрено.

К тому же, полагаем, указание идентификатора в счетах-фактурах, выставленных на поставку материалов, либо на выполнение работ в рамках обычных договоров, может привести к искажению данных о расходовании бюджетных средств, так как общая сумма выполненных работ, которая включает в себя и стоимость материалов, и стоимость подрядных работ, будет отражена исполнителем госконтракта в счете-фактуре, выставляемом в адрес заказчика.

Поэтому считаем, что в данной ситуации поставщики материалов и субподрядчики при поставке материалов и выполнении

работ для исполнителя государственного контракта не обязаны указывать в счетах-фактурах идентификатор государственного контракта.

Отметим, что официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено.

Также напомним, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету НДС, предъявленного покупателю продавцом при выполнении требований, установленных п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ (по корректировочным счетам-фактурам - п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ). Если счета-фактуры не соответствуют перечисленным требованиям, то по таким счетам-фактурам вычет покупателю не предоставляется (п. 2 ст. 169 НК РФ).

При этом ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС. Так, счета-фактуры, в которых неверно (в том числе с арифметическими и техническими ошибками) указаны либо отсутствуют показатели наименования, стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) и суммы НДС, не могут являться основанием для принятия к вычету сумм налога. Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 14.08.2015 № 03-03-06/1/47252, от 18.09.2014 № 03-07-09/46708, от 30.05.2013 № 03-07-09/19826.

Таким образом, если даже предположить, что в данной ситуации поставщики и субподрядчики должны указывать в счете-фактуре идентификатор госконтракта, неуказание в счете-фактуре идентификатора госконтракта (при наличии иных обязательных реквизитов) не будет препятствовать идентифицировать

продавца, покупателя товаров (работ, услуг) и не должно служить препятствием для предоставления вычета НДС.

Ответ подготовила: Башкирова Ираида, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер,

Контроль качества ответа: Горностаев Вячеслав, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА

Вопрос. Вправе ли организация, применяющая общую систему налогообложения (ОСНО), у которой нет доходов, облагаемых НДС, но есть доходы, не облагаемые НДС (проценты к получению по займам), принимать к вычету входящий НДС по аренде помещения и услугам спецоператора?

Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции.

Организация, применяющая ОСНО и не имеющая в течение налогового периода доходов, облагаемых НДС, при наличии доходов, не облагаемых НДС, не вправе принимать к вычету НДС по аренде помещения и услугам спецоператора.

Обоснование. В хозяйственной деятельности нередки ситуации, при которых одновременно осуществляются операции, облаг аемые НДС и освобождаемые от налогообложения. Порядок принятия сумм НДС к вычету и их отнесения на затраты в таких случаях урегулирован п. 4 ст. 170 НК РФ.

По общему правилу, «входной» НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным для облагаемых налогом операций, при выполнении определенных условий организация вправе принять к вычету (п. 1 ст. 172, п. 4 ст. 170 НК РФ).

Если же товары (работы, услуги, имущественные права) используются в операциях, не облагаемых НДС, «входной» НДС необходимо учесть в их стоимости в целях налогообложения прибыли (п. 4 ст. 149, абз. 5 п. 4 ст. 170, п. 2, 4 ст. 170 НК РФ, письма Минфина России от 11.03.2015 № 03-07-08/12672, от 26.09.2014 № 03-07-11/48281, ФНС России от 04.06.2015 № ГД-4-3/9632@).

При осуществлении видов деятельности, подлежащих и не подлежащих обложению НДС (освобожденных от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет хозяйственных операций, а также сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) (п. 4 ст. 149 НК РФ, абз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ). Способы организации раздельного учета НК РФ не регламентирует, поэтому налогоплательщик самостоятельно определяет порядок раздельного учета и закрепляет его в учетной политике (см. письма УФНС России по г. Москве от 11.03.2010 № 16-15/25433, УМНС по г. Москве от 20.10.2004 № 24-11/68949).

Необходимость ведения раздельного учета «входного» НДС обусловлена различными правилами учета налога при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций. «Входной» НДС по товарам (работам, услугам), ОС и НМА, имущественным правам, которые используются в обоих видах деятельности, нельзя принять к вычету в полном объеме. Его нужно распределять исходя из пропорции, указанной в п. 4 ст. 170 НК РФ: часть налога принимается к вычету, часть включается в стоимость товаров (работ, услуг).

Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) , переданных

имущественных прав за налоговый период (п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

При определении пропорции получаемые налогоплательщиком денежные средства, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в расчет не принимаются (см. письма Минфина России от 27.10.2011 № 03-0708/298, от 03.08.2010 № 03-07-11/339, от 11.11.2009 № 03-07-11/295). В частности, при определении пропорции не учитываются получаемые налогоплательщиком доходы от участия в уставных капиталах дочерних и зависимых обществ (см. также письмо Минфина России от 08.07.2015 № 03-0711/39228).

При этом согласно подп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами и по сделкам РЕПО, операции по реализации которых освобождаются от НДС, для расчета пропорции учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце). Поэтому при начислении в текущем налоговом периоде сумм процентного (купонного) дохода по ценной бумаге (облигации) такие суммы учитываются при определении пропорции (см. письмо Минфина России от 03.02.2016 № 03-07-11/5310).

Налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 НК РФ), поэтому при определении пропорции следует исходить из данных о реализации за квартал (см. письма Минфина России от 12.11.2008 № 03-07-07/121, от 26.06.2008 № 03-0711/237, от 20.06.2008 № 03-07-11/232, ФНС России от 24.06.2008 № ШС-6-3/450@).

Как указано в письме Минфина России от 18.10.2007 № 03-07-15/159, распределение сумм НДС, предъявленных налогоплательщику по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых этим налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, производится

в налоговом периоде, в котором были приняты на учет приобретенные товары (работы, услуги).

Особенности ведения раздельного учета в случаях, если в течение налогового периода отгру зка не осу ще ствляется или осуществляется отгрузка (выполнение, оказание) только облагаемых либо только освобождаемых от налогообложения товаров (работ, услуг), п. 4.1 ст. 170 НК РФ не установлены. По мнению Минфина России, в таких ситуациях пропорция определяется в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (см. письма Минфина России от 11.03.2015 № 03-07-08/12672 и от 26.09.2014 № 03-0711/48281).

Таким образом, если учетная политика организации содержит указание об определении пропорции, исходя из данных об отгруженной продукции, то в налоговом периоде, в котором отсутствуют доходы, облагаемые НДС, а полученные доходы по ст. 149 НК РФ НДС не облагаются, право на вычет не возникает.

Ответ подготовила: Шишкина Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Ответ прошел контроль качества

Вопрос. Нужно ли отражать средства финансовой поддержки в виде субсидий (выделены из федерального и регионального бюджетов), полученные на поддержку агропромышленного комплекса сельхозтоваропроизводителями (коммерческие организации и ИП), в разделе 3 «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования» налоговой деклараций по ЕСХН и УСН? Если да, то

какой код вида поступлений при этом необходимо указать?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

Разделы 3 налоговых деклараций по ЕСХН и УСН налогоплательщиками -коммерческими организациями и предпринимателями, получившими субсидии из бюджета, не заполняются.

Обоснование. Согласно п. 1 ст. 346.5 НК РФ при опр еделении объекта налогообложения организации, являющиеся плательщиками ЕСХН, учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

В аналогичном порядке учитывают доходы и организации, применяющие УСН (п. 1 ст. 346.15, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

В соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются в целях налогообложения доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К указанным средствам относится и м у щ е с т в о в в и д е с у б с и д и й , предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям.

В рассматриваемой ситуации субсидии получают коммерческие организации и предприниматели. В этой связи считаем, что оснований для применения подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ у них не имеется.

Пункт 2 ст. 251 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления. К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности. Поскольку в Вашем случае получатели субсидий не являются некоммерческими организациями, можно сделать вывод, что и

п. 2 ст. 251 НК РФ такими категориями налогоплательщиков не применяется.

Поэтому полагаем, что субсидии, полученные из ф едерального и регионального бюджетов, не являются целевыми средствами и включаются их получателями в налоговую базу.

Сказанное подтверждается и в разъяснениях уполномоченных органов.

В письме ФНС России от 30.06.2014 № ГД-4-3/12324@ «О порядке учета в целях налогообложения прибыли субсидий» изложена согласованная с Минфином России позиция по вопросу порядка учета в целях налогообложения прибыли полученных коммерческой организацией субсидий. В частности, разъясняется, что перечень доходов, установленный ст. 251 НК РФ, является исчерпывающим. Субсидии, полученные коммерческими организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в данном перечне не поименованы, в связи с чем учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.

Указанное письмо ФНС России от 30.06.2014 № ГД-4-3/12324@ размещено в разделе сайта «Разъяснения ФНС России, обязательные для применения налоговыми органами».

Несмотря на то что данные разъяснения были адресованы плательщикам налога на прибыль, полагаем, что они применимы как организациями, уплачивающими ЕСХН, так и организациями, применяющими УСН, поскольку, как уже указано нами выше, такие категории налогоплательщиков в аналогичном порядке не учитывают при определении налоговой базы доходы, поименованные в ст. 251 НК РФ.

Применительно к организациям, уплачивающим ЕСХН, финансовое ведомство также неоднократно указывало на то, что суммы субсидий должны увеличивать налоговую базу.

В письме Минфина России от 15.03.2016 № 03-11-11/14239 отмечается, что денежные средства, полученные сельскохозяйственными товаропроизводителями в целях возмещения затрат на производство молока, субсидии на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства должны учитываться при определении налоговой базы по ЕСХН.

В письме Минфина России от 24.02.2015 № 03-11-11/9002 говорится, что денежные средства, полученные сельскохозяйственными товаропроизводителями в целях возмещения затрат на приобретение сельскохозяйственной техники и части процентной ставки по инвестиционному кредиту, субсидии на оказание несвязанной поддержки сельхозтоваропроизводителям в области растениеводства учитываются при определении налоговой базы по ЕСХН.

В письме Минфина России от 27.02.2012 № 03-11-06/1/04 указывается, что денежные средства в виде субсидий, полученные организациями (кроме автономных учреждений) из бюджета в целях возмещения затрат, в том числе по оплате процентов по кредитам, полученным в российских кредитных организациях, и займам, полученным в сельскохозяйственных потребительских ко о п е р ати в ах , п о п р о в ед е н и ю аг р ох и м и ч е с ки х о б с л ед о в а н и й и мелиорации почв, по ликвидации последствий засухи, не отвечают критериям целевого финансирования, в связи с чем должны учитываться в составе доходов при определении налоговой базы по ЕСХН.

Аналогичные выводы делаются официальными органами и применительно к «упрощенцам» (см., например, письма Минфина России от 24.05.2013 № 03-1106/2/18694, от 18.06.2010 № 03-11-11/171, от 03.03.2010 № 03-11-06/2/25, ФНС России от 30.09.2011 № ЕД-4-3/16115@, УФНС России по г. Москве от 05.08.2010 № 1615/082441).

Учитывая изложенное, считаем, что суммы субсидий, полученных в рассматриваемом случае организациями и предпринимателями, учитываются ими при расчете налоговой базы.

Форма налоговой декларации по ЕСХН (далее - Декларация ЕСХН), а также порядок ее заполнения (далее - Порядок ЕСХН) утверждены приказом ФНС России от 28.07.2014 № ММВ-7-3/384@.

Соответственно, форма налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее -Декларация УСН), и порядок ее заполнения (далее - Порядок УСН) утверждены приказом ФНС России от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99@.

На основании п. 7.1 Порядка ЕСХН раздел 3 Д е к л а р а ц и и Е С Х Н з а п о л н я ю т налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, целевые поступления и другие средства, указанные в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ.

В свою очередь в силу п. 9.1 Порядка УСН раздел 3 Декларации УСН также заполняют налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, целевые поступления и другие средства, указанные в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ.

Поскольку для коммерческих организаций и предпринимателей средства субсидий не являются средствами целевого финансирования и целевыми поступлениями в понимании п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, считаем, что такие средства в разделах 3 Декларации ЕСХН и Декларации УСН не отражаются.

Письмами уполномоченных органов применительно к анализируемой ситуации мы не располагаем.

Вместе с тем некоторые разъяснения представителей налоговых органов косвенно подтверждают наше мнение.

Так, в части заполнения раздела 3 Декларации ЕСХН налоговые органы к

числу лиц, которым необходимо заполнять данный раздел, относят, например, н е ко м м е р ч е с к и е о р г а н и з а ц и и и благотворительные организации (см. письмо ФНС России от 20.02.2015 № ГД-4-3/2700@, информационное с о об ще ни е отд е л а р аб от ы с налогоплательщиками УФНС России по Иркутской области от 27.02.2015, информация УФНС России по Владимирской области от 20.02.2015).

Ответ подготовил: Завьялов Кирилл, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА

Контроль качества ответа: Королева Елена, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ

Вопрос. Специалисты Пенсионного фонда РФ в устной беседе потребовали сдать уточненный расчет за IV квартал 2016 г. Обязана ли организация, являющаяся плательщиком страховых взносов, представить уточненный расчет (форма РСВ-1) по результатам выездной проверки в том случае, если организация не согласна с доначислениями и будет обжаловать решение Пенсионного фонда РФ в судебном порядке?

Ответ. По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции.

В сложившейся ситуации плательщик страховых взносов не обязан представлять в органы Пенсионного фонда РФ уточненный расчет.

Обоснование. Порядок исчисления и уплаты (перечисления) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) на обязательное пенсионное с т р ахов ани е , Ф о нд с оц и а ль но го страхования Российской Федерации (ФСС РФ) на обязательное социальное страхование на случай временной

нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) на обязательное медицинское страхование до 01.01.2017 регулировался Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее - Закон № 212-ФЗ). С 1 января 2017 г. Закон № 212-ФЗ утратил силу (п. 5 ст. 18 Федерального закона от 03.07.2016 № 250-ФЗ, далее - Закон № 250-ФЗ).

Полномочиями по администрированию страховых взносов в ПФР, ФСС РФ (за исключением взносов на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний) и ФФОМС переданы налоговым органам (Федеральный закон от 03.07.2016 № 243-ФЗ (далее - Закон № 243-ФЗ). В связи с этим в НК РФ внесены соответствующие поправки, а также введена глава 34 «Страховые взносы» (п. 8 ст. 2 Закона № 243-ФЗ). Поэтому с 1 января 2017 г. при исчислении страховых взносов в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС необходимо руководствоваться нормами главы 34 НК РФ.

При этом контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, подлежащих уплате за отчетные (расчетные) периоды, истекшие до 01.01.2017 года, осуществляется соответствующими органами ПФР, ФСС РФ в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Закона № 250-ФЗ (ст. 20 Закона № 250-ФЗ). Расчеты (уточненные расчеты) по страховым взносам за отчетные (расчетные) периоды по страховым взносам, истекшие до 01.01.2017, представляются в соответствующие органы ПФР, ФСС РФ в порядке, установленном законодательством РФ о страховых взносах, действовавшим до дня вступления в силу Закона № 250-ФЗ (ст. 23 Закона № 250-ФЗ).

Таким образом, порядок подачи уточненных расчетов за периоды до 2017 г. регулируется Законом № 212-ФЗ.

До 01.01.2017 плательщики страховых взносов представляли в органы ПФР «Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам» по форме РСВ-1 ПФР. Форма РСВ-1 ПФР и порядок ее заполнения утверждены постановлением Правления ПФ РФ от 16.01.2014 № 2п (далее - Порядок).

Порядок внесения изменений в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам определен ст. 17 Закона № 212-ФЗ.

Из положений названной нормы следует, что плательщики страховых взносов обязаны представлять уточненные расчеты при обнаружении ими факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате (ч. 1 ст. 17 Закона № 212-ФЗ). Обязанность представлять уточненный расчет по результатам выездной (налоговой) проверки Законом № 212-ФЗ не установлена.

Кроме того, исходя из норм Порядка, если органом контроля за уплатой страховых взносов были доначислены страховые взносы в текущем отчетном периоде за предыдущие отчетные (расчетные) периоды по актам проверок (камеральных и (или) выездных), по которым в текущем отчетном (расчетном) периоде, вступили в силу решения о привлечении (в отказе в привлечении) к ответственности за совершение нарушения законодательства РФ о страховых взносах, плательщиком страховых взносов заполняется Раздел 4 формы РСВ-1 ПФР (п. 3, 7.3 и 24 Порядка). То есть Порядком предусмотрено отражение доначисленных страховых взносов по актам проверки в текущем

периоде (см. также письмо ПФР России от 25.06.2014 № НП-30-26/7951).

Начиная с отчета за I квартал 2017 г. расчет по страховым взносам представляется в налоговые органы по форме, утвержденной приказом ФНС России от 10.10.2016 № ММВ-7-11/551@.

В названной форме не предусмотрено отражение доначисленных страховых взносов за предыдущие периоды. Не определен порядок отражения таких взносов и переходными положениями, установленными Законом № 250-ФЗ.

Поэтому, на наш взгляд, в общем случае суммы доначисленных страховых взносов за проверяемые до 2017 г. периоды логично отразить в 4 разделе формы РСВ-1 ПФР за последний отчетный период 2016 г., представив уточненный расчет по форме РСВ-1 ПФР.

Представители ПФР придерживаются аналогичной точки зрения. В письме ПФР от 08.12.2016 № НП-30-26/17654 «О представлении корректирующих данных» разъясняется, что поскольку с 01.01.2017 представление отчетности по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за текущие отчетные периоды плательщиками страховых взносов осуществляется в налоговые органы, представление корректирующих данных в связи с изменением сумм начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за периоды до 01.01.2017 должно осуществляться плательщиком страховых взносов в составе уточненного расчета РСВ-1 за отчетный (расчетный) период - 2016 г. В письме также предложено территориальным органам ПФР рекомендовать плательщикам страховых взносов представлять уточненные расчеты не позднее 1 месяца после истечения квартала, в котором вступило в силу решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности плательщика страховых

взносов за совершение нарушения законодательства РФ о страховых взносах.

При этом, как было уже отмечено, законодательно такой порядок не установлен. Поэтому мы считаем, что до вынесения решения суда плательщик вправе не подавать уточненный расчет в органы ПФР.

Также следует отметить, что согласно ч. 2 ст. 38 Закона № 212-ФЗ по результатам выездной проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке должностными лицами органа контроля за уплатой страховых взносов, проводившими проверку, должен быть составлен акт проверки по форме и в соответствии с требованиями к составлению акта выездной проверки, которые установлены органом контроля за у платой страховых взносов по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования. Форма 16 дсо-ПФР «Акт выездной проверки» утверждена постановлением Правления ПФР от 15.02.2016 № 90п. Как следует из формы акта выездной проверки, плательщику страховых взносов в случае обнаружения ошибок в ходе проверки предлагается внести необходимые исправления в документы бухгалтерского учета (п. 11.1.3 Акта выездной проверки). При этом в акте также указывается, что плательщик страховых взносов вправе представить письменные возражения по акту проверки (см. также ч. 5 ст. 38 Закона № 212-ФЗ). Аналогичные нормы предусмотрены в Форме 18-ПФР «Решение о привлечении о привлечении плательщика страховых взносов к ответственности за совершение нарушения законодательства Российской Федерации о страховых взносах» (утверждена постановлением Правления ПФР от 11.01.2016 № 1п).

Н а з в а н н ы е п о л о ж е н и я т а к ж е подтверждают, что плательщику страховых

взносов предлагается (а не вменяется в обязанность) внести изменения на основании акта выездной проверки.

Это, а также возможность обжалования результатов проверки, по нашему мнению, свидетельствует о том, что плательщик страховых взносов не обязан до окончания процедуры обжалования вносить изменения в расчет по страховым взносам.

Также отметим, что в составе расчета по форме РСВ-1 ПФР с 01.01.2014 представляются сведения о каждом работающем у плательщика застрахованном лице (персонифицированную отчетность), установленные в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 № 27-ФЗ (далее - Закон № 27-ФЗ) (информацию ПФ РФ от 07.04.2014, от 03.04.2014). При этом законом № 27-ФЗ также не установлена обязанность представлять уточненные сведения о застрахованных лицах по итогам выездной (камеральной) проверки.

Статьей 15 Закона № 27-ФЗ установлено, что страхователь вправе дополнять и уточнять переданные им сведения о застрахованных лицах по согласованию с соответствующим органом ПФР.

При этом согласно ст. 16 Закона № 27-ФЗ органы ПФР имеют право, в том числе:

Итребовать от страхователей своевременного и правильного представления сведений, определенных Законом № 27-ФЗ;

0в необходимых случаях по результатам проверки достоверности сведений, представленных страхователями осуществлять корректировку этих сведений и вносить уточнения в индивидуальный лицевой счет, сообщив об этом застрахованному лицу.

При обнаружении в представленных страхователем сведениях ошибок и (или) несоответствий между представленными сведениями и сведениями, имеющимися у

ПФР, уведомление об устранении в течение пяти рабочих дней имеющихся расхождений вручается страхователю лично под расписку, направляется по почте заказным письмом или передается в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (ст. 17 Закона № 27-ФЗ в редакции, действующей с 01.01.2017). Аналогичная норма предусмотрена п. 37 Инструкции о порядке ведения индивидуального (персонифицированного) учета сведений о застрахованных лицах, утвержденной приказом Министерства труда и социальной защиты РФ от 21.12.2016 № 766н), действующей с 19 февраля 2017 г.

Следовательно, у организации возникает обязанность уточнить индивидуальные сведения, входящие в состав расчета по форме РСВ-1 ПФР, при наличии уведомления от ПФР о необходимости устранить противоречия.

При этом полагаем, что названные нормы применяются в случае наличия расхождений, обнаруженных в ходе приемки индивидуальных сведений.

Внесение же изменений в индивидуальные сведения в данной ситуации (по факту выездной проверки, до окончания процедуры обжалования), на наш взгляд, также не обязательно.

Кроме того, исходя из ст. 16 Закона № 27-ФЗ, органы ПФР вправе самостоятельно осуществлять корректировку сведений п ерсони ф и цированного у че та п о результатам проверки.

Ответ подготовила: Башкирова Ираида, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер

Контроль качества ответа: Мельникова Елена, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА

Вопрос. Федеральное бюджетное государственное учреждение (ФГБОУ) в

2016 г. заключило контракт на поставку оборудования со сроком исполнения в

2017 г. Поставка оборудования была осуществлена в полном объеме, но не были выполнены сроки и иные условия договора, в связи с чем учреждение удерживает неустойку с вознаграждения по контракту (КФО 5, подтвержденное финансирование прошлого года). Неустойка удерживается исходя из условий контракта. Соглашение о предоставлении субсидии на иные цели не содержит условия о перечислении в доход бюджета сумм удержанных неустоек (штрафов, пеней). Согласно инструкциям и разъяснениям учреждение в 2017 г. должно сделать следующие проводки: Дебет 5.106.10 Кредит 5.302.31 - 1 520 311,09 руб.; Дебет 5.302.31 Кредит 5.201.11 - 1 490 211,59 руб.; Дебет 5.302.31 Кредит 5.304.06 -30 099,5 руб.; Дебет 2.304.06 Кредит 2.209.40 - 30 099,5 руб.; Дебет 2.209.40 Кредит 2.401.10 - 30 099,5 руб.

Учреждение должно согласовать бухг а л т е р с ки е п р о во д ки с Министерством образования и науки:

Дебет 5.304.06 Кредит 5.201.11 -30 099,5 руб.; Дебет 2.201.11 Кредит 2.304.06 - 30 099,5 руб. Какое будет основание заявки в Казначейство для перевода денег со счета 21 на счет 20?

Как закрыть счета санкционирования:

Дебет 5.506.10 Кредит 5.502.11 -1 520 311,09 руб.; Дебет 5.502.11 Кредит 5.502.12 - 1 520 311,09 руб.; Дебет 5.502.12 Кредит 5.302.31 - 1 490 211,59руб.?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

1. Сумма удержанной неустойки в рассматриваемой ситуации может быть списана с отдельного лицевого счета не только на основании Заявок на кассовый расход (код формы по КФД 0531801) или Заявок на кассовый расход (сокращенных)

(код формы по КФД 0531851), но и Заявок на получение наличных денег (код формы по КФД 0531802).

2. Показатели принятых денежных обязательств, отраженные на счете 550212310, должны соответствовать сумме обязательств, отраженных на счете 530231730. Отражение в бухгалтерском учете операции по погашению кредиторской задолженности на сумму удержанной неустойки не является основанием для уменьшения суммы принятых денежных обязательств, учитываемых на счетах санкционирования расходов.

Обоснование. В случае возникновения у бюджетного учреждения права на предъявление к исполнителю договора, заключенного на нужды учреждения в рамках осуществления им как получателем субсидии деятельности, различных санкций (неустоек, пеней, возмещения ущерба) средства, полученные в результате применения мер указанной гражданско-правовой ответственности, не подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета бюджетной системы РФ, а расходуются в общеустановленном порядке, при этом в учете они отражаются по виду финансового обеспечения «2» (см., в частности, письма Минфина России от 24.11.2014 № 02-06-10/59651, от 26.09.2013 № 02-15-11/39907, от 20.12.2012 № 02-13-06/5292, от 30.10.2012 № 02-06-10/4554, от 20.09.2012 № 02-06-10/3831, от 18.09.2012 № 02-06-10/3788).

Согласно разъяснениям специалистов финансового ведомства доходы в виде неустойки, выставленные по контрактам, подлежащим оплате за счет средств субсидий на иные цели на цели, также признаются собственными доходами учреждения (см. письмо Минфина России от 20.12.2012 № 02-13-06/5292). Ввиду отсутствия у учреждения обязанности по п ер еч и сл ени ю д оходо в в в и д е предъявленной неустойки в доход бюджета, при принятии учреждением такого решения

указанные операции отражаются также в рамках приносящей доход деятельности (см. письмо Минфина России (в редакции письма от 23.01.2014 № 02-06-07/2378).

Операции со средствами, полученными бюджетным учреждением в рамках приносящей доход деятельности, подлежат о т р а же н и ю на л и ц е в ом сч е т е , предназначенном для учета операций со средствами бюджетных учреждений, открытом ему в финансовом органе (код счета 20 в соответствии с подп. «а» п. 5, п. 8.2 Порядка открытия и ведения лицевых счетов территориальными органами Федерального казначейства, утвержденного приказом Федерального казначейства от 17.10.2016 № 21н, далее -Порядок № 21н).

Учет операций со средствами, предоставленными бюджетным учреждениям из соответствующих бюджетов бюджетной системы РФ в виде субсидий на иные цели, осуществляется на отдельном лицевом счете в финансовом органе (код 21) в соответствии с подп. «б» п. 5, п. 8.2 Порядка № 21н, ч. 8 ст. 30 Федерального закона от 08.05 . 2 01 0 № 83-ФЗ . Соответственно, при оплате федеральным бюджетным учреждением договора на приобретение оборудования за счет средств целевой субсидии, денежные средства в размере удержанной неустойки подлежат перечислению на «основной» лицевой счет (код 20) на основании представленной учреждением в орган Федерального казначейства Заявки на кассовый расход (КФД 0531801), оформленной в установленном порядке (см., в частности, письмо Минфина России от 25.03.2013 № 02-06-07/9374). При этом в качестве документов-оснований к Заявке на кассовый расход (КФД 0531801), по нашему мнению, могут прилагаться договор, расчет неустойки, а также письменное подтверждение согласия контрагента с суммой неустойки в предъявленной ему претензии. Учитывая, что специалисты финансового ведомства указывают на возможность «перевода» суммы неустойки

с отдельного лицевого счета на «основной» лицевой счет на основании Заявки на кассовый расход, полагаем, что согласно п. 15 «Порядка санкционирования расходов федеральных государственных учреждений...», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16.07.2010 № 72н (далее - Порядок № 72н), сумма удержанной неустойки в рассматриваемой ситуации может быть списана с отдельного лицевого счета не только на основании Заявок на кассовый расход (КФД 0531801) или Заявок на кассовый расход (сокращенных) (КФД 0531851), но и Заявок на получение наличных денег (КФД 0531802). Отметим, что в соответствии с положениями Порядка № 72н в целях санкционирования расходов на основании Заявки на получение наличных денег представление документов-оснований не требуется.

Отражение в бухгалтерском учете бюджетных учреждений показателей принимаемых, принятых обязательств, а также денежных обязательств осуществляется в соответствии с требованиями, установленными Инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н), в порядке, аналогичном порядку принятия бюджетных обязательств казенными учреждениями (см., например, п. 3 письма Минфина России от 21.01.2013 № 02-06-07/155).

Согласно абз. 6 п. 141 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, в показатели принятых денежных обязательств в части расчетов с контрагентами включаются начисленные (принятые) денежные обязательства, подлежащие исполнению в текущем (отчетном) финансовом году, на основании кредитовых оборотов соответствующих счетов аналитического учета счета 130200000 «Расчеты по принятым обязательствам». Соответственно, показатели принятых денежных обязательств, отраженные на счете 550212310, должны соответствовать

сумме обязательств, отраженных на счете 530231730. Отражение в бухгалтерском учете операции по погашению кредиторской задолженности на сумму удержанной неустойки не является основанием для уменьшения суммы принятых денежных обязательств, учитываемых на счетах санкционирования расходов.

Примеры отражения в бухгалтерском учете операций по удержанию неустойки при оплате обязательств за счет средств субсидии на иные цели подробно рассмотрены в материалах Энциклопедии решений: Пример. Удержание неустойки автономным учреждением при оплате контракта по виду финобеспечения «5» и Пример. Удержание неустойки бюджетным учреждением при оплате контракта по виду финобеспечения «5» с перечислением средств в бюджет.

Ответ подготовила: Киреева Анна, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

Контроль качества ответа: Шершнева Анна, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Вопрос. В бюджетное учреждение образования поступает благотворительная помощь от родителей без указания конкретных целей пожертвования. Цели, на которые расходуется бл а г о т в о р и т ел ь н а я п ом о щ ь , определяются учреждением в рамках уставной деятельности. При этом средства могут быть использованы как в рамках приносящей доход деятельности, так и для оказания услуг по выполнению муниципального задания. С применением каких счетов и в каком порядке должны списываться расходы, произведенные за счет благотворительной помощи?

Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу.

Если средства пожертвований расходуются в рамках деятельности, связанной с оказанием платных услуг, то для корректного формирования себестоимости этих услуг расходы следует относить на счет 210960000, а затем списывать на уменьшение финансового результата текущего финансового года в рамках приносящей доход деятельности в дебет счета 240110130.

При осуществлении расходов, связанных с выполнением муниципального задания, за счет средств благотворительной помощи следует применять счет 240120000.

Обоснование. Бюджетные учреждения при организации бухгалтерского учета руководствуются положениями:

• «Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета...», утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее -Инструкция № 157н);

• Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н).

Счет 10900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» предназначен для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг (п. 134 Инструкции № 157н).

Применяемая в настоящее время методология бухгалтерского учета не ставит использование счета 10900 в зависимость от вида деятельности учреждения - данный счет обязательно должен использоваться, если учреждение оказывает какие-либо услуги, выполняет работы или производит готовую продукцию как в рамках приносящей доход деятельности (см. письмо Минфина России

от 02.09.2016 № 02-07-10/51652), так и в деятельности по выполнению муниципального задания.

На основании п. 153 Инструкции № 174н расходы, источником финансового обеспечения которых являются субсидии на иные цели, пожертвования, гранты, следует списывать в дебет счета 40120.

В рассматриваемой ситуации конкретные цели пожертвования не указаны жертвователями, поэтому учреждение вправе полученные пожертвования направить на свою уставную деятельность (п. 3 ст. 582 ГК РФ, п. 1 ст. 26 Федерального закона от 1 2.01.1 996 № 7-ФЗ « О некоммерческих организациях»). Однако поскольку в данном случае средства поступают в учреждение без встречного требования, связанного с необходимостью понести учреждением дополнительные расходы на предоставление услуг (работ, продукции) в интересах жертвователя, то учреждение не формирует себестоимость услуг (работ, готовой продукции). Соответственно, счет 10900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» в отношении расходов, понесенных учреждением за счет полученных средств жертвователей, не применяется.

В рассматриваемой ситуации часть средств пожертвований будет использована как в рамках приносящей доход деятельности, так и при выполнении муниципального задания.

Если средства пожертвований расходуются в рамках приносящей доход деятельности, то для корректного формирования полной себестоимости платной услуги все затраты, связанные с оказанием этой услуги, следует аккумулировать на счете 210960000 (п. 60 Инструкции № 174н). Затем фактическая себестоимость платных услуг относится на уменьшение финансового результата

текущего финансового года в рамках иной приносящей доход деятельности по дебету счета 040110130 «Доходы от оказания п л ат н ы х у с л у г » и к р е д и т у соответствующих счетов аналитического учета счета 010960000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» (абз. 2 п. 67 Инструкции № 174н).

Подобный подход позволит формировать достоверные данные по приносящей доход деятельности. Так, если за соответствующий период обороты по дебету счета 240110130 превысят кредитовые обороты, это будет свидетельствовать о несбалансированности структуры доходов и расходов при оказании платных услуг, приводящей к убыточности приносящей доход деятельности.

В ситуации, когда полученные в качестве пожертвования средства (КФО 2) учреждение направляет на расходы, связанные с другим видом деятельности (КФО 4), на сегодняшний день отсутствуют основания и корреспонденции для переноса и учета таких затрат в себестоимости услуги по выполнению задания (на счете 410960000). Поэтому при начислении расходов, связанных с выполнением м у н и ц и п а л ь н о й у с л у г и , н о осуществляемых за счет пожертвований, учреждению следует применять счет 240120000 «Расходы текущего финансового года».

Ответ подготовила: Левина Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы 1 класса

Контроль качества ответа: Монако Ольга, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ,

аудитор