CC BY
27
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам ИПК«КонсультантБухгалтер», ИБ «КонсультантФинансист», ИБ «КорреспонденцияСчетов» компании «Консультант Плюс»
Я 7~ак будет отражаться в бухгалтерском и налоговом учете организации в 2008г. распре-.Ж. Ж. деление и выплата денежными средствами в безналичной форме дивидендов в сумме 50 000 000 руб. по итогам 2007г. ? У организации два акционера — российская компания, вклад которой составляет 552 500 000руб. (85 %), и иностранное физическое лицо (нерезидент РФ), вклад которого составляет 97 500 000руб. (15 %). Акционеры владеют своими акциями свыше года. Сумма дивидендов, полученная организацией в текущем и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, ранее не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, составляет 15 000 000 руб.
Гражданско-правовые отношения. Акционерное общество вправе по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено ст. 43 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Решение о выплате (объявлении) дивидендов принимается общим собранием акционеров. Размер дивидендов не может быть больше рекомендованного советом директоров (наблюдательным советом) общества (пп. 1, 3 ст. 42 Федерального закона № 208-ФЗ).
Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества. Срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. В случае если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, срок их выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов (пп. 2, 4 ст. 42 Федерального закона № 208-ФЗ).
Бухгалтерский учет. Объявление годовых дивидендов по результатам деятельности за год относится к категории событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (пп. 3, 5, 10
Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденного приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н). Такое событие раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие (абз. 1, 4 п. 10 ПБУ 7/98).
На основании изложенного запись по начислению дивидендов к выплате по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», например субсчет 84-1 «Прибыль текущего года к распределению», и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов», производится в бухгалтерском учете на дату принятия решения о такой выплате общим собранием акционеров (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Налог на прибыль организаций. Любой доход, полученный акционером от организации при распределении прибыли, признается дивидендом в целях Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 43).
Российская организация, выплачивающая доход в виде дивидендов российской компании, признается налоговым агентом, в обязанности которого входит определение налоговой базы по доходам от долевого участия в организации, удержание налога на прибыль из дохода налогоплательщика при каждой выплате дохода и перечисление налога в бюджет (абз. 2 п. 2 ст. 275, подп. 1 п. 5 ст. 286 НК РФ).
В 2008г. сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика, определяется по формуле, приведенной в п. 2 ст. 275 НК РФ, в которой в качестве множителя фигурирует ставка налога, установленная п. 3 ст. 284 НК РФ (подп. «б» п. 2 ст. 1, ст. 2 Федерального закона от 16.05.2007
№ 76-ФЗ «О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»).
В соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в 2008 г. ставка налога на прибыль составляет 0 % по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50 %-ным вкладом в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, в сумме, соответствующей не менее 50 % общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов, и при условии, что стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством РФ в собственность вклада в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации превышает 500 млн руб.*.
Поскольку все эти условия в рассматриваемой ситуации выполняются, то сумма налога на прибыль с дохода в виде дивидендов, выплачиваемых российской компании, подлежащая удержанию налоговым агентом, равна 0.
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ). Российская организация, выплачивающая доход в виде
дивидендов физическому лицу, признается также налоговым агентом по НДФЛ. При этом сумма налога определяется в порядке, установленном ст. 275 НК РФ (п. 2 ст. 214 НК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ в случае, если российская организация — налоговый агент выплачивает дивиденды физическому лицу, не являющемуся резидентом РФ, налоговая база налогоплательщика — получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется ставка, установленная п. 3 ст. 224 НК РФ, - 15 % в 2008 г. (подп. «а» п. 1 ст. 1 Федерального закона № 76-ФЗ).
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой получения такого дохода признается день выплаты дохода.
Удержание НДФЛ организацией производится в момент фактической выплаты дивидендов, а перечисление в бюджет — не позднее дня перечисления дивидендов на банковский счет, указанный акционером (пп. 4, 6 ст. 226 НК РФ).
Удерживаемая сумма НДФЛ в рассматриваемой ситуации отражается по дебету счета 75, субсчет 75-2, и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, тыс. руб. Первичный документ
Отражена задолженность перед акцио- 84-1 75-2 50 000 Решение общего собрания
нерами по выплате дивидендов акционеров
На дату выплаты дивидендов
Выплачены дивиденды российской 75-2 51 42 500 Выписка банка по расчетно-
организации (50 000 руб. х 85 %) му счету
Удержан НДФЛ (50 000 х 15 % х 15 %) 75-2 68 1 125 Налоговая карточка
Выплачены дивиденды иностранному 75-2 51 6 375 Выписка банка по расчетно-
физическому лицу (за вычетом НДФЛ) (50 000 руб. х 15 % — 1 125 руб.) му счету
* Для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 %, установленной подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, а также сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующего права (п. 3 ст. 284 НК РФ).
И. В. ШУВАЛОВА Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
26.09.2007
По распоряжению руководителя организации работник направлен в служебную командировку сроком на 3рабочих дня (с 10.09.2007по 12.09.2007) в целях заключения договора на поставку продукции. Работнику выплачены суточные в сумме 1500руб. из расчета 500 руб. за каждый день нахождения в командировке (что предусмотрено коллективным договором). Как отражается данная операция в учете организации?
Трудовые отношения. При направлении в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику, в частности, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные) *. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 Трудового кодекса РФ) **.
Бухгалтерский учет. Командировочные расходы (в данном случае суточные) являются расходами по обычным видам деятельности (пп. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). Командировочные расходы признаются в бухгалтерском учете на дату утверждения авансового отчета руководителем организации (пп. 16, 18 ПБУ 10/99).
Командировочные расходы в рассматриваемой ситуации отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с кредитом счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Налог на прибыль организаций. Для целей налогообложения прибыли суточные учитываются в составе командировочных расходов в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 93, на дату утверждения авансового отчета (подп. 12 п. 1 ст. 264, подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Суточные сверх норм не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 38 ст. 270 НК РФ) (см. также письмо Минфина России от 17.11.2006 № 03-03-04/1/774).
В рассматриваемой ситуации для целей налогообложения прибыли организация учитывает суточные в размере 300 руб. (100 руб. х 3 дн.) (подп. а» п. 1 постановления Правительства РФ № 93).
Применение ПБУ 18/02. Расходы в виде суточных, выплаченных сверх норм, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства, которое отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, Инструкция по применению Плана счетов).
Налог на доходы физических лиц. Суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, не включаются в доход, подлежащий обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).
По мнению Минфина России (см. п. 2 письма от 24.08.2007 № 03-04-06-02/164, письма от
20.03.2007 № 03-04-06-01/77, от 21.03.2005 № 0305-01-04/62, от 14.01.2005 № 03-05-01-04/1), в целях обложения НДФЛ организация должна применять нормы суточных, установленные постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 93.
В то же время организация может руководствоваться решением ВАС РФ от 26.01.2005 № 16141/04, в котором указано, что для целей обложения НДФЛ применяется норма суточных, установленная коллективным договором. В таком случае организация не производит удержание НДФЛ со всей суммы суточных на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. В данной схеме исходим из условия, что организация руководствуется ранее указанным решением ВАС РФ и не производит удержание НДФЛ***.
Единый социальный налог и страховые взносы. Суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, не подлежат налогообложению ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).
По мнению Минфина России (см. упомянутые ранее п. 2 письма № 03-04-06-02/164, письма № 0305-01-04/62 и № 03-05-01-04/1), в целях обложения ЕСН организация также должна руководствоваться нормами суточных, установленными постановлением Правительства РФ № 93.
При этом суточные как в пределах ранее указанных норм, так и сверх них не подлежат обложению ЕСН на основании подп. 2 п. 1 ст. 238, п. 3 ст. 236 НК РФ.
В то же время в п. 6 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога (приложение к информационному письму Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 106), указано, что в целях обложения ЕСН постановление Правительства РФ № 93 не применяется и вся сумма суточных в размере, установленном коллективным договором, не подлежит обложению ЕСН на основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.
Таким образом, независимо от того, какой точкой зрения будет руководствоваться организация, со всей суммы суточных ЕСН не начисляется.
Соответственно, со всей суммы суточных организация не начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).
Также со всей суммы суточных организация не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются
страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 № 765).
Аналогичный вывод содержится в ряде судебных решений (см. постановления ФАС Уральского округа от 31.05.2006 № Ф09-4548/06-С1 по делу № А60-39135/05, от 07.06.2005 № Ф09-2435/05-С1).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Выданы командированному работнику денежные средства под отчет 71 50 1 500 Расходный кассовый ордер
Отражены расходы в виде суточных 44 71 1 500 Авансовый отчет
Отражена сумма постоянного налогового обязательства ((1 500 руб. — 300 руб.) х 24 %) 99 68 288 Бухгалтерская справка-расчет
* В данной схеме не рассматриваются иные расходы, связанные с командировкой.
** Направление работника в служебную командировку оформляется первичными документами, составленными по унифицированным формам, утвержденным постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1.
Следует отметить, что в письме Минфина России от 24.10.2006 № 03-03-04/2/226 сообщалось, что при направлении в служебную командировку достаточно одного документа — либо приказа (распоряжения) о направлении работника в командировку (форма № Т-9), либо командировочного удостоверения (форма № Т-10), так как параллельное составление двух документов по одному факту хозяйственной деятельности является необязательным.
В то же время в письме от 23.05.2007 № 03-03-06/2/89 Минфин России указывает на необходимость оформления командировочного удостоверения (форма № Т-10) для признания командировочных расходов для целей налогообложения прибыли.
*** С 01.01.2008 не подлежат обложению НДФЛ суточные за каждый день нахождения в командировке на территории РФ в размере, не превышающем 700 руб. (подп. «а» п. 8 ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ, п. 3 ст. 217 НК РФ).
Н. А. ЯКИМКИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
28.09.2007
Торговая организация, применяющая УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, арендует у транспортной организации грузовой автомобиль по договору аренды транспортного средства с экипажем. Автомобиль используется для доставки товаров покупателям (что предусмотрено условиями договоров купли-продажи).
Как учитываются затраты по указанному договору, если ежемесячная сумма арендной платы составляет 59 000руб. (в том числе НДС)? В текущем месяце расходы на приобретение ГСМ составили 14 500руб.
Гражданско-правовые отношения. Правоотношения сторон по договору аренды транспортного средства с экипажем регулируются разд. 1 параграфа 3 «Аренда транспортных средств» гл. 34 «Аренда» Гражданского кодекса РФ.
По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ).
К такому договору применяются также общие положения об аренде, предусмотренные парагра-
фом 1 гл. 34 ГК РФ, если иное не установлено разд. 1 параграфа 3 гл. 34 ГК РФ (ст. 625 ГК РФ).
Плата по договору аренды транспортного средства с экипажем уплачивается арендатором в порядке и в сроки, установленные договором (п. 1 ст. 614 ГК РФ).
Кроме арендной платы, арендатор обязан нести (оплачивать) расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов (если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем) (ст. 636 ГК РФ).
Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете затраты на аренду автомобилей, используемых для доставки товаров покупателям, признаются расходами по обычным видам деятельности как расходы, связанные с продажей товаров (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).
Такие расходы учитываются на счете 44 «Расходы на продажу» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная
приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). В данном случае к таким расходам относится плата за аренду транспортного средства, а также затраты на приобретение ГСМ.
При этом (поскольку организация применяет УСН) в бухгалтерском учете стоимость аренды и ГСМ формируется с учетом сумм НДС, предъявляемых организации арендодателем и продавцами ГСМ (подп. 3 п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Учтенные на счете 44 указанные расходы ежемесячно (в полном объеме) списываются в себестоимость продаж (Инструкция по применению Плана счетов).
Записи в бухгалтерском учете производятся на основании оправдательных документов, которые должны быть оформлены в соответствии с установленными требованиями (пп. 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», пп. 12, 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
В данном случае основанием для осуществления расчетов с арендодателем по плате за аренду автомобилей с экипажем и для признания арендной платы в составе расходов для организации будет являться счет за аренду, выставленный арендодателем.
Что касается документов, на основании которых организация признает в составе расходов на продажу затраты на приобретение ГСМ, то такими документами, на наш взгляд, могут являться путевые листы арендованных автомобилей, которые оформляются организацией-арендатором при доставке товаров покупателям (по унифицированной форме № 4-П (повременная) либо по унифицированной форме № 4-С (сдельная), утвержденным постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78).
Предварительно приобретенные ГСМ организация принимает на учет как материально-производственные запасы (МПЗ). Списание стоимости
приобретенного топлива в состав расходов на продажу производится на основании данных о движении ГСМ, указанных в путевом листе.
Единый налог по УСН. В целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, затраты на аренду автомобилей с экипажем могут быть, с одной стороны, отнесены к затратам на арендные платежи за арендуемое имущество, которые учитываются в составе расходов на основании подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
С другой стороны, такие затраты могут рассматриваться как затраты на доставку товаров, которые также учитываются в составе расходов на основании подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Поскольку общие условия для признания расходов, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ, в данном случае выполняются, то организация может учесть затраты на аренду в составе расходов по одному из ранее указанных оснований.
Что касается затрат на приобретение ГСМ, то они также могут учитываться при расчете налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, на основании подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (как расходы на доставку товаров) либо на основании подп. 5 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ (как материальные расходы, предусмотренные абз. 3 подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ (расходы на приобретение материалов, используемых на содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели)). По данному вопросу см. также письма Минфина России от 20.11.2006 № 03-11-05/251 и УФНС России по г. Москве от 12.10.2006 № 18-12/3/89558@.
В целях налогообложения указанные расходы могут учитываться только при условии их документального подтверждения (п. 2 ст. 346.16, абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом таким подтверждением, по мнению налоговых органов, как и в бухгалтерском учете, является оформленный в установленном порядке путевой лист автомобиля (см. письма УФНС России по г. Москве от 11.11.2004 № 2612/72753 и от 23.10.2006 № 20-12/92786).
Ю.С. ОРЛОВА Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
08.10.2007
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена плата за аренду грузовых автомобилей с экипажем (с учетом НДС) 44 60 (76) 59 000 Договор аренды. Счет за аренду
Отражена стоимость использованных ГСМ (с учетом НДС) 44 10-3 14 500 Путевой лист грузового автомобиля
Произведена оплата арендодателю 60 (76) 51 59 000 Выписка банка по расчетному счету
В соответствии с условиями коллективного договора заработу в условиях ненормированногорабо -чего дня работникам предоставляются дополнитель -ные оплачиваемые отпуска продолжительностью 5 календарных дней. Как отразить в учете организации расчеты с работницей по оплате предоставленного ей с 10.10.2007 такого дополнительного оплачиваемого отпуска?
Заработная плата (должностной оклад)работницы составляет 8 820руб. Со 2 по 29 апреля 2007г. работнице был предоставлен очередной оплачиваемых отпуск.
Трудовые отношения. Дополнительные оплачиваемые отпуска являются частью ежегодных оплачиваемых отпусков, на время которых за работниками сохраняется место работы (должности) и средний заработок (ст. 114, ч. 1 ст. 116 Трудового кодекса РФ). Работникам с ненормированным рабочим днем предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск, продолжительность которого определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка и который не может быть менее 3 календарных дней (ч. 1 ст. 119 ТК РФ). В рассматриваемой ситуации в соответствии с коллективным договором продолжительность дополнительного оплачиваемого отпуска работницы составляет 5 календарных дней.
Расчет суммы отпускных. За период отпуска производится выплата средней заработной платы, размер которой определяется в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ (ч. 1 ст. 139 ТК РФ). Согласно ч. 4 ст. 139 ТК РФ организация исчисляет средний дневной заработок за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней) с учетом норм Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 № 213. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале — по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ).
Расчетным периодом в данной ситуации является период с 01.10.2006 по 30.09.2007. При этом на один из месяцев расчетного периода (апрель) приходится период отпуска работницы, за время которого ей выплачивалась средняя заработная плата. В соответствии с подп. «а» п. 4 Положения период очередного оплачиваемого отпуска и сумма начисленной за это время средней заработной платы исключаются из расчетного периода.
Поскольку 30.04.2007 является нерабочим днем (см. постановление Правительства РФ от 11.11.2006
№ 661), то в апреле 2007 г. у работницы не было отработанных дней; следовательно, в расчетном периоде нет не полностью отработанных месяцев.
Средний дневной заработок рассчитывается в ранее описанном порядке с учетом п. 9 Положения и в рассматриваемой ситуации равен 300 руб. ((8 820 руб. х 11 мес.) / 11 мес. / 29,4). Сумма отпускных составляет 1 500 руб. (300 руб. х 5 дн.).
Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете сумма отпускных является расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (пп. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.01.2000 № 94н).
Налог на доходы физических лиц. Данная выплата является доходом работницы и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13 % (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов). Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнице (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Поскольку сумма дохода работницы за налоговый период (2007 г.) на дату выплаты рассматриваемых отпускных превысила 40 000 руб., то работнице не предоставляются стандартные налоговые вычеты, предусмотренные подп. 3, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ.
Единый социальный налог и страховые взносы. На сумму отпускных начисляются:
- ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ);
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).
Также организация начисляет на сумму отпускных страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184).
Налог на прибыль организаций. Для целей налогообложения прибыли расходы на оплату труда работника, сохраняемую на время отпуска, учитываются в соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ.
Следует отметить, что расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам не учитываются при исчислении налоговой базы (п. 24 ст. 270 НК РФ). При этом, как отмечено ранее, продолжительность дополнительных отпусков за работу в условиях ненормированного рабочего дня трудовым законодательством ограничена только минимальным количеством дней (ч. 1 ст. 119 ТК РФ). Следовательно, предоставление названного отпуска продолжительностью 5 календарных дней не противоречит трудовому законодательству, и норма п. 24 ст. 270 НК РФ в данном случае неприменима*.
Суммы начисленных ЕСН и страховых взносов включаются в налоговом учете в состав прочих расходов, связанных с производством и (или)
реализацией, на основании подп. 1, 45 п. 1 ст. 264, подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок. К балансовому счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»:
69-1-1 «ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ»;
69-1-2 «Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»;
69-2-1 «ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет»;
69-2-2 «Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии»;
69-2-3 «Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии»;
69-3-1 «ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС»;
69-3-2 «ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Начислена средняя заработная плата, сохраняемая за работницей на время дополнительного отпуска* 20 (26, 44 и др.) 70 1 500 Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику
На сумму отпускных начислен ЕСН (1500 х 26 %) 20 (26, 44 и др. 69-1-1 69-2-1 69-3-1 69-3-2 390 Бухгалтерская справка-расчет
Сумма ЕСН уменьшена на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (1 500 руб. х 14 %) 69-2-1 69-2-2 69-2-3 210 Бухгалтерская справка-расчет
На сумму отпускных начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (1 500 руб. х 0,2 %) ** 20 (26, 44 и др.) 69-1-2 3 Бухгалтерская справка-расчет
Удержан НДФЛ (1 500 руб. х 13 %) 70 68 195 Налоговая карточка
Выплачены работнице отпускные за вычетом удержанного НДФЛ (1 500 руб. - 195) 70 50 1 305 Расходный кассовый ордер
* По вопросу возможности учета для целей налогообложения прибыли оплаты дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день в фактически начисленных суммах (т. е. за количество дней, превышающих 3 календарных дня) см. письма Минфина России от 29.01.2007 № 03-03-06/4/6, от 20.12.2006 № 03-03-04/1/846, от 06.05.2006 № 03-03-04/2/131 и разъяснения советника налоговой службы II ранга Т. А. Савиной от 26.05.2006.
** В данной схеме страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислены исходя из страхового тарифа, установленного для I класса профессионального риска (ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 № 235-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год»).
Е.В. ФЕЩЕНКО Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 08.10.2007
❖ ❖ ❖
