CC BY
9
ВОПРОС - ОТВЕТ
КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА
Подборка по материалам
ИБ «Вопросы — ответы», ИБ «Финансист»,
ИБ «Корреспонденция счетов»
справочной правовой системы КонсультантПлюс
Вопрос. Организация заключает договоры авторского заказа (если физическое лицо создает произведение по заказу организации) и лицензионные договоры (если физическое лицо передает организации имущественные права на уже готовое произведение). Правомерно ли не уплачивать ЕСН с сумм вознаграждений по лицензионным договорам, предметом которых является передача исключительных и неисключительных прав на литературные произведения?
Ответ. Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц, в частности, по авторским договорам.
В гл. 24 НК РФ под авторским договором понимается любой договор, связанный с обращением авторских прав, одной из сторон которого является автор.
К таким договорам, в частности, относятся договоры, рассматриваемые в ст. ст. 1285 — 1288 ГК РФ.
Таким образом, вознаграждение, выплачиваемое автору произведения по лицензионному договору, является объектом налогообложения ЕСН.
При этом согласно п. 5 ст. 237 НК РФ сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы по ЕСН в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со ст. 210 НК РФ с учетом расходов, предусмотренных п.Зч. 1 ст. 221 НКРФ.
Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога,
подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ) помимо выплат, указанных в пп. 1 и 2 данной статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.
Таким образом, по лицензионным договорам, предметом которых является передача исключительных и неисключительных прав на литературные произведения, налоговая база по ЕСН определяется с учетом расходов, предусмотренных в ст. 221 НК РФ, и с сумм вознаграждений по таким договорам не уплачивается ЕСН в части, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования РФ.
Основание: письмо Минфина России от
28.08.2008 № 03-04-06-02/98.
Вопрос. Общество с ограниченной ответственностью приняло решение об увеличении уставного капитала дочерней организации, в которой ООО является единственным участником, за счет дополнительного вклада денежными средствами на расчетный счет дочерней организации. Является ли увеличение первоначальной стоимости доли участника в уставном капитале дочерней организации доходом ООО для целей исчисления налога на прибыль?
Ответ. В соответствии с положением п. 2ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» увеличение уставного капитала общества может осуществляться за счет имущества общества и (или) за счет дополнительных вкладов участников
общества, и (или) если это не запрещено уставом общества, за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество.
Статьей 277 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда).
В соответствии с положениями п. 1 ст. 277 НК РФ у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).
Таким образом, в случае увеличения уставного капитала общества с ограниченной ответственностью за счет дополнительных вкладов участников общества у налогоплательщика-участника не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых долей.
Основание: письмо Минфина России от
29.08.2008 № 03-03-06/1/482
Вопрос. Организация в рекламных целях проводит стимулирующую лотерею. По результатам лотереи выдается приз. Лотерея состоит из трех этапов, которые приходятся на разные отчетные (налоговые) периоды: на первом — определяется выигравший участник, на втором — составляется протокол утверждения участника лотереи, на третьем
— выдается приз. В какой момент учитываются расходы на проведение лотереи в целях исчисления налога на прибыль?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 11.11.2003 № 138-ФЭ «О лотереях» (далее
— Закон № 138-ФЭ) под лотереей понимается игра, которая проводится в соответствии с договором и в которой одна сторона (организатор лотереи) проводит розыгрыш призового фонда лотереи, а вторая сторона (участник лотереи) получает право на выигрыш, если она будет признана выигравшей в соответствии с условиями лотереи. Договор между организатором лотереи и участником лотереи заключается на добровольной основе и оформляется выдачей лотерейного билета, квитанции, другого документа или иным предусмотренным условиями лотереи способом. Под призовым фондом лотереи понимается совокупность денежных средств, иного имущества или услуг, предназначенных для выплаты, передачи или предоставления выигрышей согласно условиям лотереи.
Подпунктом 2 п. 3 ст. 3 Закона № 138-ФЭ предусмотрено, что лотерея, право на участие в которой не связано с внесением платы и призовой фонд
которой формируется за счет средств организатора лотереи, является стимулирующей лотереей.
Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-Ф3 в целях данного Федерального закона под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
Таким образом, расходы, связанные с проведением стимулирующей лотереи, организованной с целью привлечения внимания к объекту рекламирования и адресованной неопределенному кругу лиц, для целей исчисления налога на прибыль рассматриваются как рекламные.
В целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг) включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 4 данной статьи НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ расходы организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Таким образом, расходы, связанные с проведением стимулирующей лотереи, организованной в целях привлечения внимания к объекту рекламиро -вания и адресованной неопределенному кругу лиц, в целях налогообложения прибыли включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, и согласно п. 1 ст. 272 НК РФ признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, т. е. на момент составления протокола утверждения участника лотереи.
Основание: письмо Минфина России от
29.08.2008 № 03-03-06/1/485.
Вопрос. Вправе ли филиал организации, имеющий расчетный счет и производящий выплаты в пользу физических лиц, но не имеющий самостоятельного баланса, уплачивать ЕСНпоместу своего нахождения?
Ответ. Согласно п. 8 ст. 243 НК РФ обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс,
расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и на-логовыхдеклараций по месту своего нахождения.
Из вопроса следует, что филиал организации не удовлетворяет одному из вышеперечисленных условий, а именно не имеет самостоятельного баланса, таким образом, уплату ЕСН и представление отчетности осуществляет головная организация по месту своего учета.
Основание: письмо Минфина России от
28.08.2008 № 03-04-06-02/99.
Вопрос. Вправе ли организация использовать введенную в эксплуатацию до 01.01.2008ККТ, первоначальная стоимость которой менее 20 000руб., до истечения нормативного срока ее амортизации, если данная ККТ исключена из Государственного реестра в связи с изменениями, внесенными в НК РФ Федеральным законом от 24.07.2007№ 216-ФЗ?
Ответ. В соответствии с п. 5 ст. 3 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» в случае исключения из Государственного реестра ранее применявшихся моделей контрольно-кассовой техники их дальнейшая эксплуатация осуществляется до истечения нормативного срока их амортизации.
В связи с изменениями, внесенными Федеральным законом от 24.07.2007 № 216-ФЗ в п. 1 ст. 256 НК РФ, амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ с 01.01.2008 признается имущество со сроком полезного использования более 12 мес. и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.
Имущество стоимостью 20 000 руб. и менее не будет считаться амортизируемым, и, следовательно, затраты на его приобретение налогоплательщики единовременно могут признать в качестве материальных расходов (подп. Зп.1 ст. 254 НК РФ).
Данные изменения касаются только основных средств, вводимых в эксплуатацию после
01.01.2008. По амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до этой даты, следует продолжать начислять амортизацию до полного погашения первоначальной стоимости.
Согласно п. 1ст. 258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями данной статьи и с
учетом Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.
В соответствии с Классификацией основных средств контрольно-кассовая техника отнесена к амортизируемому имуществу четвертой группы (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно).
В связи с изложенным ККТ стоимостью менее 20 000 руб., введенная в эксплуатацию до
01.01.2008, может применяться до истечения нормативного срока ее амортизации в соответствии с порядком, действующим на момент введения ККТ в эксплуатацию.
Основание: письмо Минфина России от
28.08.2008 № 03-01-15/10-317.
Вопрос. Общество с ограниченной ответственностью, применяющее УСН, является акционером ЗАО и по итогам года получает дивиденды, при выплате которых ЗАО удерживает и уплачивает в бюджет налог на прибыль. Следует ли ООО при выплате полученных дивидендов своим участникам
— физическим лицам удерживать НДФЛ, если ранее ЗАО удержало налог на прибыль с суммы дивидендов? Вправе ли ООО при этом воспользоваться положениями ст. 275 НК РФ?
Ответ. Согласно п. 2ст. 214 НК РФ, если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, предусмотренной п. 4ст. 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ.
В соответствии со ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, налогообложение которых осуществляется налоговым агентом в соответствии с положениями ст. 214 и 275 НК РФ.
Таким образом, положения ст. 275 НК РФ, которой установлены особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, применяются не только по отношению к организациям, упла-
чивающим налог на прибыль организаций, но и к организациям, применяющимУСН.
Основание: письмо Минфина России от
27.08.2008 № 03-04-06-01/260.
Вопрос. Каков порядок учета в целях исчисления налога на прибыль расходов, связанных с частичной ликвидацией сложного объекта основных средств? Вправе ли организация изменить срок полезного использования не подлежавших ликвидации объектов основных средств, полученных при указанной частичной ликвидации сложного объекта основных средств?
Ответ. В соответствии с п. 2ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Это общее правило действует и в налоговом учете основных средств.
Согласно п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее — Методические указания), выбытие основных средств может иметь место в случаях:
продажи;
списания в случае морального и физического износа;
ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;
передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд; передачи по договорам мены, дарения; передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации;
недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и обязательств;
частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.
Согласно пп. 77,78 и 79 Методических указаний для выбытия основных средств в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте на списание объекта основных средств с указанием данных, характеризующих объект основных средств (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов). Акт на списание объекта основных средств утверждается руководителем организации.
Согласно ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.
С учетом этого комиссия в акте о частичной ликвидации указывает причины частичной ликвидации амортизируемого имущества (модернизация, реконструкция или иная причина).
Комиссия определяет также долю ликвидируемого имущества, исчисляемую в процентном отношении амортизируемого имущества (например, подлежитликвидации 25 % амортизируемого имущества).
С учетом установленной доли исчисляется первоначальная (остаточная) стоимость и начисленная амортизация, приходящиеся на ликвидируемое имущество.
В оставшейся части основного средства амортизация продолжает начисляться в порядке, установленном гл. 25 НК РФ, исходя из остаточной (скорректированной на стоимость ликвидированной части) стоимости имущества.
В случае продажи на сторону ликвидированной части амортизируемого имущества согласно п.
1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии сп.1 ст. 257 НК РФ.
Согласно положениям ст. 258 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
В остальных случаях срок полезного использования амортизируемого имущества не изменяется в течение всего периода эксплуатации имущества.
Основание: письмо Минфина России от
27.08.2008 № 03-03-06/1/479.
Вопрос. Учитываются ли при определении величины предельного размера доходов, ограничивающих право организации на применение УСН, доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД?
Ответ. Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ в том случае, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1ст. 346.25 НК РФ, превысили 20 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным подп. Зи4ст. 346.12 и п. Зет. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Указанная величина предельного размера доходов организации, ограничивающая право организации на применение УСН, подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ за предыдущий календарный год, атакже накоэффициенты-дефляторы, которые применялись в соответствии с настоящим пунктом ранее. Коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ.
Статьей 346.15 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают доходы от реализации в соответствии со ст. 249 НК РФ и внереализационные доходы в соответствии со ст. 250НКРФ.
В связи с изложенным, а также учитывая, что согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, подлежащую налогообложению ЕНВД, и деятельность, облагаемую налогами в соответствии с иными режимами налогообложения, должны осуществлять раздельный учет доходов от деятельности, облагаемой единым налогом, и от иных видов деятельности, при применении положений п. 4ст. 346.13 НК РФ учитываются только доходы от деятельности, облагаемой в рамках УСН.
Основание: письмо Минфина России от
26.08.2008 № 03-11-04/2/124.
Вопрос. Необходимо ли организации, применяющей УСНс объектом налогообложения «доходы», вестиучет расходов с использованием Книги учета доходов ирасхо-дов организаций и индивидуальных предпринимателей?
Ответ. Пункт 2.7 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, утвержденного приказом Минфина России от
30.12.2005 № 167н, устанавливает прямую обязанность ведения учета расходов только для налогоплательщиков, выбравших объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Вместе с тем налогоплательщики УСН, выбравшие объект налогообложения в виде доходов, также вправе вести учет расходов в указанной Книге.
Основание: письмо Минфина России от
15.08.2008 № 03-11-04/2/118.
Вопрос. В августе 2007г. организацией заключен кредитный договор с банком, по условиям которого
установлена процентная ставка в размере 12,25 % годовых на весь срок пользования кредитом. Также договором установлена возможность изменения процентной ставки в связи с изменением ставки рефинансирования ЦБ РФ и предусмотрена обязанность банка письменно уведомить организацию в случае принятия им решения об изменении процентной ставки. На дату заключения договора ставка рефинансирования ЦБ РФ составляла 10%. Письменных уведомлений от банка об изменении процентной ставки организация не получала. Какую ставку рефинансирования ЦБ РФ следует применять для определения предельного размера процентов по кредиту в целях исчисления налога на прибыль: действующую на дату выдачи кредита (10%) или же на дату при-знаниярасходов в виде процентов?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза,
— при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 % — по долговым обязательствам в иностранной валюте.
В целях налогообложения прибыли под ставкой рефинансирования Центрального банка РФ понимается:
в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, — ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
в отношении прочих долговых обязательств
— ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Как следует из вопроса, кредитный договор содержит условие о возможном изменении процентной ставки в течение срока кредитования.
Таким образом, несмотря на отсутствие письменного уведомления банка об изменении размера процентной ставки, кредитный договор содержит такое условие, и, следовательно, при исчислении расходов в виде процентов применяется ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Основание: письмо Минфина России от
11.08.2008 № 03-03-06/1/453
Вопрос. Организацией приобретено неисключительное право на использование программного обеспечения для ЭВМ. При этом право на использование вышеуказанного права приобретено на неопределенный срок. Каков порядок учета в целях исчисления налога на прибыль расходов на приобретение указанного права? Как учитываются при исчислении налога на прибыль расходы организации по определению трудоемкости необходимых услуг по адаптации и внедрению, настройке проектного решения, проведению обучения ключевых пользователей, а также прочие расходы по текущему внедрению, обновлению и доработке вышеуказанного программного обеспечения?
Ответ. Организацией приобретено неисключительное право на использование программного обеспечения. При этом право на использование вышеуказанного права приобретено на неопределенный срок.
В соответствии с подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Таким образом, расходы на приобретение неисключительного права на использование программного обеспечения, право на использование которого приобретено на неопределенный срок, должны распределяться организацией самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Что касается расходов по определению трудоемкости необходимых услуг по адаптации и внедрению, настройке проектного решения, проведению обучения ключевых пользователей, а также прочих расходов по текущему внедрению, обновлению и доработке вышеуказанного программного обеспечения, то такие расходы могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций при условии соответствия их критериям, установленным ст. 252 НК РФ.
Основание: письмо Минфина России от
16.07.2008 № 03-03-06/1/406.
Вопрос. Основным видом деятельности организации является предоставление имущества в лизинг, в связи с чем норма амортизации по данному имуществу применяется со специальным коэффициентом 3 в целях исчисления налога на прибыль. Каков порядок налогового учета убытков отреализации имущества, по которому начислялась ускоренная амортизация, учитывая, что порядок учета таких убытков зависит от срока полезного использования имущества?
Ответ. В соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества организация вправе уменьшить доходы от его продажи на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 Кодекса.
Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов на его реализацию превышает выручку от продажи этого имущества, разница между этими величинами признается у организации убытком. При расчете налога на прибыль полученный убыток включается в состав прочих расходов организации равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момен-тареализации (п. Зет. 268 НК РФ).
В соответствии с п. 1ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями указанной статьи и с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
В соответствии со ст. 259 НК РФ в отношении амортизируемого имущества, являющегося предметом лизинга, налогоплательщик вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент не выше трех. В этом случае срок полезного использования фактически уменьшается с учетом применяемого к основной норме амортизации коэффициента.
Учитывая изложенное, убыток от реализации основного средства, являющегося амортизируемым предметом лизинга, учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов равномерно в течение срока, исчисляемого как разница между сроком полезного использования, определенным в изложенном выше порядке и скорректированным
на коэффициент (не выше трех), и фактическим сроком эксплуатации до даты его реализации.
Основание: письмо Минфина России от
04.07.2008 № 03-03-06/1/383.
Вопрос. Каков порядок документального подтверждения расходов работников организации, имеющих разъездной характер работы по условиям трудового договора, на оплату проезда в пассажирском автомобильном транспорте внутригородского и междугородного сообщения для целей исчисления налога на прибыль?
Ответ. В целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НКРФ).
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Согласно Положению об осуществлении наличных денежных расчетов (или) расчетов с использованием платежных карт без применения ККГ, утвержденному постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 № 359, в случае, если в соответствии с законодательством РФ федеральные органы исполнительной власти наделены полномочиями по утверждению форм бланков документов, используемых при оказании услуг населению, такие федеральные органы исполнительной власти утверждают указанные формы бланков документов для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения ККГ.
Вместе с тем ст. 786 ГК РФ предусмотрено, что формы проездного билета и багажной квитанции устанавливаются в порядке, предусмотренном транспортными уставами и кодексами.
С 13.05.2008 вступил в силу Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, утвержденный Федеральным законом от 08.11.2007 № 259-ФЗ (далее — Устав).
Согласно п. 2 ст. 20 Устава обязательные реквизиты билета, багажной квитанции, квитанции на провоз ручной клади устанавливаются правилами перевозок пассажиров.
Пунктами 3, 4ст. 20 Устава закреплено, что кассовый чек с указанными на нем реквизитами билета, багажной квитанции на провоз ручной клади приравнивается соответственно к билету, багажной квитанции, квитанции на провоз ручной клади, кроме того, допускается использование билетов с указанием части или всех реквизитов в электронном виде.
П остановлением Пр авительства РФ от
06.05.2008 № 359 установлено, что формы бланков строгой отчетности, утвержденные до вступления в силу постановления Правительства РФ от 31.03.2005 № 171 «Об утверждении Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники», могут применяться до 01.12.2008.
Образцы билетов на проезд в наземном пассажирском транспорте общего пользования были утверждены письмом Минфина России от 23.10.1996 № 16-00-30-58.
Таким образом, для возможности учета расходов для целей налогообложения прибыли организации билеты на проезд в пассажирском автомобильном транспорте внутригородского и междугородного сообщения должны быть оформлены в соответствии с вышеуказанными требованиями.
Основание: письмо Минфина России от
01.07.2008 № 03-03-06/1/380.
Как отражается списание дебиторской задолженности заказчика, выраженной в иностранной валюте и подлежащей оплате в рублях, в связи с истечением срока исковой давности?Резерв по сомнительным долгам организация не создает.
Срок исковой давности истекает в марте. Сумма задолженностиравна 1000 долл. США. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ, составляет (условно): на дату списания дебиторской задолженности — 23,6руб. /долл. США, на предшествующую списанию задолженности отчетную дату — 23,5 руб./долл. США, на дату принятия задолженности к учету — 27,7руб./долл. США.
Гражданско-правовые отношения. В соответствии со ст. 195 ГК РФ исковой давностью призна-
ется срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности равен трем годам (ст. 196 ГК РФ).
Бухгалтерский учет. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации *, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относится соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, резерв не создавался (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
Сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, является прочим расходом (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн). Согласно п. 14.3 ПБУ 10/99 такая задолженность включается в прочие расходы в сумме, в которой она была отражена в бухгалтерском учете организации.
Списание дебиторской задолженности заказчика, по которой истек срок исковой давности, отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности записью по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Кроме того, списанную в убыток суммудеби-торской задолженности необходимо отразить по дебету счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», так как списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна учитываться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (Инструкция по применению Плана счетов, абз. 2 п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).
В рассматриваемой ситуации дебиторская задолженность выражена в иностранной валюте. Пересчет стоимости средств в расчетах с юридическими лицами, выраженной в иностранной валюте,
в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от
27.11.2006 № 154н, приложение к ПБУ 3/2006). По состоянию на отчетную дату, предшествующую списанию, рассматриваемая задолженность заказчика числится в сумме 23 500 руб. (1 000 долл. США х 23,5 руб. /долл. США). На дату списания указанной задолженности в прочие расходы ее сумма равна 23 600 руб. (1 000 долл. США х 23,6 руб. /долл. США).
Соответственно, в рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете отражается положительная курсовая разница, возникающая в результате пересчета суммы дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте (п. 11 ПБУ 3/2006). Положительная курсовая разница отражается в составе прочих доходов (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).
Налог на прибыль организаций. В соответствии с подп. 2 п. 2ст. 265 НК РФ суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам. При этом безнадежными долгами в том числе признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности (п. 2 ст. 266 НК РФ) **.
Необходимо отметить, что в соответствии с п. 11.1 ст. 250 НК РФ суммовая разница возникает у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по уста-
новленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях. В данном случае суммовая разница не возникает в связи с тем, что денежные средства от заказчика не поступили и, соответственно, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается в сумме, отраженной в налоговом учете на дату ее возникновения, т. е. в размере 27 700 руб. (1 000 долл. США х 27,7 руб. /долл. США).
Применение ПБУ 18/02. В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете организации на дату списания дебиторской задолженности возникает положительная курсовая разница, отражаемая в составе прочих доходов. В налоговом учете, как указывалось выше, пересчет данной дебиторской задолженности не производится. Соответственно, у организации в бухгалтерском учете возникает постоянная разница в размере 100 руб., приводящая к образованию постоянного налогового актива в сумме 24 руб. (100 руб. х 24%) (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Кроме того, как сказано выше, в налоговом учете при списании дебиторской задолженности признается внереализационный расход в сумме 27 700 руб., а в бухгалтерском учете — прочий расход в размере 23 600 руб., в связи с чем в бухгалтерском учете возникают еще одна постоянная разница в сумме 4100 руб. (27 700 руб. — 23 600 руб.) и соответствующий ей постоянный налоговый актив в размере 984 руб. (4100 руб. х 24 %).
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена курсовая разница по дебиторской задолженности надату ее списания 8(1000 х (25,6 — 25,5)) 62 91-1 100 Бухгалтерская справка-расчет
Отражен постоянный налоговый актив (100x24%) 68 99 24 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено списание дебиторской задолженности заказчика в связи с истечением срока исковой давности 91-2 62 23 600 Акт инвентаризации расчетов. Приказ руководителя организации
Отражен постоянный налоговый актив (4100x24%) 68 99 984 Бухгалтерская справка-расчет
Сумма списанной дебиторской задолженности отражена на забалансовом счете 007 23 600 Бухгалтерская справка
* Результаты проведенной инвентаризации оформляются актом по форме № ИНВ-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88.
** Необходимо отметить, что дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, должна списываться на внереализационные расходы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором она была признана безнадежной, т. е. когда у налогоплательщика появилось право на списание. Приказ руководителя организации о списании дебиторской задолженности должен издаваться в том же периоде (см. постановление ФАС Московского округа от 16.08.2006,21.08.2006 № КА-А40/7100-06-Б поделу № А40-138/06-14-1).
Д. А. ЕГОРОВ
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
04.09.2008
Как отражаются лизингополучателем, применяющим кассовый метод в налоговомучете,расчеты с лизингодателем по лизинговым платежам, уплачиваемым ежемесячно в течение срока действия договора лизинга, если предмет лизинга учитывается на баланселизингополучателя?
Общая сумма лизинговых платежей составляет 1 699 200руб. (в том числе НДС 259 200руб.) и уплачивается лизингополучателем ежемесячно равными платежами в течение срока действия договора лизинга, который равен 4 годам. Сумма ежемесячного платежа составляет 35 400 руб., в том числе НДС 5 400 руб. Уплата лизингового платежа за текущий месяц производится не позднее 10-го числа следующего месяца. По окончании срока лизинга предмет лизинга возвращается лизингодателю.
В налоговом учете предмет лизинга относится к четвертой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 5лет до 7лет включительно). Расходы лизингодателя, связанные с приобретением предмета лизинга, составили 944 ООО руб., в том числе НДС 144 000руб.
Гражданско-правовые отношения. По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за плату в качестве предмета лизинга лизингополучателю (ст. 2, п. 4 ст. 15 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», ст. 665 ГК РФ).
Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга (п. 2ст. 28 Федерального закона№ 164-ФЗ).
Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению сторон (п. 1ст. 31 Федерального закона № 164-ФЗ).
Бухгалтерский учет. В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, стоимость полученного в лизинг имущества отражается им по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», например, субсчет 76-5 «Арендные обязательства». Стоимость введенного в эксплуатацию лизингового имущества списывается со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства», например, субсчет 01-2 «Полученное в лизинг имущество» (абз. 2 п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Начисление ежемесячного лизингового платежа отражается лизингополучателем по дебету счета 76, субсчет 76-5, в корреспонденции со счетом 76, например, субсчет 76-6 «Задолженность по лизинговым платежам» (абз. 2п.9 Указаний).
Перечисление ежемесячной суммы по договору лизинга отражается по кредиту счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции с дебетом счета 76,субсчет 76-6.
Кроме того, в данном случае организация-лизингополучатель ежемесячно начисляет амортизацию по принятому на баланс предмету лизинга (п. 2ст. 31 Федерального закона № 164-ФЗ, п. 17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).
При линейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п. 19 ПБУ 6/01).
В данном случае срок полезного использования предмета лизинга может быть установлен в бухгалтерском учете исходя из срока действия договора лизинга (4года) (п. 20 ПБУ 6/01). В таком случае ежемесячная сумма амортизации составит 30 000 руб. ((1 699 200 руб. — 259 200 руб.) / 4 года / 12 мес.).
Начисление амортизации отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета
02 «Амортизация основных средств».
Налог на добавленную стоимость. В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, общая сумма НДС, подлежащая уплате по договору лизин -годателю, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 76, субсчет 76-5.
Указанную сумму организация вправе принять к вычету по мере получения счетов-фактур от лизингодателя (подп. 1 п. 2ст. 171ип.1 ст. 172 НК РФ).
Налог на прибыль организаций. В случае если по условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, он включает предмет лизинга в соответствующую амортизационную группу (п. 7ст. 258 НК РФ).
При этом первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается
сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ). То есть в данном случае первоначальная стоимость объекта ОС для целей исчисления налога на прибыль составляет 800 ООО руб. (944 ООО руб. — 144 ООО руб.).
Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта ОС в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости этого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (абз. 2, Зп.2ст.259НКРФ).
Кроме амортизационных отчислений ежемесячно в налоговом учете лизингополучателя признаются расходы в виде лизинговых платежей за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу, начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ (абз. 2 подп. 10п.1 ст. 264 НК РФ).
Однако в данном случае лизингополучатель применяет кассовый метод учета доходов и расходов в налоговом учете. Согласно подп. 2 п. Зет. 273 НК РФ допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. Поскольку предмет лизинга, учтенный на балансе организации, не оплачен, то организация не вправе начислять по нему амортизацию.
Таким образом, организация в рассматриваемой ситуации учитывает в расходах в налоговом учете лизинговые платежи в полной сумме. Указанные платежи учитываются на дату их оплаты лизингодателю (п. Зет. 273 НКРФ).
Применение ПБУ 18/02. В данном случае бухгалтерскую прибыль формируют амортизационные отчисления, а налогооблагаемую прибыль
— лизинговые платежи. Ежемесячная сумма амортизации (30 ООО руб.) и лизинговый платеж (35 400 руб. — 5400 руб. = 30 ООО руб.) равны. При этом в бухгалтерском учете амортизация формирует бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде (в периоде начисления), а в налоговом учете ежемесячный лизинговый платеж признается расходом в другом отчетном периоде (в периоде фактической оплаты).
На наш взгляд, по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете признается вычитаемая временная разница (ВВР) и отложенный налоговый актив (ОНА), которые погашаются по мере фактической уплаты лизинговых платежей (пп.11,14,17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок, к балансовому счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»:
68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;
68-2 «Расчеты по налогу на прибыль организаций».
Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Отражена задолженность (без учета НДС) перед лизингодателем по договору лизинга (1 699 200 -259 200) 08 76-5 1 440 000 Договор лизинга. Акт приемки-передачи имущества в лизинг
Отражен НДС, подлежащий уплате по договору лизинга 19 76-5 259 200 Договор лизинга
Объект, полученный по договору лизинга, принят к учету в составе основных средств 01-2 08 1 440 000 Договор лизинга. Акт о приеме-передаче объекта ОС. Инвентарная карточка учета объекта ОС
В течение срока действия договора лизинга
Начислен ежемесячный лизинговый платеж 76-5 76-6 35 400 Договор лизинга
Принят к вычету НДС с суммы ежемесячного лизингового платежа 68-1 19 5 400 Счет-фактура
Начислена амортизация 20 02 30 000 Бухгалтерская справка-расчет
Отражен ОНА (30000x24%) 09 68-2 7 200 Бухгалтерская справка-расчет
Перечислен ежемесячный лизинговый платеж 76-6 51 35 400 Выписка банка по расчетному счету
Погашен ОНА 68-2 09 7 200 Бухгалтерская справка-расчет
Н. В. ЧАПЛЫГИНА
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
04.09.2008
* * *
