Ключевые направления проведения риск-ориентированного внутреннего аудита затрат по водоснабжению и водоотведению в Республике Крым Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 657.6

Кулякина Елена Леонидовна,

ассистент кафедра учёта, анализа и аудита,

Крымский федеральный университет имени В.И. Вернадского,

г. Симферополь.

Kulyakina Elena Leonidovna,

Assistant of the Department of Accounting, Analysis and Audit,

V.I. Vernadsky Crimean Federal University,

Simferopol

КЛЮЧЕВЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ ПРОВЕДЕНИЯ РИСК-ОРИЕНТИРОВАННОГО ВНУТРЕННЕГО АУДИТА ЗАТРАТ ПО ВОДОСНАБЖЕНИЮ И ВОДООТВЕДЕНИЮ В РЕСПУБЛИКЕ КРЫМ

KEY DIRECTIONS OF RISK-ORIENTED INTERNALAUDIT COSTS FOR WATER SUPPLYAND WATER IN THE REPUBLIC OF CRIMEA

На сегодняшний день финансово-хозяйственная деятельность муниципальных унитарных предприятий Республики Крым, оказывающих услуги по водоснабжению и водоотведению, призвана решать не только экономические, но и важные социальные задачи развития всех районов Республики Крым, направленных на обеспечение населения и юридических лиц питьевой водой, а также предоставлением услуг по приему, транспортировке и очистке сточных вод.

Риск-ориентированный аудит затрат по водоснабжению и водоотведению призван обеспечить действенный контроль за правильностью и обоснованностью включения затрат в тариф по оказываемым услугам. В целях повышения его эффективности возникает необходимость в выделении ключевых его направлений, что позволит сосредоточить внимание внутреннего аудитора на наиболее важных аспектах, влияющих на величину формируемого тарифа, что в свою очередь и обусловило выбор и актуальность темы исследования.

Научные исследования проводились с использованием библиографического метода, системного подхода, обобщения, конкретизации, а также на основании выборочного бухгалтерского, налогового и технического аудита деятельности пяти муниципальных унитарных предприятий, оказывающих населению и организациям услуги по водоснабжению и водоот-ведению.

В работе выделены основные направления риск-ориентированного внутреннего аудита затрат на услуги водоснабжения и водоотведения, выделены основные риски, возникающие в случае не реализации той или иной политики в рамках данных предприятий, а также предложены основные пути их нивелирования.

Ключевые слова: внутренний аудит, затраты, риск-ориентированный внутренний аудит, тариф, водоснабжение, водо-отведение, муниципальные унитарные предприятия.

To date, the financial and economic activities of the municipal unitary enterprises of the Republic of Crimea, providing water supply and sanitation services, are called upon to solve not only economic but also important social tasks of the development of all regions of the Republic of Crimea aimed at providing the population and legal entities with drinking water, services on reception, transportation and sewage treatment.

A risk-based audit of water supply and sanitation costs is designed to ensure effective control over the correctness and validity of including costs in the tariff for services provided. In order to improve its effectiveness, there is a need to identify its key areas, which will allow the internal auditor to focus on the most important aspects affecting the value of the tariff being formed, which in turn determined the choice and relevance of the research topic.

Scientific research was conducted using the bibliographic method, the system approach, generalization, specification, and on the basis of a selective accounting, tax and technical audit of the activities of five municipal unitary enterprises providing water and sanitation services to the population and organizations.

The main directions of the risk-oriented internal audit of costs for water supply and sanitation services are highlighted in the work, the main risks arising in case of not implementing a particular policy within the framework of these enterprises are highlighted, and the main ways of their leveling are proposed.

Keywords: internal audit, costs, risk-oriented internal audit, tariff, water supply, sanitation, municipal unitary enterprises.

ВВЕДЕНИЕ

На сегодняшний день деятельность ресурсоснабжающих предприятий в сфере водоснабжения и водоотведения с одной стороны является социально значимой отраслью республики Крым, направленной на обеспечение жизненно важных потребностей населения в водных ресурсах, а с другой — бюджетообразующим элементом региона. Следует отметить, что в процессе осуществления хозяйственной деятельности ресурсоснабжающие предприятия Республики Крым испытывают дефицит в высококлассных специалистах в области экономики, а также в специалистах технических специальностей. Данное обстоятельство приводит к возникновению проблемы, связанной с формированием учетно-аналити-ческого массива данных о затратах, подлежащих включению в себестоимость оказываемых услуг, что

225

в свою очередь приводит к установлению необоснованной величины тарифа на предоставляемые услуги. В свою очередь, в процессе утверждения тарифов на услуги водоснабжения и водоотведения, Государственный комитет по ценам и тарифам Республики Крым (далее — ГКЦТ РК) проводит к исключению затрат, которые не нашли свое отображение в структуре экономически обоснованного тарифа Муниципальных унитарных предприятий РК (далее — МУП РК). Исключение ГКЦТ РК неподтвержденных и/или необоснованных затрат из структуры тарифа по водоснабжению и водоотведению приводит к тому, что МУП РК не может выполнить свою производственную программу, а также предоставить качественные услуги конечному потребителю.

При детальном рассмотрении вопросов и процедур ценообразования в РК нивелировать риски, связанные с исключением тех или иных затрат в процессе утверждения тарифа МУП РК, становится возможным при условии наличия в структуре управления ресурсоснабжающих предприятий РК узкопрофильных специалистов в области ценообразования и/или внутреннего аудита. Наличие данных специалистов позволит на предварительной стадии утверждения тарифов своевременно исключить спорные вопросы со специалистами ГКЦТ РК в процессе утверждения тарифа на следующий год.

Возвращаясь к научной проблематике в части раскрытия вопросов учета затрат и их внутреннего аудита ресурсоснабжающих предприятий по водоснабжению и водоотведению, занимались следующие экономисты: О.А. Заббарова, А.С. Романова [1, с. 68-70], В.Н. Алфёрова [2, с. 155-160], А.В. Смеганко [3, с. 137-142], Т.Х. Усманова [4], Н.Ю. Борисова [5, с. 91-94] и В.Ф. Семенова [6, с. 234], Е.В. Глушко [7, с. 109-115], И.С. Шарапова, И.П. Юга [8, с. 292-296], Н.П. Михеева [10, с. 88-89].

Проведенный анализ экономической литературы, свидетельствует о том, что до сих пор остаются дискуссионными вопросы, связанные с уточнением основных направлений риск-ориентированного внутреннего аудита затрат на услуги водоснабжения и водоотведения.

Нерешенность ряда вопросов на уровне нормативно-законодательных актов, а также наличие различных точек зрения в научных кругах, свидетельствует об актуальности и практической значимости выбранной темы исследования. ПОСТАНОВКА ЗАДАЧИ

Цель статьи — выделение основных направлений риск-ориентированного подхода к проведению внутреннего аудита затрат, формирующих структуру экономически-обоснованного тарифа на услуги водоснабжения и водоотведения в МУП РК.

Для достижения поставленной цели выделены следующие задачи:

• выделить основные направления проведения внутреннего аудита в МУП РК в части формирования структуры тарифа по водоснабжению и водоотведению;

• идентифицировать возможные риски в процессе внутреннего аудита затрат по услугам водоснабжения и водоотведения, а также предложить пути их нивелирования;

• определить основные направления реализации стратегии развития водоснабжения и водоотведения в МУП РК.

РЕЗУЛЬТАТЫ

Основная цель внутреннего аудита затрат на услуги водоснабжения и водоотведения направлена на подтверждение обоснованности расходов включаемых в структуру тарифов, а также правильности их учета в МУП РК.

В качестве объектов исследования выступили пять муниципальных унитарных предприятий Республики Крым, оказывающих населению и организациям услуги по водоснабжению и водоотведению, расположенных в разных районах Крыма и представленных: — МУП «Райбытсервис»; — МУП «Вили-но»; — МУП «Ресурсоснабжающая организация «Новофёдоровка»; — МУП ЖКХ «Геройское»; — МУП ГО Феодосия «Управление производственного жилищно-коммунального хозяйства».

Предварительно проведенный анализ технического состояния данных МУП РК, показал, что инфраструктура ресурсоснабжающих предприятий, созданная преимущественно в 1970-х годах и рассчитанная на большие объемы потребления промышленностью и населением, неизбежно устарела за счёт физического и морального износа. Данное обстоятельство требует от руководителей МУП и руководства РК поиска дополнительных ресурсов для проведения модернизации основных средств и передаточных устройств, а это в свою очередь приводит к возникновению многомиллиардных инвестиционных потребностей. Следует отметить, что при условии невыполнения модернизации основных средств возникает потенциальная угроза технологической и экологической катастрофы в МУП РК и в регионе в целом.

Несоблюдение требований действующего законодательства по вопросам водоснабжения и водоотведения, а также изношенность магистральных и внутридомовых сетей приводит к снижению качества предоставляемых услуг по таким направлениям:

1) несоблюдение требований действующего законодательства относительно:

• выполнения технологических требований к подготовке (обеззараживанию) воды и её подачи конечному потребителю;

226

• соблюдения нормативных требований к системам водоотведения в части доведения сточных вод, пропускаемых через очистные сооружения стоки до нормативных значений;

• сверхнормативные потери питьевой (технической) воды и сточных вод, что обусловлено низкими показателями фондоотдачи в части обновления основных средств (сетей водоснабжения и водоотведения, насосных установок и т. д.).

2) не выполнение производственных и инвестиционных программ ресурсоснабжающих предприятий РК обусловлено рядом факторов, а именно:

• разбалансированности учета воды и стоков;

• отсутствия раздельного учёта по видам деятельности;

• наличия краткосрочной дебиторской задолженности, что обусловлено неравномерным уровнем получения доходов по регионам Республики Крым, что в свою очередь приводит к отрицательной рентабельности и ухудшению финансового положения МУП РК.

Следует отметить, что к основным системным проблемам функционирования МУП РК в части формирования тарифов по водоснабжению и водоотведению относятся:

1) нехватка квалифицированных кадров в области ведения бухгалтерского (налогового) учета, экономистов, а также технического персонала;

2) преобладание депрессивной динамики развития МУП РК, что приводит к росту задолженности за энергоресурсы, ухудшению условий кредитования, а также снижению инвестиционной привлекательности предприятий;

3) использование косвенных методов учета воды и стоков, что не позволяет проводить точный учёт потребленных ресурсов и потерь воды в сетях и канализационных стоков. Данное обстоятельство приводит к существенному выпадению данных статей затрат при расчете фактического их возмещения населением по оказанным услугам и, как следствием, не включения их в структуру экономически обоснованного тарифа в следующих периодах тарифного регулирования.

4) отсутствие или частичное ведение раздельного учёта как правило приводит к включению и/или исключению отдельных статей затрат в структуре тарифа.

В целях нивелирования рисков, связанных с правильностью включения затрат в структуру экономически обоснованного тарифа по водоснабжению и водоотведению необходимо на стадии планирования и утверждения тарифов проводить внутренний аудит по трём базовым направлениям:

1. Кадровой аудит — направлен на анализ применяемой в организации кадровой политики и предполагает проведение всестороннего анализа кадровой документации на предмет ее соответствия требованиям действующего законодательства и внутренним локальным актам.

В рамках данного направления внутреннему аудитору необходимо:

• изучить состояние кадрового делопроизводства в ресурсоснабжающих МУП РК с целью внесения предложений по оптимизации процесса управления кадровой политики в части подбора персонала, соответствия занимаемых ими должностей исходя из действующих квалификационных требований и т. д.;

• провести комплексный анализ кадровой документации на наличие ее полноты, корректности оформления и соответствие нормам действующего законодательства;

• выявить и оценить риски, которые могут возникнуть в случае не эффективной реализации кадровой политики со стороны руководства предприятия.

При этом в качестве одних из основных рисков не реализации кадровой политики в МУП РК предоставляющих услуги по водоснабжению и водоотведению выступают следующие факторы, а именно:

• отсутствие квалифицированных специалистов на местах или низкая профессиональная подготовка бухгалтеров и работников, планово-экономических и инженерных служб приводит к нарушению принципа достоверности и зачастую не позволяет формировать и в последующем утверждать экономически обоснованный тариф в Государственном комитете по ценам и тарифам РК;

• отсутствие раздельного учёта по видам деятельности, следствием чего становится завышение расходов включаемых в тариф по водоснабжению и водоотведению, а именно: расходов по оплате труда и социальному страхованию, амортизационных отчислений и прочих расходов.

В качестве повышения эффективности кадровой политики предлагаем:

• проведение регулярной переподготовки бухгалтеров-экономистов, бухгалтеров-контролеров, аудиторов и технических работников с возможностью аттестации профессиональных знаний и умений на предмет их соответствия утвержденным Минтруда профессиональным стандартам;

• осуществлять ежегодное повышение квалификации работников бухгалтерской службы, экономистов, ИТР и производственного персонала;

• осуществлять внутренний контроль в части проведения аттестации сотрудников МУП РК на соответствие их квалификационным требованиям.

2. Технологический внутренний аудит направлен на оценку имеющегося технологического потенциала МУП РК, посредством выявления сильных и слабых сторон в применяемых технологиях по оказа-

227

нию услуг водоснабжения и водоотведения населению и юридическим лицам, а также разработки предложений по совершенствованию технологического процесса и/или модернизации оборудования. Именно совершенствование технологий и модернизация основных средств позволит оптимизировать структуру затрат, включаемых в экономически-обоснованный тариф.

Следует отметить, что внутренний аудитор должен учесть риск, связанный с не реализацией условий технологий и не выполнения инвестиционных и/или производственных программ. С одной стороны, это приводит к увеличению доли затрат, которые не включаются в стоимость тарифа, а с другой разница между утвержденным тарифом и экономически-обоснованным тарифом приводит к увеличению финансовой нагрузки на бюджет Республики Крым.

С целью повышения эффективности технологического процесса и использования основных средств внутреннему аудитору необходимо разработать и довести до руководства предприятия следующие рекомендации, направленные на:

• заключение прямых договоров с отечественными производителями в части программы импорто-замещения;

• повышение качества инвестиционных проектов и обоснование тарифных решений через техническую стандартизацию;

• заключение с инвесторами энергосервисных контрактов и концессионных соглашений;

• создание точечных «пилотных» проектов по модернизации существующих объектов, а так же созданию новых водоводов и магистральных канализационных сетей за счет укрупнения МУП РК;

• произвести установку приборов учёта воды на контрольных точках подъёма и отпуска воды, а также на канализационно-очистных сооружениях (КОС);

• проведение э не р го-аудита:

• создание экономически-эффективных технических проектов в разрезе межмуниципального развития и централизации.

3. Экологический аудит.

Внутренний аудит экологической политики предполагает осуществление проверки деятельности во-доснабжающих МУП РК с целью установления соответствия их работы требованиям экологической безопасности, обеспечения рационального использования и обновления природных ресурсов, получения достоверной информации о производственной деятельности объекта аудита и формирование на ее основе аудиторских заключений [6, с. 240].

Среди основных рисков не реализации экологической политики в МУП РК выступают:

• бактериологические и техногенные локальные угрозы;

• негативная нагрузка на окружающую природную среду от жизнедеятельности населения;

• уменьшение запасов питьевой воды вследствие ее нерационального использования и учёта.

В качестве нивелирования указанных рисков внутреннему аудитору необходимо:

• провести оценку норм соблюдение требований российского законодательства в области природопользования и охраны окружающей среды, экологической и промышленной безопасности;

• рекомендовать руководству инициировать процесс разработки и последующего внедрения инновационных и экономически эффективных природоохранных технологий при подготовке питьевой воды, а также очистке сточных вод.

• разработать проект рекомендаций направленных на выявление источников потери воды и сточных в процессе ее транспортировки и технологического процесса очистки.

В целях минимизации нивелирования технологических, кадровых и экологических рисков в действующих МУП РК по водоснабжению и водоотведению предлагаем провести ряд антикризисных мероприятий, как в краткосрочном, среднесрочном, так и долгосрочном периодах.

В краткосрочном периоде — разработать антикризисные меры, направленные на стабилизацию микро и макроэкономической обстановки, а также технического перевооружения основных производственных фондов (основных средств), а именно:

1) приведение нормативных требований и процедур регулирования отрасли к реально выполнимым;

2) восстановление рентабельности операционной и инвестиционной деятельности МУП РК в части предоставляемых услуг по водоснабжению и водоотведению, посредством:

• корректировки тарифов до экономически обоснованных;

• перехода на индексный метод ценообразования при условии реализации эффективных инвестиционных проектов;

• утверждение инвестиционных программ и закрепление финансового обеспечения их выполнения;

• алгоритмизации рассмотрения разногласий по вопросам тарифного регулирования на вопрос возможных нарушений норм санитарного и экологического законодательства ввиду недостаточности финансовых средств, заложенных в инвестиционные и производственные программы, для реализации планов повышения качества воды и планов снижения сбросов;

228

• реализацию инвестиционных и/или производственных программ с государственным участием, направленных на реализацию межмуниципальных проектов и проектов, дающих мультипликативный эффект;

3) оптимизацию налоговой политики, в части уточнения на законодательном уровне информации о преференциях, действовавших по состоянию на 31.12.2017 г. в случае вступления организаций в СЭЗ в 2018-2019 годах;

4) управление доходной базой через разработку и выполнение технического регламента по учету воды и стоков;

5) исключение избыточных экологических рисков в сфере водоотведения, посредством:

• разделения ответственности между организациями, оказывающими услуги по водоснабжению и водоотведению и абонентами за вред водным объектам и окружающей среде;

• перехода от нормирования, исходя из требований рыбохозяйственных водоемов, к нормированию, на основе технологически достижимых нормативов;

• использования осадка сточных вод в качестве удобрения при обеспечении соответствия его качества установленным требованиям.

В средне- и долгосрочной перспективе антикризисные меры сводятся к:

• импортозамещению, заимствованию и локализации ведущего мирового опыта по водоснабжению и водоотведению;

• технической стандартизации, а также формированию научных и кадровых компетенций через «точки роста» в научно-образовательной среде посредством реализации пилотных проектов по внедрению инноваций в образовательный кластер.

ВЫВОДЫ

Основная проблема исследуемых муниципальных унитарных предприятий Республики Крым по водоснабжению и водоотведению обусловлена отсутствием квалифицированных кадров, а именно: специалистов экономической, учетной и инженерно-технических служб. Низкие квалификационные требования к работникам планово-экономических отделов, как правило, приводит к ошибкам в учете при обосновании конкретных статей производственных затрат. В частности, наличие ошибок в учете в процессе утверждения тарифов приводит к недостаточности доказательной базы необходимой для обоснования и последующего утверждения экономически обоснованного тарифа, утверждаемого Госкомцен РК на уровне ниже фактической себестоимости. Данное обстоятельство с одной стороны дает положительный социальный эффект (удешевление стоимости питьевой воды для населения), а с другой —утвержденный уровень тарифа не покрывает фактические затраты МУП РК, тем самым не обеспечивая не только расширенное, но даже простое воспроизводство услуг по водоснабжению.

Риск-ориентированный внутренний аудит затрат по услугам водоснабжения и водоотведения рекомендуем проводить по трем направлениям, предполагающим проверку кадровой, технологической и экологической политики, в рамках которых выделены основные риски ее не реализации и пути их нивелирования, а именно:

• риск не реализации кадровой политики обусловлен отсутствием квалифицированных специалистов или их низкой подготовкой. Его нивелирование можно достичь путём осуществления ежегодного повышения квалификации кадров или их переподготовки;

• риск не реализации технологической политики приводит к сверхнормативным потерям воды и канализационным стокам. Данный риск может стать определенного рода катализатором к возникновению техногенных последствий, что в свою очередь приведет к чрезмерной нагрузке на бюджет Республики Крым. В целях нивелирования данного риска необходимо осуществлять мероприятия по техническому переоснащению оборудования (модернизация, реконструкция, капитальный ремонт) за счет создания «пилотных» проектов; разработка инвестиционных и производственных программ, направленных на укрупнение небольших или находящихся в критичном состоянии МУП РК с эффективно функционирующими предприятиями данной отрасли. Это позволит улучшить состояние технической базы посредством заключения концессионных соглашений;

• рисков не реализации экологической политики, что сводится к возникновению экологических угроз окружающей среде. Для нивелирования экологических рисков предлагаем ужесточить контроль за соблюдением законодательства в области экологической безопасности, а также использовать передовые технологии на этапе очистки питьевой воды и канализационных стоков.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Заббарова O.A. Особенности аудита себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства / O.A. Заббарова, A.C. Романова // Все для бухгалтера. — 2014. — № 9. — С. 68-70.

2. Алфёров В.Н. Механизмы проведения аудита затрат муниципальных унитарных предприятий / В.Н. Алфёров // МИР (Модернизация. Инновации. Развитие). —2015. —№ 6 (2(22-1)). —С. 155-160.

3. Кулякина Е.Л. Разработка и внедрение рабочей документации аудитора в деятельность аудиторских фирм, как один из способов повышения эффективности аудита затрат на производство / Е.Л. Кулякина, A.B. Сметанко // Научный альманах. — 2016. —№ 5-1 (19). —С. 137-142.

229

4. Усманова Т.Х. Аудит тарифов ЖКХ: специфика и методики / Т.Х. Усманова [Электронный ресурс] // Аудиторские ведомости: электрон. журн. — 2008. — № 7. — Режим доступа: www.lawmix.ru/bux/46209 (дата обращения: 12.12.2018).

5. Борисова Н.Ю. Особенности внутреннего аудита в организациях ЖКХ / Н.Ю. Борисова // ВЕСТНИК САМГУПС.

— 2009. — № 5-2. — С. 91-94.

6. Семенова В.Ф. Экологический менеджмент: учебное пособие / В.Ф. Семенова, А.Л. Михайлюк. — К.: Центр учебной литературы, 2004. — 407 с.

7. Сметанко А.В. Риск-ориентированный внутренний аудит: инструмент идентификации и нивелирования рисков корпоративного мошенничества / А.В. Сметанко, Е.В. Глушко // Научный вестник: финансы, банки, инвестиции. — 2017.

— № 3 (40). — С. 109-115.

8. Шарапова И.С. Концепция риск-ориентированного аудита / И.С. Шарапова, И.П. Юга, М.А. Кваско // Молодой ученый. — 2017. — № 10. — С. 292-296.

9. Сметанко А.В. Риск-ориентированный внутренний аудит в системе идентификации признаков и причин мошенничества / А.В. Сметанко, Е.Л. Кулякина // Финансы и кредит. — 2018. — Т. 24. — № 4 (772). — С. 755-766.

10. Михеев П.Н. Риск-ориентированный внутренний аудит хозяйствующего субъекта / П.Н. Михеев // Стратегическое планирование и развитие предприятий: материалы всероссийского симпозиума. — Москва: Изд-во Центральный экономико-математический институт РАН, 2015. — С. 88-89.

SPISOK LITERATURY

1. Zabbarova O.A. Osobennosti audita sebestoimosti uslug zhilishchno-kommunal'nogo khozyaystva / O.A. Zabbarova, A.S. Romanova // Vse dlya bukhgaltera. — 2014. — № 9. — S. 68-70.

2. Alforov V.N. Mekhanizmy provedeniya audita zatrat munitsipal'nykh unitarnykh predpriyatiy / V.N. Alforov // MIR (Modernizatsiya. Innovatsii. Razvitiye). — 2015. — № 6 (2(22-1)). — S. 155-160.

3. Kulyakina Ye.L. Razrabotka i vnedreniye rabochey dokumentatsii auditora v deyatel'nost' auditorskikh firm, kak odin iz sposobov povysheniya effektivnosti audita zatrat na proizvodstvo / Ye.L. Kulyakina, A.V. Smetanko // Nauchnyy al'manakh. — 2016. — № 5-1 (19). — S. 137-142.

4. Usmanova T.KH. Audit tarifov ZHKKH: spetsifika i metodiki / T.KH. Usmanova [Elektronnyy resurs] // Auditorskiye vedomosti: elektron. zhurn. — 2008. — № 7. — Rezhim dostupa: www.lawmix.ru/bux/46209 (data obrashcheniya: 12.12.2018).

5. Borisova N.Yu. Osobennosti vnutrennego audita v organizatsiyakh ZHKKH / N.Yu. Borisova // VESTNIK SAMGUPS. — 2009. — № 5-2. — S. 91-94.

6. Semenova V.F. Ekologicheskiy menedzhment: uchebnoye posobiye / V.F. Semenova, A.L. Mikhaylyuk. — K.: Tsentr uchebnoy literatury, 2004. — 407 s.

7. Smetanko A.V. Risk-oriyentirovannyy vnutrenniy audit: instrument identifikatsii i nivelirovaniya riskov korporativnogo moshennichestva / A.V. Smetanko, Ye.V. Glushko // Nauchnyy vestnik: finansy, banki, investitsii. — 2017. — № 3 (40). — S. 109-115.

8. Sharapova I.S. Kontseptsiya risk-oriyentirovannogo audita / I.S. Sharapova, I.P. Yuga, M.A. Kvasko // Molodoy uchenyy.

— 2017. — № 10. — S. 292-296.

9. Smetanko A.V. Risk-oriyentirovannyy vnutrenniy audit v sisteme identifikatsii priznakov i prichin moshennichestva / A.V. Smetanko, Ye.L. Kulyakina // Finansy i kredit. — 2018. — T. 24. — № 4 (772). — S. 755-766.

10. Mikheyev P.N. Risk-oriyentirovannyy vnutrenniy audit khozyaystvuyushchego sub'yekta / P.N. Mikheyev // Strategicheskoye planirovaniye i razvitiye predpriyatiy: materialy vserossiyskogo simpoziuma. — Moskva: Izd-vo Tsentral'nyy ekonomiko-matematicheskiy institut RAN, 2015. — S. 88-89.

Статья поступила в редакцию 8 января 2019 года Статья одобрена к печати 15 января 2019 года

230