CC BY
25
Экономическая наука современной России
№ 2, 2003 г.
Калькулирование себестоимости изделий с помощью матричных моделей
© В.И. Данилин, 2003
Рассматривается проблема формирования неполной (основанной только на переменных затратах) и полной (переменные плюс постоянные затраты) себестоимости изделий продукции в компании. В качестве базы распределения постоянных затрат по изделиям (наименованиям продукции) предлагается использовать валовую (маржинальную) прибыль (маржу), а в качестве инструмента расчетов - модифицированные матричные модели.
Революционный переход от централизованного планирования к рыночной экономике привел практически к полному отказу не только от действующей методологии планирования, в частности, текущего планирования (техпромфинплана), но и от других зарекомендовавших себя методов планирования.
На многих отечественных предприятиях приход новых собственников и нового управленческого персонала, которые старые методы не желают знать «по определению», а новые еще не изучили, привел практически к отказу от планового подхода к управлению компаниями, что негативно сказывается на результатах их деятельности. В связи с этим возникает необходимость изучить и адаптировать опыт стран с рыночной экономикой, в частности, в области текущего финансового планирования в компаниях.
Одним из новых подходов в текущем планировании является бизнес-планиро-
вание, т.е. составление техпромфинплана предприятия, но ориентированного не на производство, а на продажи и бюджетирование (Данилин, 2001). Бизнес-план предназначен для внешних агентов хозяйствования, а техпромфинплан - для внутренних.
Для составления прогнозов финансового состояния компании в условиях рыночной экономики необходимо создать систему бюджетов, ориентированную на управленческий персонал, принимающий конкретные решения. В работе (Хруцкий и др., 2002) все бюджеты, которые авторы предлагают разрабатывать в обязательном порядке, классифицированы по четырем группам: основные, операционные, вспомогательные и специальные бюджеты, которые в свою очередь разделены на 20 более детальных бюджетов. Все перечисленные виды бюджетов, как считают авторы, необходимы для составления планов фи-
нансового состояния предприятия или корпорации, отдельного проекта.
Одним из самых важных этапов разработки операционных бюджетов является формирование затрат и составление калькуляции расходов на производство продукции. Для подготовки данных для этих бюджетов мы предлагаем использовать аппарат матричных моделей (Модин, 1962; Федорович, 1962; Данилин, 1975). Такие модели позволяют подготовить нормативную информацию для таких операционных бюджетов, как бюджет прямых материальных затрат; прямых затрат труда; прямых операционных или производственных затрат, полной калькуляции себестоимости продукции, а также для одного из основных - бюджета прибыли и убытков.
В настоящее время в западной системе бухгалтерского учета себестоимость продукции калькулируется двумя методами: на основе распределения всех косвенных расходов и по системе «директ костинг» (Direct costing system), где идет формиро-^ вание неполной себестоимости на основе § только переменных (прямых) или прямых сч: и косвенных переменных затрат (Энтони и £ др., 1993; Хан, 1997; Николаева, 2002). В ♦ дальнейшем мы будем пользоваться поня-I тием неполной себестоимости, которая £ включает все переменные затраты. В рабо-'§ те (Николаева, 2002) автор обосновывает з (на основе нормативных актов по ведению а бухгалтерского учета и бухгалтерской от-8 четности в Российской Федерации) воз-| можно сть даже в бухгалтерском учете ис-1 пользовать основную идею западной сис-| темы: учет затрат путем разделения всех 1 затрат на производственные (прямые, ус-g ловно-переменные), обусловленные ходом $ производственного процесса, и периоди-
ческие (косвенные, условно-постоянные), которые неизменны в пределах фиксированного периода времени (обычно в пределах года).
Это означает, что можно производить калькуляцию неполной себестоимости по объектам калькуляции (изделия, услуги, процессы, проекты). В этом случае ус-ловно-постоянные расходы не включаются в себестоимость, а возмещаются из общей суммы выручки или валовой прибыли (маржи). Валовая прибыль (маржа) - это разница между выручкой от реализации продукции и переменными затратами, т.е. она включает и саму прибыль, и постоянные затраты. В этом состоит основная особенность системы учета неполной себестоимости. Для такого подхода необходимо создать систему внутреннего управленческого учета, который позволил бы четко разделить все затраты на прямые и накладные.
Прямые затраты и их состав могут меняться, но в целом можно выделить три основные статьи:
а) стоимость сырья, материалов, полуфабрикатов со стороны;
б) стоимость операционных (производственных, эксплуатационных) расходов, непосредственно связанных с ростом или уменьшением объема продаж;
в) расходы на зарплату основного производственного персонала, оплачиваемое рабочее время которого напрямую связано с объемами производства.
Прямые (переменные) затраты могут быть подсчитаны на основе норм расхода сырья, материалов, электроэнергии, затрат труда и т.п. на единицу изделия. Данный подход в дальнейшем будет использован в матричных моделях.
По мнению Николаевой (Николаева, 2002. С. 111-112), «не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы со стопроцентной точностью. Если смотреть с этих позиций, то наиболее точной является калькуляция по прямым (переменным) расходам. Критерием точности исчисления себестоимости изделия должна быть не полнота включения затрат, а способ их отнесения на то или иное изделие». С последним тезисом автор статьи полностью согласен.
В настоящее время рекомендуются следующие базы пропорционального распределения накладных расходов:
прямые затраты материалов, сырья и полуфабрикатов со стороны (Энтони и др., 1993; Хан, 1997; Николаева, 2002);
затраты рабочего времени в человеко-часах, (Энтони и др., 1993);
число машино-часов (Энтони и др., 1993; Хан, 1997; Николаева, 2002);
прямые затраты на оплату труда (Энтони и др., 1993; Хан, 1997; Николаева, 2002);
среднесписочная численность работников (Энтони и др., 1993);.
размер выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки (Энтони и др., 1993; Николаева, 2002);
производственные и иные помещения в кв. или куб. метрах (Энтони и др., 1993); число операций (Энтони и др., 1993). Целесообразно использовать эти базы для каждого объекта отдельно - чтобы они отражали характерные особенности
экономического объекта, поэтому они часто применяются в определенных сочетаниях.
В зависимости от того, какой вид себестоимости (неполная или полная) предполагается рассчитывать, различают соответственно две прибыли: валовую прибыль (цена за вычетом переменных расходов на единицу продукции) и балансовую, или операционную (цена за вычетом всех затрат на единицу продукции).
Операционная (балансовая) прибыль на единицу продукции оказывается различной при разных объемах выпуска. Валовая прибыль от объема выпуска не зависит. Поскольку эта величина постоянная, она оказывается чрезвычайно полезной для отражения связи между выручкой и затратами при любом объеме производства. Поэтому уровень рентабельности при калькуляции себестоимости на основе прямых (переменных) затрат лучше виден, так как он не искажается в результате распределения косвенных расходов.
Кроме того, калькуляция себестоимости на уровне прямых (переменных) расходов в условиях рынка связана с установлением нижнего предела цены1, до которого предприятие еще может снизить цену в случае падения спроса на продукцию или с целью завоевания определенного рынка.
Для расчета валовой прибыли по каждому товарному изделию необходимо знать цену, переменные расходы и объем продуктов, предлагаемых на продажу, иными словами - структуру производственной программы многономенклатурного производства.
Цена на продукцию не должна быть меньше средних переменных затрат, в противном случае данная продукция должна быть снята с производства.
05 я о ас о 2 Я
тз »
X
(О
я
ас о 5<
13 О о о 5 5
Z
ю N0
ГО О
о оо
В рыночной экономике прежде всего ориентируются на цены спроса. В случае отсутствия таких цен можно рекомендовать известный расчет цены предложения: переменные затраты плюс желаемый уровень доходности (уровень маржи), умноженный на переменные затраты (AVC + m-AVC), что и позволяет определить величину валовой прибыли.
Для формирования структуры производственных программ многономенклатурного производства можно использовать оптимизационные модели, в основе которых лежит аппарат математического программирования и, прежде всего, линейного программирования. В качестве одного из основных критериев оптимизации в них обычно используется валовая (маржа), а не операционная прибыль, поскольку она нелинейна по объему выпуска продукции. Например, предложена (Данилин, 2002) оптимизационная модель операционно-финансового планирования на основе ограничений по спросу, мощностям, рабочей силе, сырью и материалам, с учетом реального движения денежных средств, позволяющая получить такую структуру программы производства в этих условиях, которая дает максимум валовой прибыли.
В этом случае общая сумма прибыли при любом объеме производства представляет собой валовую прибыль на единицу продукции, умноженную на объем производства (выпуска), за вычетом постоянных затрат.
В настоящее время в качестве базы распределения постоянных расходов часто используют переменные затраты. Сравнение этого подхода с распределением затрат пропорционально валовой прибыли свидетельствует в пользу последнего.
Анализ показывает, что распределение постоянных расходов пропорционально переменным затратам при определенных условиях может сделать из прибыльного изделия убыточное2, а пропорционально валовой (марже) - никогда.
Это позволяет сделать вывод, что еще одной базой распределения накладных расходов (особенно общехозяйственных) может служить именно валовая прибыль, когда в каждой единице продукта присутствуют накладные расходы. В этом случае накладные расходы будут распределяться пропорционально марже с каждого продукта, что, на наш взгляд, будет более точно отражать экономические процессы в компании.
Мы предлагаем включить в базу распределения накладных расходов валовую прибыль, поскольку именно она позволяет увязать постоянные расходы с рентабельностью производства.
Валовая прибыль получается только за счет товарной продукции (если в компании не используются трансфертные цены на внутренние полуфабрикаты), поэтому и распределение постоянных затрат должно производиться на весь объем товарной продукции, а внутренние полуфабрикаты -
2 Когда у 1-го продукта - низкая маржа (например 5%), а у 2-го - высокая (например 40%), то распределение постоянных издержек пропорционально переменным затратам приведёт к тому, что производство первого продукта может стать убыточным, а второго - высокорентабельным. Если использовать валовую (маржу) прибыль в качестве базы распределения постоянных расходов, то оба продукта останутся прибыльными.
оцениваться по неполной себестоимости, равной переменным затратам.
Для расчета неполной и полной себестоимости, как указывалось выше, предлагается использовать известную матричную модель, модифицированную для современных условий (Модин, 1962; Федорович, 1962; Данилин, 1975).
На первом этапе для подсчета переменных затрат сформулируем матричную модель в натурально-стоимостном выражении.
1. Рассмотрим компанию, имеющую внутренний оборот продукции. В этом случае можно выделить три типа продукции: 1) только для внутреннего потребления (собственные полуфабрикаты); 2) внутренние полуфабрикаты и товарная продукция, которая реализуется другим компаниям по рыночным ценам, 3) только товарная.
2. Все издержки можно разделить на прямые (переменные), которые нормируются непосредственно на единицу продукции, услуги, проекта и т.п., и косвенные (накладные) затраты. Последние подразделяются на переменные (изменяются пропорционально машинному времени или рабочему времени, или материалам, или другой базе, напрямую связанной с единицей продукции) и постоянные затраты. Для моделирования важно строгое деление на переменные и постоянные расходы, так как используется математический аппарат, построенный на линейных зависимостях.
3. Теперь в виде столбцов и строк в 1 квадрант матричной модели можно ввести все позиции, которые прямо пропорциональны объему производства продукции: «Внутренние полуфабрикаты», «Станочное время», «Рабочее время», «Основные материалы», «Сторонние полуфабрикаты»,
«Заработная плата» и на эти позиции сносить переменные косвенные затраты - топливо, энергию, вспомогательные материалы, премии и т.п., которые расположить в 3-м квадранте.
4. Строки по этим позициям позволят напрямую увязать косвенные переменные расходы с объемами выпуска.
5. В квадранте 2, как и обычно, будет отражаться объем продаж в натуральных единицах.
Опишем общую схему такой модели (табл. 1).
На пересечении строк «Тип изделия» и столбцов «Тип изделия» стоят коэффициенты прямых затрат внутризаводского потребления собственных полуфабрикатов (технологические нормативы). Внутри типа продукции будет столько названий продукции, сколько их производит компания. Обозначим через а у норму потребления /-го продукта для производства единицы продукта;(/= 1, ••• » = 1, ••• > "')•
На пересечении строк «Машино-часы», «Человеко-часы», «Сырье и материалы», § «Полуфабрикаты со стороны», и столбцов §
к
«Продукция» стоят соответственно плано- ®
вые нормы затрат машинного времени, |
трудоемкости, - соответственно в килог- ¡5
раммах, штуках и рублях на единицу про- 1
дукции. Обозначим через Ьу плановые нор- §
мы потребления этих ресурсов на единицу 1
продукции у (/=«'+ 1, п' + 2, ..., гп'); а на =с
пересечение строки «Зарплата» и столбца *
«Человеко-часы» стоит плановая норма на- 8
числения зарплаты на один человеко-час. 1
Обозначим ее через Ьц, где в общем случае *
(/ = п' + 1, п' + 2,..., щ'). Например, если ^
го
зарплата начисляется в соответствии с тру- " доемкостью, а премия - в соответствии с § объемом выпущенной продукции, то во р
всех позициях данной строки будут проставлены нормативы.
Эта квадратная матрица (1 квадрант) в нашем случае разделена на две части: первая отражает внутризаводской оборот собственных полуфабрикатов, а вторая -прямые и косвенные (переменные) расходы ресурсов.
Теперь через у, (2 квадрант) обозначим объем продаж продукции за пределы компании в натуральном выражении, а через х( - объем производства продукции (/= 1, ), тогда математическая запись связи между полуфабрикатами собственного производства, товарной продукцией и всей производимой продукции будет выглядеть следующим образом (1 и 2 квадранты для первой части):
п
х + у1 =Х„ / = 1,2,..., п\ (1)
}=1
где/ = I = 1, 2, ... , п , а и' - количество названий продукции компании. В этом соотношении известны технологические коэффициенты потребления продукции и задаются объемы продаж, исходя из спроса на продукцию или каким-либо другим способом, например, путем решения оптимизационной модели операционно-финансо-вого планирования (Данилин, 2002).
Выражение (1) представляет собой систему уравнений межотраслевого баланса, модифицирование, для предприятия, поэтому все возможности для анализа, которые в ней заключены, могут быть использованы и на предприятии (например, расчет полных затрат).
Вторая часть показывает расходы части прямых затрат - сырья и материалов, машинного времени, трудоемкости и т.п., которые, с одной стороны, являются прямы-
ми расходами на продукцию, а, с другой, -базой для нормирования переменных косвенных расходов - электроэнергии, зарплаты, вспомогательных материалов и т.п.
Система уравнений для второй части 1 квадранта равна:
т
1 = и' + 1,и' + 2,...,/и\ (2)
7=1
В 3 квадранте представлены как прямые расходы, например, полуфабрикаты со стороны, так и косвенные (переменные) расходы предприятия, например, вспомогательные материалы.
На пересечении строки «Вспомогательные материалы» и столбца «Сырье и материалы» стоят плановые нормы потребления вспомогательных материалов на 1 кг основных материалов.
На пересечении строки «Электроэнергия» и столбца «Машино-часы» стоит норма потребления электроэнергии в киловаттах на 1 час работы машин.
Особое место занимает зарплата. Во-первых, в отличие от других элементов затрат она нормируется в рублях, т.е. в стоимостном выражении; во-вторых, зарплата может относиться как прямо на продут, так и косвенно, через трудоемкость изготовления продукции (человеко-часы).
Соответственно, и все другие косвенные (переменные) расходы, которые могут быть связаны со столбцами 1 квадранта, будут располагаться здесь же.
Обозначим через с1} плановые нормативы потребления ресурсов 3 квадранта на единицу измеренияу'-го столбца. Тогда система уравнений для 3 квадранта примет вид:
т
х Cijxj = X,., 1 = т' + \,т' + 2,...,т. (3)
.И
Данная матричная модель позволяет пересчитать коэффициенты косвенных (переменных) расходов в нормативы прямых расходов, рассчитать потребность в переменных расходах на программу компании в физических и стоимостных единицах, иными словами, результатом расчетов станет формирование бюджета «неполной себестоимости» (бюджета переменных затрат) как по отдельным продуктам, так и на программу в целом.
Второй этап: пересчет коэффициентов косвенных (переменных) расходов в коэффициенты прямых расходов (табл. 2):
1. Нормативы прямых расходов внутризаводского потребления продукции, сырья и основных материалов и полуфабрикатов со стороны переносятся из табл. 1 в табл. 2.
2. Нормативы прямых расходов вспомогательных материалов и электроэнергии рассчитываются по следующим формулам соответственно:
С9) ~ С96 Х И с10у - С10,4 х ^4 / =
/ = 1,2,...,и'.
(4)
= с8/+с85х&8/, / = 1,2,...,и'.
(5)
дукта (хг-, 1 = 1,2, ... , п ). Поместим данную информацию в последнюю строку табл. 3.
2. Расчет потребления: внутренних полуфабрикатов производится по формуле:
7=1
сырья и материалов
/=1
полуфабрикатов со стороны
п'
С1 = с7 х ;
7=1
вспомогательных материалов
п
X С9/Л7 = 0>>
7=1
электроэнергии
п
X! сю;х; = С10
/=1
(6)
(7)
(8)
(9)
(10)
3. Норматив потребления заработной платы на одно изделие определяется как:
(И)
-8/ ^85 Л и%) 5
Третий этап: расчет переменных расходов в физических единицах на производственную программу (табл. 3).
1.Из уравнения (1) определим объем производства с учетом внутризаводского потребления собственных полуфабрикатов. Для этого запишем его в матричной форме Ах+у = х. Отсюда х = (Е - А)~1у. Следовательно, зная объем продаж продукции (у) и матрицу коэффициентов прямых затрат на продукцию (А), можно определить объем производства каждого про-
заработной платы
г
П
2 С8 уХу = ^ 8 •
7=1
Четвертый этап: составление бюджета неполной себестоимости единицы продукции (переменные расходы на единицу продукции).
Для этого плановые нормы потребления переменных ресурсов умножим на соответствующие цены. Предполагается, что цена внутреннего полуфабриката равна неполной себестоимости, т.е. средним переменным затратам, а остальные цены равны прогнозным рыночным (табл. 4)
Пятый этап: расчет «Бюджета переменных расходов на производственную
<х> §
X
о 2 X
О
я 0)
о и •о го 3
Л X X
о
"О
О
ю о о со
Таблица 1
Исходная информация для матричной модели в натуральных (физических) единицах измерения
Изделие типа 1 (шт.) Изделие типа 2 (шт.) Изделие типа 3 (шт.) Машино-час Человеко-час Сырье и материалы (кг) Объем продаж (шт.) Всего производство (шт.)
Изделие типа 1 (шт.) Изделие типа 2 (шт.) Изделие типа 3 (шт.) 0\г а13 агъ У\=о Уг У з Х\ Х2 *3
Машино-час Человеко-час Сырье и материалы (кг.) ¿41 ¿42 ¿43 ¿51 ¿52 ¿53 ¿61 ¿62 ¿63 Х4 Хб
Полуфабрикаты со стороны (шт.) Зарплата (руб./час) Вспомогательные материалы (кг./кг) Энергия (кв./час) С71 С72 С7з ^81 С%г Свз Съ 5 С96 Сю.4 *7 Хд
Итого Х\ Хч Х3 Х4 Х$ Х(,
Таблица 2
Коэффициенты прямых расходов на единицу продукции (штук)
Продукция типа 1 Продукция типа 2 Продукция типа 3
Продукция типа 1 ап «13
Продукция типа 2 «23
Продукция типа 3
Сырье и материалы ¿6, ¿62 ¿63
Полуфабрикаты со стороны С71 Си С73
Вспомогательные материалы с 91 'с 92 С93
Электроэнергия С 10,1 с 10,1 С 10, 1
Заработная плата С81 С82 с83
Таблица 3
Потребление переменных расходов на производственную программу (физ. единицы)
Продукция типа 1 Продукция типа 2 Продукция типа 3 Потребление
Продукция типа 1 аХ1* х2 а, 3**3 3 2 а\¡X] ~ А]
Продукция типа 2 Продукция типа 3 Д23* *з 3 £ (32¡X] = А2 М
Сырье и материалы ¿61* *1 ¿62* Х2 ¿63* *3 3 2 ¿6 ¡х ] = 5б
Полуфабрикаты со стороны С71 * Х1 Сп* Х2 С73* 3 £ ст)Х ] = Сп
Вспомогательные материалы С 91х XI С? 92 Х Х2 С 93 х ХЗ 3 2 С9]Х] = С9
Электроэнергия С ю,1х X] С10,2ХХ2 СЮ,ЗхХЗ 3 С10,у*> = Сю 7=1
Заработная плата Объем производства С 81х XI Х\ С 82 х Х2 Х2 С 83 х ХЗ 3 2 С 8у* у = Се м
программу» или неполной себестоимости программы (табл. 5). Для этого необходимо показатели табл.4 поэлементно умножить на объемы выпуска, полученные в табл. 3.
Шестой этап: построение матричной модели калькулирования полной себестоимости продукции в стоимостном выражении (табл. 6).
1. Из табл. 5 переносим всю информацию, связанную с неполной себестоимостью изделий, т.е. данные на пересечении столбцов «Изделия», «Потребление» и строк «Сырье и материалы», «Полуфабрикаты со стороны», «Вспомогательные материалы», «Электроэнергия», «Заработная плата», «Переменные затраты без внутренних полуфабрикатов» и «Неполная себестоимость».
2. Во 2-м квадранте объемы товарной продукции в натуральном выражении (перенесенные из табл. 1) умножаются на цены продаж.
3. Рассчитывается стоимость производства продукции с учетом внутризаводского оборота:
tslJ+Yl=Xl, / = 1,..., л'. (12)
./=1
4. Определяется общая величина постоянных затрат вне данных моделей. Например, в работе (Хруцкий и др., 2002) предлагается постоянные затраты определять следующими методами:
Управленческие затраты.
Сумма управленческих затрат за прошлые периоды принимается за лимит на предстоящий бюджетный период (планирование от достигнутого). В случае увеличения объемов продаж, инфляции и т.п. увеличение управленческих затрат осуществляется с таким расчетом, чтобы они
возрастали более низкими темпами, чем объемы продаж.
Постоянные расходы (на базе прошлых лет) может устанавливаться в виде фиксированной доли (процента) от объема продаж.
Определяется доля управленческих расходов в объеме условно-чистой продукции (сумма фонда оплаты труда и балансовой прибыли) отдельного бизнеса за прошлые периоды. В соответствии с ней устанавливаются лимиты на предстоящий период.
Коммерческие затраты: доля от товарооборота; в расчете на единицу реализованного товара; на основе исследований рынка (стоимость рекламной компании); общие расходы на основе тенденций прошлых лет.
Общехозяйственные расходы могут быть установлены как доля от: общего объема продаж компании; общей численности занятых; совокупного фонда оплаты труда; общих активов компании.
Предполагается, что в компании нет структурных подразделений и поэтому нет необходимости делить постоянные расхо- § ды на общезаводские и общехозяйствен- § ные. Поэтому они представлены одной об- & щей позицией - «Постоянные затраты» и 1 записаны в модели как РС. 5
5. Алгоритм распределения постоян- 1 ных затрат и прибыли построен на распре- § делении пропорционально валовой при- 1 были каждого изделия: %
о
1) Определяем веса распределения пос- * тоянных затрат и прибыли: 8
2) Распределяем постоянные расходы м пропорционально весам только на товар- § ную продукцию и помещаем эти данные в г>
Таблица 4
Бюджет неполной себестоимости единицы продукции
Продукция типа 1 Продукция типа 2 Продукция типа 3
Продукция типа 1 Продукция типа 2 Продукция типа 3 AVC*d\i = S\2 AVCfaX3=Sn AVC2*a23=S23
Сырье и материалы Рь\*ь(,\ = р 61 Рб2*ь62=р62 РбЗ*ЬбЗ=РбЗ
Полуфабрикаты со стороны Pl\*Ci\ —Pl\ Pl2*C12=Pl2 PT¡*CI3 — рПЗ
Вспомогательные материалы Рч\* с 91 = Р<)\ Pia* С 92 = Ру2 Р93* С 93 = p93
Электроэнергия Pio/cio.i = Fio.i í'lo,2*Clo,2 = FlO,2 P 10,3* С 10,3 = Рю,з
Заработная плата С 81 = pi\ С 82 = р%2 с 83 = p 83
Итого переменных расходов без внутренних полуфабрикатов рб1+ рц+ рях + рюл+ р*Х = ave' i Рб2+ Pl2+ р92 + pw,2+ pt 2 = ave' 2 p 63+ Pl3+ p 93 + p 10,2+ ръъ = avc'i
Неполная себестоимость единицы продукции ave'! = A KCl S12+ ave'2= A VC2 Sl3+S23+ ave' 3= AVCi
Таблица 5
Бюджет переменных расходов на программу компании (неполная себестоимость продукции)
Продукция типа 1 Продукция типа 2 Продукция типа 3 Потребление
Продукция типа 1 ^12* X 2= 5'12 513* хз= Б' и 3 X s'\jXj = vci 7=1
Продукция типа 2 $23* х3~ У23 3 X s'2jXj = ve2 ./=1
Продукция типа 3
Сырье и материалы Р61* Р62* Х2—Р'62 р63* Хз=р'6з i p'bjXj = рб 7=1
Полуфабрикаты со стороны р12* Х2=р'72 р73* Х3~р'-¡з i p'ljXj = pl 7=1
Вспомогательные материалы р91 * Х\=р'<)\ р92* Х2~р'92 р93* Х3=р'93 X />'97* j = />9 7=«
Электроэнергия р 10,1* = р'тл р 10,2* х2 ~ р' 10,2 р 10,3* Хз=р' 10,3 3 X p'wjXj = Pío 7=1
Заработная плата /V х,=р\х р82* Х2=р\2 л3* Хз=р'ъз 3 X PVy = Ps 7=1
Итого переменных расходов без внутренних полуфабрикатов р'бХ+р'1Х+р'9Х + р' 10,1+ /э'81=vc'1 р' 62 + р'12 + р' 92 + р' 10,2+ р'82= УС'2 р' 63 + р' 73 + р' 93 + ^"'10,3+ р'ъз= ус'з Р6+Р7+/59+Ло + p*=vc
Неполная себестоимость программы vc\= КС, 5'12+ус'2= КС2 5'1з+5'2з+ус'з= ус, vc¡+ vc2+ vc3= ve,+ vc2+ KC'=KC
Таблица 6
Матричная модель производственной программы в стоимостном выражении
Продукция Продукция Продукция Объем Стоимость
типа 1 типа 2 типа 3 продаж производства
Продукция типа 1 S' и S'u Хх
Продукция типа 2 S' 23 Р2ХУ2=У2 х2
Продукция типа 3 РзхУз = Уз Хг
Сырье и материалы Р" 61 P' 62 Р'ез Ре
Полуфабрикаты со стороны Р' 71 P' 12 P'l3 Pi
Вспомогательные материалы Р' 9. P' 92 P' 93 Р9
Электроэнергия Р'т P' 10,2 P' 10,3 Рю
Заработная плата Р' 81 P' 82 Р'хз Ps
Итого переменных затрат без внутренних полуфабрикатов VC', vc'2 vc' з VC'
Неполная себестоимость VC, vc2 vc3 VC
Валовая прибыль PRi pr2 pr3 pr
Постоянные затраты fc2 fc, fc
Всего затрат С, c2 c3 С
Операционная (балансовая) прибыль oprt opr2 opr3 i
Стоимость производства x, x2 x3
Результат помещаем в таблицу полной калькуляции продукции
Таблица 7
Продукция Продукция Продукция Объем Стоимость
типа 1 типа 2 типа 3 продаж производства
Продукция типа 1 Sl2 S и Рi
Продукция типа 2 S23 Р2 Pi
Продукция типа 3 Рз Рз
Сырье и материалы Ля Рб2 РбЗ
Полуфабрикаты со стороны Pix Р 72 Pi3
Вспомогательные материалы P9i Р 92 P 93
Электроэнергия Р\о,\ Pw,2 Pl0,3
Заработная плата Ps 1 Pi 2 P%3
Итого переменных затрат без avc'х avc'i avc'i
внутренних полуфабрикатов
Неполная себестоимость AVC\ AVCг AVC3
Валовая прибыль РГ\ pr2 РГЗ
Постоянные затраты afc2 a fc:,
Всего затрат с 1 c2 Сз
Операционная (балансовая) прибыль opr\ opr2 оргг
Цена предложения Р\ Pl Рз
Ci)
7¡ О X
о 3 s
0 в ■а
(О
s
»
1 X
о
5<
13
О п
О
s
s ♦
z
M
о о w
соответствующие позиции матричнои стоимостной модели:
ГС, = со, х ГС, / = 1,2,...,и'.
3) Находим величину суммарной операционной (балансовой) прибыли от всей производственной программы:
РЯ - ГС = ОРЯ.
4) Распределяем операционную прибыль пропорционально весам только на товарную продукцию и помещаем эти данные в соответствующие позиции матричной стоимостной модели:
ОРЯ, = ©,. х ОРЯ, / = 1,2,..., п'.
5) Подсчитываем стоимость произведенной продукции по каждому изделию.
6) Теперь можно подсчитать цену предложения:
УС, ГС, ОРЯ, ... —^ + —<- +-'- = р„ / = 1,2,...,л'.
Х{ XX:
Таким образом, в табл. 5 и 7 при помощи матричных моделей и распределения постоянных расходов пропорционально валовой прибыли можно рассчитать неполную и полную себестоимость продукции соответственно, а также определить цену предложения.
Основной проблемой программного обеспечения для матричных моделей является обращение матрицы первого раздела. Однако, существует достаточно много программ обращения матриц. Отдельные разделы матричных моделей должны формироваться, на наш взгляд, в тех подразделениях, где формируется конкретный бюджет, например, раздел «Сырье, материалы, полуфабрикаты» - в отделе снабжения. Сами матричные модели являются основой сводных документов, например, отчета о прибылях и убытках, поэтому их должны разрабатывать и использовать соответствующие финансовые службы.
С*3 О О (N
2 ♦
х
X о и о а
х о ж
X
о> У X 2 о X о
iS
Т)
Литература
Данилин В. И. Планирование на предприятиях: техп-ромфинплан или бизнес-план? В кн.: Мезоэкономи-ка переходного периода: Рынки, отрасли, предприятия. Под ред. Г.Б. Клейнера. - М.: Наука, 2001.
Данилин В.И. Модель операционно-финансового планирования в краткосрочном периоде. В альманахе «Корпоративный финансовый менеджмент». - М.: АНХ при Правительстве РФ совм. с ИД «Экономика и жизнь», 2002.
Данилин В. И. Экономико-математические модели годового планирования на предприятии. - М.: Наука, 1975.
Модин A.A. Матричные модели производственного плана машиностроительного предприятия // Вопросы экономики, 1962. №2.
Николаева С.А. Учетная политика организации на 2002 год: Принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка. Изд.7-е, переработ, и доп. - М.: Аналитика-Пресс, 2002.
Федорович М.М. Математическая модель техпром-финплана. - М.: Экономика, 1962.
Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга. - М.: Финансы и статистика, 1997.
Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование. Настольная книга по постановке финансового планирования. - М.: Финансы и статистика, 2002.
Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры. -М.: Финансы и статистика, 1993.
Статья поступила в редакцию 19.12.2002 г.
