CC BY
21
История формирования концепции бенефициарного владельца дохода в международном налоговом праве
The evolution of the concept of beneficial owner in international tax law
Мальцева О. И.
Студентка 4-го курса бакалавриата Факультет права
Национальный исследовательский университет «Высшая школа экономики»
Российская Федерация, г. Москва e-mail: oivmaltseva@gmail. com
Maltseva O. I.
4th year undergraduate student Faculty of Law
National Research University «Higher School of Economics»
Russia, Moscow e-mail: oivmaltseva@gmail.com
Аннотация.
В целях противодействия злоупотреблениям в сфере налогообложения как на национальном, так и на международном уровне разрабатываются общие и специальные антиуклонительные меры. Одой из таких мер является концепция бенефициарного владельца дохода, представляющая собой неотъемлемый элемент международных договоров об избежании двойного налогообложения. В статье рассматривается история развития концепции бенефициарного владельца от частноправового института английского средневекового права до важной меры публичного характера, направленной на противодействие злоупотреблениям положениями международных договоров, делается вывод об основных критериях бенефициарного владельца дохода, утвердившихся в международной практике интерпретации концепции.
Annotation.
In order to tackle the problem of tax avoidance general and special anti-avoidance rules are being developed both at the national and international levels. The concept of the beneficial owner is an anti-avoidance rule which has become one of the most fundamental elements of international tax treaties. This article analyses the historical development of the concept of beneficial owner that has evolved from an English private law instrument into an important international tax law measure aimed at eliminating the abuse of provisions of tax treaties, outlines the core features of a beneficial owner according to international interpretation of the concept.
Ключевые слова: бенефициар, бенефициарный собственник, бенефициарный владелец, бенефициарная собственность, концепция фактического права на доход, соглашение об избежании двойного налогообложения.
Key words: beneficial owner, beneficial ownership, the concept of the actual right to income, double tax
treaty.
Формирование концепции в английском трастовом праве
Концепция бенефициарного владельца дохода имеет истоки в частном праве, а именно - в английском средневековом праве справедливости, связанным с регулированием отношений по поводу трастов [9, с. 40]. Право справедливости представляло собой особую систему судов под контролем Лорда-канцлера, которая сформировалась в Англии в XIV в. и была призвана восполнять пробелы общего права путем интерпретации строгих формальных норм с учетом фактических обстоятельств дела. Институт траста (доверительной собственности) появился в связи с необходимостью преодоления разного рода ограничений и запретов на отчуждение земель, свойственных английскому средневековому устройству, и защиты интересов лиц, фактически владеющих землей [7, с. 821]. В то время как общее право отвергало возможность наделения правом собственности двух субъектов права, в праве справедливости сформировалась идея о возможности «расщепления» права собственности: часть правомочий владельца - управление и распоряжение имуществом -принадлежала доверительному владельцу, а другая часть - получение доходов, продуцируемых имуществом -
бенефициару [12, с. 13]. Таким образом, концепция направлена на разделение права собственности на формальное (титульное) - юридически закрепленное право собственности за лицом, владеющим и распоряжающимся имуществом в чужом интересе, и фактическое (бенефициарное) - право собственности лица, формально не обладающего собственностью, но являющегося выгодоприобретателем доходов, получаемых от управления имуществом.
Впоследствии концепт бенефициарного владения распространился на иные сферы правоотношений, где признание двух категорий владельцев могло оказаться эффективным средством защиты прав - интеллектуальную собственность, инвестиционную деятельность, пособия и др. [19, p. 4] Таким образом, возникновение концепции связано с трастовым правом Англии, в котором сформировалось ее важное свойство - разделение формального и бенефициарного владения.
Рецепция концепции бенефициарного владельца международным налоговым правом
В сфере международного налогообложения концепция бенефициарного владельца дохода направлена на противодействие злоупотреблениям положениями соглашений об избежании двойного налогообложения (далее - СИДН). Как правило, указанные злоупотребления заключаются в создании транзитной компании в юрисдикции СИДН, которая занимает промежуточное положение между плательщиком дохода и его бенефициарным владельцем - резидентом иного государства, не имеющего СИДН со страной-источником дохода. Проведение транзакций через промежуточную компанию создает возможность применения налоговой льготы, после чего освобожденный от налогообложения доход перечисляется бенефициару [20, p. 3]. Таким образом, для целей противодействия неправомерному использованию положений СИДН необходимо установление наличия бенефициарной собственности в отношении дохода.
История фиксирует первое упоминание понятия «бенефициарная собственность» (англ. - beneficial ownership) в СИДН между Соединенными Штатами Америки (далее - США) и Канадой от 1942 г. [19, p. 5]. В соответствии с соглашением, ставка по налогу на дивиденды, выплачиваемые дочерней компанией материнской составляла 5 процентов [1].
Профессор Ричард Ванн отмечает, что при этом преследовались по крайней мере две цели. Во-первых, гарантировать снижение ставки только при условии, что дочерняя компания является таковой в действительности, т.е. все акции с полным правом голоса (за исключением квалифицированных акций директоров) находятся в бенефициарной собственности материнской компании. Согласно материалам, сопутствующим заключению соглашения, стороны договорились, что дочерние компании должны соответствовать принципу добросовестности (bona fide corporations). Автор поясняет, что под этим подразумевается требование реального, долгосрочного владения акциями материнской компанией, а также активная предпринимательская деятельность, т.е. отсутствие признаков номинальной пассивной компании [19, p. 6].
Второе условие, содержащее ссылку на бенефициарную собственность, касалось номинальных держателей и агентов: согласно соглашению, налоговые выгоды переназначены лицам, для которых номинальное лицо или агент получают доход. Указание об этом содержалось в статье об обмене информацией, в соответствии с которой Канада обязывалась сообщать о лицах, располагающихся в США, которым бенефициарно или юридически принадлежат акции и другие активы компаний, уплачивающих налоги в Канаде как принадлежащие нерезидентам корпорации [1]. Обмен информацией, таким образом, был призван устранить двойное налогообложение путем обеспечения осведомленности налоговых органов. Второй двусторонний договор, в котором использовалось данное понятие, был заключен между США и Великобританией в 1945 г [18, p. 310]. Данный договор в меньшей степени отражает сущность концепции, понятие в нем используется попутно.
Профессор Ванн пишет, что несмотря на то, что проект договора составлялся на основе соглашения 1942 г., он не предусматривал обращения к понятию в контексте снижения налоговой ставки для бенефициарных владельцев дочерних компаний [19, p. 7]; понятие использовалось в статье о правиле определения резидентства, в формулировке об акциях корпораций, которые находятся во владении номинального держателя: бенефициарная собственность на них должна была быть засвидетельствована специальными сертификатами либо иным образом [9, с. 48].
Впоследствии правотворческая техника соглашения была заимствована Великобританией и понятие бенефициарного владельца дохода было воспроизведено во многих ее налоговых соглашениях: с Австралией от 1946 г., Ирландией от 1949 г., Данией от 1950 г. При этом условия претерпевали изменения: снижалась необходимая доля владения дочерней компанией, постепенно произошел отказ от требования о предпринимательской активности [19, p. 10-12]. Вероятно, это объясняется тем, что страны находились на этапе активного осмысления нового инструмента, базирующегося на частноправовых началах, в сфере налогообложения.
Поворотным моментом в развитии концепции в налоговом праве в области двусторонних договоров стало заключение дополнительного протокола от 1966 г. к СИДН между США и Великобританией, который представил концепцию в более подробном виде. Согласно новой редакции, применение льготной ставки на доходы в виде дивидендов, процентов и роялти в стране их происхождения не ставилось в зависимость от того, облагается ли получатель дохода налогом в другой стране, однако зависит от того, находится ли доход в бенефициарном владении резидента договаривающейся страны [19, p. 14]. Можно заметить свершившийся переход от предоставления сниженной ставки по факту двойного налогообложения к правилу, согласно которому необходимо установление лица бенефициарного получателя соответствующих доходов. Этот переход показывает, что страны всерьез озаботились проблемой злоупотребления СИДН.
Таким образом, международное налоговое становление концепции происходило в рамках двусторонних СИДН. Предоставляя налоговые выгоды, договаривающиеся стороны вводили условия, направленные на предоставление льгот лицам, де факто получающим доход. В 1966 г. понятие бенефициарного владельца дохода стало более содержательным с точки зрения борьбы с размыванием налоговой базы: критерий бенефициарной собственности на доходы стал ключевым при определении права на получение налоговой выгоды в СИДН между США и Великобританией. Неудивительно, что изначально концепция стала частью договоров стран общего права, поскольку была известна их правовым системам. Впоследствии соответствующие положения были включены в СИДН со странами континентальной правовой системы, для конструкции вещных прав которых чужда идея разделения права собственности. Это предопределило направление дальнейших доктринальных дискуссий и работы профильных международных организаций на последующие годы.
Эволюция концепции в рамках ОЭСР
Следующий этап развития концепции на наднациональном уровне связан с ее разработкой в рамках деятельности Организации экономического сотрудничества (далее - ОЭСР). Ее официальное закрепление МК ОЭСР, устанавливающей общие международные стандарты СИДН, произошло в 1977 г. Этому предшествовала многолетняя подготовительная работа.
Первый проект Конвенции был опубликован в 1963 г. В интересующей части он аккумулировал практику государств в отношении налогообложения пассивных доходов - дивидендов, процентов, роялти - в трансграничных ситуациях (ст. 10, 11, 12 МК ОЭСР соответственно). Согласно проекту, страна резидентства получателя дохода имела право облагать налогом соответствующий доход, при этом страна, в которой находится источник дохода, могла взимать налог в ограниченном размере [17, p. 323]. Таким образом, для получения права
на пониженную налоговую ставку достаточно было иметь статус резидента договаривающегося государства. Однако, проанализировав комментарии к проекту МК ОЭСР (далее - Комментарии), Эдриан Краген отмечал, что в пределах установленных лимитов государствам рекомендовалось развивать антиуклонительные условия в рамках двусторонних переговоров, например, о неприменении пониженной ставки в случае, если все акционеры компании-получателя дохода не являются резидентами договаривающегося государства [17, p. 323-324]. Так, хотя понятие бенефициарной собственности на доходы не использовалось в первом проекте Конвенции напрямую, можно наблюдать обращение к концепции в тексте Комментариев. Государствам рекомендовалось заключать СИДН на основе представленного проекта.
Продолжая работу над проектом Конвенции, в 1967 г. ОЭСР было принято решение проанализировать опыт использования проекта Конвенции как модельного акта и запросить замечания у государств-членов организации. Свои замечания относительно налогообложения пассивных доходов представила Великобритания. По мнению делегации данного государства, формулировка статей несовершенна, поскольку не включает тест на «облагаемость налогом» (subject to tax test). Делегация отмечала, что налоговая льгота, предусмотренная СИДН, должна применяться только в случае, если бенефициарный владелец дохода является резидентом другого договаривающегося государства, т. к. в ином случае существует риск для злоупотреблений со стороны налогоплательщиков, которые являются резидентами третьих стран и могут получать доход через номинальных лиц - резидентов другого договаривающегося государства [19, p. 15].
Рабочая группа отклонила указанное предложение о поправке, аргументируя решение тем, что вопрос об «истинном получателе» дохода является административным и входит в компетенцию налоговых органов стран; кроме того, постановка освобождения от уплаты налога в стране-источнике дохода в зависимость от фактической обязанности уплаты налога в стране резидентства получателя противоречила бы духу и смыслу проекта Конвенции [19, p. 16].
Спустя год Великобритания, дифференцировала подходы к решению проблемы и направила предложение повторно. Делегация предложила два пути: введение оговорки об «облагаемости налогом», согласно которой страна источника дохода уступает свое право на налогообложение в случае, если страна резидентства получателя взимает налог; либо введение условия о применении статей только к доходам, выплачиваемым «бенефициарному владельцу» [19, p. 17].
Отклонив первый подход по изложенным первоначально причинам, рабочая группа приняла второй вариант Таким образом, в статьях 10, 11 и 12 МК ОЭСР редакции 1977 г. появилась привязка права на получение налоговой льготы в виде пониженной ставки к праву бенефициарной собственности на доход. Она уточняла смысл конструкции о доходах, «уплачиваемых ... резиденту»: такой резидент должен быть их бенефициарным владельцем.
В соответствии с Конвенцией, дивиденды облагаются налогом в государстве, резидентом которого является компания - получатель дохода; уплачиваемые резиденту дивиденды также могут облагаться налогом в государстве-источнике дохода, при этом, взимаемый налог не должен превышать 5 процентов от валовой суммы дивидендов, если бенефициарным владельцем является компания, которая напрямую владеет не менее 25 процентов капитала компании, выплачивающей дивиденды, и 15 процентов - в остальных случаях [2].
Конвенция не давала позитивное определение понятию «бенефициарный владелец», однако комментарий содержал краткое пояснение: льгота не применяется, если между бенефициаром и плательщиком существует посредник, такой как агент или номинальный представитель, кроме случаев, когда бенефициарный владелец не является резидентом другого договаривающегося государства [2].
Данная формулировка стала причиной научных дискуссий: ряд ученых придерживались формальной точки зрения и полагали, что целью введенной концепции является борьба со злоупотреблениями СИДН только агентами и номинальными лицами [13, p. 149]; другие ученые придерживались более широкого толкования и считали, что указанные субъекты приведены в качестве примеров, а круг лиц, которые не могут быть бенефициарными владельцами, ими не ограничивается [15, p. 7]. Это обстоятельство демонстрирует отсутствие определенности в толковании понятия. В литературе отмечается, что ни в Комментариях, ни в сопутствующих документах иные лица (например, кондуитные и холдинговые компании) не упоминались [19, p. 18-19]. Осознавая проблему, разработчики Комментариев как и прежде включили оговорку о том, что государства могут продолжить проработку положений о бенефициарном владении в ходе двусторонних переговоров.
Дополнительные уточнения по вопросу толкования понятия внес Доклад ОЭСР «О применении СИДН и использовании кондуитных компаний» (далее - Доклад), опубликованный в 1986 г. В нем анализировались схемы злоупотребления налоговыми льготами посредством кондуитных компаний, учрежденных в юрисдикциях СИДН с основной целью - получение налоговых выгод.
В Докладе был сделан важный вывод о том, что МК ОЭСР предполагает не только формальное, но и экономическое толкование, поэтому соответствующие положения Конвенции распространяются на иные случаи, когда лицо принимает на себя обязательства, аналогичные обязательствам номинального лица или агента. Так, из Доклада следует, что компания не может признаваться бенефициарным владельцем дохода, если при наличии формально законного права на активы имеет очень узкие полномочия по распоряжению ими, что делает ее кондуитной компанией - простым фидуциарием или промежуточным администратором дохода, действующим в пользу конечного бенефициара, не имеющего права на преимущества из СИДН [4]. При этом отмечалось, что факт владения активами и правами в качестве основной функции не является самостоятельным основанием для признания компании кондуитной. Таким образом, ОЭСР фактически ввела принцип приоритета существа над формой при определении прав на налоговые льготы.
Также в Докладе подчеркивалась необходимость проведения налоговыми органами более тщательного анализа совокупности характеристик для определения выгодоприобретателя для целей сопоставления преференций. Поэтому важно отметить, что в соответствии с изложенной в Докладе позицией, для установления полноты признаков кондуитной компании необходимо определить лицо, являющееся действительным получателем дохода.
В обновленной редакции Комментариев от 2003 г. был подтвержден экономический подход, отраженный в Докладе о кондуитных компаниях. Отмечалось, что понятие бенефициарного владельца дохода не должно использоваться в узком техническом смысле, а должно толковаться в его контексте и в свете объекта и целей налогового соглашения, включая избежание двойного налогообложения и предотвращение уклонения от уплаты налогов [2]. Анализ Комментариев позволяет исследователям сделать вывод, в частности, о том, что агенты, номинальные лица и кондуиты не могут рассматриваться в качестве бенефициарных владельцев доходов в связи с тем, что на практике (в случае агентов - и формально) они имеют очень узкие полномочия, которые не позволяют распоряжаться активами самостоятельно [18, p. 52]. Шарль дю Туа обращает внимание на включение в текст формулировки «на практике». По его мнению, это имеет важное значение для интерпретации понятия «бенефициарный владелец» и закрепляет приверженность экономическому подходу в вопросе толкования понятия в противовес формальному [14, p. 500].
Несмотря на заметный прогресс в конкретизации понятия, ряд вопросов относительно его содержания и применения оставался нерешенным [21, p. 12]. Отмечалось, что окончательный переход к экономическому подходу в толковании создал очередную преграду на пути дефинитивной определенности [21, p. 12]. Это
обстоятельство, свою очередь, повышает вероятность чрезмерно широкого толкования концепции и приводит к возможности злоупотребления ею в фискальных целях, а также не решает проблему разночтения, возникающую при заключении СИДН между странами, в национальных правовых системах которых сложилось разное понимание содержания концепции.
Следующий шаг в развитии концепции связан с изданием в 2014 г. новой редакции Комментариев. Предпосылкой к очередным поправкам стали общественные обсуждения 2011-2012 гг., в рамках которых ведущие ученые и практики получили возможность прокомментировать проблемные вопросы концепции. Результатом публичных обсуждений стало издание Проекта обсуждения 2011 г. «Разъяснение значения «бенефициарный владелец» в Модельной Конвенции ОЭСР» [6], который, претерпев ряд изменений, лег в основу будущих комментариев.
В первую очередь изменения касались уточнения признаков бенефициарного владельца. В п. 12.4 подчеркивалось, что лицо не является бенефициарным владельцем, если его право пользования и распоряжения дивидендами ограничено контрактным, законным или следующими из фактических обстоятельств дела обязательством передать полученный доход иному лицу. Как правило, такое обязательство возникает из юридических документов, однако также может устанавливаться на основании иных фактов, свидетельствующих о том, что лицо явно не имеет права распоряжаться доходом самостоятельно [11, с. 50-51]. При этом оговаривалось, что данное обязательство должно относиться к конкретному получаемому платежу; правило не применялось к обязательствам, в которых лицо является должником по договору или стороной финансовых операций. Б. Я. Брук подчеркивал разумность и важность такой оговорки, поскольку очевидно, что любой хозяйствующий субъект использует поступающие средства для погашения обязательств перед контрагентами. Отказ в признании такого лица бенефициарным владельцем лишь на основании факта перечисления получаемых платежей контрагентам носил бы явно дискриминационный характер [8]. Таким образом, можно сформулировать критерии концепции бенефициарной собственности на доход:
• лицо должно иметь право пользоваться и распоряжаться конкретным доходом;
• это право не должно ограничиваться контрактными или иными правовыми обязательствами передать полученный доход другому лицу;
• доход не должен быть «целевым» в смысле предопределенности его дальнейшей экономической
судьбы.
Кроме того, был утвержден приоритет понимания термина «бенефициарный владелец» в контексте его цели - обеспечения надлежащего применения налоговых преимуществ, предоставляемых СИДН, и предотвращения неправомерного уклонения от налогообложения [8]. В этой связи подчеркивалось, что концепция не должна интерпретироваться в соответствии со значением, придаваемым ей в национальном законодательстве той или иной страны, а также международными правовыми актами, регулирующими неналоговые вопросы (например, рекомендациями Financial Action Task Force on Money Laundering) [4].
Также в обновленных Комментариях подчеркивалось, что концепция направлена на борьбу с определенными злоупотреблениями в применении СИДН, не подменяет собой и не исключает применение общих инструментов борьбы с налоговыми злоупотреблениями (англ. - General Anti-Avoidance Rules, GAAR) и иных мер, предусмотренных СИДН (например, условий, ограничивающих доступ к налоговым льготам -«limitation on benefits», далее - LOB) [4]. Однако конкретных рекомендаций об их соотношении предложено не было.
Последнее обновление текста МК ОЭСР и Комментариев произошла в 2017 г. Оно было обусловлено имплементацией Плана действий по борьбе с эрозией налоговой базы и выводом прибыли из-под
налогообложения (англ. - Base Erosion and Profit Shifting, далее - план BEPS). В целом сохраняя концепцию бенефициарной собственной неизменной, новая редакция ввела дополнительное условие для реализации права бенефициарного владельца на льготные ставки: помимо доли владения компанией, установлен временной критерий такого владения - не менее 365 дней, включая день выплаты дохода [5].
В рассматриваемой редакции важно обратить внимание на изменения, внесенные в Комментарии, которые разъясняли место бенефициарной собственности в системе антиуклонительных правил, предусмотренных планом BEPS. До изменений неопределенность порождал факт отсутствия упоминаний концепции в плане BEPS, при этом среди основных направлений плана присутствовало Действие 6 «Предотвращение злоупотреблений положениями СИДН» (далее - Действие 6) [3]. В докладе ОЭСР по Действию 6 предлагалось внедрение в налоговую практику правил основной цели (англ. - principle purpose test, далее - PPT) или ограничения льгот (LOB) [10], а концепция по-прежнему не нашла в нем отражения. В связи с этим некоторые авторы высказывали мнение об отказе от концепции в контексте плана BEPS [16, p. 44, 46-47]. Новая редакция зафиксировала возможность использования концепции бенефициарного владельца наряду с инструментами, предложенными планом BEPS. Прежде стоит отметить, что в МК ОЭСР появилась статья 29 («Ограничение льгот»), которая была результатом реализации положений доклада ОЭСР по Действию 6 плана BEPS, и представляла собой перечень антиуклонительные правил, подлежащих включению в СИДН. В свою очередь, комментарии закрепляли, что «положения статьи 29 ... будут в том числе применяться для предотвращения злоупотреблений условиями договоров, когда получатель является бенефициарным владельцем. Понятие «бенефициарный владелец» касается некоторых форм уклонения (с участием посредника, который обязан передать дивиденды другому лицу) и не имеет отношения к другим случаям злоупотребления, поэтому оно не должно рассматриваться как какое-либо ограничение для применения других подходов к разрешению таких ситуаций» [5]. Так, несмотря на отсутствие прямых упоминаний в плане BEPS, применение концепции вытекает из Действия 6 плана и официально закреплено в новой редакции комментариев к МК ОЭСР.
Заключение
Таким образом, исследование развития концепции бенефициарного владельца дохода позволяет сделать вывод о ее эволюции от средневекового частноправового инструмента решения проблемы формализованности общего права Англии до важной меры публичного характера, направленной на противодействие злоупотреблениям положениями СИДН. Будучи реципированной из английского трастового права, в налоговом праве концепция впервые встречается в двусторонних СИДН, заключенных странами общего права, в которых прослеживается фундамент концепции: государства заботились о том, чтобы преимущества из СИДН получали резиденты договаривающихся государств, являющиеся выгодоприобретателями дохода.
Однако основное развитие концепции как антиуклонительного инструмента происходило преимущественно в рамках деятельности ОЭСР. С момента первого закрепления в МК ОЭСР и Комментариях концепция активно эволюционировала, дополнялась как содержательно, так и формально. Между тем, сохраняются и проблемные вопросы, связанные, в первую очередь, с отсутствием «позитивной» дефиниции термина.
Важно отметить, что концепция бенефициарного владельца дохода предполагалась как инструмент борьбы с налоговыми злоупотреблениями, связанными с выплатой конкретных пассивных доходов. Главный фактор, свидетельствующий об отсутствии у компании статуса бенефициарного владельца дохода, состоит в ограниченности полномочий по распоряжению конкретным доходом вследствие наличия правовой, фидуциарной обязанности перечислить его третьему лицу. В связи с этим ограничена и область применения экономического подхода при толковании понятия: он должен относиться к конкретным операциям, связанным с
перечислением конкретного дохода. Соответственно, наличие у компании признаков кондуитности само по себе не свидетельствует о том, что у нее отсутствует право на конкретный доход. В этом случае компании может быть отказано в применении положений СИДН на основании иных охранительных правил, например, LOB.
Список используемой литературы:
1. Convention between Canada and the United States for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion in the case of Income Taxes. Signed at Washington on March 4, 1942. [Электронный ресурс] // URL: https://www.treaty-accord.gc.ca/details.aspx?lang=eng&id=102366&t=637882170660056887 (дата обращения: 15.02.2022).
2. Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2003. [Электронный ресурс] URL: https://doi.org/10.1787/mtc_cond-2003-en (дата обращения: 15.01.2022).
3. OECD (2013). Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting. [Электронный ресурс] // URL: https://doi.org/10.1787/9789264202719-en (дата обращения: 06.04.2020).
4. Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2014. [Электронный ресурс] URL: https://doi.org/10.1787/9789264239081-en (дата обращения: 15.02.2022).
5. Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017. [Электронный ресурс] URL: http://www.oecd.org/tax/treaties/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-20745419.html (дата обращения: 15.01.2022).
6. Clarification of the meaning of «beneficial owner» in the OECD Model Tax Convention. [Электронный ресурс] // URL: https://www.oecd.org/tax/treaties/47643872.pdf (дата обращения: 15.02.2022).
7. Брагинский М. И., Витрянский В.В. Договорное право. Кн. 3: Договоры о выполнении работ и оказании услуг. 2-е изд., стереотип. М., 2011.
8. Брук Б.Я. Перспективы кодификации концепции бенефициарного владельца в российском налоговом законодательстве // Закон. 2014. № 8. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
9. Гидирим В. А. Концепция «бенефициарной собственности» в международном налогообложении // Международное право. 2014. № 3.
10. Демин А. В., Николаев А. В. Доктрина бенефициарной собственности в контексте BEPS: новые горизонты // Закон. 2018. N 8. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
11. Демин А. В., Николаев А. В. Критерии признания фактического права на доход в трансграничных налоговых взаимодействиях: проблемы доктрины и правоприменения // Современное общество и право. 2019. №. 3.
12. Демин А. В., Николаев А. В. Доктрина бенефициарного собственника в налоговом праве: монография / А. В. Демин, А. В. Николаев. М.: Проспект, 2021.
13. Baum S., Watson G. Beneficial Ownership as a Treaty Anti-Avoidance Tool // The Canadian Tax Journal Vol. 60 (1).
14. Du Toit Ch. The Evolution of the Term «Beneficial Ownership» in Relation to International Taxation over the Past 45 Years Bulletin for International Taxation. 2010. Vol. 64 (10).
15. Geger A. E. A practical matter test: the concept of beneficial ownership in international tax law. [Электронный ресурс] // URL:
https://www.academia.edu/16392271/A_Practical_Matter_Test_The_Concept_of_Beneficial_Ownership_In_Internatio (дата обращения: 17.02.2022).
16. Kotlyarov M. The Concept of Beneficial Ownership in the OECD Model Tax Convention 2010: A Critical Analysis. Yekaterinburg, 2015.
17. Kragen A. Double Income Taxation Treaties: The O.E.C.D. Draft // California Law Review. 1964. Vol. 52
(2).
18. Oliver J. D., Libin J. B., Weeghel S., van, Toit C., du. Beneficial Ownership // Bulletin for International Taxation. 2000. Vol. 54 (7).
19. Vann R. J. Beneficial ownership: What does history (and maybe policy) tell us. Sydney Law School Research Paper. 2012. [Электронный ресурс] // URL: http://ssrn.com/abstract=2144038 (дата обращения: 10.01.2022).
20. Van't Riet M., Lejour A. Profitable Detours: Network Analysis of Tax Treaty Shopping // Proceedings. Annual Conference on Taxation and Minutes of the Annual Meeting of the National Tax Association. 2015. V. 105 (1).
21. Vitko A. Per Aspera ad Astra: Towards the International Fiscal Meaning of the Concept of «Beneficial Ownership». Master thesis. Lund University. 2011. [Электронный ресурс] // URL: http://lup.lub.lu.se/student-papers/record/1983706 (дата обращения: 10.01.2022).
