CC BY
162
УДК 65.052.206
ИНФОРМАЦИОННЫЕ ИНТЕРЕСЫ ПОЛЬЗОВАТЕЛЕЙ УЧЕТНО-ОТЧЕТНОЙ ИНФОРМАЦИИ
Т. А. РУДАКОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, аудита и анализа E-mail: [email protected] Алтайский государственный университет
Динамичное развитие экономики рождает новых пользователей учетно-отчетной информации. Создать универсальный источник - отчетность, удовлетворяющую пользователей всех категорий, достаточно сложно, учитывая индивидуальные интересы. В статье рассмотрены информационные потребности пользователей и предложены их приоритетные группы. Удовлетворение потребностей таких групп позволит параллельно удовлетворить основную часть интересов других пользователей, не нарушая принципа нейтральности учетно-отчетной информации.
Ключевые слова: учетно-отчетная информация, пользователи учетно-отчетной информации, достоверность учетно-отчетной информации, приоритетные пользователи учетно-отчетной информации.
Потребность современной экономики в информационном обеспечении объясняется вступлением человеческой цивилизации в новую стадию развития, в которой основным продуктом экономического обмена выступает информация. В структуре релевантной информации, используемой при принятии управленческих решений, значительная доля принадлежит учетно-отчетной информации.
Любое предприятие функционирует в определенной социальной среде, являясь частью этой среды. Социальная среда деятельности предпри-
ятия формирует круг лиц, заинтересованных в этой деятельности, их можно подразделить на группы, которые объединяют общие по отношению к предприятию цели. Усложнение производственных отношений, развитие техники и технологии, актуализация прав и экономических интересов различных социальных групп в обществе оказали существенное влияние на этапы развития бухгалтерского учета, совершенствование его методологии и смену ориентации на интересы пользователей, что отмечено в диссертации М. С. Кузьминой «Система учетно-аналитичес-кой информации для принятия управленческих решений пользователями отчетности» (Москва, 2009 г.).
Классификации пользователей учетно-от-четной информации уделено внимание в работах зарубежных и отечественных экономистов. Так, Б. Нидлз в своих исследованиях разделил пользователей учетно-отчетной информации США на следующие три группы:
1) пользователи, которые управляют предприятием;
2) пользователи, которые находятся вне предприятия и имеют прямые финансовые интересы;
3) пользователи (лица, группы или агентства), которые проявляют непрямой финансовый интерес к предприятию [3].
Возможно, представленная классификация и охватывает всех участников экономического процесса в США. Однако для субъектов экономических отношений в России классификация должна быть дополнена группой внешних пользователей без финансового интереса. Данную группу в классификацию в 1996 г. ввел профессор М. И. Кутер. В числе представителей этой группы пользователей выделены органы статистики, арбитраж, аудиторские фирмы. Учетно-отчетная информация интересует органы государственной статистики в той ее части, в которой она может быть использована для проведения экономического анализа на макроуровне [2].
Интерес в проверке правомерности и законности совершаемых операций проявляют арбитраж и аудиторские фирмы. Следует не согласиться с утверждением, что пользователей данной группы интересует больше форма (факт наличия отчета), чем содержание. Безусловно, перспективы дальнейшего существования указанных структур никоим образом не связаны с финансовым положением организаций, представляющих учетно-отчетную информацию. Однако ее экономическое содержание не может не интересовать участников арбитражного процесса, поскольку именно она во многих случаях является решающим фактором в процессе принятия судебных решений.
Становление и развитие рыночных отношений расширили круг пользователей учетно-отчетной информации, предъявляя при этом обоснованные требования к ее качеству. Учет-но-отчетная информация, являясь важнейшим источником и неотъемлемой частью финансовой отчетности, представляет интерес для широкого круга пользователей.
Анализируя структуру бухгалтерского учета, Я. В. Соколов объясняет причины появления новых его направлений различиями в интересах пользователей. Внутренние пользователи, непосредственно связанные с управлением организацией, имеют свободный доступ к любой интересующей их информации. Самой главной внешней группой пользователей признаны собственники предприятий. Именно для них в первую очередь формируется отчетность, которая поможет оценить будущие перспективы организации и, что важно, вероятность получения дивидендов на вложенный капи-
тал или другого вознаграждения [5]. По мнению Я. В. Соколова, цель администрации и собственников заключается в минимизации учетно-отчетной информации и упрощении методики ее формирования. Такое поведение объясняется апперцепцией и финансовыми возможностями [6].
Пониманию информационных потребностей пользователей учетно-отчетной информации в значительной степени содействует их классификация по различным признакам, предложенная в диссертационном исследовании З. В. Богинской «Методологические аспекты формирования достоверной финансовой отчетности» (Новосибирск, 2004 г.). К классификационным уровням отнесены:
- зависимость от страновой принадлежности;
- взаимоотношения с предприятием (внутренние и внешние);
- зависимость от финансового интереса;
- зависимость от частоты обращения (реальные и потенциальные);
- соответствие целей предприятия и пользователей (преимущественные и прочие);
- зависимость от целей предприятия (международный рынок капитала, инвестиционная привлекательность, отсутствие заинтересованности в раскрытии информации).
Экономическая литература делит всех потенциальных и реальных пользователей учетно-отчет-ной информации на внутренних и внешних. Такое деление объясняется отношением лиц к участию в бизнесе. Физические лица, работники предприятия, которым для выполнения возложенных на них функций необходима такая информация, отнесены к группе внутренних пользователей. Группу внешних пользователей составляют физические и юридические лица, пользователи учетно-отчетной информации интересующего субъекта хозяйствования, не состоящие с ним в трудовых отношениях, и реальные и потенциальные партнеры по бизнесу.
В свою очередь внешние пользователи, исходя из степени заинтересованности, подразделяются на пользователей, имеющих прямые финансовые интересы и косвенные. Последние прямо и непосредственно не заинтересованы в финансовой деятельности предприятия, но изучение отдельных финансовых показателей предприятия представляет для них определенный интерес. Расширяется
перечень пользователей учетно-отчетной информации за счет пользователей без финансового интереса - органов статистики, арбитража, органов правопорядка. Пользователей этой группы учетно-отчетная информация интересует с точки зрения проверки правомерности совершения операций (арбитраж, правоохранительные органы) или получения статистической информации для проведения микроанализа (органы статистики). В основном их интересует форма отчетности как информационная единица, а не ее содержание.
Группировка пользователей по критерию частоты обращения к финансовой отчетности также имеет важное значение для обеспечения достоверности учетно-отчетной информации. По этому признаку всех пользователей можно разделить на реальных и потенциальных. Реальные пользователи - это собственники или сособственники предприятия; их, как правило, интересует прибыль, и если она оказывается достаточной, они продают свои доли или акции. Потенциальные пользователи - это лица, желающие вложить свои свободные средства в какое-либо стороннее предприятие; их волнуют прежде всего его надежность и эффективность. И если данные отчетности внушают им доверие, они покупают предприятие полностью или довольствуются его долей. Достижению этих целей и призвана помочь учетно-отчетная информация, которая в сжатом концентрированном виде представляет данные об основных (существенных) показателях хозяйственной деятельности предприятия. В зависимости от силы потребности в учетно-отчетной информации потенциальные пользователи отчетности превращаются в реальных. Реальные пользователи чаще обращаются к учетно-отчетной информации и предъявляют к ней свои требования, которые воплощаются в бухгалтерском законодательстве, учитываемом при составлении отчетности. В результате достоверность учетно-отчетной информации для того или иного пользователя (т. е. возможность принятия на ее основе адекватных хозяйственной ситуации решений) зависит от того, насколько часто он обращается к отчетности и как его интересы учтены в законодательстве, регулирующем бухгалтерский учет.
Сегодня для большинства российских предприятий реальными пользователями являются
налоговые органы, проверяющие правильность исчисления налогооблагаемой базы для расчета налогов и заинтересованные в получении полной и достоверной информации о прибыли и других объектах налогообложения хозяйствующего субъекта в целях пополнения доходов государственного бюджета. Остальные группы пользователей, проявляя интерес к содержанию учетно-отчетной информации в исключительных случаях, не стимулируют подготавливающие ее организации ориентироваться на их потребности.
Возможность отдельных правил формирования учетно-отчетной информации обеспечить интересы инвестора до настоящего времени не реализована, поскольку он не является реальным пользователем, а это позволяет не применять ряд стандартов бухгалтерского учета, поскольку информация остается невостребованной, что ставит под сомнение ее достоверность.
По мнению М. Л. Пятова, желания инвесторов выражаются в росте прибыли (а именно в расчете на вложенный капитал - дивиденды), реальной возможности и тенденции прироста капитала, т. е. в росте рыночных цен принадлежащих акций с целью получения дохода при продаже по ценам, превышающим первоначальные инвестиции [4].
В зависимости от типа предприятий их разделяют на предприятия, имеющие интересы на международных рынках и сотрудничающие с иностранными компаниями, и предприятия, желающие повысить свою инвестиционную привлекательность, раскрывая для этого достоверную информацию о своей деятельности через показатели финансовой отчетности.
Интересы руководства организации, ее собственников и совладельцев пересекаются в плоскости показателей, характеризующих прибыльность и ликвидность организации.
Учетно-отчетная информация для менеджеров разного уровня необходима для управления денежными потоками, принятия решений инвестиционного характера в условиях ограничений пределов компетенции. Таким образом, задача сводится к эффективной организации управления ресурсами компании в интересах собственника.
Вкладчиков капиталов в первую очередь интересует доходность вложенных средств. Кредиторы хотят знать, способна ли организация
своевременно возвратить займы и ссуды и выплатить соответствующий процент. Партнерам по бизнесу, поставщикам и покупателям необходимо определить, могут ли они осуществлять сделки купли-продажи с данной организацией и каковы условия расчетов по этим сделкам. Им интересна информация о размерах уставного, собственного капитала и чистых активов. Поставщикам и подрядчикам важна своевременность расчетов за предоставленные продукцию, товары, работы, услуги, поэтому их интересует платежеспособность предприятия. Чем теснее поставщик связан с клиентом, тем внимательнее он будет следить за его финансовым положением.
В информации о качестве предоставляемых товаров, работ, услуг, ценах, надежности поставок, а также о стабильности и продолжении деятельности организации заинтересованы покупатели и заказчики.
Общественность как пользователь, заинтересованный в достоверной учетно-отчетной информации, оценивает социальные гарантии, предоставляемые работникам данной организации, возможности региона, в котором функционирует организация. Ее интересы сводятся к организации занятости населения, вложений в социально-экономическое развитие региона и т. п.
Наконец, учетно-отчетная информация важна и для персонала самой организации. На ее основании работники могут судить о перспективах стабильной занятости, заработной плате, пенсионных отчислениях и т. д.
Выделим пользователей, которые используют учетно-отчетную информацию для последующей ее обработки и применения: профсоюзы, информационные и консультационные фирмы, пресса и информационные агентства, торгово-производственные ассоциации, ФКЦБ России, арбитражные управляющие.
Группе взаимосвязанных организаций необходима информация о состоянии расчетов внутри всей группы, а также о степени влияния (посредством участия в уставных капиталах, выдачи займов и ссуд) одной организации на другие.
Не менее заинтересованы в информации об устойчивости и прибыльности хозяйствующего субъекта конкуренты, причем как функционирующие, так и потенциальные.
Кроме функции источника информации учет-но-отчетная информация выполняет контрольную функцию, которая заключается в наблюдении как внешних, так и внутренних органов управления за правильностью отражения финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому аудиторские и другие контролирующие службы как пользователи, осуществляющие проверку достоверности показателей отчетности, призваны защищать интересы государства и инвесторов.
Интересы всех указанных выше внешних и внутренних по отношению к хозяйствующему субъекту пользователей учетно-отчетной информации различны, но все они сходятся в желании получения достоверной информации об имущественном и финансовом положении хозяйствующего субъекта, осуществлению которого способствует соблюдение организацией требований, предъявляемых к данным, содержащимся в отчетности.
Активное движение капитала требует построения отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), где учетно-отчетная информация регулируется не правилами, а принципами (понятиями) и носит общественный характер. Отчетная информация приобретает нового пользователя - международную общественность, которая представлена финансовыми аналитиками - лицами, оценивающими деятельность компаний и их перспективы. Существует определенная заинтересованность со стороны фирмы в информировании таких лиц. В то же время желание принятия обоснованных и разумных управленческих решений объединяет пользователей с различными информационными интересами к экономическому субъекту.
Динамичное развитие экономики рождает новых пользователей учетно-отчетной информации. А создать ее универсальный источник -отчетность, удовлетворяющую все категории пользователей, - достаточно сложно, учитывая индивидуальные интересы последних.
Потребность перехода на МСФО и изменения применяемых стандартов связана с предъявлением к учетно-отчетной информации определенных требований со стороны ее пользователей. Разнообразный состав пользователей и дифференциация их интересов обострили проблему стандартизации учетно-отчетной информации в большинстве
стран мира, в том числе и в России. Следует отметить, что требования каждой категории пользователей такой информации к ее содержанию в Концептуальных основах формирования и представления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Finansial Statements) будут специфическими, поскольку цели получения учетно-отчетной информации не вполне совпадают, как и, соответственно, задачи для их достижения.
Полное удовлетворение требований интересов пользователей возможно при условии подготовки отчетности для каждой отдельной категории. В таком варианте решение проблемы противоречит принципу рациональности бухгалтерского учета. Представитель французской школы П. Гарнье, формулируя закон о ценности информации, связывает ее значимость с потраченным временем на ее получение. Цель бухгалтерского учета, которая призвана удовлетворить всех пользователей, формулируется обычно как формирование полной и достоверной учетно-отчетной информации о деятельности субъекта экономических отношений. Отсутствие возможности удовлетворить требования каждой категории пользователей и необходимость компромисса способствуют выделению приоритетных групп.
По мнению ряда экономистов, учетно-от-четная информация, сформированная в соответствии с законодательной базой РФ, в период становления рыночных отношений не способна была удовлетворить требования пользователей, поскольку проявлялась некая преемственность учетных норм командно-административной системы хозяйствования доперестроечного периода, ориентированная на нужды государственной системы управления, в которой единственным пользователем была налоговая инспекция.
Это подтверждает классификация пользователей данных учетно-отчетной информации, сделанная В. Ковалевым. Участников процесса функционирования организации как основных пользователей автор объединяет в две группы, которые нельзя рассматривать как равнозначные по объему. Регулятором бизнес-отношений и участниками первой группы выступают государственные институты. Во вторую группу автор относит всех остальных пользователей, в числе которых: «(1)
фактические собственники фирмы; (2) ее управленческий персонал в особенности (топ-менеджеры); (3) сторонние лица (лендеры, контрагенты, потенциальные акционеры и др.)» [1].
Только в последние годы в России стали появляться реальные пользователи учетно-отчетной информации в лице акционеров, кредиторов, инвесторов. Наблюдается разнонаправленность информационных интересов и вместе с тем пересечение их у отдельных групп. Принятая в рамках реформирования системы бухгалтерского учета программа перехода на МСФО заставляет не только пересмотреть большинство национальных стандартов бухгалтерского учета, но и выделить приоритетные группы пользователей учетно-от-четной информации, удовлетворение интересов которых, на наш взгляд, обеспечит косвенно и удовлетворение интересов других категорий пользователей (см. таблицу).
Выделим приоритетных пользователей учет-но-отчетной информации, опираясь на теорию рациональных ожиданий, разработчиками которой стали Р Берроу, Р. Лукас, Н. Уоллес, Т. Саржент, Л. Лейдерман, П. Минфорд и другие ученые, изложенную в книгах Т. Саржента и Н. Уоллеса «Теория рациональных ожиданий и экономическая политика (современная макроэкономика)» (1989 г.), Р. Лукаса и Т. Саржента «Рациональные ожидания и экономическая практика» (1991 г.), Р. Лукаса «Исследование теории делового цикла» (1991 г.) и др.
Понятие «рациональные ожидания» введено в научный оборот американским экономистом Дж. Мутом в начале 1960-х гг. Вся имеющаяся в наличии информация оптимально используется участниками хозяйственного процесса при формировании своих ожиданий, которые можно считать рациональными.
Каждая группа пользователей Римеет свои информационные интересы Оп. При этом / - порядковый номер группы пользователей, / = 1,17; п - порядковый номер информационного интереса, п = 1,8. Таким образом, группы пользователей и их информационные интересы можно представить в виде: Р{ ^ G а именно:
- р1 ^ С2, Су С8;
- Р2 ^ °2,;
- Р3 ^ °2, °7;
Пользователи учетно-отчетной информации и их информационные интересы
№ группы Группы пользователей Р г Информационные интересы пользователей Сп Ранжирование в зависимости от участия в развитии экономики предприятия
Правомерность сделки Прибыль Структура капитала, доходов, расходов, сегментов бизнеса, чистые активы Платежеспособность G4 Непрерывность деятельности G5 Средства на социально-экономическое развитие Финансовая устойчивость Имущественное положение, состояние расчетов Gs
1 Органы статистики * * * 4
2 Акционеры * 1
3 Инвесторы * * * 2
4 Кредиторы * * 3
5 Пресса * * * 4
6 Банки * * 3
7 Финансовые рынки * * * 3
8 Производственные ассоциации * * * 3
9 Налоговые органы * 4
10 Арбитражный суд * 4
11 Менеджеры * 1
12 Поставщики * 3
13 Персонал организации * 1
14 Общество * * 4
15 Аудиторы * * 4
16 Профсоюзы * * 4
17 Арбитражные управляющие * * 4
Число повторений информационных интересов у отдельных групп пользователей й. 1 5 5 5 5 3 1 5 4
- РА ^ Оа, От
- Р5 ^ G3, С5;
- рб ^ ^
- р7 ^ <т <8;
- р8 ^ <4;
- Р9 ^ <г;
- р10 ^ <1;
- рп ^ <з;
- р12 ^ <4;
- р1з ^ <4;
- р14 ^ <б;
- р15 ^ G1, <2;
- р1б ^ Gl, <5; - р17 ^ ^ <8 .
Матрица взаимосвязи группы пользователей и их информационных интересов М представленная в таблице, может быть выражена формулой М = Р < .
Как показывает исследование информационных интересов <п пользователей р(см. таблицу), имеет место их совпадение у определенных групп.
Представим в виде математической модели взаимосвязь групп пользователей и их информационных интересов. Число повторений информационных интересов у отдельных групп пользователей й . (см. таблицу) позволяет выразить эту связь следующей формулой: й. = G К,
г г п
где Кп - количество совпадений (повторений) информационных интересов у г-й группы пользователей, Кп = 1,17.
Количество приоритетных групп пользователей PR можно определить, используя следующую модель:
т << К
PR = 1 , (1)
п=1 0,п
где Qn - количество групп пользователей с совпадающими интересами.
Проведем соответствующие расчеты, подставив в формулу (1) необходимые значения из таблицы, и получим количество групп пользователей с совпадающими интересами.
Если PR = 8, получаем восемь групп пользователей.
Ранжирование пользователей с совпадающими интересами в зависимости от участия в развитии экономики предприятия позволяет объединить их в следующие приоритетные группы (см. таблицу):
1) акционеры (собственники) - реальные инвесторы капитала;
2) инвесторы - потенциальные «поставщики» капитала;
3) кредиторы;
4) государственные органы.
В группу приоритетных пользователей рекомендуется выделить реальных инвесторов-акционеров, инвестировавших свой капитал в деятельность экономического субъекта, потенциальных инвесторов, в инвестициях которых заинтересована организация, подготавливающая учетно-отчетную информацию, и кредиторов - одну из многочисленных групп, в состав которой войдут и кредитные учреждения, и поставщики, и работники, и прочие контрагенты. Группа «государственные органы» объединит потребности в информации органов статистики, налоговой инспекции, арбитражного суда и других государственных институтов.
Таким образом, приоритетные пользователи учетно-отчетной информации, представленной в финансовой отчетности, - это внешние
и внутренние пользователи, инвестировавшие либо предоставившие во временное пользование свой капитал с целью извлечения дохода или вступившие в экономические отношения с организацией, преследуя собственные интересы; а также государственные институты, в обязанности которых входит необходимость сбора, обработки информации для принятия определенных управленческих решений и анализа экономического развития страны.
Удовлетворение потребностей обозначенных групп позволит параллельно удовлетворить основную часть интересов других пользователей, входящих в структуру выделенных групп, не отмеченных в качестве приоритетных.
Список литературы
1. Ковалев В. В., Ковалев Вит. В. Финансовая отчетность и ее анализ (основы балансоведения): учеб. пособие. М.: Проспект, 2004. 432 с.
2. Кутер М. И. Теория бухгалтерского учета. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2008.
3 . Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета. М., 1993.
4. ПятовМ. Л. Пользователи бухгалтерской информации и их интересы // Бухгалтерский учет. 2008. № 13. С. 34-38.
5. Рудакова Т. А. Пользователи информации финансовой отчетности // Известия Алтайского государственного университета. 2012. № 2-1. С. 314-319.
6. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет от истоков до наших дней: учеб. пособие. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1996. 638 с.
