CC BY
4Криминалистика; судебно-экспертная деятельность; оперативно-розыскная деятельность
ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ДОКУМЕНТАЛЬНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ ПРИ ВЫЯВЛЕНИИ И ДОКУМЕНТИРОВАНИИ МОШЕННИЧЕСТВ В КРЕСТЬЯНСКИХ (ФЕРМЕРСКИХ) ХОЗЯЙСТВАХ
КОЛЕСНИКОВА Елена Николаевна,
доктор экономических наук, доцент, профессор кафедры экономической безопасности Рязанского филиала Московского университета МВД России имени В.Я. Кикотя. E-mail: [email protected]
Краткая аннотация: В статье рассматривается методика использования специальных бухгалтерских познаний при проведении документальных исследований по уголовным делам, связанным с мошенническими действиями в крестьянских (фермерских) хозяйствах. Преференции в оформлении результатов финансово-хозяйственной деятельности, оформлении учетной документации и составлении бухгалтерской и налоговой отчетности делают деятельность крестьянских (фермерских) хозяйств привлекательной для мошеннических действий. В статье содержится описание источников информации, которые рекомендуется использовать специалисту-ревизору при проверке операций крестьянских (фермерских) хозяйств. Значительное внимание уделено вопросам применения в ходе документальных исследований положений нормативных правовых актов в сфере бухгалтерского учета.
Abstract: the article deals with the method of using special accounting knowledge in the conduct of documentary research on criminal cases related to fraudulent activities in peasant (farmer) farms. Preferences in registration of results of financial and economic activity, registration of accounting documentation and preparation of accounting and tax reporting make activity of peasant (farm) farms attractive for fraudulent actions. The article describes the sources of information that are recommended to be used by the specialist-auditor when checking the operations of peasant (farm) farms. Considerable attention is paid to the application of the provisions of normative legal acts in the field of accounting in the course of documentary research.
Ключевые слова: исследование документов, мошенничества, крестьянские (фермерские) хозяйства, нормативное регулирование бухгалтерского учета, первичные учетные документы, учетные регистры, бухгалтерская отчетность, специализированная отчетность.
Keywords: research of documents, fraud, peasant (farm) farms, regulatory regulation of accounting, primary accounting documents, accounting registers, financial statements, specialized reporting.
Совершение мошеннических действий квалифицируемых по статье 159 Уголовного кодекса РФ [1] в сельском хозяйстве не имеет существенных отличий от данных противоправных деяний в других секторах экономики - это обман и злоупотребление доверием. При этом основной причиной, затрудняющей проведение исследований является не сложность или запутанность реализуемых мошеннических схем, а их вуалирование с использованием субъектами преступной деятельности специфичных документов бухгалтерского учета сельскохозяйственной организации, неосведомленность лиц, признаваемых потерпевшими по делу в особенностях агротехнических процессов.
Особую сложность вызывает проведение документальных исследований в крестьянских (фермерских) хозяйствах (далее - КФХ).
В настоящее время сложилась превратная точка зрения, что данные субъекты хозяйствования в силу ст. 6 федерального закона «О бухгалтерском учете» [3] не обязаны вести бухгалтерский учет и организуют учет своего имущества, обязательств, доходов или доходов в соответствии с требованиями налогового законодательства.
Однако, данная статья распространяет свое действие только на индивидуальных предпринимателей, лиц занимающихся частной практикой, филиалы и представительства иностранных компаний (в законодательно предусмотренных случаях). А, исходя из положений ст. 1 федерального закона «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» [2] к предпринимательской деятельности фермерского хозяйства, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила граж-
данского законодательства, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правовых отношений.
Единственное преимущество, представляемое КФХ, как субъектам малого предпринимательства, - это возможность применения упрощенных способов ведения учета, сущность которых детально описана в приказе Минсельхоза РФ от 20.01.2005 № 6 «Об утверждении методических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах» [8].
Причем, описываемые варианты упрощения учета относятся исключительно к систематизации информации об имуществе, обязательствах и капитале КФХ в учетных регистрах, на счетах бухгалтерского учета и в формах бухгалтерской (финансовой) отчетности. Первичную учетную документацию КФХ составляют, организуют ее документооборот и хранят в общеустановленном порядке [15, с. 98].
При этом обязанность организовать ведение учета и отчетности фермерского хозяйства, в соответствии со ст. 17 федерального закона от 11.06.2003 № 74-ФЗ (ред. от 23.06.2014) «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» [4] лежит на главе фермерского хозяйства.
Обязанность ведения бухгалтерского учета КФХ косвенно подтверждается и решениями судебных органов. Так, на это прямо указано в апелляционном определение Свердловского областного суда от 06.06.2017 по делу № 33-8986/2017 [17].
Варианты организации ведения учета и учетные реги-
стры, формируемых крестьянским и (фермерскими) хозяйствами обобщены в табл. 1.
Таблица 1 - Варианты организации ведения учета и учетные регистры, формируемые крестьянскими (фермерскими) хозяйствами
Вариант ве- Используемые счета Используемые до-
дения учета и способ записи кументы
1 2 3
Вариант 1. Запись униграфиче- Инвентарная книга
Сокращенное ская (простая), ве- (книга учета иму-
простое сче- дется на счетах: щества) (ф. № 1-
товодство 120 «Земельные КФХ). Результаты
участки»; работы КФХ долж-
121 «Основное ны отражаться в
имущество»; отчете о финансо-
122 «Оборотное вых результатах и
имущество»; балансе (допуска-
123 «Животные и ется составление в
птица»; брутто и нетто-
124 «Денежные оценках) рекомен-
средства»; дуемая форма ко-
125 «Ценные бума- торых содержится в
ги»; приказе Минсель-
126 «Расчеты с де- хоза РФ от
биторами»; 20.01.2005 №6 «Об
131 «Расчеты с кре- утверждении мето-
диторами»; дических рекомен-
132 «Расчеты с даций по ведению
бюджетом, социаль- бухгалтерского
ными и внебюджет- учета в крестьян-
ными фондами»; ских (фермерских)
133 «Расчеты по хозяйствах»
Вариант 2. оплате труда»; Инвентарная книга
Полное про- 134 «Ссуды и зай- (книга учета иму-
стое счето- мы»; щества) (ф. № 1-
водство 135 «Собственный КФХ). Журнал ре-
капитал (фонд)»; гистрации денеж-
140 «Изъятие ных средств и рас-
средств для личных четов (ф. № 2-
целей»; КФХ). Бухгалтер-
141 «Текущее по- ский баланс и отчет
полнение капитала - о финансовых ре-
за счет прочих ис- зультатах, в форме
точников». таблиц, рекомен-
дованных Мин-
сельсхозом РФ.
Вариант 3. Инвентарная книга
Простое сче- (книга учета иму-
товодство с щества) (ф. № 1-
элементами КФХ). Журнал ре-
двойной за- гистрации денеж-
писи ных средств и рас-
четов (ф. № 2-
КФХ). Книга учета
материально-
производственных
запасов, продукции
и животных (ф. №
№ 3-КФХ); Книга
учета труда (ф. №
4-КФХ); Журнал
регистрации дохо-
дов и расходов (ф.
№ 5-КФХ). Журнал-
книга учета фактов
хозяйственной дея-
тельности
(ф. №ЖК1-КФХ).
Бухгалтерский ба-
ланс и отчет о фи-
нансовых резуль-
татах, в форме
таблиц, рекомен-
дованных Мин-
сельсхозом РФ.
Вариант 4. Запись диграфиче- Книга (журнал) уче-
Упрощенное ская (двойная) на та фактов хозяйст-
двойное сче- счетах:. венной деятельно-
товодство 01 «Основные сред- сти (ф. № К-1).
ства»; Журнал регистра-
02 «Амортизация ции денежных
основных средств»; средств и расчетов
10 «Производствен- (ф. № 2-КХ). Книга
ные запасы и про- учета материально-
дукция»; производственных
11 «Животные и запасов, продукции
птица»; и животных (ф.№ 3-
55 «Денежные сред- КФХ). Книга учета
ства и ценные бума- затрат, выхода и
ги»; продажи продукции
60 «Расчеты с кре- (форма № 6-фх).
диторами (постав- Ведомость учета
щики, другие орга- заработной платы
низации и лица)»; (ф. № В-8). Обо-
62 «Расчеты с деби- ротные ведомости
торами (обязатель- по счетам аналити-
ства покупателей и ческого. Оборотные
других лиц)»; ведомости по сче-
66 «Расчеты по кре- там синтетического
дитам и займам»; учета. Шахматная
68 «Расчеты с бюд- оборотная ведо-
жетом и социальны- мость. Бухгалтер-
ми фондами»; ский баланс и отчет
80 «Собственный о финансовых ре-
капитал (фонд)»; зультатах по фор-
86 «Финансирование мам, утвержден-
и дотации»; ным Минфином РФ.
Вариант 5. 90 «Производство и Ведомость учета
Полное продажа (незавер- основных средств,
двойное сче- шенное производст- начисленных амор-
товодство во)»; тизационных отчис-
99 «Прибыли и лений (ф. № В-1).
убытки». Ведомость учета
производственных
запасов и товаров,
а также НДС, упла-
ченного по ценно-
стям (ф. № В-2),
Ведомость учета
затрат на производ-
ство (ф. № В-3),
Ведомость учета
денежных средств и
фондов (ф. № В-4),
Ведомость учета
расчетов и прочих
операций (ф. № В-
5). Ведомость учета
реализации (ф. №
В-6, оплата). Ведо-
мость учета расче-
тов и прочих опера-
ций (ф. № В-6, от-
грузка). Ведомость
учета расчетов с
поставщиками (ф.
№ В-7). Ведомость
учета оплаты труда
(ф. № В-8). Ведо-
мость (шахматная) -
форма № В-9. Бух-
галтерский баланс и
отчет о финансовых
результатах по
формам, утвер-
жденным Минфи-
ном РФ. Информа-
ция о предоставле-
нии ссуд крестьян-
ско-фермерским
хозяйствам (ф. №
10-АПК).
Текущий учет в КФХ при простой системе ограничива-
ется записями о наличии и движении отдельных видов оборотных средств: данными о денежных, расчетных и кредитных операциях. При таком варианте бухгалтерского учета в начале и конце отчетного периода проводится полная инвентаризация по всей номенклатуре ценностей, имеющихся в хозяйстве [7].
При этом инвентаризация отдельных видов имущества (наличные деньги, денежные суммы на счете, ценные бумаги, запасы (продукция, материалы), движимое и недвижимое имущество) осуществляется путем подсчета, измерения или взвешивания и последующей стоимостной оценки результата [14, с. 14]. Инвентаризация финансовых результатов (требования и долги), а также незавершенного производства (затраты под урожай будущего года - посев озимых зерновых культур, посевы под зиму овощных культур, подъем зяби, лущение, внесение органических удобрений и др.) проводится по имеющимся учетным данным, и ее результаты также включаются в Инвентарную книгу (ф. №1-КФХ).
Считаем необходимым подчеркнуть, что крестьянские (фермерские хозяйства) обязаны разрабатывать учетную политику, в которой и должен быть закреплен способ ведения учета [8, 11] и данный документ при проведении документальных исследований является основным для определения перечня исследуемой документации и методов проведения проверки.
Учетная политика должна быть утверждена главой фермерского хозяйства и содержать следующие основные элементы:
1) рабочий план счетов бухгалтерского учета (синтетические счета, субсчета, основы выделения счетов аналитического учета);
2) описание применяемого способа ведения бухгалтерского учета;
3) перечень используемых первичных учетных документов (при этом формы документов, разработанные в КФХ должны быть оформлены как приложения к учетной политике);
4) описание применяемых способов оценки имущества и обязательств;
5) указание сроков проведения инвентаризационных мероприятий;
6) другие вопросы.
При ее отсутствии способ ведение учета и тактику проведения исследования документов следует определять в соответствии с реально сложившейся практикой ведения учета в КФХ.
Таким образом, в качестве основного источника нормативно-справочной информации при проведении исследований, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью КФХ, должны использоваться положения приказа Минсельхоза РФ от 20.01.2005 № 6 «Об утверждении методических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах» [4].
АГРАРНОЕ И ЗЕМЕЛЬНОЕ ПРАВО. 2019. № 11(179)
Для проведения исследования обязательно должна изыматься учетная политика КФХ для целей бухгалтерского учета.
Так как, данной организационно-правовой форме представляются исключительно разнообразные возможности в организации учетных работ, то изучение положений учетной политике способно помочь в определении регистров, форм отчетности, которые должны быть исследованы, возможностей применения встречной сверки. При этом необходимо помнить, что учетные регистры лишь обобщают и систематизируют первичные документы, которые у КФХ также должны быть.
Состав системной учетной информации и внеучетной информации, исследуемой специалистами-ревизорами, определяется в соответствии с обстоятельствами дела или материалами предварительной проверки [12, с. 114; 13, с. 364].
Внеучетная информация достаточно часто является определяющей, а нередко и единственной, при проведении документальных исследований в отношении деятельности именно КФХ. На исследование представляются разного рода черновые записи, тетради, книги, формы, не имеющие законо-
дательно установленных реквизитов, позволяющих связать информацию зафиксированную в них с деятельностью конкретного хозяйствующего субъекта.
Традиционно, ответственность за достоверность сведений, содержащихся в представленных на исследование документах возлагается на лиц, инициирующих его проведение. Тем не менее, при возникновении любого рода сомнений в связи обстоятельств изложенных во внеучетных документах с реальной деятельностью КФХ следует обеспечить их подтверждение на основании системной учетной информации, либо путем запроса документов у контрагентов, налоговых органов и кредитных учреждений.
Таким образом, значение документов для предварительного и последующего контроля за законностью хозяйственных операций, а также использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов КФХ трудно переоценить. Именно учетные документы позволяют сформировать следовую картину мошеннических действий, оценить сумму ущерба и определить круг ответственных лиц.
Библиография:
1. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-Ф3 (ред. от 29.05.2019) // Собрание законодательства РФ. 17.06.1996. № 25. Ст. 2954.
2. Федеральный закон от 11.06.2003 № 74-ФЗ (ред. от 23.06.2014) «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» // Собрание законодательства РФ. 16.06.2003. № 24. Ст. 2249.
3. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.11.2018) «О бухгалтерском учете» // Собрание законодательства РФ. 12.12.2011. № 50. Ст. 7344.
4. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 30.11.2017 № 48 «О судебной практике по делам о мошенничестве, присвоении и растрате» // Российская газета. 11.12.2017. № 280.
5. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 15.11.2016 № 48 «О практике применения судами законодательства, регламентирующего особенности уголовной ответственности за преступления в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности» [Электронный ресурс] // Режим доступа URL: https://base.consultant.ru.
6. Приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н (ред. от 16.05.2016) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 14.05.2001. № 20.
7. Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» // Финансовая газета. 1995. № 28.
8. Приказ Минсельхоза РФ от 20.01.2005 № 6 «Об утверждении методических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах» [Электронный ресурс] // Режим доступа URL: https://pravo.gov.ru.
9. Приказ Минсельхоза РФ от 19.06.2002 № 559 «Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций» [Электронный ресурс] // Режим доступа URL: https://base.consultant.ru.
10. Приказ Минсельхоза России от 01.03.2019 № 87 «Об утверждении методики определения страховой стоимости и размера утраты (гибели) урожая сельскохозяйственной культуры и посадок многолетних насаждений и методики определения страховой стоимости и размера утраты (гибели) сельскохозяйственных животных» [Электронный ресурс] // Режим доступа URL: https://pravo.gov.ru.
11. Апелляционное определение Свердловского областного суда от 06.06.2017 по делу № 33-8986/2017 [Электронный ресурс] // Режим доступа URL: https://base/consultant.ru.
12. Ивличев П.С., Ивличева Н.А. Моделирование экономических ин-формационных систем. Учебно-методическое пособие. Рязань, 2018. 88с.
13. Колесникова Е.Н. Проблемы использования учетной документации при выявлении мошеннических схем в АПК // Социально-экономические и правовые меры борьбы с преступлениями и иными правонарушениями Электронное издание. 2019. С. 110-117.
14. Колесникова Е.Н. Ревизия и контроль в сельскохозяйственных производственных кооперативах: теория, методология, практика: монография / Е. Н. Колесникова ; Рязанский фил. Московского ун-та МВД России. Рязань, 2011. 523 с.
15. Теунаев А. С-У. Теоретико-прикладное исследование преступле-ний, совершаемых в сфере субсидирования АПК / автореферат дисс. на соиск. уч. степени к.ю.н. по спец. 12.00.08 -уголовное право и криминология. Нижний Новгород, 2018. 28 с.
16. Феоктистов И.А., Толмачев И.А. Сельскохозяйственные предприятия: особенности бухгалтерского учета и налогообложения: калькуляция себестоимости / под ред. Т.Н. Межуевой. М.: ГроссМедиа, РОСБУХ, 2018. 400 с.
