CC BY
84
Щербакова Е.П.
ФОРМЫ ОРГАНИЗАЦИИ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ НА КОММЕРЧЕСКИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ
Чтобы принимать и реализовывать наиболее эффективные с точки зрения стратегического развития экономического субъекта управленческие решения, необходим постоянный и эффективный внутренний контроль на всех этапах процесса управления. Еще в период СССР контроль занимал особое место в деле повышения эффективности общественного производства и обеспечения сохранности социалистической собственности. Бухгалтерская (финансовая) информация служила только одному государственному пользователю, от лица которого выступали различные министерства и ведомства, а также государственные планирующие, статистические и финансовые органы. С одной стороны, бухгалтерский учет собирал, регистрировал и систематизировал различную информацию о совершающихся финансово-хозяйственных фактах, операциях и событиях, что позволяло создать качественную и количественную характеристики экономического субъекта. С другой стороны, с помощью полученной учетной информации осуществлялся непосредственный контроль за экономическим субъектом в соответствии с заданной ему целью, экономической целесообразностью финансово-хозяйственных операций, за соблюдением им административно-командного режима экономики и сохранностью социалистической собственности. При этом система государственного контроля
строилась главным образом на решении задач выявления отклонений от жестко установленных государством моделей финансово-хозяйственной деятельности любых экономических субъектов.
Уход общества от системы планово-директивного хозяйствования и вступление в рыночные отношения коренным образом изменили условия функционирования экономических субъектов. Это, в свою очередь, потребовало от них коренным образом изменить уровень и направленность принимаемых ими управленческих решений. Одним словом, возникла первостепенная необходимость в разработке научно-обоснованной, адекватной современным требованиям, системы формирования как бухгалтерской (финансовой), так и иной информации, без которой невозможно дальнейшее обеспечение условий взаимоотношений экономических субъектов с внешней средой.
В рыночных условиях основой стабильного положения любого экономического субъекта является его финансовое состояние, мерой которого служит его финансовая устойчивость. Именно финансовое состояние определяет конкурентоспособность экономического субъекта, его потенциал в деловом сотрудничестве, позволяет оценить степень гарантий экономических интересов, как самого экономического субъекта, так и его
партнеров по финансовым и иным отношениям. Таким образом, на первый план в современных условиях выходит вопрос управления финансовыми ресурсами экономического субъекта как основным и приоритетным видом ресурсов.
Рассматривая этапы принятия и реализации управленческих решений, можно отметить, что весь процесс управления строится на определенного рода информационных потоках, основу которого составляет бухгалтерская (финансовая) информация. По мнению ряда авторов, процесс управления представляет собой процесс преобразования информации. При этом чем сложнее структура внутренней среды экономического субъекта и чем сложнее и изменчивее взаимоотношения с внешней средой, тем больше информации необходимо для принятия эффективных управленческих решений. По этой причине в современных условиях возникла необходимость создания независимых контрольных органов, которые, осуществляя последовательный контроль за правильностью ведения бухгалтерского учета, подтверждая достоверность бухгалтерской (финансовой) информации, могут оказывать и квалифицированные консультационные услуги по улучшению методологии бухгалтерского учета, а также финансового состояния экономического субъекта.
Важной вехой в развитии методов контроля стало внедрение в российскую экономику аудита. Несмотря на то, что, по мнению ряда авторов (Данилевский Ю.А., Терехов А.А.), аудит в России состоялся (этому свидетельствует и принятый Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»), все существующие теоретические разработки отечественной научной мысли направлены главным образом на организацию внешнего аудита. Однако так как процесс управления экономическим субъектом и надлежащим образом организованную СВК невозможно отделить друг от друга, не нарушив при этом стройность и эффективность всей системы управления, то, как следствие, возникает потребность не в эпизодическом применении независимого внешнего аудита, а в постоянно действующей и эффективной структуре, входящей в СВК в качестве неотъемлемой ее части [2].
Организация СВК в общем случае находится под воздействием следующих факторов:
- отношение руководства к внутреннему контролю;
- внешние условия функционирования организации, ее размеры, оргструктура, масштабы и виды деятельности;
- количество и региональная неоднородность месторасположения ее обособленных подразделений или дочерних компаний;
- стратегические установки, цели и задачи;
- степень механизации и компьютеризации деятельности;
- ресурсное обеспечение;
- уровень компетентности кадрового состава.
Внутренний контроль может быть организован:
- в форме постоянно действующей ревизионной комиссии (ревизора), избираемой и принимаемой ежегодно на общем собрании акционеров для утверждения годовой отчетности;
- в форме отдела внутреннего аудита, подотчетного непосредственно руководителю предприятия;
- в структурно-функциональной форме;
- в форме группы контроля;
- в форме инвентаризационного бюро;
- в форме договора с аудиторской фирмой на ведение внутреннего аудита (аутсор -синг).
Количество органов контроля, необходимых компании, определяется потребностью собственников и менеджмента. Немалую роль в принятии решения играет состояние контрольной среды в компании и уровень развития корпоративной культуры. Если СВК и управления рисками не выстроены или работают неэффективно, поле деятельности для внутреннего аудита очень сильно сужается, поскольку его задача — оценить эффективность этих систем. В данном случае первоочередными задачами менеджмента компании являются проектирование и внедрение системы контроля — этим в российских компаниях традиционно занимаются службы внутреннего контроля. В современной практике западных компаний наибольшее распространение получили службы внутреннего аудита; СВК встречаются значительно реже, и вовсе не распространены аналоги контрольно-ревизионного управления.
Ревизия. Поскольку построение СВК — процесс трудоемкий и длительный, на определенном этапе (пока не выстроена эффективная система контроля) возникает объективная необходимость наличия в компании
отдельного подразделения — контрольно-ревизионного управления. В данном случае контрольно-ревизионное управление будет фокусироваться на выявлении ошибок и злоупотреблений. Но ревизионная деятельность, по своей сути, направлена на ретроспективу, т. е. на уже произошедшие события и их последствия. Внутренний аудит ориентирован на перспективу, т. е. на анализ будущих событий, которые могут неблагоприятным образом сказаться на деятельности отдельных подразделений и/или компании в целом. Иначе говоря, ревизия оценивает последствия уже материализовавшихся рисков, в то время как внутренний аудит оценивает возможность и предлагает пути снижения рисков и/или негативных эффектов их воздействия. Наличие в компании контрольно-ревизионного управления ни в коей мере не означает ненадобности внутреннего аудита — все определяется тем, на каком этапе своего развития находится компания и в каком направлении, с точки зрения внутренней корпоративной культуры, она будет двигаться [1].
Сравнительная характеристика службы внутреннего аудита и ревизионной комиссии представлена в таблице 1.
Служба внутреннего аудита в штате. Кроме проблем контрольного характера служба внутреннего аудита помогает руководителям организации и ее структурных подразделений решать вопросы экономической диагностики, содействует выработке финансовой стратегии, проведению управленческого консультирования, подготовке проектов управленческих решений. И в России, и за
рубежом существует достаточно много подходов в вопросе организационной подчиненности службы внутреннего аудита. По нашему мнению, наилучшим вариантом считается функциональное подчинение руководителя службы внутреннего аудита напрямую руководителю предприятия. Именно такой подход соответствует современным принципам кор -поративного управления. В этом случае достигается высокий уровень независимости внутренних аудиторов от исполнительного руководства. Это позволяет максимально использовать потенциал службы внутреннего аудита.
Структурно-функциональная форма предусматривает разработку внешними аудиторами совместно со специалистами организации комплекса нормативных документов, регламентирующих порядок взаимодействия ее структурных единиц и руководителей в области проведения контрольных мероприятий, составления документации по их результатам, а также подготовки решений по устранению выявленных недостатков.
В зависимости от специфики бизнеса организации форма отдела внутреннего аудита и структурно-функциональная форма могут сочетаться друг с другом. На наш взгляд, этот путь полезен с точки зрения экономии затрат только при обеспечении достаточно высокой степени эффективности СВК, поскольку в этом случае небольшая служба внутреннего аудита играет роль разработчика и организатора контрольной работы, проводимой специалистами других структурных подразделений предприятия.
Таблица 1. Сравнительная характеристика служб, выполняющих функции внутреннего аудита [3]
Критерий сравнения Служба внутреннего аудита Ревизионная комиссия
Цель создания Определяется Советом директоров или органом управления организации Определяется исключительно по решению участников общества (численностью не менее 15 человек) с ограниченной ответственностью
Постановка задачи Задачи определяются Советом директоров или органом управления организации, а также самостоятельно, исходя из специфики работ Задачи определяются законодательством, высшим органом управления (общим собранием) по решению Совета директоров
Субъекты Субъекты, находящиеся в штате организации Лица как состоящие, так и не состоящие в штате организации
Определение численности персонала Осуществляется Советом директоров или органом управления организации Компетенция исключительно высшего органа управления
Взаимоотношения с органом управления организации Определяются статусом в организационной структуре. Внутренние аудиторы подчиняются либо органу управления организации, либо Аудиторскому комитету Совета директоров Орган внутрихозяйственной ревизии подотчетен высшему органу управления
Оплата Начисление заработной платы производится в соответствии со штатным расписанием Размеры и оплата труда определяются высшим органом управления
Говоря о структуре и численности службы внутреннего аудита, следует заметить, что не существует единой правильной (эталонной) организации службы. В каждом конкретном случае структура и численность службы внутреннего аудита определяются индивидуально, на основе различных факторов. Первый из них — это задачи, которые ставит перед внутренним аудитом руководство компании. Второй фактор, влияющий на структуру службы внутреннего аудита, — степень подверженности компании различного рода рискам. Третий фактор — зрелость контрольной среды в компании. И, наконец, географическая разветвленность компании и разбросанность ее структурных подразделений. К сожалению, во многих случаях структура и численность службы внутреннего аудита определяются величиной выделенного бюджета, при этом не учитываются перечисленные выше факторы.
При проектировании структуры службы внутреннего аудита необходимо, прежде всего, создать условия для независимости и объективности службы внутреннего аудита. Так, например, в географически разветвленной или холдинговой компании оптимальным представляется вариант создания централизованной службы внутреннего аудита. Ее работники территориально могут находиться либо в головной/управляющей компании, либо на ограниченном количестве «базовых» предприятий. Но в любом случае функционально они должны подчиняться руководителю службы внутреннего аудита головной/управляющей компании.
В рамках децентрализованной структуры работники службы внутреннего аудита территориально находятся в филиалах или дочерних фирмах, но подчиняются руководителю службы внутреннего аудита головной/управляющей компании. Однако данная структура имеет ряд недостатков. При такой организации велик риск снижения управляемости, а также утраты независимости и объективности службы внутреннего аудита. Помимо этого с учетом территориальной удаленности структурного подразделения его руководство будет искать возможность влиять на «своего» внутреннего аудитора. В этом случае велик риск, что внутренний аудитор предпочтет быть «восприимчивым» к пожеланиям руководства компании в ущерб своей объективности. Безусловно, это самым отрицательным образом отразится на эффективности деятельности внутреннего аудитора. К
тому же данная схема повышает психологическую нагрузку на внутреннего аудитора. Тот факт, что он подчиняется не руководству данного подразделения (компании), а вышестоящей организации, будет восприниматься в коллективе в лучшем случае с настороженностью.
Аутсорсинг и косорсинг. Как один из вариантов организации внутреннего аудита можно использовать аутсорсинг, т. е. полно -стью передать функции внутреннего аудита специализированной компании или внешнему консультанту. Однако не рекомендуется, чтобы задачи внутреннего аудита решал внешний аудитор этой компании. Еще один вариант — косорсинг. Он заключается в том, чтобы создать службу внутреннего аудита в рамках компании, но в некоторых случаях привлекать экспертов специализированной компании или внешнего консультанта. К потенциальным преимуществам использования аутсорсинга и косорсинга относятся:
- возможность использовать услуги эксперта в разных областях;
- доступ к высокопрофессиональным аудиторским кадрам; гибкость в вопросе привлечения аудиторских ресурсов (например, при внедрении новой системы или при необходимости провести внеплановый аудит не придется расширять штат службы внутреннего аудита или отвлекать ее ресурсы от выполнения других проектов);
- доступ к передовым технологиям и методикам проведения внутренних аудитов.
К аутсорсингу и косорсингу прибегают различные организации. Это могут быть как небольшие фирмы, у которых нет достаточно ресурсов для создания собственной службы аудита, так и крупные компании, для которых, как правило, нужны для аудита какой-либо специфической области (например, информационных технологий или капитального строительства) [1].
Библиографический список
1. Жминько С.И. Внутренний аудит/ Жминько С.И., Швырева О.И., Сафонова М.Ф. — Ростов-на-Дону: «Феникс», 2008
2. Ситнов А.А. Роль внутреннего аудита в системе управления экономическим субъектом// «Менеджмент в России и за рубежом», 2002, №4
3. Соколов Б.Н. Внутренний контроль в коммерческой организации. Организация, методики, практика. — М.: «РОФЭР», 2006
