CC BY
54
Галустов В. У.,
к.э.н., доцент, ФГБОУВПО «РГЭУ (РИНХ)», ф-л в г. Кисловодске
ИССЛЕДОВАНИЕ РОЛИ И МЕТОДИЧЕСКИХ ПОДХОДОВ И ВАРИАНТОВ СОЗДАНИЯ СЛУЖБЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА
УДК 657.6
Аннотация
Вопросы формирования и функционирования службы внутреннего аудита являются достаточно актуальными в современных условиях. В статье излагаются цели, задачи и принципы организации службы внутреннего аудита. В ней выделены и обобщены факторы, оказывающие воздействие на структуру службы внутреннего аудита коммерческой организации.
Ключевые слова
Внутренний аудит, организационные формы внутреннего контроля, служба внутреннего аудита, функции внутреннего аудита, задачи внутреннего аудита.
Восприятие внутреннего аудита как реальной потребности для успешного развития компании в России становится все более очевидным. Вместе с тем проблема внедрения эффективно функционирующего внутреннего аудита в отечественных компаниях, несмотря на всю свою актуальность и значимость, пока еще остается недостаточно осмысленной как в научном отношении, так и в части практической реализации.
Под внутренним аудитом понимается организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. Он направлен на оценку эффективности работы как организации в целом, так и ее различных подразделений: производства, маркетинга, отделов продаж, финансового сектора, инвестиционной деятельности, персонала.
Что же касается внутреннего контроля, то он представляет собой контроль за операционной деятельностью компании, направленный на выявление отклонений фактического состояния управляемого объекта от тех нормативных, плановых и многих других показателей, в соответствии с которыми он должен функционировать. Внутренний контроль направлен на обеспечение сохранности денежных и материальных ресурсов, устранение причин и условий, порождающих бесхозяйственность и хищения, на подтверждение законности совершаемых операций [2].
Система внутреннего контроля (СВК) в той или иной форме существует на каждом предприятии. Наиболее распространенной формой осуществления контроля является создание ревизионных комиссий, члены которых выполняют в основном техническую работу, связанную с фактическим контролем за
сохранностью товарно-материальных ценностей. Задачи, выполняемые ревизионной комиссией, в большинстве случаев сводятся к проведению инвентаризаций и ведению необходимой документации. Нельзя не признать, что ревизионная комиссия не в состоянии в полной мере обеспечить действенный и эффективный контроль за всей деятельностью организаций. Не секрет и то, что деятельность многих ревизионных комиссий носит формальный характер.
Практика формирования в России эффективных систем внутреннего аудита и контроля в соответствии с современными концепциями СВК только начинает складываться. Чем крупнее компания и сложнее ее организационная структура, тем масштабнее задачи и жестче требования к системам внутреннего контроля. К сожалению, во многих компаниях отечественного бизнеса СВК чаще всего носит неформализованный или номинальный характер, в лучшем случае сводится к внедрению системы менеджмента качества в соответствии со стандартами ИСО (ISO - International Standards Organization). Тогда как СВК, приведенная в соответствие с политикой руководства компании, интересами акционеров и участников, позволяет выявить и снизить коммерческие, финансовые и внутрипроизводственные риски в управлении предприятием, обеспечить эффективное функционирование и развитие предприятия, достижение поставленных целей [5].
Таким образом, в настоящее время система внутреннего контроля многих организаций находится на недостаточно высоком уровне и нуждается в повышении ее действенности. Рассредоточение контролирующих функций между различными отделами и службами, а также их передача третьим сторонам - аудиторским фирмам, на наш взгляд, не способствуют повышению эффективности внутреннего аудита. Новые задачи, возникающие в постоян-
но меняющихся условиях бизнеса, требуют трансформации как контрольно-ревизионной функции в компании, так и соответствующих служб. Задачей будущего является четкое разграничение контрольной, аналитической и консультационной функций. В противном случае при выполнении этих функций в рамках одного подразделения неизбежен конфликт интересов, и данные функции неминуемо вступят в противоречие. Гораздо более целесообразным является, по нашему мнению, формирование в организациях специального структурного подразделения - службы внутреннего аудита, аккумулирующего большую часть контрольных функций.
В действующей системе Российских нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета понятие, порядок формирования системы внутреннего аудита, принципов его функционирования, варианты организации, методы и приемы не определены. Однако эти вопросы косвенно рассмотрены в системе аудиторских стандартов, в которых определены порядок действий аудитора по изучению эффективности деятельности внутреннего аудита, оценке ее влияния на объем и процедуры внешнего аудита, использованию результатов его работы определяется федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности №29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита», утвержденного Постановлением Правительства РФ №523 от 25 августа 2006. До принятия этого стандарта данный вопрос регулировался правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Изучение и использование работы внутреннего аудита», утвержденным Комиссией при Президенте РФ от 27 апреля 1999 г.
В аудиторских стандартах под внутренним аудитом понимается созданная экономическим субъектом система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтер-
ского учета, действующая в интересах его руководства и собственников.
С точки зрения стандартов аудита основная цель внутреннего аудита заключается в обеспечении эффективности функционирования всех видов деятельности организации на всех уровнях управления, а также в защите законных имущественных интересов организации и ее собственников.
Аудиторские стандарты предписывают внешним аудиторам в начале проверки оценить систему внутреннего контроля. Оценка эффективности внутреннего аудита в соответствии с аудиторскими стандартами проводится на предприятиях, имеющих такую службу. Следует отметить, что большая часть предприятий и организаций России не имеет служб внутреннего аудита.
Национальные стандарты аудита были разработаны на основе международных стандартов аудита (МСА). За рубежом наличие эффективно функционирующей службы внутреннего аудита является обязательным условием эффективного функционирования всего предприятия в целом.
Обычно, когда рассматривают вопрос об эффективности любой деятельности, прежде всего, имеют в виду адекватность достигнутых результатов поставленным целям с одновременным учетом произведенных для этого затрат (времени, труда и др.). Данного понятия придерживаются многие ученые: экономисты, социологи, юристы. Разделяя их точку зрения, можно сказать, что эффективность внутреннего аудита -сложное понятие. Оно характеризуется определенными критериями, выявлением и оценкой ряда показателей, на уровень которых влияют различные внешние и внутренние факторы.
Эффективность системы внутреннего аудита, созданной руководством организации, зависит от его способности решать поставленные задачи и обеспечивать защиту организации от
возможных рисков. Оценка эффективности позволяет рассматривать качественную и количественную определенность отдельных элементов системы внутреннего аудита, устанавливать их различие. По своей сути оценка эффективности системы внутреннего аудита -это обобщение показателей ее действенности и результативности. При этом мы исходим из того, что цель и задачи внутреннего аудита определены правильно.
Внутренний аудит в организациях может решать следующие задачи, которые можно условно сгруппировать таким образом:
• контрольные (проверка соответствия финансово-хозяйственной деятельности организации действующим нормативным актам, проверка наличия, состояния, правильности оценки имущества, эффективности использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов, соблюдения действующего порядка установления и применения цен, тарифов, а также расчетно-платежной дисциплины, своевременности внесения в бюджет налогов и платежей во внебюджетные фонды; контроль правильности организации, методологии и техники ведения бухгалтерского учета; экспертиза достоверности учета затрат на производство (выполнение работ, оказание услуг), полноты отражения выручки от реализации продукции (работ, услуг), точности формирования финансовых результатов, объективности использования прибыли и фондов и т.д.);
• аналитические (анализ финансово-хозяйственной деятельности и финансового состояния организации);
• консалтинговые (разработка и представление обоснованных предложений по улучшению организации системы контроля, бухгалтерского учета и расчетной дисциплины, повышению эффективности программ развития, изменению структуры производства и ви-
дов деятельности; консультирование учредителей, руководителей подразделений, специалистов и работников аппарата управления по вопросам организации и управления, права, бухгалтерского учета, налогообложения, анализа хозяйственной деятельности и другим проблемам);
• организационные (организация подготовки к проверкам внешнего аудита, налоговой инспекции и других органов внешнего контроля).
Служба внутреннего аудита может решать также организационно-управленческие, правовые, технологические, технико-экономические и прочие задачи, связанные со спецификой видов деятельности организации.
По нашему мнению, основной задачей внутреннего аудита коммерческих организаций должна являться задача выработки рекомендаций по повышению эффективности деятельности коммерческой организации. Несомненно, разработка таких рекомендаций возможна при наличии достоверной, релевантной информации. Следовательно, изначально внутреннему аудитору необходимо проверить соответствие сформированной учетной информации требованиям действующего законодательства и достоверность данной информации. Это позволит обеспечить защиту имущественных интересов предприятия и ее собственников, а также снизить финансовые потери, возникающие по различным причинам. Чем более развита, структурирована система внутреннего контроля, тем выше результат ее действия, выражающийся не только в снижении потерь, но и в повышении эффективности деятельности.
Внутренний аудит, в отличие от внешнего, обладает значительно меньшей степенью независимости от мнения руководства предприятия. Однако его преимуществом является то, что данная служба отличается глубоким знанием специфики производственной деятель-
ности предприятия. Независимость внутренних аудиторов проявляется при сборе информации и выражается в свободе от указаний и запретов руководителей организаций. Однако в организациях имеют место случаи, когда должность внутреннего аудитора включается в группу бухгалтерии с подчинением финансовому директору или главному бухгалтеру, что приводит к нарушению принципа независимости внутреннего аудитора. Служба внутреннего аудита должна находиться в подчинении руководству или совету директоров, что позволит выступать ей как независимому эксперту экономической политики коммерческой организации. Руководитель службы внутреннего аудита назначается и освобождается от занимаемой должности руководителем предприятия. На должность руководителя службы и ведущих специалистов целесообразно назначать высококвалифицированных специалистов с высшим экономическим образованием, опытом бухгалтерской и экономической работы, имеющих аттестат аудитора. Штат и структура службы зависят от особенностей производственно-хозяйственной и финансовой деятельности организации, объема, сложности и условий выполняемых работ.
Численность и оплата труда работников службы внутреннего аудита должны быть предусмотрены в штатном расписании. Руководитель и работники службы должны выполнять обязанности, возложенные на них должностными инструкциями. При этом они должны соблюдать этические принципы аудиторской деятельности и осуществлять проверки в соответствии с требованиями правил (стандартов) аудита.
В практической работе служба внутреннего аудита должна руководствоваться законами РФ, постановлениями Правительства РФ, указаниями и приказами Министерства финансов, учредительными документами, приказами и распоряжениями руководителя организации, должностными инструкциями [4].
Деятельность службы внутреннего аудита должна осуществляться в соответствии с планом внутреннего аудита, разработанным руководителем службы и утвержденным руководителем организации. Выполнение конкретной работы по контролю того или иного объекта осуществляется внутренней аудиторской группой или аудитором в соответствии с программой внутреннего аудита. Программы разрабатывают ведущие специалисты аудиторской службы на основании плана внутреннего аудита, они утверждаются руководителем службы (отдела) внутреннего аудита.
Более подробно этапы организации внутреннего аудита раскрыты в статьях Бурцева В.В. [2], Соколова Б.Н. [5] и Хахоновой Н.Н. [7].
В таблице 1 представлены возможные варианты организации службы внутреннего аудита.
Применение аутсорсинга и ко-сорсинга позволяет привлекать экспертов в различных областях при обеспечении доступа к высокопрофессиональным аудиторским кадрам и гибкости в отношении привлечения аудиторских ресурсов. Кроме того, преимущество данного подхода состоит в возможностях доступа к передовым технологиям и методикам проведения внутренних аудитов.
Подход к организации службы внутреннего аудита Краткая характеристика подхода
1. Создание собственной службы внутреннего аудита Характерен для крупных организаций. Его достоинства: сотрудники организации хорошо знакомы с ее внутренней культурой и особенностями; 2) аудиторские задания выполняют штатные сотрудники, и полученные навыки, накопленный опыт остаются внутри организации; 3) руководство может использовать внутренний аудит как плацдарм для профессионального роста и карьерного развития будущих управленческих кадров.
2. Аутсорсинг Функции внутреннего аудита полностью передаются специализированной компании или внешнему консультанту. Недостаток: дорогостоящий вариант организации службы внутреннего аудита.
3. Косорсинг Создание службы внутреннего аудита в рамках сельскохозяйственной организации с привлечением в некоторых случаях экспертов специализированной компании или внешнего консультанта.
Следует выделить и ряд недостатков аутсорсинга и ко-сорсинга, таких как: недостаточное знание экспертами специфики коммерческой организации, восприятие экспертов как «чужаков», которых не посвящают во все тонкости функционирования организационного механизма сотрудники организации. По нашему мнению, для средних и малых предприятий наиболее оп-
тимальным является использование третьего подхода.
На практике также могут быть использованы три варианта построения службы внутреннего аудита: 1) централизованная; 2) децентрализованная; 3) иерархическая, представленные в таблице 2.
Таблица 2 - Сравнительный анализ вариантов построения службы внутреннего аудита
Вариант организации службы внутреннего аудита Краткая характеристика варианта
1. Централизованная схема Характерна для холдинговых структур. СВА функционирует на уровне головной управляющей компании. Сотрудники СВА могут работать непосредственно в головной управляющей компании или состоять в штате филиалов дочерних компаний, но функционально они подчиняются руководителю службы внутреннего аудита головной управляющей компании. Достоинства: наибольшая степень независимости от местного руководства и единство аудиторских подходов. Недостаток: меньшая оперативность и увеличение командировочных расходов
2. Децентрализован-ная схема СВА на уровне головной управляющей компании не формируется. Сотрудники СВА территориально находятся в филиалах дочерних компаний и подчиняются как административно, так и функционально в рамках филиалов дочерних компаний. Достоинства: хорошее знание внутренними аудиторами специфики своих подразделений (филиалов, дочерних компаний) и оперативное реагирование на возникающие проблемы. Недостаток: отсутствие независимости от местного руководства, а также вероятные различия в подходах и рекомендациях служб сельскохозяйственной компании.
3. Иерархическая система Наличие корпоративной СВА на уровне головной управляющей компании и служб внутреннего аудита на уровне филиалов дочерних компаний. СВА на местах не подчинены корпоративной СВА.
Таким образом, при должной организации внутренний аудит способствует повышению ответственности руководителей структурных подразделений и материально ответственных лиц организации за выполнение ими своих обязанностей, предотвращению негативных явлений при осуществлении хозяйственных операций, связанных с движением имущества и обязательств экономического субъекта.
От эффективности организации и осуществления внутреннего аудита зависит эффективность функционирования экономических единиц, что в современных условиях развития экономики является принципиально важным.
Организация, роль и функции внутреннего аудита определяются руководством и собственниками экономического субъекта в зависимости от: содержания и специфики деятельности экономического субъекта, объемов показателей финансово-экономической деятельности экономического субъекта, сложившейся системы управления экономического субъекта, состояния внутреннего контроля.
Создание службы внутреннего аудита вызывает необходимость внесения изменений в должностные инструкции всех служб управления по оформлению хозяйственных операций, составлению первичных документов и аналитических регистров, обеспечению надлежащего контроля за выполнением технологических процессов и других операций.
Потребность создания СВА чаще возникает в средних и крупных организациях. Это связано с усложнением законодательных актов, развитием нормативно-правовой базы в области внутреннего контроля. Внутренний аудит позволяет предотвратить нерациональ-
ный расход, потери и хищения материальных и денежных ресурсов организации, способствует своевременному их предупреждению и разработке рекомендаций по выходу из финансовых трудностей. Внутренний аудит предполагает постоянный контроль за эффективностью осуществления управления деятельностью организации и ее структурными подразделениями.
Библиографический список
1. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит / Пер. с англ.; Гл. редактор серии проф. Я.В.Соколов. - М.: Финансы и статистика, 1995.
2. Балыбердина Е.Е. Трансформация контрольной функции внутреннего операционного аудита в процессе его эволюции // Экономический анализ: теория и практика. - 2010. -№27 (192).
3. Бурцев В.В. Внутренний аудит компании: вопросы организации и управления // Финансовый менеджмент. - 2003. - №4.
4. Оценка состояния внутреннего аудита: Практ. пособие / Л.В. Сот-никова; Под ред. проф. В.И. Подольского. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 143 с.
5. Соколов Б. Роль службы внутреннего аудита в компании // Финансовый директор. - 2007. - №6.
6. Хахонова Н.Н., Емельянова И.Н. Развитие методики и организации стратегического аудита в коммерческих организациях. - Ростов н/Д: ООО «АзовПечать», 2012. - 320 с.
7. Хахонова Н.Н. Этапы организации внутреннего аудита как формы контроля коммерческой деятельности: Сборник материалов. - Чебоксары: ЧКИ РУК, 2012. - 319 с. - С.305-309.
