CC BY
31
DOI: 10.24412/2072-4098-2023-4259-101-112 Единым налоговый счет, единым налоговый платеж как инновационная модель исполнения совокупной налоговой обязанности
Е.Г. Васильева доцент кафедры административного и финансового права Северо-Кавказского филиала Российского государственного университета правосудия, доцент, кандидат юридических наук (г. Краснодар)
Евгения Григорьевна Васильева, [email protected]
Вопрос совершенствования и упрощения исполнения налоговой обязанности обсуждается учеными и правоприменителями продолжительное время. В связи с цифро-визацией в налоговом администрировании, с возрастанием вычислительных мощностей всех технических устройств, а также их активного внедрения во все сферы жизни общества и государства, в том числе в науку финансового права, появилась возможность упрощения проведения некоторых отдельных финансовых операций в условиях развития цифровой экономики. Процесс цифровой трансформации налоговой сферы, становления новой виртуальной формы экономики поэтапно затронул цифровиза-цию всего общества и всех сфер жизнедеятельности российского государства, что, безусловно, отразилось на общеправовых началах налогового законодательства 1.
Министерство финансов Российской Федерации утвердило Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2023 год и плановый период 2024 и 2025 годов 2. В рамках этой политики утверждены системные меры
повышения инвестиционной активности, в качестве которых указано внедрение института единого налогового счета, предусматривающего консолидацию всех обязанностей налогоплательщика по внесению обязательных платежей в едином сальдо расчетов с бюджетами 3.
В результате проводимой политики в области цифровой трансформации принят Федеральный закон от 14 июля 2022 года № 263-Ф3 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 263-ФЗ), основное предназначение которого -упрощение порядка уплаты налогов и иных обязательных платежей, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ), и совершенствование налогового администрирования. Указанным законом введены новые термины «единый налоговый счет», «единый налоговый платеж» (ранее был введен в новой редакции статьи 11.3 НК РФ), «совокупная обязанность», «сальдо единого налогового счета», «задолженность» (заменит термин «недоимка»), «денежные средства, фор-
Подробнее см. Васильева Е.Г. Единый налоговый платеж физического лица в условиях развития цифро-
вой экономики РФ / Научные труды по финансовому праву «Деньги: цифровая перезагрузка»: материалы Восьмой международной научно-теоретической конференции «Худяковские чтения по финансовому праву» (Алматы, 21 декабря 2020 года). Вып. 8 / под ред. Е.В. Порохова. Алматы: ТОО «Налоговый эксперт», 2021. С. 330-331.
Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2023 год и плановый период 2024 и 2025 годов. Ш1_: https://minfin.gov.ru/common/upload/library/2022/10/main/Osn_2023-2025.pdf Там же.
2
мирующие положительное сальдо единого налогового счета», «уведомление об исчисленных суммах налогов, сборов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов» (то есть порядок исчисления налога), «распоряжение» (то есть принадлежность денежных средств налогоплательщика). Статьи 45, 46, 47, 48, 69, 70, 76, 78 и 79 НК РФ представлены полностью в новой редакции. Появились и такие нововведения, как статья 11.3 НК РФ и глава 12 «Распоряжение суммой денежных средств, формирующей положительное сальдо единого налогового счета».
Таким образом, Законом № 263-Ф3 введен новый поистине инновационный институт единого налогового счета как передовой механизм, инструмент исполнения совокупной налоговой обязанности. С 2023 года единый налоговый счет (далее также -ЕНП) - это новый порядок учета начислений и платежей по налогам, сборам, страховым взносам. С 1 января 2023 года указанный порядок распространяется на всех налогоплательщиков (на организации, индивидуальных предпринимателей, физических лиц, за исключением самозанятых). При этом налогоплательщики могут уплачивать налог по ранее действовавшему порядку или перейти на новый - перечисляя единый налоговый платеж (далее также - ЕНП).
С 1 января 2023 года единый налоговый счет открылся автоматически для всех налогоплательщиков, никаких действий для этого от них не требовалось. Сальдо, остатки по единому налоговому счету сформированы на 1 января 2023 года налоговыми органами с учетом задолженностей и (или) переплат налогоплательщика по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам 4.
Вместо существовавшей ранее обязанности заполнения налогоплательщиками большого количества платежных поручений для перечисления каждого вида на-
лога с огромным количеством реквизитов необходимо осуществлять уплату налогов посредством перечисления единого налогового платежа, указывая в платежных поручениях только суммы платежа и ИНН налогоплательщика. Таким образом, сумма ЕНП должна соответствовать совокупной обязанности налогоплательщика.
Важным нововведением с 1 января 2023 года стало самостоятельное зачисление налоговым органом единого налогового платежа в счет исполнения совокупной обязанностей плательщика по уплате налогов с целью формирования соответствующего сальдо расчетов (положительного, отрицательного или нулевого). Единый налоговый счет (далее также - ЕНС) - это новый способ учета (инструмент) исполнения совокупной обязанности в налоговых органах, введенный для упрощения процесса уплаты налогов для налогоплательщиков. Единый налоговый счет - это интеграция налоговых обязательств каждого отдельного налогоплательщика, «свернутое сальдо» по всем налоговым платежам (оно может быть положительное, отрицательное или нулевое). По сути, ЕНС - это актив налогоплательщика, которым сможет распоряжаться налоговый орган после получения уведомлений и распоряжений от налогоплательщика. Одной из причин, по которой обязанность по уплате не считается исполненной, будет указание неправильного номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя.
Рассмотрим, как работает новый механизм расчетов с бюджетом начиная с 1 января 2023 года.
В результате нововведений с 1 января 2023 года расчеты с бюджетом осуществляются по новому порядку - по совокупности всех платежей (поправки утверждены Законом № 263-ФЗ, вступили в силу с 1 января 2023 года). После введения в действие Закона № 263 по состоянию на 1 января
4 С начала 2023 года для индивидуальных предпринимателей и юридических лиц в Управлении Федерального казначейства по Тульской области открыт отдельный казначейский счет (см. Возьмите на заметку! Реквизиты ЕНС. Ш1_: https://www.nalog.gov.ru/rn50/news/activities_fts/12541888/).
2023 года налоговые органы сформировали «входящее» сальдо единого налогового счета - оно может быть положительным, отрицательным или нулевым (технические работы продолжаются до сих пор, их сроки продлены до апреля 2023 года 5). Таким образом, все без исключения организации, индивидуальные предприниматели и физические лица перешли на новую систему расчетов с бюджетом (новый порядок действует с 1 января 2023 года). Как уже отмечалось, ЕНС представляет собой актив налогоплательщика, инструмент исполнения совокупной обязанности в налоговых органах, с помощью которого осуществляется исполнение совокупной обязанности по новому порядку. До 1 января 2023 года все взаиморасчеты налогоплательщика с бюджетом учитывались по каждому виду налогов, сборов, страховых взносов отдельно с учетом положений статей 45, 78 и 79 НК РФ. С введением новшеств произошло инкорпорирование всех налоговых обязательств (действительной налоговой обязанности), появился инновационный механизм исполнения налоговой обязанности - ЕНП и ЕНС.
Следует отметить, что Закон № 263-ФЗ ввел совершенно новую систему учета подлежащих уплате и уплаченных налогов, позволяющую формировать единое сальдо расчетов на едином налоговом счете налогоплательщика в качестве результата исполнения налогоплательщиком обязательств перед бюджетами бюджетной системы Российской Федерации (так называемая совокупная обязанность налогоплательщика), что позволит одновременно исключить наличие задолженности и переплаты у налогоплательщика по разным видам налогов, как это существовало до 1 января 2023 года.
Также необходимо отметить, что введение единого налогового счета обеспечит
взыскание общей суммы задолженности, исключив применение налоговыми органами избыточных обеспечительных мер к налогоплательщикам, избыточных способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, страховых взносов в отличие от ранее действовавшего порядка, установленного статьями 46, 47, 75, 76 и 77 НК РФ в редакции Федерального закона от 28 июня 2022 года № 225-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации». То есть обращение взыскание будет направлено только на одну (совокупную) сумму задолженности, без учета видов налогов и обязательных платежей.
В рамках нового порядка уменьшится количество применяемых к налогоплательщику мер обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, страховых взносов (ст. 72-77 НК РФ), но сумма, взыскиваемой недоимки (на сумму пени) не уменьшится. Безусловно, новый порядок упростит работу налоговых органов, поскольку существенно сократится количество мер государственного принуждения, применяемых в рамках статей 72-77 НК РФ.
Представляется, что указанные нововведения будут способствовать реализации нового инновационного порядка работы с банками при взыскании задолженности за счет денежных средств на счетах налогоплательщиков в банках, предусматривающего ведение реестра решений о взыскании задолженности и поручений налоговых органов на перечисление сумм задолженности, что является совершенно новым и революционным изменением в действующих бесспорном и судебном порядках взыскания налоговой задолженности.
Введение нового порядка исполнения совокупной налоговой обязанности способствовало установлению сокращенных сроков возврата, зачета (п. 5 ст. 78 и п. 3 ст. 79
5 Как указано в письме Федеральной налоговой службы от 28 февраля 2023 года № ЕД-26-8/4@ «В отношении сверок и взыскания задолженности», сверки продолжатся «до окончания в марте-апреле 2023 года декларационной кампании по итогам 2022 года по отдельным видам налогов и сборов, по результатам которой будет сформировано окончательное сальдо единого налогового счета для налогоплательщиков (плательщиков сборов, страховых взносов) за периоды до 1 января 2023 года».
НК РФ в редакции Закона № 263-ФЗ) налогоплательщику сумм денежных средств в размере положительного сальдо его единого налогового счета, и, что очень важно, установлению единых сроков представления уведомлений, деклараций (25 число каждого месяца) и единых сроков уплаты налогов (28 число каждого месяца), с учетом некоторых особенностей в отношении определенных налогов. В российском налоговом законодательстве подобного порядка никогда не было. Введение единых сроков уплаты налогов кардинально изменит существующий сформированный годами порядок исчисления и уплаты налогов.
Важным нововведением являются положения пункта 9 статьи 58 НК РФ (в редакции Закона № 263-ФЗ), обязывающие налогоплательщиков, кроме представления деклараций (расчетов) представлять в налоговые органы уведомления об исчисленных суммах налогов. Обязанность по представлению уведомления возникает, если законодательством о налогах и сборах предусмотрена уплата (перечисление) налогов и страховых взносов до представления отчетности. Уведомление об исчисленных суммах представляется в налоговый орган не позднее 25 числа месяца, в котором установлен срок уплаты налога и страховых взносов. Форма уведомления утверждена приказом Федеральной налоговой службы от 2 марта 2022 года № ЕД-7-8/178@ 6 (вступил в силу с 1 июля 2022 года). Уведомление содержит пять показателей: ИНН КПП, КБК, ОКТМО, срок уплаты. Приложением № 2 к указанному приказу определен формат представления уведомления об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов в электронной форме. Необходимо обратить особое внимание на показатель срока уплаты - это единый срок, установленный НК РФ (с 2023 года -28 число).
Рассмотрим, почему необходимо пред-
ставлять уведомление об исчисленных суммах налогов. Анализ нововведений показал, что НК РФ не предусмотрена налоговая ответственность за непредставление уведомления. Однако представление уведомления очень важно как для налогоплательщика, так и для налогового агента по следующим причинам. Установлен срок предоставления уведомления в налоговый орган ежемесячно - не позднее 25 числа. Уведомление об исчисленных суммах налогов можно подавать сколько угодно раз, ограничений в НК РФ нет, главное - успеть до момента наступления срока уплаты. Направление уведомления необходимо в следующих случаях:
• авансы по УСН (оплачиваются ежеквартально, декларация представляется по итогам года);
• НДФЛ и страховые взносы (оплачиваются ежемесячно, отчеты представляются ежеквартально);
• земельный и транспортный налог (оплачиваются ежеквартально, платежи исчисляет налоговый орган).
То есть уведомление предоставляется по авансовым платежам, по налогам, по которым отсутствуют декларации.
В случае ошибочно поданного уведомления необходимо учитывать, что можно подать исправленное. Но если налогоплательщик уже представил декларацию или расчет, исправленное (уточненное) уведомление не подается. Но если налогоплательщик проигнорирует и не представит уведомление, налоговый орган не сможет обнаружить, какой налог, в каком размере им уплачен. Фактически уведомление представляет собой механизм исчисления налога. Непредставление уведомления может привести к следующему: невыясненный платеж перекроет другие налоговые обязательства, задолженность (при ее наличии) или будет отражаться как положительное сальдо (переплата) на ЕНС. Невыяснен-
6 Приказ Федеральной налоговой службы от 2 марта 2022 года № ЕД-7-8/178@ «Об утверждении формы уведомления об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов, а также формата его представления в электронной форме».
ный платеж, который вовремя не поступил в бюджет, налоговый орган может не учитывать на основании пункта 7 статьи 45 НК РФ (в редакции Закона № 263-ФЗ), что может привести к образованию пеней и штрафов. Также на основании уведомления об исчисленных суммах налогов, сборов, авансовых платежей, страховых взносов, представленных в налоговый орган, формируется совокупная обязанность (подп. «а» п. 1, п. 2 ст. 1 Закона № 263-ФЗ).
Таким образом, уведомление об исчисленных суммах налогов заменило платежное поручение, предоставляемое налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами по старому порядку. Следует обратить внимание на то, что в 2023 году допустимо не представлять уведомления, а по-прежнему направлять платежные поручения (распоряжения) при условии, что налогоплательщик с 2023 года ни разу не представит их в налоговый орган. Этим правом можно будет воспользоваться, если представить уведомления в виде распоряжений на перевод денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации, то есть платежных поручений. Указанный переходный период предусмотрен пунктом 12 статьи 4 Закона № 263-ФЗ. Но следует учитывать, что с 2024 года уведомления будут обязательны для всех без исключения. Также если налогоплательщики в порядке эксперимента перешли в 2022 году на уплату ЕНП, подачу уведомлений, то они не вправе с 2023 года применять старый порядок -использовать платежные поручения. Иначе говоря, можно выбирать между платежным поручением на перечисление ЕНП (распоряжением) и уведомлением. Но пока у налоговых органов возникают определенные вопросы с идентификацией платежа (именно в отношении меняющихся реквизитов платежного поручения 7) в результате введения уведомлений и распоряжений, без-
условно, возможны технические недочеты и неточности при определении налоговой обязанности.
Необходимо отметить, что ЕНП не является зачислением конкретного налога в соответствующий бюджет. Это платеж, поступающий на отдельный счет в Федеральном казначействе. Платежное поручение на уплату ЕНП содержит только два изменяемых реквизита - ИНН и сумма. Следовательно, средства становятся доходами бюджета только с момента исполнения Федеральным казначейством распоряжения налогового органа о зачете платежа. До этого момента денежные средства находятся «за бюджетом», то есть они принадлежат налогоплательщику, а не бюджету. То есть можно сказать, что уведомление - это резервирование переплаты на ЕНС. Исходя из разницы между денежными средствами, поступившими в качестве ЕНП, и совокупной обязанностью по уплате обязательных платежей в бюджетную систему, на едином налоговом счете будет определяться положительное, отрицательное или нулевое сальдо.
Для четкого представления о реальном исполнении налоговой обязанности и формировании действительной и достоверной информации о фактических налоговых обязательствах налогоплательщиков введен механизм получения соответствующей справки от налогового органа. Так, в соответствии с пунктом 10 статьи 32 НК РФ (в редакции Закона № 263-ФЗ) налоговый орган по запросу налогоплательщика представляет справку о наличии положительного, отрицательного или «нулевого» сальдо ЕНС в течение пяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего запроса. При этом справка о наличии отрицательного сальдо будет содержать детализированные сведения об обязанности лица по уплате налогов. Также налоговый орган по запросу налогоплательщика пред-
7 Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 12 декабря 2013 года № 107н «Об утверждении Правил указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации».
ставляет справку о принадлежности сумм денежных средств, перечисленных в качестве ЕНП, в течение пяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего запроса и справку об исполнении обязанности по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов в течение десяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего запроса.
Безусловно, трансформация порядка исчисления и уплаты налогов отразится на эффективности налогового администрирования и особенно на налоговом контроле.
Как указывалось в пояснительной записке к законопроекту № 46702-8 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части совершенствования порядка уплаты налогов)» 8, введение института единого налогового счета планируется одновременно с расширением сервисных возможностей Федеральной налоговой службы - онлайн-доступности для плательщиков детализации начислений и уплаты налогов, а также дальнейшей интеграции с 1Т-платформами плательщиков в этой части. Предполагалось, что предлагаемые законопроектом изменения вступят в силу с 1 января 2023 года.
До 1 января 2023 года налоговые органы провели серьезные, масштабные подготовительные работы, чтобы на 1 января 2023 года отразилось актуальное (достоверное), бесспорное (начальное) сальдо налогоплательщика по обязательствам на начало года с целью исключить спорные случаи в отношении недостоверности сведений, отраженных на едином налоговом сальдо плательщика. Налоговые органы должны были выполнить следующие подготовительные работы:
• разобраться с порядком формирования начального сальдо ЕНС;
• провести акты совместных сверок с налогоплательщиками;
• по их результатам вернуть или зачесть переплату, которой исполняется три года.
Также им необходимо было обратить внимание и разобраться с переплатой по налогу на прибыль в субъектах Российской Федерации, поскольку для налога на прибыль организаций, уплаченного в бюджет субъекта Российской Федерации, Закон № 263-ФЗ предусматривает специальные правила (п. 5 ст. 4). Налоговый орган должен был списать недоимки и задолженности по налогам, сроки взыскания которых истекли, с учетом порядка, предусмотренного статьей 59 НК РФ.
Таким образом, налоговыми органами до 1 января 2023 года проведена очень серьезная и масштабная работа по верификации входящего сальдо, которую необходимо было завершить к 1 января 2023 года. Эта работа продолжается до сих пор 9, поскольку огромные объемы работы не позволили выполнить ее в намеченные сроки. Напомню, что согласно письму Федеральной налоговой службы от 28 февраля 2023 года № ЕД-26-8/4@ сроки проведения сверки расчетов продлены до окончания марта-апреля текущего года декларационной кампании по итогам 2022 года по отдельным видам налогов и сборов, по результатам которой будет сформировано окончательное сальдо единого налогового счета для налогоплательщиков (плательщиков сборов, страховых взносов) за периоды до 1 января 2023 года. Также в письме указано, что взыскание сумм задолженности возможно исключительно в отношении верифицированных сумм отрицательного сальдо единого налогового счета.
Поскольку процедура выявления и установления достоверного входящего сальдо еще продолжается, делать итоговые выводы преждевременно. Насколько качественно, безупречно и в каком объеме выполнят налоговые органы стоящие перед ними за-
8 URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/46702-8
9 См. письмо Федеральной налоговой службы от 28 февраля 2023 года № ЕД-26-и взыскания задолженности».
:<В отношении сверок
дачи покажет ближайшее будущее. Оценить результаты их работы можно будет исходя из динамики разрешения налоговых споров и досудебного порядка их обжалования.
Таким образом, по результатам описанной работы каждому налогоплательщику с 1 января 2023 года открыли единый налоговый счет и сформировали на нем начальное сальдо. Начальное сальдо представляет собой разницу между общей суммой переплат и недоимок (задолженностей), о которых налоговая служба знала 31 декабря 2022 года (ст. 4 Закона № 263-ФЗ). Начальное сальдо может получиться:
• положительным - при наличии переплаты;
• отрицательным - при наличии задолженности, когда недоимка превышает переплату;
• нулевым - переплата равна недоимке.
Для формирования указанного сальдо
выполнен ряд мероприятий. Прежде всего проведена сверка расчетов с налоговым органом, чтобы располагать актуальной информацией обо всех существующих переплатах и недоимках. Свериться можно, используя следующие варианты сверок:
• справка о состоянии расчетов (показывает недоимку или переплату на конкретную дату);
• выписка операций по расчетам с бюджетом (отражает операции за соответствующий период, учтенные налоговой инспекцией на основании платежных поручений, деклараций и т. п.);
• акт совместной сверки расчетов (показывает сальдо на начало сверяемого периода, за сверяемый период и на конец сверяемого периода по конкретному виду налога (сбора, взноса).
Рассмотрим, как налоговый орган проводит работу в части порядка формирования начального сальдо ЕНС с учетом проведенной сверки расчетов. Необходимо обратить особое внимание на то, что в начальное сальдо ЕНС не войдут отдельные перепла-
ты и недоимки (пп. 3 и 5 ст. 4 Закона № 263-ФЗ). Например, не войдут следующие переплаты:
• переплата, со дня возникновения которой на 31 декабря 2022 года истекли более трех лет;
• переплата по налогу на прибыль, зачисляемая в региональный бюджет (при условии, что отсутствует недоимка по этому налогу);
• переплата по НПД, государственным пошлинам, по которым отсутствуют исполнительные документы, сборам за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов, авансовым платежам по НДФЛ за иностранцев с патентом.
Таким образом, налогоплательщикам необходимо было вернуть либо зачесть переплату, по которой подошел срок исковой давности (три года), и обязательно разобраться с излишне уплаченным региональным налогом на прибыль.
Из общей суммы недоимок при формировании сальдо ЕНС исключены (п. 2 ст. 4 Закона № 263-ФЗ) недоимки, в отношении которых на 31 декабря 2022 года истек срок взыскания, и недоимки, оспоренные в суде, решение о взыскании которых на 31 декабря 2022 года было приостановлено полностью или частично. Следовательно, налоговым органом необходимо было отследить все сроки по всем недоимкам и признать безнадежными к взысканию, сроки, которые истекли до 31 декабря 2022 года. То есть налоговым органам необходимо было выполнить работу в рамках положений статьи 59 НК РФ.
Также налогоплательщикам следует учесть, что им необходимо было вернуть либо зачесть переплату, по которой наступил срок давности три года. Также необходимо учитывать, что переплату, по которой до 31 декабря 2022 года включительно исполнилось более трех лет, сторнировали (на 1 января 2023 года она сгорела). В 2023 году эту переплату невозможно вернуть или зачесть при формировании начально-
го сальдо на ЕНС. Необходимо обратить особое внимание на следующее: несмотря на то, что с 1 января 2023 года из НК РФ исключили трехлетнее ограничение для возврата переплаты, вернуть или зачесть суммы, которые образовались ранее 1 января 2020 года, не получится. Новые правила статьи 79 НК РФ распространяются только на положительное сальдо на ЕНС. По новому порядку положительное сальдо на ЕНС можно будет вернуть или зачесть в счет других платежей без ограничений по срокам давности, как предусматривалось ранее.
Следующий шаг для формирования начального сальдо по ЕНС - проведение соответствующей работы с переплатой по налогу на прибыль в субъектах Российской Федерации (специальные правила предусмотрены в пункте 5 статьи 4 Закона № 263-ФЗ) - переплату по региональному налогу на прибыль не имеют право учесть при формировании начального сальдо ЕНС, при условии если оно не получится отрицательным (тогда за счет переплаты должны перекрыть недоимки). Если после перекрытия недоимки переплата останется, то ее автоматически должны в беззаявительном порядке зачесть в счет исполнения предстоящих обязанностей по уплате налога на прибыль в бюджет субъекта.
В завершение всех мероприятий, связанных с формированием начального сальдо расчетов, налоговые органы обязаны списать недоимки по налогам, срок взыскания которых истек. Так, задолженность, выявленную по результатам сверки расчетов, налоговые органы не должны были учитывать, по ней должно быть приостановлено взыскание при формировании начального сальдо ЕНС, если на 31 декабря 2022 года истек срок взыскания, она оспорена в суде.
Только после проведения рассмотренного комплекса мероприятий налоговые органы имели право сформировать на 1 января 2023 года начальное сальдо и добросовестно отразить его на ЕНС всех налогоплательщиков.
Перечисленные нововведения предусматривают установление ЕНС с целью упрощения для налогоплательщиков процессов перечисления налогов, сборов и иных обязательных платежей, которые планируется осуществлять посредством единого налогового платежа. Как уже указывалось, в целях уплаты налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов посредством перечисления в бюджетную систему Российской Федерации единого налогового платежа с 1 января 2023 года предусмотрен отдельный казначейский счет, открытый в Управлении Федерального казначейства по Тульской области. Таким образом, с 2023 года для уплаты ЕНП для каждого налогоплательщика открылся его персональный ЕНС в Казначействе. Открыли и ведут ЕНС налоговые органы. Для того чтобы произвести единый налоговый платеж, номер ЕНС налогоплательщику не потребуется. Единый налоговый счет привязан к ИНН. Следовательно, зачисление на ЕНС и расходование с него осуществляется по ИНН.
Уплачивать ЕНП можно через личный кабинет налогоплательщика на сайте Федеральной налоговой службы. Через личный кабинет налогоплательщика можно отслеживать сальдо ЕНС и предстоящие платежи. В настоящее время соответствующий функционал личного кабинета до сих пор находится в разработке у налоговых органов. При уплате ЕНП в личном кабинете реквизиты ЕНС не нужны. Необходимо перейти на вкладку «Пополнение ЕНС» и выбрать одно из действий:
• пополнение своего ЕНС или ЕНС третьего лица;
• формирование платежки или оплата картой.
Затем надо указать сумму платежа и счет списания (свой банковский). После подтверждения платежа денежные средства поступят в налоговый орган, которые обязаны распорядятся ими по назначению с учетом нового порядка исполнения налоговой обязанности.
Следует отметить, что как новшество с 2022 года организации и индивидуальные предприниматели используют ЕНП для исполнения налоговых обязательств в новом формате 10 (как особый порядок уплаты ЕНП), но на добровольной основе (обязательный формат исполнения предусмотрен с 1 января 2023 года). ЕНП позволяет одним платежным поручением оплатить все налоги, авансовые платежи и иные задолженности, образующие недоимку. В отношении имущественных налогов физических лиц (транспортного, земельного и налога на имущество физических лиц) с 2019 года действует похожий механизм оплаты налогов, а с 2020 года физическими лицами в отношении НДФЛ 11 может применяться ЕНП 12. ЕНП подлежит перечислению физическими лицами до наступления сроков уплаты.
Согласно положениям статьи 45.1 НК РФ единый налоговый платеж физических лиц представляет собой определенную денежную сумму, перечисляемую налогоплательщиком в добровольном порядке в бюджет в счет уплаты НДФЛ, а также в счет уплаты различных имущественных налогов. Что касается величины сумм и периодичности их внесения, то их налогоплательщик определяет самостоятельно. Зная свои налоги, налогоплательщик может распределить их во времени и выбрать наиболее комфортную для себя схему оплаты 13. Исходя из этого можно прийти к выводу о том, что ЕНП - это добровольный платеж для физических лиц, его основное предназначение - оплата имущественных налогов авансом, то есть до момента выставления налоговым органом уведомления 14. Однако с принятием Зако-
на № 263-ФЗ существенно изменился действующий порядок оплаты налогов, установленный положениями статьи 45.1 НК РФ (он утратил силу в связи с тем, что с 1 января 2023 года статья 45.1 НК РФ утратила силу с принятием Закона № 263-ФЗ). Таким образом, применяются положения статей 45, 78 и 79 НК РФ в новой редакции.
Идея Закона № 263-ФЗ в части единого налогового счета - создание инновационной модели исполнения совокупной налоговой обязанности, новой системы учета подлежащих уплате и уплаченных налогов для отражения совокупной обязанности на ЕНС. Совокупная обязанность - это итоговая сумма налогов, уплачиваемая налогоплательщиком, а также сумма налога, подлежащая возврату в бюджет (исключение составляет государственная пошлина, по которой судом не выдан исполнительный лист и суммы НДФЛ по статье 227.1 НК РФ, касающейся исчисления суммы налога для иностранных граждан, работающих по патенту). Надо отметить, что совокупная обязанность формируется:
• на основании первичных (уточненных) налоговых деклараций (расчетов);
• на основании налоговых деклараций с заявленными суммами к возмещению;
• на основании уведомлений об исчисленных суммах налогов (новый вид документа, представляемый налогоплательщиками);
• на основании налоговых уведомлений;
• на основании решений налогового органа об отсрочках (рассрочках);
• на основании судебных актов;
10
12
Описанный механизм работает с 1 июля по 31 декабря 2022 года в добровольном порядке, с 1 января 2023
года (с небольшими изменениями) является обязательным.
Подробнее см. Васильева Е.Г. Единый налоговый платеж для бизнеса: новый этап цифровизации в сфере налогообложения / Социально-экономическое развитие и качество правовой среды. Сборник докладов VIII Московского юридического форума (XIX Международной научно-практической конференции). В 5-ти частях. М., 2021. С. 195-200.
Указанный порядок действует до 1 января 2023 года. См. Васильева Е.Г. Единый налоговый платеж для бизнеса...
Подробнее см. Васильева Е.Г. Единый налоговый платеж физического лица / Бюджетная система государства в условиях развития цифровой экономики: правовые и экономические аспекты. Материалы Международной научно-практической конференции. М.: РГУП, 2020. С. 265-266.
• на основании иных документов (перечень указан в пункте 5 статьи 11.3 НК РФ в новой редакции).
Также необходимо помнить, что при определении размера совокупной обязанности не учитываются:
• суммы налогов, подлежащих уменьшению на основе уточненных деклараций (срок которых составляет три года и более);
• суммы налогов, государственной пошлины, в отношении которых судом выдан исполнительный документ, срок взыскания по которому истек;
• суммы налогов, указанных в решении о привлечении к ответственности, если судом приняты меры предварительной защиты;
• уплаченные налогоплательщиками суммы не в качестве ЕНП.
Столь масштабные изменения в российском налоговом законодательстве отражают необходимость цифровизации финансово-правовой сферы деятельности государства. Кроме того, авторами Закона № 263-ФЗ предусмотрено принятие налоговым органом решения о возмещении (о предоставлении налогового вычета) суммы налога в день принятия соответствующего решения, а также принятие налоговым органом решения о зачете суммы денежных средств в размере, не превышающем положительное сальдо единого налогового счета, в счет исполнения обязанности другого лица по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов и (или) процентов в день принятия соответствующего решения. Так, единым налоговым счетом признается форма учета налоговыми органами денежного выражения совокупной обязанности, денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа.
Как было указано ранее, налоговый орган на основе имеющихся у него докумен-
тов и информации самостоятельно засчитывает единый налоговый платеж в счет исполнения плательщиком обязанностей по уплате налогов, в том числе на основании информации, представляемой в некоторых случаях плательщиком. Такой подход к обязанности налогоплательщика является принципиально новым для налогового законодательства как в России, так и за рубежом. Налогоплательщик, представляя уведомление об исчисленных суммах, фактически резервирует свои денежные средства на ЕНС, перечисленные посредством ЕНП. То есть уведомление определяет принадлежность денежных средств налогоплательщику.
Как указывает Председатель Комитета Государственной Думы по бюджету и налогам А.М. Макаров, представленный законопроект имеет схожие аналоги в 22 странах, однако настолько технологичных и обладающих широким диапазоном воздействия проектов нет ни в одной стране мира 15.
Таким образом, Закон № 263-Ф3 кардинально изменил существующий порядок уплаты и администрирования налогов посредством установления единых сроков уплаты налогов и введения единого налогового счета, на который плательщики будут перечислять единый налоговый платеж, засчитываемый налоговым органом самостоятельно в счет исполнения обязанностей плательщиков по уплате всех видов налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов в установленном порядке (в первую очередь взыскивается недоимка, потом налоги, сборы, страховые взносы, затем пени, штрафы, проценты). Вместе с тем ЕНС предусматривает наличие остатка на таком счете (положительное сальдо) в случае, если общая сумма денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, больше суммы совокупной обязанности налогоплательщика. Положительное сальдо может быть возвращено по заяв-
15
О проекте федерального закона № 46702-8. URL: https://video.duma.gov.ru/watch/?id=324490
лению налогоплательщика в течение суток (см. новую редакцию статьи 79 НК РФ) либо учтено в качестве оплаты по предстоящему платежу или в качестве оплаты по совокупной обязанности иного налогоплательщика по заявлению с указанием минимального количества реквизитов (идентификационного номера налогоплательщика).
Совокупную обязанность предполагается учитывать на едином налогом счете лица в валюте Российской Федерации на основе налоговых деклараций, расчетов сумм налога, расчетов авансовых платежей, расчетов по страховым взносам, уведомлений об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов, представленных в налоговые органы, но не ранее наступления срока уплаты соответствующих налогов, сборов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов. Указанное необходимо учитывать, поскольку устанавливаются единые сроки уплаты налогов.
Анализ норм Закона № 263-ФЗ свидетельствует о том, что напрямую им не предусматривается авансовый порядок уплаты совокупной обязанности, однако не отрицается возможность его применения, в частности, посредством заведомо завышенной суммы налогового платежа. Представляется, что в указанной части имеются определенные недоработки, требующие корректировки положений НК РФ в редакции Закона № 263-ФЗ в части механизма исчисления и уплаты налогов.
Необходимой составляющей введения ЕНС является расширение сервисных возможной Федеральной налоговой службы, а именно онлайн-доступности для плательщиков детализации начислений и уплаты налогов, а также дальнейшей интеграции с И-платформами.
С введением в действие с 1 января 2023 года Закона № 263-ФЗ предстоит полная цифровизация исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов, налаживание полной автоматизации ЕНС, процессов трансформации механизма и порядка исполнения налоговой обязанности, инкор-
порирования налоговых обязательств, что, безусловно, отразится на налоговом администрировании и функционировании нового порядка работы налоговых органов при взаимодействии с налогоплательщиками.
ИНФОРМАЦИОННЫЕ ИСТОЧНИКИ
1. Васильева Е. Г. Единый налоговый платеж физического лица в условиях развития цифровой экономики РФ / Научные труды по финансовому праву «Деньги: цифровая перезагрузка» : материалы Восьмой международной научно-теоретической конференции «Худяковские чтения по финансовому праву» (Алматы, 21 декабря 2020 года). Вып. 8 / под ред. Е. В. Порохова. Алматы : ТОО «Налоговый эксперт», 2021. С. 330-331.
2. Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2023 год и плановый период 2024 и 2025 годов. URL: https://minfin.gov.ru/common/up l0ad/library/2022/10/main/0sn_2023-2025.pdf (дата обращения: 02.12.2022).
3. О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации : Федеральный закон от 14 июля 2022 года № 263-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации, 2022, № 29 (часть II), ст. 5230.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) : Федеральный закон от 31 июля 1998 года № 146-ФЗ : в редакции от 21 ноября 2022 года (с изменениями и дополнениями, вступившими в силу с 1 января 2023 года) // Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, № 31, ст. 3824; 2023, № 12, ст. 1877.
5. Возьмите на заметку! Реквизиты ЕНС. URL: https://www.nalog.gov.ru/rn50/news/ activities_fts/12541888/ (дата обращения: 02.12.2022).
6. В отношении сверок и взыскания задолженности : письмо Федеральной налоговой службы от 28 февраля 2023 года № ЕД-26-8/4@. Доступ из справочной правовой системы «КонсультантПлюс».
7. О внесении изменений в части пер-
вую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации : Федеральный закон от 28 июня 2022 года № 225-ФЗ. Доступ из справочной правовой системы «Консуль-тантПлюс».
8. Об утверждении формы уведомления об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов, а также формата его представления в электронной форме : приказ Федеральной налоговой службы от 2 марта 2022 года № ЕД-7-8/178@. Текст приказа опубликован 19 апреля 2022 года на официальном интернет-портале правовой информации www.pravo.gov.ru
9. Об утверждении Правил указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 1 2 декабря 2013 года № 107н. Доступ из справочной правовой системы «Консультант Плюс».
10. О внесении изменений в части пер-
* *
вую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (в части совершенствования порядка уплаты налогов) : проект федерального закона № 46702-8. URL: https://sozd.duma.gov.ru/bill/46702-8 (дата обращения: 02.12.2022).
11. Васильева Е. Г. Единый налоговый платеж для бизнеса: новый этап цифрови-зации в сфере налогообложения / Социально-экономическое развитие и качество правовой среды. Сборник докладов VIII Московского юридического форума (XIX Международной научно-практической конференции). В 5-ти частях. М., 2021. С. 195-200.
12. Васильева Е. Г. Единый налоговый платеж физического лица / Бюджетная система государства в условиях развития цифровой экономики: правовые и экономические аспекты. Материалы Международной научно-практической конференции. М. : РГУП, 2020. С. 265-266.
13. О проекте федерального закона № 46702-8. URL: https://video.duma.gov. ru/watch/?id=324490 (дата обращения: 02.12.2022).
Окончание. Начало на с. 61
Таким образом, вышеуказанным положением предусмотрено сравнение жилых помещений по их общей площади или по их кадастровой стоимости. В том случае если общая площадь приобретенного жилого помещения или его кадастровая стоимость превышает соответственно общую площадь в проданном жилом помещении или его кадастровую стоимость, то указанное выше условие считается выполненным. При этом общая площадь или кадастровая стоимость каждого жилого помещения, проданного налогоплательщиком и (или) членом его семьи, сравнивается с общей площадью или кадастровой стоимостью приобретенного жилого помещения.
Учитывая изложенное, ФНС делает вывод, что если при продаже двух жилых помещений в отношении каждого из указанных жилых помещений выполняется указанное и все остальные условия, предусмотренные НК РФ, то доход от продажи каждого из этих жилых помещений освобождается от налогообложения.
Информация предоставлена сайтом «<Единый ресурс застройщиков» https://erzrf.ru
