CC BY
32
657.471;338.512
БОБИЛЬ В. В.1*, П'ЯТИГОРЕЦЬ Г. С.1, ЗУСВА Я. В.2
'Каф. «Облж i оподаткування», Дншропетровський нацюнальний ушверситет затзничного транспорту 1мен1 академжа В. Лазаряна, вул. Лазаряна, 2, Дшпро, 49010,Укра1на, тел. 056 373 15 69
2Каф. «Облiк i оподаткування», Дншропетровський нацiональний унiверситет залiзничного транспорту iменi академжа В. Лазаряна, вул. Лазаряна, 2, Дтпро, 49010, УкраГна, тел. +38(095) 520 82 68, ел. пошта: dp040395zjv1@gmail.com
досл1дження закордонного досв1ду з питань обл1ку витрат виробництва та калькулювання продукцп
Мета. Робота присвячена дослiдженню сутностi витрат у закордонних працях, етапам светового розвитку облiку витрат. Методика. Методолопчними засадами дослiдження еволюцп поняття витрат е загальнонау-ковi й спещальт методи економiчноl науки. Використано метод iсторико-економiчного аналiзу. Виклад основного матерiалу. У статтi дослiджуеться сутнiсть методiв облiку витрат на виробництво та методiв калькулювання собiвартостi продукцп за кордоном. Облж витрат займае центральне мiсце в бухгалтерсько-му облшу, який вiдiграе важливу роль у системi управлiння шдприемством. Iнформацiйною базою досль дження е працi вичизняних та зарубiжних учених, монографп, дисертацп, автореферати до дисертацiй, з6!р-ники наукових праць, статтi у фахових наукових виданнях. Дослвджено iсторичнi передумови появи таких методiв калькулювання, як нормативний та стандарт-кост, видiлено ключовi особливостi цих методiв. Про-аналiзовано появу та основнi ознаки методу «директ-костинг» та методу SIT. Видшено основну класифжа-цш витрат. На шдстаы виконаного дослiдження iснуючих за кордоном методiв облiку витрат виконано !х структуризацiю та систематизацiю з урахуванням вимог управлiння. З'ясовано, що наявнiсть рiзних погля-дiв щодо сутностi витрат спричинена рiзними подходами до розумiння економiчних процесiв взагалi й виро-бництва зокрема. Можна видiлити два фундаментальних подходи. Перший базуеться на розумшш господар-ського життя з позицiй трудово! теори вартостi, що передбачае взаемодш в процеа виробництва трьох ос-новних факторiв (робочо! сили, предметiв пращ та засобiв працi), i вщповвдну iнтерпретацiю поняття варто-стi, i'l складових та структури. Другий базуеться на ресурсному розумiннi природи господарства, передбачаючи обмеженiсть усiх видiв ресурав та альтернативнiсть варiантiв Г'х застосування, i вiдповiдно визначае сутнiсть вартосп та ГГ складових. Результати та практична значимкть Дослвджено та проаналь зовано систему облiку витрат свгговими науковцями на рiзних етапах вторичного розвитку економiчноi думки. Розглянуто становлення класифiкацii витрат. Наведено основш моделi управлiння витратами, що сфо-рмувалися в розрiзi iсторичних етатв розвитку економiчноi теори.
Ключовi слова: витрати; облiк витрат; управлiння витратами; аналiз витрат; класифiкацiя витрат, теорiя витрат, калькулювання продукцп.
Вступ
У наш час продовжуеться розвиток бухгалтерского облшу як науки i як галуз1 практично! д1яльност1. При цьому залишаються як стар! проблеми, так i нов1. Що стосуеться витрат виробництва, то можна визначити проблему ефе-ктивного розподшу витрат на окремий вид продукцп при багатономенклатурному виробництва або конкретизаци витрат на одиницю продукцп; контролю витрат та Гх оптим1защя.
В умовах трансформацп економши УкраГни проблема облшу витрат виробництва набувае особливо!актуальность
Анал1з попередшх дослщжень
Дослщженню питань ютори облшу й анал1зу витрат за умов ринкових економ1чних вщносин присвячет пращ таких фахiвцiв, як Ф. Бути-нець, П. Лабзунов, Н. Шандова, Н. Андрущен-ко, О. Олшник, В. 1ваненко, Я. Соколов, А. Стршленд, А. Томпсон. Назван вчен звертали свою увагу на становлення теори витрат у працях таких науковщв, як Джон Магнер Фелс, Емшь Гарке, Джордж Пеплер Нортон, Джон Манн, Олександр Гамшьтон Черч, Джон А. Х1ггшс Спенсер Тукер та шших.
Мета
Дослщження сутносп витрат у закордонних працях, еташв розвитку облiку витрат.
Виклад основного матерiалу
Теорiя витрат зявилась у другiй половинi Х1Х сторiччя. Початкiвцями в И розробцi були найбшьш розвиненi, з економiчноl позици, кра-!ни: Великобританiя, Нiмеччина, США [1].
Незважаючи на бурхливе зростання проми-слового виробництва, у Х1Х столiттi витрати облiковувалися традицiйно «котловим» методом. У единому бухгалтерскому регiстрi з початку званого перiоду, незалежно вiд дiлянок 1х споживання чи цiльового призначення, вра-ховувалися всi витраченi засоби.
Крiм складностi, цi схеми облiку мали ще один недолiк - даючи точну результативну суму витрат за той чи шший перюд, вони не вио-кремлювали 1х структури i, таким чином, не впливали на витрати.
У 1887 рощ Джон Магнер Фелс i Емшь Гар-ке опублiкували працю «Виробничi рахунки: принципи i практика 1х ведення». Це була перша фундаментальна робота з теори облшу витрат. Дослiдники поставили завдання шдвищи-ти iнформативнiсть даних щодо витрачання засобiв i предме^в i посилити контроль за 1х використанням. Для цього вони запропонували використовувати два прийоми:
- записи всiх витрат зводити в бухгалтерсью регiстри за допомогою подвiйного запису;
- усi витрати подшяти на фiксованi й змшш.
Завдяки цим нововведенням, облiк спрости-
вся i звiвся до реестраци всiх витрат за единою схемою. При цьому рахунки витрат вщповщали рiзним сферам 1х виникнення - виробничш, оборотнiй i т. д.
Виокремлення iз загально! маси умовно-змiнних витрат дозволило перейти до точного !х нормування, що надалi привело до утворення таких систем, як «стандарт-кост» та «нормати-вний метод».
Практично шдкршив теоретичнi засади Фе-лса i Гарке Джордж Пеплер Нортон в 1889 рощ. Його праця у всш повнотi визначала облiк ви-трат на виробництво, не лише детально розгля-даючи регiстри фiнансового облiку, але й фаб-ричнi й складсью регiстри. У нiй було показано практичне застосування методу «Рахункiв по
вщдшах», на яких фактичнi витрати по кожнiй дшянщ виробництва чи виробничого процесу порiвнювалися з нормативними витратами по цьому процесу. Внаслщок того що виробничi процеси нормувалися, пiдприемства отримали можливють визначити ефективнiсть кожного процесу. Крiм того, нормування по дiлянках виробництва давало можливють визначити ефективнють кожно! з них.
Складськi, управлiнськi й загальновиробни-чi витрати також облшовувалися на окремих рахунках, а шзшше зiставлялися з чистим при-бутком чи збитком таким самим чином, як i на фшансових рахунках.
Застосування едино! схеми подвшного запису закршляло витрати за вщповщними джере-лами господарсько! дiяльностi й дозволяло впровадити 1х класифiкацiю. Цю роботу вико-нав у 1891 рощ Джон Манн у пращ «Зам^ки з облшу витрат - роздшу бухгалтери, що не отримав належно! уваги», роздiливши витрати на т1, що пов'язанi iз закутвлею сировини, реа-лiзацiею готових виробiв i безпосередньо з ви-робничим процесом.
Продовжив цю класифшащю в 1901 рощ в пращ «Адекватний розподiл виробничих витрат» Олександр Гамiльтон Черч, розподшив-ши накладнi витрати на робочу силу й на зага-льнооргашзацшш витрати. Важливе значення мали ще! Черча щодо облiку робочого й машинного часу i введення термiну «машино-година» [2].
Подальшим кроком у розвитку теори облшу було вирiшення задачi щодо пропорщонально-стi включення в собiвартiсть умовно-постiйних витрат i створення практичних систем плану-вання витрат та оперативного контролю за ви-пуском продукци.
У разi виробництва однорщно! продукци можливе застосування позамовного або попро-цесного методу калькулювання. Рiзноманiтна продукцiя вносить значнi ускладнення в ршен-ня такого роду задач. Як правило, у такому ви-падку використовують рiзнi методи вираження одних товарiв через iншi.
Думки Гаррюона щодо традицшно! бухгал-тери, яка, за його словами, «е типовим зразком того, що може називатися суто юторичним об-лшом собiвартостi, задача якого обмежуеться збиранням даних про витрати уже здшснеш», збiглися з думками Еммерсона: «Жодних норм,
кр1м норм, уже досягнутих у минулому, бухга-лтер1я визначати не може». Управлшський же облш, вважали вони, покликаний не лише ф1к-сувати поди минулого, але й ставити задач1 на майбутне, допомагати ïx здшснювати. Тому «стандарт-кост» насамперед задумувався як управлшська система [2].
Основний постулат «стандарт-кост» - фак-тичш показники витрат завжди перевищують нормативы, оскшьки норма - це мшмальш витрати для цих умов, тобто в дшсност вш пос-тае у фiксацiï множини вщхилень. Якщо ж вщ-хилення не виникли або фактичш витрати ме-ншi за нормативнi, то це означае, що була ви-значена не гранично низька норма витрат i ïï потрiбно скорегувати, тобто зменшити. У сис-темi «стандарт-кост» неможливо перевиконати план. Будь-яю витрати порiвняно з нормами призводять до перевитрат засобiв, аналiз яких е джерелом шформаци про невикористанi ресур-си пiдприемства, його потенцiал i невиправдаш витрати.
Концепцiя Фелса i Гарке навела Джонатана Харрюа (у 1936 рощ) на одну парадоксальну думку: виключити iз собiвартостi продукцiï умовно-постшш витрати як тi, що викликають-ся не виробничим процесом, а плином часу.
У середиш 60-х роюв «директ-костинг» стае домiнуючим у розвинених промислових кра1-нах методом облшу витрат.
Пов'язуючи динамiку змши умовно-змiнниx витрат з динамiкою обсягу вироблено1' продук-ц^', «директ-костинг» дае оперативну шформа-цiю щодо ефективносп витрачання засобiв за короткi промiжки часу i, крiм того, вказуе, на яких саме дшянках виробництва виникають невиправданi витрати. Вирiшальною перевагою цього методу е оперативнють отримання даних, що характеризують короткостроковий перюд господарськоï дiяльностi.
Подальшою тенденцiею розвитку теори об-лiку витрат стала розробка систем, що допома-гають адмiнiстраторам не лише визначати витрати, але й бшьш повно контролювати вико-ристання ресурсiв. На основi iдей «стандарт-кост» Джон А. Х^гшс сформулював концепцiю цен^в вiдповiдальностi.
Центри витрат виробництва можуть бути оргашзоваш за двома основними ознаками, що залежать вiд виду й технологи виробництва:
- функцiональна - при об'еднанш, напри-клад, у цеху чи на виробничш дшянщ однотип-них станюв чи операцiй;
- технолопчна - при конвеерному виробни-цга чи поточнiй лши, коли рiзне обладнання, що виконуе спецiалiзованi операци, об'еднуеться в единий технологiчний процес.
На практицi маемо три типи центрiв витрат: виробничi, обслуговуючi й номшальш. У свою чергу кожен тип центру витрат може бути по-даний у виглядi складових iз маленьких центрiв. При цьому чим бшьший центр витрат, тим вищий рiвень вiдповiдальностi керiвника.
Така класифшащя витрат вимагала нового тдходу до оргашзаци збору й класифшаци даних, що виразився у встановленш центрiв вiдповiдальностi нижчо!, середньо! i вищо! ланок. Як правило, витрати вищо! ланки скла-даються з И витрат, а також витрат нижчо! i середньо! ланок управлшня; визначення для кожного центру вщповщальносп стандартних прямих матерiалiв, витрат пращ й кошторису (бюджету) для накладних витрат i, нарешл, складання звiтностi про витрати кожного центру вщповщальносп для бiльш високого рiвня управлiння. Звiт центру витрат, або зон вщповщальноси, безпосередньо пов'язаний з подшом витрат на контрольоваш й неконтро-льованi, оскiльки кожен центр витрат вщпов> дае i звiтуе перед вищестоящим рiвнем управлшня за вщхилення контрольованих ними прямих трудових або матерiальних витрат i кошторисiв накладних витрат. На практищ час-тина витрат неконтрольована на одному рiвнi вiдповiдальностi, але може виявитися контро-льованою на шшому, зазвичай вищому [3].
У багатьох компашях на вiдповiднi центри витрат покладають тiльки прямi накладш витрати цього центру. Решта накладних витрат розпод> ляеться по цехах, ставках, минаючи центри витрат. 1ншим рiзновидом розподiлу накладних витрат е визначення загально! ставки, яка включае накладш витрати разом з прямою зароб^ною платою. У такому разi суму зарплати i накладних витрат розподшяють на кiлькiсть годин виконан-ня робiт по центру витрат.
Класифшащя витрат за мюцем виникнення i !х облiк впливають на калькулящю собiвартостi продукцi! та на контроль за вщповщними стат-тями накладних витрат на рiзних рiвнях вiдпо-вiдальностi й тим самим на зниження собiварто-
сп й шдвищення загально! суми прибутку [5, с. 84].
Розвиток ще! застосування принцишв вщповщальност набув завершеносп в метод! Спенсера Тукера (1962 р.) ТГМ (тариф-година-машина). Вш полягае в тому, що за кожним центром вщповщальносп закршлювано! маши-ни заздалепдь визначають витрати, пов'язан з роботою одше! машино-години. Знаючи час роботи кожно! машини { вартють машино-години, неважко встановити прям1 витрати, до яких пот1м додають амортизащю.
У метод1 SIТ, на вщм1ну вщ традицшних анал1тичних прийом1в анал1зу, пов'язаних з коефщентом використання робочого часу, устаткування, продуктивносп пращ, в основу покладено вщсотки вщхилень вщ графша робгт I стандарт.
Таким чином, обл1к остаточно зосередився не на кшцевому продукт виробництва, а безпо-середньо на виробничому процесс
Найбшьший штерес становить новий шдхщ до класифшацп виробничих витрат. Наприклад, деяю шдприемства подшяють виробнич1 витрати на релевантщ, або доречщ, I нерелевантш, або недоречш. Релевантщ витрати - це витрати або послуги, яю пов'язан з ухваленням управ-
лшських ршень. Нерелевантш - це витрати або послуги, яю не залежать вщ схвалюваних ршень. Вони зберщаються нав1ть тод1, коли продукщя не випускаеться (платня адмшютра-тора, амортизащя).
З позицш бухгалтерського шдходу до виробничих витрат варто вщносити вс реальш, фактичш витрати, що вщбуваються в грошовш формг З позицш економ1чного шдходу до витрат виробництва варто вщносити не тшьки фактичш витрати, яю були здшснеш в грошовш форм1, але й неоплачуваш ф1рмою витрати, що пов'язаш з втраченою можливютю найбшьш оптимального застосування сво!х ресурав.
Висновки
Отже, у ринковш економ1щ виникае проблема не тшьки у визначенш витрат, !х розпо-дш за об'ектами, скшьки в управлшш ними в умовах конкуренци, визнанш доцшьносп використання та законносп, а також досягненш не-обхщно! !х прибутковостг Тому завдання полягае не в мш1м1заци витрат, а в досягненш такого р1вня, коли !х визнають споживач1, яю при-носять вщповщний прибуток виробникам.
Б1БЛ1ОГРАФ1ЧНИЙ СПИСОК
1. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: история и современность. Т 1. Принципы и концепции бухгалтерского учета / Я. В. Соколов. - Уфа: Изд. центр Башкирского тер. и-та профессион. бухалтеров, 2000. -214 с.
2. Шандова Н. В. Створення ефективно! системи управлшня витратами шдприемства / Н. В. Шандова // Фшанси Укра!ни. - 2003. - № 7. - С. 97-101.
3. Лабзунов П. Организация управления затратами в условиях рыночной економики / П. Лабзунов // Экономист. - 2002. - № 9. - С. 36-39.
4. Солтан А. Консерващя виробничих потужностей: зберегти, щоб зекономити / А. Солтан // Все про бухгалтерский облж. - 2008. - № 117. - С. 14-16.
5. Томпсон А. А. Стратегический менеджмент : учеб. для вузов / А. А. Томпсон, А. Дж. Стрикленд; пер. с англ. под ред. Л. Г. Зайцева, М. И. Соколовой. - Москва : Банки и биржи; ЮНИТИ; 2000. - 576 с.
БОБЫЛЬ В. В.1*, ПЯТИГОРЕЦ А. С.1, ЗУЕВА Я. В.2
1 Каф. «Учет и налогообложение», Днепропетровский национальный университет железнодорожного транспорта имени академика В. Лазаряна, ул. Лазаряна, 2, Днепр, 49010, Украина, тел. 056373 15 69
2 Каф. «Учет и налогообложение», Днепропетровский национальный университет железнодорожного транспорта имени академика В. Лазаряна, ул. Лазаряна, 2, Днепропетровск, 49010, Украина, тел. +38 (095) 520 82 68, эл. почта: dp040395zjv1@gmail.com
исследование зарубежного опыта по вопросам учета затрат на производство и калькулирования
продукции!
Цель. Работа посвящена исследованию сущности расходов в зарубежных работах, этапам мирового развития учета затрат. Методика. Методологической основой исследования эволюции понятия затрат является использование общенаучных и специальных методов экономической науки. Использован метод историко-экономического анализа. Изложение основного материала. В статье исследуется сущность методов учета затрат на производство и методов калькулирования себестоимости продукции за рубежом. Учет расходов занимает центральное место в бухгалтерском учете, который играет значительную роль в системе управления предприятием. Информационной базой исследования являются труды отечественных и зарубежных ученых, монографии, диссертации, авторефераты к диссертациям, сборники научных трудов, статьи в профессиональных изданиях. Исследованы исторические предпосылки появления таких методов калькулирования, как нормативный и стандарт-кост, выделенные ключевые особенности данных методов. Проанализированы появление и основные признаки метода «директ-костинг» и метода SIT. Выделено основную классификацию расходов. На основании проведенного исследования существующих за рубежом методов учета затрат выполнена их структуризация и систематизация. Установлено, что наличие разных точек зрения относительно сущности издержек вызвана различными подходами к пониманию экономических процессов вообще и производства в частности. Можно выделить два фундаментальных подхода. Первый базируется на понимании хозяйственной жизни с позиций трудовой теории стоимости, предусматривает взаимодействие в процессе производства трех основных факторов (рабочей силы, предметов труда и средств труда), и соответствующую интерпретацию понятия стоимости, ее составляющих и структуры. Второй базируется на ресурсном понимании природы хозяйства, предусматривая ограниченность всех видов ресурсов и альтернативность вариантов их применения, и соответственно определяет сущность стоимости и ее составных элементов. Результаты и практическая значимость Исследована и проанализирована система учета расходов мировыми учеными на разных этапах исторического развития экономической мысли. Рассмотрено становление классификации расходов. Приведены основные модели управления затратами, сформировавшиеся в разрезе исторических этапов развития экономической теории.
Ключевые слова: расходы; учет затрат; управление затратами; анализ затрат; классификация затрат; теория затрат; калькулирование продукции.
V. BOBYL1*, A.PYATIGORETS1, YA. ZUIEVA2
1 Dep. "Accounting and taxation", Dnipropetrovsk National University of Railway Transport named after Academician V. Lazaryan, Lazaryan st., 2, 49010, Dnipro, Ukraine, tel. 056-373 15 69
2 Dep. "Accounting and taxation",, Dnipropetrovsk National University of Railway Transport, Academician V. Lazaryan, ul. Lazaryan, 2, 49010, Dnipropetrovsk, Ukraine, tel. +38 (095) 520 82 68, e-mail: dp040395zjv1@gmail.com
study of foreign experience on questions on calculation of production and calculation of production
Purpose: The work is devoted to the study of the essence of costs in foreign works, stages of global development cost accounting. Methodology: The methodological basis for the study of the evolution of the concept of cost is based on the use of general scientific and special methods of economic science. The method of historical economic analysis has been used. Exposition of the main material: The article examines the essence of methods of accounting for costs of production and methods for calculating the cost of production abroad. Cost accounting occupies a central place in accounting, which plays a significant role in the enterprise management system. Information boso of the research are the works of domestic and foreign scientists, monographs, dissertations, abstracts for dissertations, collections of scientific works, articles in professional editions. The historical preconditions of the appearance of such methods of calculation as normative and standard-bone, the highlighted key features of these methods are investigated. The appearance and main features of the method of direct-costing and the method "SIT" are analyzed. The main classification of expenses is allocated. On the basis of the study of existing DOI: https://doi.org/10.15802/pte.v0i14.123864 © В. В.Бобиль, Г. С. П'ятигорець, Я. В. Зуева, 2017
methods of cost accounting, their structuring and systematization. It has been established that the presence of different points of view regarding the nature of costs is caused by different approaches to the understanding of economic processes in general and production in particular. Two fundamental approaches can be distinguished. The first is based on the understanding of economic life from the standpoint of the labor theory of value, envisages interaction in the production process of three main factors (labor, labor and labor) and the corresponding interpretation of the notion of value, its components and structure. The second is based on a resource understanding of the nature of the economy, providing for the limitations of all types of resources and the alternatives to their application, and accordingly determines the essence of value and its constituent elements. Results and practical significance The system of cost accounting by world scientists at various stages of the historical development of economic thought has been investigated and analyzed. The classification of expenses is considered. The basic models of cost management, formed in the context of the historical stages of the development of economic theory, are presented.
Keywords: costs; cost accounting; cost management; cost analysis; cost classification, cost theory, product costing.
REFERENCES
1. Sokolov, Y. V. (2000). Bukhhalterskyy uchet: ystoryya y sovremennost' (Vol. 1, Printsipy i kontseptsii bukhgalterskogo uche-ta). Ufa, Russian Federation: Izd. tsentr Bashkirskogo ter. i-ta profession. bukhalterov.
2. Shandova, N. V. (2003). Stvorennya efektyvnoyi systemy upravlinnya vytratamy pidpryyemstva. Finansy Ukrayiny, (7), 97-101.
3. Labzunov, P. (2002). Organizaiya upravleniya zatratami v usloviyakh ryno-chnoy ekonomiki. Ekonomist, (9), 36-39.
4. Soltan, A. (2008). Konservatsiya vyrobnychykh potuzhnostey: zberehty, shchob z"yekonomyty. Vse pro bukhhalterskyy oblik, (117), 14-16.
5. Tompson, A. A., & Striklendiklend, A. D. (2000). Strategicheskiy menedzhment. Moscow, Russian Federation: Banki i birzhi.
HagiMmna 25.11.2017 p.
Crarra peKoMeHgoBaHa go gpyKy g-poM eKOH. HayK, go^ thchhhm O. M., k-tom eKOH. HayK, go^ ATa-MacoM n. H.
