CC BY
15
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
ЧЕГО НАМ ЖДАТЬ ОТ ПЕРВОЙ ЧАСТИ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Ю.М. Лермонтов,
советник налоговой службы II ранга
Первая часть НК РФ была принята почти семь лет назад. За это время в нее не вносились серьезные изменения. Вместе с тем складывалась обширная правоприменительная практика, выявляющая отдельные недостатки первой части НК РФ.
В Бюджетном послании Президента РФ на 2006 г. были поставлены задачи совершенствования налогового администрирования: «...необходимо реализовать ряд мер, позволяющих обеспечить четкую регламентацию полномочий и действий налоговых органов при осуществлении ими контрольных мероприятий, включая определение порядка проведения всех видов налоговых проверок, досудебного урегулирования налоговых споров, истребования документов, установление жестких максимальных сроков проведения проверок, а также ограничений по количеству проверок налогоплательщика в течение одного года».
Во исполнение указанных положений Правительство РФ 2 июня 2005 г. представило в Государственную Думу России законопроект «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее — Законопроект), который вносит ряд весьма существенных изменений в порядок проведения мероприятий налогового контроля.
Рассмотрим основные изменения, внесенные в данный Законопроект.
Камеральная налоговая проверка
Законопроект предусматривает конкретизировать задачи камеральной налоговой проверки и упорядочить процесс ее проведения.
Так, предлагается установить, что камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций, налоговых расчетов по авансовым платежам, иной налоговой отчетности (уточненной налоговой отчетности), документов, которые налогоплательщики вправе представить для подтверждения показателей налоговой отчетности, а также документов и информации, содержащихся в информационной системе налоговых органов.
Предлагается обеспечить представление организацией бухгалтерской отчетности в налоговые органы исключительно по месту нахождения организации, а также запретить истребование у организаций представления ими бухгалтерской отчетности в налоговые органы по каждому месту их учета.
Кроме этого вводится норма, устанавливающая, что не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (налоговые расчеты по авансовым платежам, расчеты сбора) по налогам и сборам, по которым налогоплательщики (плательщики сборов) освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Налогоплательщику предлагается предоставить право при отсутствии финансово-хозяйственной деятельности вместо налоговой декларации (налогового расчета по авансовым платежам) представлять в налоговые органы уведомление по упрощенной форме. Подобное нововведение позволит существенно снизить нагрузку на налогоплательщиков и налоговые органы. Необходимость подготавливать, сдавать, обрабатывать многочисленные «нулевые» декларации будет отсутствовать.
Законопроектом предлагается предоставить налоговым органам право при выявлении существенных изменений показателей налоговой отчетности истребовать у налогоплательщика пояснение по существу выявленных фактов с приложением подтверждающих выписок из регистров налогового учета и (или) бухгалтерского учета.
Конкретизируются документы, подтверждающие право налогоплательщиков на возврат (возмещение) сумм налогов, прежде всего налога на добавленную стоимость и акцизов.
Предлагается установить перечень документов, которые налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщиков. Причем этот перечень будет устанавливаться Минфином России. Заметим, что ранее действовавшая редакция ст. 88 НК РФ давала
налоговым органам возможность истребовать фактически неограниченное количество документов, зачастую не связанных с предметом проверки.
Однако в настоящее время арбитражные суды несколько «ограничивали» подобную практику.
Пример 1.
Из вынесенного налоговым органом требования о предоставлении документов не следует, какие конкретно документы являются необходимыми, поэтому привлечение к ответственности за их непредоставление является неправомерным (постановление ФАС Московского округа от 12.02.2004. Дело № КА-А40/453-04).
Пример 2.
Направленные налогоплательщику требования не содержали конкретного наименования и количества запрашиваемых документов, не уточнена необходимость их истребования. Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности неправомерно (постановление ФАС Уральского округа от 17.03.2004№ Ф09-939/04-АК).
Пример 3.
Проверять все первичные документы можно только в рамках выездных, а не камеральных проверок (постановление ФАС Уральского округа от 17.03.2004. Дело № Ф09-939/04-АК).
Предусматривается увеличить с 5 до 10 дней срок представления истребованных налоговыми органами пояснений и документов с возможностью увеличения этого срока руководителем налогового органа с учетом объема истребуемых документов.
Кроме того, предлагается установить запрет на истребование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговые органы, за исключением случаев, когда законодательством Российской Федерации предусмотрено обязательное нотариальное удостоверение копий документов.
Предлагается установить запрет на повторное истребование у налогоплательщиков при проведении камеральных налоговых проверок документов, за исключением тех, которые не были сохранены в налоговом органе вследствие стихийного бедствия или других обстоятельств непреодолимой силы.
Порядок оформления результатов налоговых проверок, рассмотрения возражений по актам налоговых проверок и принятия решений по результату рассмотрения материалов налоговых проверок предусматривается унифицировать. Результаты камеральных налоговых проверок при выявлении налоговых правонарушений должны оформляться соответствующими актами.
Заметим, что в настоящее время обращают внимание на то, что отсутствие акта камеральной проверки не дает возможности налогоплательщику подать разногласия на акт проверки.
Пример.
В случае непредоставления налогоплательщику возможности представить разногласия по акту камеральной проверки взыскание штрафных санкций необоснованно (постановление ФАС Уральского округа от 15.07.2003 № Ф09-2059/ 03-АК).
Вносимые изменения позволят снять подобные противоречия.
Выездные налоговые проверки
Предусматривается уточнить порядок проведения выездных налоговых проверок и конкретизировать сроки их проведения. Предлагается установить, что выездная налоговая проверка одного налогоплательщика не может проводиться в течение одного календарного года более двух раз. Действующая процедура проведения выездных проверок предполагает, что налоговые органы не вправе проводить в течение календарного года две и более выездные проверки по одним и тем же налогам за один и тот же налоговый период, т. е., например, только по НДС налоговые органы могут проводить по 12 проверок в год.
Кроме того, предлагается исключить из ст. 89 НК РФ положение об определении срока проведения выездной проверки, исходя из времени фактического нахождения проверяющего на территории проверяемого налогоплательщика.
Напомним, что правомерность определения срока проведения выездной проверки, исходя из времени фактического нахождения проверяющего на территории проверяемого налогоплательщика, была подтверждена Постановлением Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 № 14-П.
Предлагается установить, что предельный срок проведения выездной налоговой проверки — 2 месяца, а для организаций, имеющих обособленные подразделения, — 3 месяца. При исчислении указанных сроков не будет учитываться период между вручением налогоплательщику требования о представлении налоговому органу документов и представлением им этих документов, а также период, на который было задержано налогоплательщиком представление налоговому органу истребованных документов в ходе выездной налоговой проверки. Решение о продлении выездных налоговых проверок в каждом конкретном случае должно приниматься вышестоящим налоговым органом:
руководителем (заместителем руководителя) соответствующего территориального органа ФНС России по субъекту Российской Федерации продолжительность проверки может быть увеличена в связи с проведением (завершением проведения) встречных налоговых проверок и (или) экспертизы, но не более чем на два месяца, а продолжительность выездной налоговой проверки обособленного подразделения организации, проводимой независимо от осуществления выездной налоговой проверки этой организации, — не более чем на один месяц;
руководителем (заместителем руководителя) ФНС России при наличии достаточных оснований, в том числе в связи с проведением (завершением проведения) встречных налоговых проверок и (или) экспертизы, продолжительность выездной налоговой проверки налогоплательщика может быть увеличена, но не более чем на четыре месяца, а продолжительность выездной налоговой проверки налогоплательщика, налоговый контроль которого осуществляется межрегиональным территориальным налоговым органом ФНС России, — не более чем на шесть месяцев. Кроме того, предлагается установить, что в исключительных случаях (например, связанных с получением необходимой для целей налогового контроля информации от иностранных государств) руководителем (заместителем руководителя) ФНС России может быть принято решение о дополнительном увеличении продолжительности выездной налоговой проверки налогоплательщика, но не более чем на четыре месяца.
В законопроекте предусмотрено, что повторные выездные налоговые проверки могут проводиться только в связи с ликвидацией (реорганизацией) организации и в порядке контроля со стороны вышестоящего налогового органа. При этом повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика, налоговый контроль которого осуществляется межрегиональным территориальным органом ФНС России, может назначаться исключительно руководителем ФНС России по мотивированному представлению соответствующего межрегионального территориального органа.
Предлагается разрешить проведение выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа на основании документов, представленных налогоплательщиком, а также необходимых для проверки пояснений налогоплательщика. Подобное нововведение лишь формально «узаконивает» сложившуюся практику, когда налоговые органы, вынося решение о проведении выездной
проверки, истребуют необходимые документы и проводят их проверку в стенах инспекции.
Сроки для представления налогоплательщиками возражений на акты налоговых проверок предлагается увеличить до 15 рабочих дней и установить, что рассмотрение возражений налогоплательщика по акту налоговой проверки должно осуществляться в присутствии налогоплательщика и (или) его уполномоченных представителей, которые должны иметь возможность аргументировать свою позицию и давать необходимые пояснения.
Вышестоящему налоговому органу по результату налоговой проверки предоставляется право принимать решения об отмене решений налоговых органов, принятых на основании актов налоговых проверок.
Процедура обжалования актов налоговых органов существует и сейчас, однако налогоплательщики редко используют право на обжалование актов налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган, а сразу подают иски в суды. Хотя досудебный порядок, по мнению автора статьи, имеет ряд неоспоримых преимуществ:
жалоба в вышестоящий орган подается в свободной форме;
жалоба не может быть оставлена без движения;
основания для возврата жалобы минимальны; за подачу жалобы не уплачивается государственная пошлина.
Рассмотрение споров в досудебном порядке осуществляется в соответствии с Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке, утвержденным Приказом МНС России от 17.08.2001 № БГ-3-14/290.
Налоговая отчетность
В законопроекте определяются понятия «налоговая отчетность», «уточненная налоговая отчетность» и предусматриваются положения, направленные на упорядочение документооборота, путем конкретизации документов, представляемых налогоплательщиком в налоговый орган по итогам налоговых и отчетных периодов.
Представление отчетности в электронном виде
В последние годы увеличилась доля представляемой в налоговые органы налоговой отчетности в электронном виде. Одним из ключевых направлений повышения эффективности налогового администрирования является внедрение современных технологий ввода и обработки информа-
ции. Поэтапное внедрение системы представления налоговой отчетности в электронном виде позволяет существенно сократить время и трудоемкость на первичный ввод данных налоговой отчетности в налоговых органах, а также улучшить качество обслуживания налогоплательщиков, в том числе обеспечивая своевременное проведение сверки уплаченных налогов, недоимки, пеней и выдачу налогоплательщикам необходимых документов. В НК РФ предусматривается поэтапный переход к представлению налоговой отчетности в налоговые органы в электронном виде (налогоплательщикам предоставляется право выбора способа передачи соответствующих данных). Всем налогоплательщикам будет предоставлена возможность пользоваться бесплатно распространяемыми программными средствами, разработанными подведомственными организациями ФНС России. На первом этапе предполагается представление в электронном виде налоговой отчетности налогоплательщиками, среднесписочная численность работников которых на день представления налоговой отчетности превышает 100 человек.
В настоящее время налоговые декларации и бухгалтерская отчетность могут быть представлены налогоплательщиком в налоговый орган по месту его учета на бумажных носителях (лично или через его уполномоченного представителя, либо в виде почтового отправления с описью вложения, либо в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, либо на электронных носителях записи).
Налоговые декларации и бухгалтерская отчетность в электронном виде представляются согласно положениям ст. 80 НК РФ, а также ст. 13 и 15 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», порядку представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденному приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-32/169, а также Методическим рекомендациям об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным приказом МНС России от 10.12.2002 № БГ-3-32/705.
Процедура представления отчетности по электронным каналам имеет ряд существенных преимуществ.
Пример.
Представление отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи позволяет более оперативно осуществлять обмен информацией между налогоплательщиком и налоговым органом.
Отчетность становится более достоверной, так как программа, которая используется для формирования файлов с отчетностью, позволяет проверять их на наличие арифметических и логических ошибок.
Однако налогоплательщики не очень активно пользуются своим правом представления отчетности по электронным каналам связи. Причина, очевидно, в том, что в электронном виде в налоговый орган могут быть представлены только сами формы отчетности, а документы, которые могут быть дополнительно запрошены налоговым органом в рамках камеральной проверки, по-прежнему в налоговый орган нужно будет представлять в бумажном виде.
Предлагаемое нововведение, очевидно, призвано «простимулировать» налогоплательщиков к представлению отчетности по электронным каналам.
Учет организаций и физических лиц
Законопроектом предусматривается уточнение некоторых положений НК РФ об учете организаций и физических лиц в налоговых органах. Для целей законодательства о налогах и сборах определяется место пребывания физического лица, которое должно учитываться при отсутствии места жительства этого физического лица в Российской Федерации. Предлагается установить упрощенный порядок постановки на учет организации в налоговом органе, на подведомственной территории которого находятся несколько обособленных подразделений этой организации, на основании представляемых ею сообщений об обособленных подразделениях, созданных в России.
Физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, предлагается предоставить право не указывать идентификационные номера в представляемых ими в налоговые органы документах, указывая при этом свои персональные данные. Из круга физических лиц, признаваемых для целей НК РФ индивидуальными предпринимателями, предлагается исключить адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты.
Определение статуса налогового резидента
Законопроектом предусматривается уточнить институт налогового резидента Российской Федерации — физического лица. В настоящее время в силу п. 2 ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами Российской Федерации признаются физические лица, фактически находящиеся на территории России не менее 183 дней в календар-
ном году. При этом не учитываются периоды фактического нахождения физических лиц в России, предшествующие конкретному налоговому периоду. Статус налогового резидента Российской Федерации приобретается физическим лицом применительно к каждому календарному году. Таким образом, с начала каждого календарного года (налогового периода по налогу на доходы физических лиц) и до истечения 183 дней в данном календарном году физические лица (в том числе и российские граждане, постоянно проживающие в России) в соответствии с НК РФ не являются налоговыми резидентами Российской Федерации, что представляется, по мнению разработчиков законопроекта, неправильным.
При исчислении налога на доходы физических лиц в соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, должна применяться налоговая ставка в размере 30%. В правоприменительной практике в основном расширительно истолковывается установленный НК РФ признак налогового резидента Российской Федерации в отношении российских граждан, постоянно проживающих в России. В целях обеспечения гарантий соблюдения прав и законных интересов физических лиц предлагается дополнить НК РФ положениями, уточняющими понятие налогового резидента Российской Федерации с учетом длящегося характера фактического проживания физических лиц в России не менее 183 дней в течение двенадцати месяцев, начавшихся в периоде, непосредственно предшествовавшем текущему налоговому периоду, и истекающих в текущем налоговом периоде.
Вместе с тем предлагается признавать налоговыми резидентами Российской Федерации независимо от времени проживания в России отдельные категории российских граждан или физических лиц, имеющих разрешение на проживание (вид на жительство) в России, в том числе командированных за пределы России сотрудников дипломатических, консульских учреждений, международных организаций, а также членов семей этих физических лиц; военнослужащих и гражданский персонал военных баз, воинских частей, групп, контингентов и соединений России, дислоцированных за пределами Российской Федерации; преподавателей, находящихся за пределами России в целях преподавания, консультирования в течение всего периода соответственно преподавания или консультирования.
Отсрочки, рассрочки, налоговые кредиты
Предлагается внесение существенных изменений в порядок предоставления отсрочек (рассрочек) по уплате налогов и сборов, в частности, предусматривающих исключение ограничения в виде лимитов предоставления отсрочек (рассрочек) по уплате налогов; увеличение предельного срока предоставления налоговым органом отсрочки (рассрочки) с шести месяцев до одного года. При этом отменяется институт «налогового кредита»; предоставление Правительству РФ права принимать решения о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налогов на срок до 3 лет; исключение из оснований для предоставления отсрочки (рассрочки) по уплате налогов и сборов бюджетное недофинансирование и задержку оплаты выполненного государственного заказа.
