CC BY
145
УДК 657: 336.71
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В БАНКАХ КАК ОСОБЫЙ ОБЪЕКТ НАУКИ
И ПРАКТИКИ
Л.И. СТЕФАНОВИЧ
Национальный банк Республики Беларусь, г. Минск, Республика Беларусь, L.Stefanovich@nbrb.by
ВВЕДЕНИЕ
Деятельность коммерческого банка с точки зрения теории управления представляет собой сложный механизм взаимодействия определенных целей, функций, методов. Являясь одной из самых старых областей предпринимательства, банковская деятельность отличается от других форм деловой активности - прежде всего тем, что регулирует денежные потоки на макро - и микроуровнях национальной экономики, в связи с чем предполагает использование специфического набора финансовых инструментов.
Финансовые результаты банковского бизнеса можно получить, рассчитать, оценить, сравнить только благодаря бухгалтерскому учету, который нацелен на обработку потоков денежных средств для последующего формирования аналитических, финансовых отчетов о состоянии и движении активов, обязательств, капитала, доходов, расходов, прибыли банка. Обладая большим оперативным объемом информации, бухгалтерский учет в банках представляет собой фундамент, на основе которого в последующем строятся системы анализа и принимаются экономические обоснованные решения о деятельности банка.
РЕЗУЛЬТАТЫ И ИХ ОБСУЖДЕНИЕ
Банки Республики Беларусь, как и банки других стран, являются кредитными организациями и обладают исключительным правом на осуществление банковских операций. В Республике Беларусь банковская деятельность регулируется законодательными актами, среди которых основное место занимает Банковский кодекс. Статьей 14 Банковского кодекса определен перечень операций (банковских и иных), которые банки могут совершать в своей повседневной банковской деятельности [1].
Как известно из опыта мировой и отечественной практики, надежность и стабильность деятельности любого банка зависит от системы его управления. Бухгалтерский учет, являясь одной из основных управленческих функций, представляет собой комплексную систему по сбору, обработке, передаче, формированию информации о денежных средствах в целом по реальному сектору экономики для последующего представления данных для менеджеров и руководителей банка, Национального банка, акционеров и стратегических партнеров. Аналитические и синтетические данные бухгалтерского учета в банках служат базовой информационной основой для проведения денежно-кредитной политики государства, эффективного функционирования банковской системы, осуществления регулирующих и надзорных функций за деятельностью банков.
И именно вот эта потребность пользователей в получении качественной, достоверной и надежной информации ставит перед бухгалтерским учетом задачу о создании эффективной национальной системы учета и отчетности в банках в соответствии с требованиями международной стандартизации.
Законодательной основой организации и ведения бухгалтерского учета в банках Республики Беларусь является Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 25 июня 2001 г. № 42-3 [2]. Наряду с законом банки руководствуются нормативным документом Национального банка - Инструкцией о порядке организации бухгалтерского учета и отчетности в Национальном банке и банках Республики Беларусь от 26.06.2007 N 198 [3]. Инструкция не дублирует основные положения Закона «О бухгалтерском учете и отчетности», а дополняет его основными требованиями к организации операционного дня банка; организации внутреннего контроля; ведению регистров бухгалтерского учета; организации работы по ведению лицевых счетов; формиро-
ванию и хранению документов; составлению отчетности; формированию учетной политики.
Изучение бухгалтерского учета в банках как особого объекта науки и практики показывает, что данный объект в силу специфики банковской деятельности имеет свои организационные и методологические особенности, такие как [6].:
1) государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности в банках, выражающееся в предоставлении функций методологии Национальному банку;
2) План счетов бухгалтерского учета, на основании которого только банки могут строить свои системы бухгалтерского учета, отчетности и управления;
3) отчетность с расширенными требованиями к ее составу, содержанию, представлению, публикации;
4) банковские и внутрибанковские операции, осуществляемые в соответствии с Банковским _кодексом;
5) принцип «оперативность учета»;
6) ежедневный баланс банка;
7) понятие «операционный день банка», определяющее работу банка с клиентами, обработку всех платежных документов и формирование баланса;
8) аналитический учет, устанавливающий требования к 13-значному номеру счета для клиентов и внутрибанковских счетов;
9) синтетический учет, позволяющий формирование и представление информации на уровне классов, групп, подгрупп, балансовых счетов Плана счетов бухгалтерского учета в банках;
10) учетно-операционная работа.
Наличие особенностей бухгалтерского учета в банках подтверждает факт его определенной самостоятельности в рамках общей теории бухгалтерского учета.
Рассмотрим одну из особенностей - это государственное регулирование бухгалтерского учета в банках Исследование этой области позволило выявить отдельные проблемы и предложить меры по их урегулированию.
1. Государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности осуществляется Президентом Республики Беларусь, Национальным собранием Республики Беларусь, Советом Министров Республики Беларусь и иными государственными органами в пределах их компетенции в целях достижения единообразия ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, повышения достоверности и своевременности учетной и отчетной информации.
Специфика деятельности банков и то значение, которое они имеют для нормальной жизнедеятельности общества, обуславливают функционирование в банковской системе специального органа регулирования - Национального банка Республики Беларусь, и предъявление к банкам ряда дополнительных (по сравнению с другими субъектами хозяйствования) требований и ограничений.
Наличие значительных особенностей в деятельности финансовых организаций требует специального регулирования и особых требований и к ведению бухгалтерского учета и отчетности в банках. В этой связи статья 26 Банковского кодекса относит функции методологического руководства бухгалтерским учетом и финансовой отчетностью в банковской системе, разработки и утверждения методики бухгалтерского учета и финансовой отчетности для банков и небанковских кредитно-финансовых организаций к компетенции Национального банка. Нормативные правовые акты Национального банка по указанным вопросам, принятые в пределах его компетенции, являются обязательными для исполнения республиканскими органами государственного управления, органами местного управления и самоуправления, всеми банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями, иными юридическими лицами, действующими на территории Республики Беларусь, и физическими лицами.
Вопрос о соотношении и приоритете нормативных правовых актов Национального банка, принятых в области бухгалтерского учета и отчетности кредитно-финансовых организаций, и Министерства финансов как органа, определяющего общую политику государственного регулирования бухгалтерским учетом в республике, следует решать следующим образом.
Статья 5 Закона «О бухгалтерском учете и отчетности» (часть 4) в первоначальной редакции требовала от Национального банка как органа государственного управления, которому в соответствии с законодательством предоставлено право регулирования в области бухгалтерского учета и отчетности, принятия нормативных правовых актов, не противоречащих нормативным правовым актам Министерства финансов.
Между тем часть 3 статьи 1 Банковского кодекса, регламентирующая соотношение различных нормативных правовых актов в сфере банковских правоотношений, устанавливает, что отношения, связанные с использованием ценных бумаг, бюджетных и валютных средств, иные отношения, связанные с деятельностью банков и небанковских кредитно-финансовых организаций, регулируются специальным законодательством лишь в том случае, если иное не предусмотрено Банковским кодексом. Статья 26 Кодекса прямо оговаривает, что вопросы разработки и утверждения методики бухгалтерского учета и отчетности для кредитно-финансовых организаций относятся к компетенции Национального банка. Согласно статье 119 Кодекса Национальный банк устанавливает требования к порядку и срокам представления отчетности банков.
Кроме того, статья 39 Банковского кодекса, регламентируя статус нормативных актов Национального банка, требует от последних соответствия лишь законодательным актам Республики Беларусь, т.е. Конституции, законам, указам и декретам Президента. Нормативные правовые акты Министерства финансов не относятся к законодательным актам Республики Беларусь.
В этой связи Закон Республики Беларусь от 29.12.2006 N 188-З), которым были внесены изменения в статью 5, четко сформулировал главенство Национального банка в вопросах осуществления методологического руководства бухгалтерским учетом и отчетностью в банковской системе. К функциям Национального банка отнесены разработка и утверждение методики ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности для Национального банка Республики Беларусь, а также для банков и небанковских кредитно-финансовых организаций, принятие обязательных для исполнения банками нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету и отчетности.
Это означает, что Национальный банк является основным органом регулирования деятельности банков и небанковских кредитно-финансовых организаций в сфере бухгалтерского учета и отчетности. В этой связи нормативные правовые акты Национального банка по вопросам, отнесенным статьей 26 Банковского кодекса и частью четвертой статьи 5 Закона о бухгалтерском учете и отчетности к его компетенции, имеют приоритет перед актами Министерства финансов. Наряду с этим, в силу требований статьи 39 Банковского кодекса нормативные акты Национального банка в сфере бухгалтерского учета и отчетности должны соответствовать нормам Закона «О бухгалтерском учете и отчетности» и другим законодательным актам (Конституции, законам, декретам и указам Президента). Данное правило не распространяется на те отношения, которые напрямую урегулированы Банковским кодексом (в частности, на вопросы предоставления банками отчетности - ст. 119 БК), поскольку в соответствие с указанной выше статьей 1 Банковского кодекса последний своими нормами может исключить применение норм других законов.
2. Регулирование бухгалтерского учета и отчетности банков и небанковских кредитно-финансовых организаций Национальным банком заключается в разработке и утверждении нормативных правовых актов, определяющих методику бухгалтерского учета и отчетности, в т.ч.:
- плана счетов бухгалтерского учета в банках и указаний по его применению;
- правил организации и ведения бухгалтерского учета в банках, в т.ч. бухгалтерского учета отдельных банковских операций;
- национальных стандартов финансовой отчетности для банковской системы;
- требований к составу и срокам составления и представления отчетности банками;
- правил публикации отчетности банками и т.д.
В соответствии с Уставом Национального банка Республики Беларусь, утв. Указом Президента Республики Беларусь от 13.06.2001г. №320 (с изменениями и дополнениями), утверждение нормативных правовых актов, определяющих методику бухгалтерского учета и отчетности для банков, делегированы Совету директоров Национального банка.
Таким образом, можно предложить все законодательные и нормативные правовые акты по государственному регулированию бухгалтерского учета и отчетности в банках классифицировать на три уровня:
первый - законодательное обеспечение. К документам этого уровня отнести: указы Президента Республики Беларусь; кодексы (Гражданский, Банковский, Налоговый, Об административных правонарушениях, Таможенный, Инвестиционный и др.); законы (О бухгалтерском учете и отчетности, Об аудиторской деятельности, О налогах на доходы и прибыль, О бюджете республики на год, О валютном регулировании и валютном контроле, О хозяйственных обществах, О ценных
бумагах и фондовых биржах, О залоге); постановления Правительства, прямо или косвенно регулирующие вопросы бухгалтерского учета в Республике Беларусь;
второй - нормативное обеспечение. К документам этого уровня отнести стандарты и положения по бухгалтерскому учету и отчетности, определяющие базовые принципы и правила ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности в банках (Национальные стандарты финансовой отчетности, Принципы ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, План счетов бухгалтерского учета в банках и Указания по его применению, Правила организации бухгалтерского учета и отчетности в банках);
третий - методическое обеспечение. К этому уровню отнести нормативные документы, определяющие порядок ведения бухгалтерского учета для операций, совершаемых в банках: кредитных, депозитных, межбанковских, с иностранной валютой, с ценными бумагами, с резервами, с доходами и расходами, по доверительному управлению имуществом, кассовых, с основными средствами и нематериальными активами, с золотом и другими драгоценными металлами, с производными финансовыми инструментами, других операций;
Национальный банк разрабатывает и утверждает нормативные и правовые акты второго и третьего уровней, по документам первого уровня может вносить предложения о разработке новых законов или внесении изменений в действующее законодательство.
На протяжении ряда последних лет, с принятием постановления Совета Министров Республики Беларусь № 694 от 4 мая 1998 г. «О государственной программе перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь» [4]) Национальным банком проводился комплекс мероприятий по переходу банковской система на Международные стандарты финансовой отчетности. Программа развития банковского сектора экономики Республики Беларусь на 2006-2010 годы, утвержденная Указом Президента Республики Беларусь 15.01.2007 №27, приоритетным направлением совершенствования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в банках определила переход банковской системы на международные стандарты финансовой отчетности [5]. Вместе с тем, на методологическом уровне возникает вопрос о несоответствии Закона «О бухгалтерском учете и отчетности» вышеназванным законодательным актам в части отсутствия требований к ведению бухгалтерского учета и формированию финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
Автор статьи полагает, что в целях ускорения процесса по сближению национальной системы бухгалтерского учета и отчетности с международными нормами и правилами необходима новая редакция Закона «О бухгалтерском учете и отчетности». В качестве предложений для включения в содержание нового закона выделю наиболее актуальные:
- предусмотреть международные принципы бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, которыми необходимо руководствоваться при ведении бухгалтерского учета в национальной системе;
- определить виды стоимости для активов и обязательств при первоначальном и последующем их признании в бухгалтерском учете (балансовая, справедливая, амортизированная, первоначальная, ликвидационная, амортизируемая);
- представить четкое разделение понятий «бухгалтерский учет» и «налоговый учет»;
- ввести понятие «финансовая отчетность»;
- установить требования к составу, срокам формирования, представления, публикации, аудиту индивидуальной и консолидированной финансовой отчетности по национальному законодательству;
- установить требования по составлению, аудиту, представлению, публикации финансовой отчетности по МСФО.
ВЫВОДЫ
Развитие бухгалтерского учета в банках Республики Беларусь является основополагающим условием для формирования достоверной информации о деятельности финансовых институтов, что способствует обеспечению финансовой стабильности и устойчивости банковской системы страны, росту доверия общества к банковской деятельности, привлечению инвестиционных ресурсов в банковский сектор экономики, совершенствованию качества корпоративного управления в банках, укреплению дисциплины на рынке банковских услуг.
Исследование состояния и развития бухгалтерского учета в банках государства позволяет сделать следующие выводы:
1) специфика банковской деятельности выделяет бухгалтерский учет в банках в особый объект науки и практики;
2) бухгалтерский учет в банках имеет свои организационные и методологические особенности;
3) все законодательные и нормативные правовые акты по государственному регулированию бухгалтерского учета и отчетности в банках классифицировать на три уровня;
4) ввиду отсутствия в Законе «О бухгалтерском учете и отчетности» требований для всех субъектов хозяйствования страны (в том числе и банков) по ведению бухгалтерского учета и формированию финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности подготовлены предложения и представлены в статье.
ЛИТЕРАТУРА
1 Банковский кодекс Республики Беларусь, 25 окт. 2000г., № 441-3: принят Палатой представителей 3 октября 2000г.: одобр. Советом Респ. 12 октября 2000г.// Консультант Плюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр правовой информ. Респ. Беларусь. - Минск, 2009.
2. О бухгалтерском учете и отчетности: Закон Республики Беларусь от 25 июня 2001г., № 42-3 // Консультант Плюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр правовой информ. Респ. Беларусь. -Минск, 2009.
3. Инструкция о порядке организации бухгалтерского учета и отчетности в Национальном банке и банках Республики Беларусь: утв. Постановлением Совета директоров Национального банка Республики Беларусь, 26 .06. 2007г., № 198 // Консультант Плюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр правовой ин-форм. Респ. Беларусь. - Минск, 2009.
4. О государственной программе перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь: Постановление Совета Министров Республики Беларусь, 4 мая 1998г., № 694 // Консультант Плюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр правовой информ. Респ. Беларусь. - Минск, 2009.
5. Программа развития банковского сектора экономики Республики Беларусь на 2006-2010 годы: Указ Президента Республики Беларусь, 15 янв. 2007г., №27 // Консультант Плюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр правовой информ. Респ. Беларусь. - Минск, 2009.
6. Стефанович, Л.И. Реформирование системы бухгалтерского учета и отчетности в банках Республики Беларусь: монография / Л.И.Стефанович. - Минск: Изд. центр БГУ, 2006. - 180 с.
ACCOUNTING AT BANKS AS A SPECIFIC OBJECT OF SCIENCE
AND PRACTICE
L.I. STEFANOVICH Summary
The article explores accounting at banks as a specific object of science and practice and defines its organizational and methodological characteristics. The author gives particular importance to state regulation of accounting and reporting at banks showing the role of the National Bank in performing the function of regulation, including the adoption by the banking system of the International Financial Reporting Standards. The author also comes up with proposals for redrafting the Law "On Accounting and Reporting" in order to move the national accounting and reporting system closer to the international norms and rules at an accelerated rate.
Поступила в редакцию 20 мая 2009 г.
