CC BY
36
БУХГАЛТЕРСКИМ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ И АМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА
Ю. И. ГОЛАНЦЕВА,
консультант АКГ«Интерком-Аудит» (BKR)
Бухгалтерский учет материально-производственных запасов
Бухгалтерский учет материально-производственных запасов (далее — МПЗ) регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.07.2001 № 44н и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом МинфинаРоссии от28.12.2001 № 119н.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета (далее — План счетов), утвержденному приказом Минфина России от 04.09.2001 № 69н, МПЗ должны отражаться в организации на счете 10 «Материалы». При этом фактическая себестоимость запасов может формироваться двумя способами: с применением счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение от стоимости материальных ценностей» и без их применения.
Фактическая себестоимость МПЗ формируется в зависимости от способа их поступления на предприятие. К примеру, при приобретении МПЗ заплату фактическая себестоимость складывается из покупной стоимости и прочих затрат на их приобретение, в том числе таможенных пошлин, невозмещаемых налогов, транспортно-заготовительных и других расходов, а при изготовлении силами организации фактическая себестоимость МПЗ складывается из затрат, связанных с их производством.
Списание материалов в затраты организации осуществляется одним из трех способов (п. 16 ПБУ 5/01, п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов):
— по себестоимости каждой единицы;
— по средней себестоимости;
— по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО).
Выбранный способ списания МПЗ должен быть закреплен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета и применяться в течение как минимум одного отчетного года (п. 21 ПБУ 5/01).
Налоговый учет материально-производственных запасов
Материальные расходы в налоговом учете признаются расходами, связанными с производством и реализацией. Согласно п. 1 ст. 254 Налогового кодекса (далее — НК РФ) к данному виду расходов относится стоимость любых использованных налогоплательщиком материальных ценностей, имеющих вещественную форму, за исключением основных средств. В составе материальных расходов отражаются затраты на материалы, используемые как для производственных, так и для общехозяйственных нужд.
Кроме того, согласно п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся, к примеру, потери запасов в пределах норм естественной убыли, технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
Если же потери запасов произошли в результате чрезвычайных ситуаций или были выявлены инвентаризацией, и виновные лица установлены не были, то стоимость этих материальных ценностей, включается в состав внереализационных расходов (п. 2ст. 265 НК РФ).
Согласно ст. 254 НК РФ в налоговом учете стоимость материальных ценностей определяется исходя из цен покупки МПЗ, комиссионных вознаграждений посреднических организаций, ввозных таможенных пошлин и сборов, расходов на транспортировку, безвозвратную тару и иных затрат, непосредственно связанных с приобретением ценностей.
Суммы таможенных пошлин и сборов, уплаченных при ввозе импортируемых сырья и
материалов, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако на основании п. 2 ст. 254 НК РФ таможенные платежи и сборы могут быть учтены в стоимости приобретения материальных ценностей, если это предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения на соответствующий год.
Сырье и материалы списываются в расходы организации одним из четырех методов (п. 8 ст. 254 НК РФ):
— по стоимости единицы запасов;
— по средней стоимости;
— по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
— по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Налогоплательщик закрепляет выбранный способ в учетной политике для целей налогообложения прибыли.
Метод оценки по стоимости единицы подходит для учета уникальных материальных ценностей, которые невозможно заменить другими запасами. Для остальных видов сырья и материалов чаще используется метод оценки по средней себестоимости. Существуютдва варианта применения этого метода: средневзвешенная оценка и среднескользящая оценка.
При применении средневзвешенной оценки средняя стоимость единицы списанных в производство запасов определяется как частное от деления общей себестоимости данного вида запасов на их количество. В расчет принимаются себестоимость и количество остатка материальных ценностей на начало месяца, а также поступивших за месяц запасов. Полученная себестоимость единицы умножается на количество запасов данного вида, списанных за месяц.
При среднесколъзящей оценке себестоимость отпущенной в производство единицы запасов определяется так же, как и при средневзвешенной оценке. Различие в том, что себестоимость списанной партии запасов рассчитывается в момент их отпуска в производство, т. е. учитываются только стоимость и количество запасов, ранее поступивших в соответствующем месяце.
При использовании любого из этих вариантов оценки по средней себестоимости из расчета исключаются количество и стоимость материальных ценностей, возвращенных в течение месяца поставщикам.
Метод ФИФО предполагает оценку запасов по ценам первых по времени приобретения закупок. Стоимость запасов, поступающих в производство первыми, соответствует себестоимости первого по
времени приобретения с учетом себестоимости материальных ценностей, числящихся на начало месяца. Такой способ оценки применяется, если организация ожидает значительного снижения цен на используемое сырье и материалы.
Если организация предполагает, что цены на МПЗ повысятся, то целесообразнее использовать метод ЛИФО. Этот метод позволяет оценивать сырье и материалы по ценам последних по времени приобретения закупок.
Следует отметить, что в бухгалтерском учете материальные ценности способом ЛИФО не оцениваются, поэтому если вы хотите максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учеты, то в налоговом учете также придется отказаться от метода ЛИФО.
Метод оценки сырья и материалов должен применяться организацией последовательно от одного налогового периода к другому (ст. 313 НК РФ). Изменить используемый способ оценки запасов можно только с начала нового налогового периода.
Налогоплательщик может установить разные способы списания стоимости отдельных групп МПЗ. Это не противоречит нормам действующего законодательства.
Бухгалтерский учет основных средств
Бухгалтерский учет основных средств регламентируется ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом МинфинаРоссии от 13.10.2003 № 91н.
Чтобы активы учитывались в виде основных средств, они должны отвечать следующим требованиям ПБУ 6/01:
— предназначаться для использования в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или временное пользование;
— предназначаться для длительного использования, т. е. в течение периода, превышающего 12 мес. или обычный операционный цикл, если он больше 12 мес.;
— не должны быть предназначены для продажи;
— должны быть способны приносить экономические выгоды (доход) организации в будущем.
При этом активы, в отношении которых выполняются перечисленные условия и стоимость которых в пределах лимита, установленного организацией в бухгалтерской учетной политике, но
не более 20 ООО руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе МПЗ.
Это значит, что организация самостоятельно выбирает, учитывать эти объекты в составе основных средств (на счетах 01, 03) или же в составе МПЗ (на счете 10).
К бухгалтерскому учету основные средства принимают по первоначальной стоимости, которая формируется в зависимости от способа их приобретения. Так, например, согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за плату, складывается из фактических затрат, связанных с их приобретением, сооружением и изготовлением, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Суммы фактических затрат на приобретение основных средств, их строительство (создание), включаемые в первоначальную стоимость отражаются по дебету счета 08.
Сформированную первоначальную стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 01.
По тем основным средствам, которые принадлежат организации на правах собственности или находятся в хозяйственном ведении, оперативном управлении (п. 27 ПБУ 6/01) в течение срока полезного использования, который организация определяет при принятии объекта основных средств к учету, начисляется амортизация.
В соответствии с ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете применяются следующие способы начисления амортизации:
— линейный;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
— способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции.
При линейном способе сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
При применении способа уменьшаемого остатка амортизация за год определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;
При использовании способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого — число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Для учета начисленной в течение срока полезного использования амортизации предназначен счет 02.
Бухгалтерский учет нематериальных активов
Начиная с 2008 г. бухгалтерский учет прав на изобретения, ноу-хау, товарные знаки, компьютерные программы, произведения науки, литературы, искусства и прочие результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации регламентирует ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н.
Согласно ПБУ 14/2007 актив признается нематериальным активом при выполнении следующих условий:
— объект способен приносить экономические выгоды, т. е. предназначен для использования в производстве или для управленческих нужд;
— у организации есть право на получение экономических выгод и контроль доступа к ним других лиц;
— возможность идентификации объекта среди прочих активов;
— объект должен быть предназначен для длительного использования. Предполагаемый срок службы должен превышать 12 мес. или же обычный операционный цикл (если он более продолжителен);
— организация не планирует продавать объект в течение 12 мес. (или обычного операционного цикла);
— фактическая (первоначальная) стоимость актива может быть достоверно определена;
— у объекта нет материально-вещественной формы.
Удовлетворяющие этим требованиям объекты компании должны учитывать в виде нематериальных активов, первоначальная стоимость которых зависит от того, как организация их получила. Перечень затрат, включаемых в первоначальную стоимость приобретенного нематериального актива, указан вп.8 ПБУ 14/2007.
Нематериальные активы, для которых определен срок полезного использования, должны амортизироваться. Если же срок, в течение которого актив будет приносить экономические выгоды компании определить невозможно, его не амортизируют (п. 23 ПБУ 14/2007). Однако как только организация сможет определить срок полезного использования нематериального актива, она вправе начать его амортизировать. Выяснять, появилась ли такая возможность, необходимо ежегодно.
Кроме того, каждый год компания должна проводить проверку срока полезного использования амортизируемых активов на предмет его уточнения. В случае существенных изменений период амортизации нужно пересмотреть (п. 27 ПБУ 14/2007).
Нематериальные активы амортизируются следующими способами (п. 28 ПБУ 14/2007):
— линейным;
— уменьшаемого остатка;
— пропорционально объему продукции.
Способ амортизации выбирается таким образом, чтобы он соответствовал получению компанией экономических выгод от нематериального актива. Выбранный способ амортизации закрепляется в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
Налоговый учет амортизируемого имущества в 2009 г.
Амортизируемым имуществом, стоимость которого погашается путем начисления амортизации, признаются следующие активы:
— находящиеся у налогоплательщика на праве собственности;
— используемые для извлечения дохода;
— со сроком полезного использования более 12 мес.;
— с первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (ст. 256 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях исчисления налога на прибыль понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг)
или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 руб.
Первоначальная стоимость основного средства определяется в виде суммы расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов. В случае если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, его первоначальная стоимость определяется в виде суммы, в которую оценено такое имущество в соответствии с пп. 8 и 20 ст. 250 НК РФ «Внереализационные доходы».
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ срок полезного использования основного средства в налоговом учете организация устанавливает самостоятельно на дату ввода объекта в эксплуатацию и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ. В настоящее время применяется Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.
В целях гл. 25 НК РФ в соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 мес.).
Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется в виде суммы расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Согласно п. 2ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов осуществляется исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами.
По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок
полезного использования, равный 10 годам (но не более срокадеятельности организации).
С 1 января 2009 г. вступил в силу ряд поправок НК РФ, касающихся учета амортизируемого имущества. Рассмотрим налоговый учет амортизируемого имущества с учетом уже действующих изменений.
С 2009 г. расходы на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, в объекты основных средств, которые получены по договору безвозмездного пользования, признаются амортизируемым имуществом, как и капитальные вложения в объекты основных средств, предоставленные в аренду. Об этом сказано в новой редакции абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ.
Амортизация по капитальным вложениям в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, начисляется подобно амортизации капитальных вложений в объекты основных средств, предоставленные в аренду.
В целях применения гл. 25 НК РФ налогоплательщики для начисления амортизации основных средств и нематериальных активов вправе выбрать один из двух методов: линейный или нелинейный.
Метод начисления амортизации организация выбирает самостоятельно по всем объектам амортизируемого имущества (за исключением объектов, амортизация по которым начисляется только линейным методом в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ) и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.
С 2009 г. гл. 25 НК РФ допускает изменять выбранный метод начисления амортизации с начала очередного налогового периода. При этом организация может переходить с нелинейного на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.
В зависимости от применяемого метода амортизация начисляется по-разному: пообъектно либо по группе амортизируемого имущества. По всем объектам амортизируемого имущества (за исключением зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в амортизационные группы с восьмой по десятую, которые амортизируются только линейным методом) при применении линейного метода амортизация начисляется по каждому объекту амортизируемого имущества, а при применении нелинейного метода — по каждой амортизационной группе.
Порядок расчета сумм амортизации при линейном методе, изложенный в ст. 259.1 НК РФ, в целом не изменился, что нельзя сказать о нелинейном методе амортизации.
В ст. 259.2 НК РФ, определено, что на 1-е число налогового периода, с начала которого в налоговой учетной политике установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) нужно определить суммарный баланс. Этот показатель — не что иное, как результат сложения стоимости всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной конкретной амортизационной группе (подгруппе) в порядке, установленном в ст. 322 НК РФ.
В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число каждого месяца, для которого рассчитывается сумма начисленной амортизации в соответствии со ст. 259.2 НК РФ. Для амортизационных групп и входящих в их состав подгрупп суммарный баланс определяется без учета амортизируемого имущества, амортизация по которому начисляется только линейным методом в соответствии с п. Зет. 259 НК РФ.
По мере ввода в эксплуатацию новых объектов амортизируемого имущества их первоначальная стоимость увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Первоначальная стоимость данных объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.
При изменении первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов (п. 2ст. 257 НК РФ) суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы).
Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на сумму начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации. Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации. Эта величина рассчитывается так:
А =Вхк:100, где А — сумма начисленной за один месяц амортизации для конкретной амортизационной группы (подгруппы);
В — суммарный баланс данной амортизационной группы (подгруппы);
к— норма амортизации для амортизационной группы (подгруппы).
Теперь при нелинейном методе налогоплательщику не нужно самостоятельно определять соответствующие нормы амортизации. Они указаны в ст. 259.2 НК РФ для каждой амортизационной группы (см. таблицу).
Если сравнить показатели граф 2 и 4 по каждой амортизационной группе, можно сделать вывод, что организации выгоднее применять нелинейный метод начисления амортизации.
С 2009 г. порядок применения амортизационной премии изложен в п. 9ст. 258 НК РФ. Если налогоплательщик решает воспользоваться амортизационной премией, то основные средства после ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по первоначальной стоимости за вычетом такой премии. Суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях реконструкции, модернизации, технического перевооружения, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) также за вычетом амортизационной премии.
При выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов. Если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.
Особый механизм ликвидации амортизационной группы (подгруппы) применяется в случае, если величина ее суммарного баланса станет меньше 20 ООО руб. В месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто (если за это время суммарный баланс соответствующей амортизационной группы не увеличился в результате ввода в эксплуатацию объектов амортизируе-
мого имущества), налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу, включив значение суммарного баланса по ней в состав внереализационных расходов текущего периода.
По истечении срока полезного использования объекта амортизируемого имущества налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы (подгруппы) без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) на дату вывода названного объекта из ее состава.
Начисление амортизации, исходя из суммарного баланса данной амортизационной группы (подгруппы), продолжается в порядке, установленном в ст. 259.2 НК РФ. Для этих целей срок полезного использования объектов амортизируемого имущества, введенных в эксплуатацию до 1-го числа налогового периода, с начала которого в налоговой учетной политике закреплено применение нелинейного метода амортизации, принимается с учетом срока эксплуатации соответствующих объектов до указанной даты.
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ, остаточная стоимость объектов, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, рассчитывается по формуле:
5п=5(1— 0,01 к), где — остаточная стоимость указанных объектов по истечении и месяцев после включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);
£ — первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов; п — число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в амортизационную группу (подгруппу) до дня ихисключения из состава этой группы (подгруппы), не считая полных месяцев, в течение которых такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества в соответствии сп.З ст. 256 НК РФ;
Методы начисления амортизации в 2009 г.
Амортизационная группа Норма амортизации за месяц с 2009 г. при нелинейном методе, % Согласно Классификации основных средств
срок полезного использования, мес. норма амортизации за месяц прилинейномметоде (1:гр.З х 100%)
1 2 3 4
Первая 14,3 13-24 7,7-4,17
Вторая 8,8 25-36 4-2,77
Третья 5,6 37-60 2,7-1,67
Четвертая 3,8 61-84 1,64-1,19
Пятая 2,7 85-120 1,18-0,83
Шестая 1,8 121 - 180 0,83-0,55
Седьмая 1,3 181-240 0,55-0,42
Восьмая 1,0 241 - 300 0,42-0,33
Девятая 0,8 301 - 360 0,33-0,28
Десятая 0,7 361и больше 0,28 и меньше
к — норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы). В п. 5 ст. 259 НК РФ изложены правила начисления амортизации в случае, если организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или преобразована таким образом, что в соответствии со ст. 55 НК РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца.
В указанных случаях амортизация начисляется следующим образом: ликвидируемая организация начисляет амортизацию по месяц (включительно), в котором завершена ликвидация, а реорганизуемая организация — по месяц (включительно), в котором в установленном порядке завершена ее реорганизация.
Вновь созданная организация либо компания, образующаяся в результате реорганизации, начисляет амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.
В ст. 259.3 НК РФ установлен порядок применения повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации. С 2009 г. организации вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2 в отношении следующих объектов амортизируемого имущества:
— основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Однако при нелинейном методе начисления амортизации указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой — третьей амортизационным группам;
— собственных основных средств налогоплательщиков — сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);
— собственных основных средств налогоплательщиков — организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреацион-ной особой экономической зоны.
Организации могут применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться согласно условиям договора финансовой аренды (договорализинга).
С 2009 г. этот коэффициент не применяется при любом методе начисления амортизации к основным средствам — объектам лизинга, относящимся к первой — третьей амортизационным группам, по основным средствам, используемым исключительно в научно-технической деятельности.
Налогоплательщики, применяющие нелинейный метод начисления амортизации и передавшие (получившие) объекты основных средств, которые являются предметом лизинга, согласно договорам, заключенным с участниками лизинговой сделки до введения в действие гл. 25 НК РФ, выделяют такое имущество в отдельную подгруппу в составе соответствующих амортизационных групп. В налоговом учете амортизация по названным объектам амортизируемого имущества начисляется в соответствии с методом и нормами, которые существовали на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.
Кроме того, с 1 января 2009 г. понижающий коэффициент 0,5, применяемый ранее к дорогостоящим легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, исключен из НК РФ. Другие положения по применению повышающих (понижающих) коэффициентов не изменились.
Изменения коснулись также ст. 322 и 323 НК РФ, регулирующих организацию налогового учета амортизируемого имущества. Так, на 1-е число налогового периода, с начала которого в налоговой учетной политике утверждено положение об изменении метода начисления амортизации, организация в целях налогообложения прибыли должна определять остаточную стоимость объектов амортизируемого имущества.
Если налогоплательщик применяет нелинейный метод начисления амортизации, то в целях определения суммарного баланса амортизационных групп (подгрупп) он должен учитывать следующее.
Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества (без учета объектов, амортизируемых только линейным методом, согласно п. 3 ст. 259 НК РФ) определяется на 1-е число налогового периода, с начала которого в налоговой учетной политике организация указала, что будет применять нелинейный метод начисления амортизации. Остаточную стоимость необходимо рассчитывать исходя из срока полезного использования названных объектов, установленного при введении их в эксплуатацию.
Если же организация решает, что вместо ранее используемого нелинейного метода начисления амортизации будет применять линейный метод,
она, согласно правилам ст. 257 НК РФ, должна определить остаточную стоимость объектов амортизируемого имущества на 1-е число налогового периода, с начала которого в учетной политике она предусмотрела применение линейного метода.
Норма амортизации для каждого такого амортизируемого объекта рассчитывается в соответствии с п. 2 ст. 259.1 НК РФ исходя из оставшегося срока его полезного использования, определенного на 1-е число налогового периода, с начала которого предусмотрено применение линейного метода начисления амортизации.
Налоговый учет доходов и расходов по операциям с амортизируемым имуществом ведется пообъектно, за исключением суммы амортизации, начисленной по амортизационным группам (подгруппам) объектов основных средств при использовании нелинейного метода (ст. 323 НК РФ).
В связи с изменениями в правилах начисления амортизации нелинейным методом в новой редакции ст. 323 НК РФ расширен перечень требований к аналитическому учету амортизируемого имущества, который должен содержать информацию:
— о принятых организацией сроках полезного использования основных средств и нематериальных активов;
— о сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам и нематериальным активам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество было реализовано (выбыло), — для тех
объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом;
— о сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и каждой амортизационной подгруппы (при нелинейном методе);
— об остаточной стоимости выбывающих объектов амортизируемого имущества (речь идет об объектах, входящих в амортизационные группы (подгруппы), остаточная стоимость которых определяется в соответствии сп.1 ст. 257 НК РФ).
Список литературы
1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от09.07.2001 № 44н.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденное приказом Минфина России от 27.12.2007 №153н.
4. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом МинфинаРоссии от 13.10.2003 № 91н.
5. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н).
