CC BY
110
Налоговая политика
актуальные вопросы налогового контроля крупнейших налогоплательщиков
е. в. богданкевич,
преподаватель кафедры налогов и налогообложения E-mail: [email protected] Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации
Статья посвящена одной из самых значимых и сложных в деятельности налоговых органов теме - выездной налоговой проверке.
Рассмотрены актуальные вопросы, связанные с проведением налогового контроля с точки зрения особенностей выездного контроля крупнейших налогоплательщиков.
Ключевые слова: налоговый контроль, выездная налоговая проверка, система планирования, холдинг, холдинговая структура, контрагенты крупнейшего налогоплательщика, территориальные налоговые органы.
Текущая ситуация в экономике, вызванная финансово-экономическим кризисом, и снижение на этом фоне доходов бюджета требуют от Федеральной налоговой службы поиска новых подходов в работе. С начала второго полугодия 2008 г. экономика страны ощутила влияние мирового финансового кризиса. Снизились основные показатели социально-экономического развития, выросло число убыточных предприятий, массовый характер приобрели тенденции к сокращению персонала, временной остановке производства, сокращению заработной платы. В этих условиях прежние подходы к контрольной работе налоговых органов потребовали корректировки. Основной задачей стали поиски решений, которые позволили бы, не снижая зоны налогового контроля, обеспечить баланс интересов государства и бизнеса.
В современной российской экономике холдинги являются самой распространенной и самой эффективной формой предпринимательской деятельности. При этом все используемые холдингами способы оптимизации налогообложения (трансфер-
тные цены, искусственное перемещение налоговой базы) государство стремится проконтролировать и при возможности свести на «нет». В то же время очевидно, что до тех пор, пока вопросы налоговой оптимизации не будут законодательно урегулированы, холдинги по-прежнему будут применять эти способы, находясь в границах правового поля.
В сложившейся практике под холдингом подразумевается группа компаний, ведущих согласованную предпринимательскую деятельность и связанных между собой отношениями собственности и экономической зависимости. Преимущества холдинговой структуры обеспечили ее популярность в России (более гибкая защита активов в сочетании с оптимальной налоговой нагрузкой, а также оперативность управления при осуществлении разнородных видов деятельности).
Главной функцией налоговых органов является контроль, а основной формой контроля — проверки. Наибольшее количество споров между налогоплательщиками и налоговыми органами возникает при проведении выездных налоговых проверок. При налоговых проверках наиболее ярко проявляются интересы, а вместе с ними и самые существенные проблемы взаимоотношений налогоплательщика и государства. Именно эффективное решение возникающих проблемных вопросов налоговой службой вместе с корректным, обоснованным поведением в конфликтной ситуации является безусловным показателем качества государственной службы. Вместе с тем задачи контроля не ограничиваются выявлением нарушений и разрешением конфликтов.
64
финансы и кредит
Идея особого отношения к крупнейшим налогоплательщикам России с точки зрения налогового контроля, мониторинга и анализа их налоговой базы заслуживает не только внимания, но и активного применения в налоговой практике. Уже всем стало ясно, что в условиях функционирования низовой налоговой инспекции по объективным причинам невозможно провести качественный анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика с разветвленной структурой и большим количеством аффилированных лиц.
Полноценный контроль (при наличии информации о структуре и финансовых потоках всего холдинга, подчас собранной с территории всей России) возможен только со стороны специализированных инспекций по крупнейшим налогоплательщикам. Методика проведения выездной налоговой проверки крупнейших налогоплательщиков является
новейшим этапом в организации и проведении всего налогового контроля.
Одним из способов повышения эффективности выездных налоговых проверок крупнейших налогоплательщиков является одновременное проведение с крупнейшим налогоплательщиком проверок его контрагентов.
Также необходимо отметить, что изменения в налоговом законодательстве, касающиеся выездных налоговых проверок, устанавливают продолжительность проведения проверки не более двух месяцев (без учета продления), в то время как в предыдущей редакции НК РФ срок проведения проверки включал в себя лишь время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика. Таким образом, стала практически невозможной постановка в план выездных налоговых проверок контрагентов крупнейшего
налогоплательщика в
Управляющая компания
Финансовая компания
Сырье, материалы
Торговый дом ^^
Сырье (уголь, железорудное сырье)
Угольная компания
Горно-обогатительный комбинат
Угольная шахта
И
Готовая продукция
Металлургический комбинат полного цикла
Металлургический комбинат неполного цикла
Морской торговый порт
т
Иностранный трейдер
Рис. 1. Структура горно-металлургического холдинга
ходе уже проводимой выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика (в целях организации скоординированных проверок указанных организаций). Их число у крупнейшего налогоплательщика зачастую превышает несколько тысяч, и в связи с ограничением возможностей камеральных отделов с 01.01.2007 при проведении камеральных проверок (в части истребования документов) наиболее остро встает вопрос отбора контрагентов крупнейшего налогоплательщика (для проведения одновременной проверки).
Например, схема горно-металлургического холдинга может выглядеть следующим образом (рис. 1):
1) управляющая компания — осущест-
Категории налогоплательщиков, подлежащих оценке в целях принятия решения о целесообразности проведения их проверки одновременно с крупнейшим налогоплательщиком
Организации, входящие в периметр консолидации холдинга
Зависимые лица
Производители сырья и материалов
Потребители продукции
Поставщики
Покупатели
Кредиторы
Дебиторы
вляет общее руководство и взаимодействие внутри холдинга, а также определяет общую финансово-экономическую политику;
2) финансовые компании — осуществляют управление свободными финансовыми средствами холдинга, размещением акций и активов;
3) сырьевая группа:
а) угольные компании и угольные шахты — осуществляют добычу и поставку на комбинаты угольной продукции;
б) горно-обогатительные комбинаты (ГОКи) — осуществляют добычу и поставку на комбинаты железорудного сырья;
4) металлургические комбинаты, укрупненно делятся на следующие подгруппы:
а) полного цикла, имеющие в своем составе коксо-химическое и агло-доменное производство;
б) неполного цикла, осуществляющие производство продукции из заготовок;
в) электрометаллургические;
5) торговые дома — осуществляют поставку сырья, полуфабрикатов и материалов, а также реализацию продукции;
6) морские торговые порты, через которые осуществляется реализация продукции на экспорт;
7) различные организации, оказывающие сопутствующие услуги (информационные, консультационные, транспортные, лизинговые, взрывные и ремонтные работы и пр.).
Учитывая сложную структуру взаимоотношений предприятий горно-металлургических холдингов, налоговыми органами одновременно с проверяемым налогоплательщиком проводятся выездные налоговые проверки других налогоплательщиков, имеющих отношение к финансово-хозяйственной деятельности проверяемого лица.
При проведении отбора контрагентов крупнейших налогоплательщиков, подлежащих одновременной проверке, налоговые органы их оценивают согласно категориям, указанным на рис. 2. Наибольший интерес представляет категория организаций, входящих в периметр консолидации холдинга, т. е. в число тех предприятий, финансово-экономические показатели которых участвуют в формировании показателей консолидированной отчетности холдинга, представляемой инвесторам.
Зависимые лица являются, как правило, дочерними предприятиями, входящими в состав консолидированного холдинга.
рис. 2. Категории налогоплательщиков, подлежащих оценке в целях принятия решения о целесообразности проведения их проверки
Производители сырья и материалов, и потребители, в первую очередь, оцениваются с точки зрения уникальности производимой или потребляемой продукции, а также учитывается их роль и место в технологии производства крупнейшего налогоплательщика, т. е. налоговые органы формируют четкое знание технологии производства крупнейшего налогоплательщика. Также представляется крайне важным знание для налоговых органов экономики отрасли и смежных отраслей. Так, зачастую производителями какого-либо сырья или оборудования являются единичные предприятия России либо СНГ, а их поставка на комбинаты осуществляется через длинную цепочку посредников-перепродавцов, в том числе и зарубежных.
Аналогичная ситуация и с потребителями готовой продукции и полуфабрикатов металлургических комбинатов. Налоговыми органами также проводится оценка таких категорий контрагентов крупнейшего налогоплательщика, как кредиторы и дебиторы.
При проведении налоговой проверки контрагентов одновременно с проведением выездной
66
финансы и кредит
Проверка наличия однотипных (однородных) контрагентов в схеме
Рис. 3. Задачи по проверке контрагентов
налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика могут решаться следующие задачи, указанные на рис. 3.
Однако сама по себе одновременная проверка контрагента и крупнейшего налогоплательщика не является самоцелью, а является реализацией результатов предпроверочного анализа (финансово-хозяйственные связи крупнейшего налогоплательщика с контрагентами, отобранными для одновременной проверки, входят в зону риска и представляют особый интерес для налоговых органов).
В качестве источников информации используется следующая информация:
— информация, находящаяся в камеральных отделах, в отношении различных сделок, в том числе внешнеторговых, проводимых налогоплательщиками;
— информация и материалы, полученные в ходе проведения камеральной проверки;
— результаты проведенных камеральных проверок;
— информация, находящаяся у органов государственной власти;
— информация, содержащаяся в открытых источниках (СМИ, Интернет);
— аналитическая информация, полученная в результате анализа бухгалтерской и налоговой отчетности.
Наиболее перспективным представляется работа с информацией о налогоплательщике, обязательная к размещению в СМИ, и в первую очередь та, которая представляется иностранному
инвестору. Это меморандумы о размещении IPO и ADR, а также консолидированные отчетности холдинга. Информация, содержащаяся в них, отражает периметр консолидации холдинга, в который включается, в том числе, и информация о предприятиях, расположенных за рубежом (с указанием показателей работы и раскрытием характера осуществляемой деятельности).
При этом данная информация всегда готовится крупнейшими международными аудиторскими компаниями, которые подтверждают достоверность данных, содержащихся в консолидированной отчетности холдинга, что делает возможным использование указанных данных в контрольной работе налоговых органов.
Кроме того, не менее интересной является информация, содержащаяся в отчетах эмитента, представляемых в ФКЦБ России.
Особое внимание обращается на информацию в рамках ст. 93.1 НК РФ. Анализ указанной информации позволяет установить товарно-сырьевые цепочки крупнейшего налогоплательщика, а также получать информацию об отдельных аспектах производственных взаимоотношений контрагентов с крупнейшим налогоплательщиком.
Необходимо обратить особое внимание на то, что скоординированное проведение выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика с одновременной проверкой контрагентов не должно осуществляться только на основании данных результатов предпроверочного анализа, проводимого Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам. Работа должна
также проводиться теми налоговыми органами, где состоят на учете контрагенты крупнейшего налогоплательщика. Активное участие территориальных налоговых органов в организации скоординированной выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика позволяет значительно повысить эффективность контрольных мероприятий.
4.
Список литературы
1. О постановке на учет крупнейших налогоплательщиков: приказ МНС России от 19.05.2003 5. № ОС-6-30/564.
2. Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок: приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 (с изменениями, внесенными приказом ФНС России от 14.10.2008 № ММ-3-2/467).
3. Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплатель- 6. щиков и утверждении критериев отнесения российских организаций — юридических лиц
к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях: приказ МНС России от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290 (с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом ФНС России от 16.05.2007 № ММ-3-06/308).
Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных «Расчеты с бюджетом»: приказ ФНС России от 16.03.2007 № ММ-3-10/138. Об утверждении порядка документооборота между межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам и управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации, перешедшим на работу в режиме функционирования единого казначейского счета: приказ МНС России от 13.06.2002 № БГ-3-30/297.
Об утверждении особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков: приказ Минфина России от 11.07.2005 № 85н.
Нужны статьи
в электронном виде?
На сайте Электронной библиотеки «dilib.ru» собран архив электронных версий журналов Издательского дома «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» с 2006 года и регулярно пополняется свежими номерами.
Доступ к ресурсам библиотеки осуществляется на платной основе: моментальная оплата электронными деньгами, банковской картой, отправкой SMS на короткий номер. Возможны и другие способы оплаты.
Подробности на сайте библиотеки: www.dilib.ru
ДЕНьги@тси1.гиL II mstw
ilndex
money>yandex.ru
