CC BY-NC-ND
24
М.С. Русанов
АДМИНИСТРАТИВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАРУШЕНИЕ СРОКА ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
В статье рассматриваются обоснованность, сроки, субъекты административного правонарушения за несвоевременное предоставление бухгалтерской отчетности.
Ключевые слова: административная ответственность, нарушение срока, субъект правонарушения, бухгалтерская отчетность.
Нормами действующего законодательства о бухгалтерском учете одной из обязанностей налогоплательщиков является предоставление отчетности, в том числе предусмотренной Федеральным законом от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»1 (далее - Закон о бухгалтерском учете).
В соответствии с п. 2 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете, организации, за исключением бюджетных, казенных учреждений и общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), обязаны предоставлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую - в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 4 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации2 (далее - НК РФ) привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от
© Русанов М.С., 2012
административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации3.
Согласно ст. 2.4 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КРФоАП) административной ответственности подлежит должностное лицо в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей. В примечании к данной статье указывается, что лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, совершившие административные правонарушения, несут административную ответственность как должностные лица, если настоящим Кодексом не установлено иное.
За несвоевременное предоставление бухгалтерской отчетности в налоговом законодательстве предусмотрены санкции.
В п. 1 ст. 126 «Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля» НК РФ указывается, что непредоставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредоставленный документ.
Рассмотрим практику Федерального арбитражного суда Центрального округа по вопросу привлечения к ответственности за несвоевременное предоставление бухгалтерской отчетности в налоговый орган. Например, в Постановлении ФАС ЦО от 16.03.2004 № А23-3256/03А-14-335, от 03.03.2004 № А23-3201/03А-5-317 указывается, что поскольку обязанность предоставления отчета о прибылях и убытках и бухгалтерского баланса предусмотрена законодательством о бухгалтерском учете (ст. 11 ФЗ «О бухгалтерском учете»), а не налоговым законодательством, то основания для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, отсутствуют. В таком случае применяются положения ст. 15.6 КоАП РФ. Аналогичная позиция содержится в Постановлении ФАС ЦО от 02.03.2004 № А23-3415/03А-12-314.
В более раннем Постановлении ФАС ЦО от 04.06.2004 № А09-13998/03-12 указал, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанность для налогоплательщика предоставлять бухгалтерский баланс и отчеты о прибылях и убытках. Установленная Федеральным законом «О бухгалтерском учете» обязанность предоставления организациями названных документов предусмотрена
законодательством о бухгалтерском учете, а не законодательством о налогах и сборах, что исключает применение налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за их несвоевременное представление. За нарушение законодательства РФ о бухгалтерском учете, в частности, за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности установлена административная ответственность (ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях).
Интересным является тот факт, что один суд (ФАС ЦО) по разному квалифицирует одно и то же нарушение: несвоевременного представления бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках по административному законодательству (КРФоАП) -ст. 15.6 «Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля» или ст. 15.11 «Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности».
Рассмотрим, какими статьями КРФоАП предусмотрены санкции за нарушение предоставление бухгалтерской отчетности.
1. Статья 15.6 «Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля».
Согласно ч. 1 ст. 15.6 КРФоАП непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 настоящей статьи, влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 100 до 300 рублей; на должностных лиц - от 300 до 500 рублей.
В статье федеральный законодатель определил, что привлечение к административной ответственности возможно за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы документов и сведений. Статья 3 Закона о бухгалтерском учете посвящена законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете. Следовательно, последнее образует отдельное законодательство, которое не является составляющей законодательства о налогах и сборах4.
Таким образом, привлечение к административной ответственности по ч. 1 ст. 15.6 КРФоАП за несвоевременное или непредставление бухгалтерской отчетности неправомерно.
2. Статья 15.11 «Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности».
Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей. Данная статья содержит примечание, согласно которому под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается: - искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%; - искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.
В примечании не указывается, что является нарушением представления срока бухгалтерской отчетности. Как ранее было указано в п. 2 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете определены сроки предоставления бухгалтерской отчетности. Таким образом, просрочка предоставления отчетности на один рабочий день будет являться основанием к привлечению к административной и налоговой ответственности.
Обратимся к п. 2 постановления Пленума ВАС РФ от 27.01.2003 № 2 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонаруше-ниях»5, а также к п. 23 постановления Пленума Верховного суда РФ от 24.10.2006 № 18 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях»6 в которых установлено, что административная ответственность в области налогов и сборов предусмотрена в статьях 15.3-15.9 и 15.11 КоАП РФ.
В постановлениях указываются статьи КРФоАП, предусматривающие привлечение к административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, в свою очередь как было указано ранее, законодательство о бухгалтерском учете образует самостоятельную систему. Следовательно, несвоевременное (непредставление) бухгалтерской отчетности является нарушением законодательства о бухгалтерском учете, а не законодательства о налогах и сборах.
3. Статья 19.7 «Непредставление сведений (информации)»
Непредставление или несвоевременное представление в государственный орган (должностному лицу) сведений (информации), представление которых предусмотрено законом и необходимо для осуществления этим органом (должностным лицом) его законной
деятельности, а равно представление в государственный орган (должностному лицу) таких сведений (информации) в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных частью 4 ст. 14.28, статьями 19.7.1, 19.7.2, 19.7.3, 19.7.4, 19.7.5, 19.7.5-1, 19.8, 19.19 настоящего Кодекса, влечет предупреждение или наложение административного штрафа на граждан в размере от 100 до 300 рублей; на должностных лиц - от 300 до 500 рублей; на юридических лиц - от трех до пяти тысяч рублей. Привлечение к административной ответственности в соответствии со ст. 19.7 КРФоАП за нарушение предоставления бухгалтерской отчетности будет являться правомерным, учитывая позицию ВАС РФ и ВС РФ о нарушении законодательства о бухгалтерском учете, а не законодательства о налогах и сборах. Рассматриваемая статья содержит санкцию за несвоевременное представление [нарушение срока] в государственный орган (должностному лицу) [налоговая инспекция] сведений (информации) [бухгалтерский баланс и приложения], представление которых предусмотрено законом [Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»] и необходимо для осуществления этим органом (должностным лицом) его законной деятельности.
Рассмотрим еще ряд аспектов: срок привлечения к административной ответственности субъектов правонарушения.
В ст. 4.5 КРФоАП указываются законодательства Российской Федерации, по которым постановления по делу об административном правонарушении могут быть вынесены в течение одного года со дня совершения административного правонарушения. Среди прочих указывается законодательство о налогах и сборах, как отмечалось ранее, законодательство о бухгалтерском учете образует самостоятельную систему, следовательно, за нарушение предоставления бухгалтерской отчетности лицо может быть привлечено к ответственности в течение трех месяцев.
В п. 1 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете определено, что ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций.
В соответствии с п. 2 ст. 6 Закона, руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы: а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером; б) ввести в штат должность бухгалтера; в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организа-
ции или бухгалтеру-специалисту; г) вести бухгалтерский учет лично.
В соответствии с п. 24 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.10.2006 № 18 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении особенной части Кодекса Российской Федерации об административных нарушениях», решая вопрос о привлечении должностного лица организации к административной ответственности по статьям 15.5, 15.6 и 15.11 КоАП РФ, необходимо руководствоваться положениями п. 1 ст. 6 и п. 2 ст. 7 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которыми руководитель несет ответственность за надлежащую организацию бухгалтерского учета, а главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) - за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.
Согласно Постановлению Челябинского областного суда от 06.02.2008 по делу № 44а08-8 судебный акт о привлечении директора к административной ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ отменен, производство по делу прекращено, поскольку при учреждении бухгалтерской службы непосредственную ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление полной и достоверной бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер организации.
В Постановлении Третьего арбитражного апелляционного суда от 06.12.2007 г. № А69-1481/2007-03АП-1366/2007 по делу № А69-1481/2007 указывается, что поручение третьему лицу ведения бухгалтерского учета не освобождает налогоплательщика от обязанности своевременно представлять в установленном порядке налоговые декларации и не освобождает от налоговой ответственности за их несвоевременное представление. Данный вывод можно также соотнести к административной ответственности.
Санкт-Петербургский городской суд по делу от 22.09.2009 г. № 5-234/09 решил, что генеральный директор акционерного общества не подлежит признанию виновным в совершении административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 статьи 15.6 КоАП РФ, за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, поскольку руководитель общества не наделен полномочиями по принятию решения о проведении общего собрания акционеров, к исключительной компетенции которого относится утверждение годовой бухгалтерской отчетности
(схожая позиция была высказана в решении по делу от 15.09.2009 № 5-193/09).
Учитывая п. 24 Постановления Пленума ВС РФ от 24.10.2006 № 18 при привлечении к административной ответственности должностного лица организации, необходимо проанализировать документы (регламенты, приказы и т. п.) на предмет возложения обязанности предоставления бухгалтерской отчетности.
Подводя итог вышеизложенному, можно сделать вывод, что законодателем недостаточно проработана процедура привлечения к административной ответственности за несвоевременное предоставление бухгалтерской отчетности, что вызывает сложности в правоприменительной практике у органа, осуществляющего контроль, а также у судебных органов, что подтверждается противоречивой судебной практикой.
Примечания
1 Собрание законодательства РФ. 1996. № 48. Ст. 5369.
2 Там же. 1998. № 31. Ст. 3824.
3 В Постановлении ФАС Московского округа от 26.06.2003 № КА-А40/4194-03 указывается, что поскольку в силу Налогового кодекса РФ в соответствующих случаях субъектами ответственности являются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечение организаций к ответственности, установленной Налоговым кодексом РФ.
4 Схожую позицию высказал ФАС МО в Постановлении от 24.12. 2001 № КА-А40/ 7519-01.
5 Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2003. № 3.
6 Российская газета. 2006. № 250. 08 ноября.
