CC BY
351
ФИНАНСЫ
2. АмосовА.С. Инфляция и кризис: пути выхода. М.: Пресса, 2002.
3. Беспалов /...Антикризисное управление: курс лекций. СПб.: ГУ Аэрокосмического приборостроения, 2003. 53 с.
4. Богданов А.А. Тектология: Всеобщая организационная наука. В 2-х т. Кн.П. / Ред. кол. Л.И. Абалкин (отв. ред.) и др./ Отд. экономики АН СССР. Ин-т Экономики АН СССР. М.: 1989. 365 с.
5. /рязноваА.В. Антикризисный менеджмент. 1999.
6. ДэйД. Стратегический маркетинг М.: ЭКСМО-Пресс, 2002.
7. Кожевникова Н.Н. Основы Антикризисного управления предприятиями. М: Академия, 2005.
8. Коротков Э.М. Антикризисное управление: Учебник. М.: ИНФРА-М, 2001.
9. Кукушкин С.Н.Антикризисное управление: Монография. Ульяновск: УлГТУ, 2000.
10. Мау В. Политическая природа и уроки финансового кризиса // Вопросы экономики. 1998. № 11.
11. Милль Дж. Основы политической экономии. Т. 1. М.: Прогресс, 1998.
12. Хайман Д. Современная микроэкономика: анализ и применение/ Пер. с англ. М., 1992.
13. Чаплина А.Н., Кошелева И.В. Менеджмент в торговле: учебное пособие, КГТЭИ. 2005
14. Шпитхофф А., Шиборщ К. Антикризисное управление. Р/нД: Феникс, 2004.
15. Юн Г.Б. Методология антикризисного управления М: Дело, 2004.
УДК 336
зарубежный опыт повышения результативности налогового контроля
Морозов М.С.,
аспирант, [email protected],
ФГОУВПО «Российский государственный университет туризма и сервиса», г. Москва
The author examines international instruments for the efficiency improvement of tax monitoring. The article describes selection proceduresfor audits used by tax authorities in USA, Germany, and Denmark. In addition, the author analyses internal control over the tax authorities in France and the Netherlands.
В статье приведены актуальные примеры зарубежного опыта в области повышения результативности налогового контроля. Используется опыт налоговых органов США, Германии и Дании в области проведения процедур отбора налогоплательщиков для проведения налоговых проверок, а также опыт внутреннего контроля над деятельностью налоговых органов во Франции и Нидерландах.
Ключевые слова: результативность, налоговый контроль, зарубежный опыт.
Современные социально-экономические условия в стране вынуждают налогоплательщиков скрывать свои доходы, что обусловливает необходимость совершенствования налоговой системы. В то же время со стороны государства большое внимание уделяется повышению результативности системы государственного управления в России.
В такой ситуации необходимо совершенствовать существующую систему налогового контроля и повышать ее результативность. Поэтому необходимо обратить внимание на зарубежный опыт в области оценки деятельности налоговых органов, а также меры, принимаемые для повышения ее результативности.
В США взаимоотношения налогоплательщиков с налоговыми органами по вопросам исполнения налоговых обязательств строятся на основе применения сбалансированной системы сдержек и противовесов.
Налоговые органы США оказывают большой спектр налоговых услуг, направленных на добровольное исполнение налоговых обязательств: консультирование и просвещение налогоплательщиков посредством CaИ-центров, тесная работа с ассоциациями, распространение бесплатных буклетов по составлению налоговых деклараций и т.д.
Порядок применения мер ответственности в отношении недобросовестных налогоплательщиков отличается определенной жесткостью. Меры ответственности не зависят от размера причиненного ущерба государству, а определяются характером нарушения. Процедуры применения мер ответственности упрощены. К примеру, за неуплату налогов к такому неплательщику могут быть применены меры взыскания в виде административного ареста. Неуплата налогов как основной признак несостоятельности такого лица для банков является основанием для отказа в предоставлении кредита.
В структуре налоговой службы США имеется подразделение по криминальным расследованиям, приравненное к правоохранительным органам, которому доступна вся информация при расследовании налоговых преступлений, а также по делам, связанным с наркотиками, проституцией и отмыванием денег. Это обеспечивает мобильность и результативность работы с пресечением от уклонения от налоговых обязательств, а также соблюдение в полной мере сохранности налоговой тайны.
Налоговые органы обладают широкими правами. В частности, по представленным декларациям в случае нахождения ошибок при проведении камерального контроля инспектор вправе самостоятельно произвести доначисление налогов и информировать о сумме налоговых обязательств налогоплательщика. В случае непредставления налогоплательщиком декларации, но поступления сведений из других источников по полученным таким налогоплательщиком доходам, инспектор вправе произвести начисление налогов. В случае уклонения от уплаты налогов налоговые органы имеют право наложить взыскание на иму-
щество и при этом самостоятельно произвести оценку и реализовать имущество.
Наиболее распространенным методом выбора налоговых деклараций для дальнейшей проверки является метод «отличительного параметра». Суть его заключается в математическом методе, используемом налоговой службой США. Метод позволяет классифицировать налоговые декларации по степени вероятности возникновения несовпадений или ошибок.
Применяя этот метод, сотрудники налоговых органов делят декларации на группы. К примеру, декларации физических лиц подразделяются на группы в зависимости от общей величины дохода, указанного в декларации, в то время как специальная формула задает параметры классификации налоговых деклараций. Указанные параметры суммируются в целях получения определенного количественного показателя — «отличительного параметра». В результате вероятность проведения проверки декларации увеличивается с ростом значения показателя. Для того, чтобы исключить возможные сбои в программе, окончательное решение о проверке принимается в процессе ручного отбора деклараций.
Камеральные проверки проводятся в США налоговыми аудиторами. В инициативном письме, направляемом налогоплательщику, содержится просьба о встрече с налоговым аудитором в офисе налоговой службы. Как правило, в письме указывается, какие конкретно документы должен представить налогоплательщик налоговому аудитору.
Выездные налоговые проверки предназначены для оценки наиболее сложных налоговых деклараций физических и юридических лиц и проводятся в месте осуществления налогоплательщиком своей деятельности. Выездные проверки предполагают комплексный анализ правильности и полноты уплаты нескольких видов налогов. Подобные проверки проводят налоговые инспекторы, которые по сравнению с налоговыми аудиторами являются более опытными и квалифицированными специалистами.
На сумму доначислений, предъявленных налоговым инспектором, а также на действия налоговых органов налогоплательщик имеет право подать апелляцию, однако, бремя доказывания по вопросу исчисления налоговых
обязательств будет лежать на налогоплательщике.
Высокий рейтинг работников налоговых органов базируется на высоком уровне заработной платы. В системе налоговой службы при реализации прямолинейной подчиненности имеется многоступенчатая система уровней заработной платы, которая учитывает степень сложности работы и дает возможность для продвижения по шкале оплаты труда. Предусматривается бонусная система поощрения по итогам работы за период.
Мнение налоговых органов обязательно запрашивается по делам, рассматриваемым в налоговом суде, если налогоплательщик не воспользовался процедурой апелляции в налоговый орган.
Налоговый орган вправе давать разъяснения общего и частного характера, которые имеют силу при принятии решения о начислении налогов.
С другой стороны, при налоговой службе существует институт омбудсменов — национального адвоката налогоплательщиков, который не связан государственной службой, независим от налоговой службы, назначается секретарем казначейства и два раза в год представляет в Конгресс США отчет, в котором отчитывается по своей деятельности, а также отражает системные проблемы налоговых органов и предлагает пути их решения, в т.ч.инициируя и дополнительное бюджетное финансирование налоговой службы.
В права омбудсмена входит выставление ордеров на действия налоговиков, противоречащих нормативным правилам проведения процедур. Выставление такого ордера омбудсменом учитывается при оценке работы налогового инспектора.
Налоговые органы взвешенно реализуют политику в вопросе просвещения налогоплательщиков. Мероприятия, направленные на разъяснение положений по составлению декларации о доходах, ориентируются исключительно на физических лиц, поскольку основные доходы для формирования государственного бюджета поступают от физических лиц в виде налогов на заработную плату и инвестиции, а также за счет поступлений от малого бизнеса и индивидуальных предпринимателей.
Просвещение налогоплательщиков налоговые органы организуют преимущественно
через СМИ, разработку методических пособий, консультирование по телефону. Непосредственный контакт с целью оказания помощи конкретным налогоплательщикам по составлению деклараций проводится в региональных центрах в рамках реализации бюджетной программы «Клиника для малоимущих граждан».
Круг вопросов, по которым можно получить консультацию по телефону и при непосредственном контакте, ограничен вопросами исключительно по составлению деклараций, а для налоговых работников, осуществляющих эти функции, разработаны стандартные ответы.
Однако США имеют развитый частный сектор налоговых консультантов, оказывающих профессиональные услуги по составлению деклараций, в т.ч. и для физических лиц.
Крупный и средний бизнес имеет налоговых консультантов в собственных структурах.
Таким образом, государство создает условия для развития конкурентной среды, но в то же время контролирует законность их деятельности.
Общее правило работы с письменными запросами заключается в том, что рассмотрению подлежат только вопросы, касающиеся конкретных ситуаций, вызванных желанием налогоплательщиков добровольно исполнить налоговые обязательства, а не вопросы налогового планирования, жалобы на тяжелое налоговое бремя или общие вопросы по налогообложению.
При этом для налоговых органов не устанавливаются сроки рассмотрения.
Государство не скупится на бюджетные затраты, если это касается технического обеспечения деятельности налоговых органов или просвещения налогоплательщиков, но и требует от налоговых органов адекватной отдачи в виде полноты сбора налогов. В частности, довольно большие затраты приходятся на создание центров помощи населению (прием и обработка деклараций, консультирование, работа с уведомлениями), а также на обеспечение налогоплательщиков бесплатными бланками и методическими рекомендациями по заполнению (вплоть до приложения конверта для отправки декларации по почте).
Налоговая служба несет серьезные расходы в связи с проведением политики развития человеческих ресурсов, поскольку основным
направлением модернизации своей работы налоговые органы видят в создании условий для повышения квалификации работников.
Обучение работника при поступлении на службу в налоговые органы и ежегодное прохождение переподготовки является обязательным условием. Определенные категории работников налоговой службы должны иметь степень профессионального бухгалтера и (или) лицензию юриста.
Значительные по объемам мероприятия проводятся через СМИ в целях формирования негативного отношения общества к лицам, уклоняющимся от уплаты налогов. Налоговая политика в США в целом направлена на непринятие любых форм послаблений по вопросам налогообложения.
Но несмотря на такие существенные затраты, статистика демонстрирует высокую эффективность работы налоговых органов США. Так, в среднем за последние годы суммарные затраты составляют 48 центов на каждые 100 долларов налоговых поступлений.
По мнению налоговых органов Дании, контроль над соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства должен базироваться на соблюдении принципа обеспечения данных и сведений такого характера и охвата, чтобы они соответствовали информации собственного банка данных. Их сравнительная оценка позволяет налоговикам выявить тех налогоплательщиков, чьи сведения недостоверны, а налоговые расчеты не соответствуют расчетам налоговых органов, отличаются от установленных норм или среднеотраслевых значений.
В этом случае задача анализа информации о налогоплательщиках сводится к выявлению с наибольшей вероятностью тех из них, которые представляют неверные данные, и их отбору для последующего контроля.
Поскольку невозможно (ни в финансовом плане, ни организационно) регулярно осуществлять выездные проверки всех налогоплательщиков, в практике работы налоговых органов Дании отбор претендентов для выездных проверок наиболее часто производится с использованием следующих подходов:
•отбор деклараций, имеющих значительные отклонения показателей от аналогичных среднестатистических значений однородной группы налогоплательщиков;
•отбор деклараций по количественному показателю «перспективности» для выездных проверок, рассчитанному по формулам с использованием математической статистики и теории вероятностей;
•отбор налогоплательщиков для выездных проверок по наличию допущенных налоговых правонарушений в прошлых периодах;
•проверка участников сделок с использованием информации, полученной в ходе проверки других налогоплательщиков;
•отбор налогоплательщиков по отраслевому признаку и по объему реализации;
•отбор налогоплательщиков по случайному принципу.
Особый интерес представляет опыт налоговых органов Германии в области косвенных методов исчисления налоговой базы, положенный в основу отбора налогоплательщиков для последующего налогового контроля.
В его основе используются следующие методы:
•метод «общего сопоставления имущества». При обнаружении прироста имущества, источники которого не подтверждаются достоверными данными, налоговые органы могут сделать вывод о том, что источником данного прироста стали сокрытые доходы. Сумма прироста имущества и капитала (производственного и личного характера), сопоставляется с задекларированными доходами за отчетный период;
•метод «сопоставления доходов с помощью учета денежного оборота». Применение данного метода, явившегося разновидностью метода учета прироста имущества, основано на том, что налогоплательщик за отчетный период не может вложить или использовать денежные средства в производственных или личных целях в большем количестве, чем получено им от облагаемых доходов или прочих источников;
•метод «анализа остатков производственных запасов». С его помощью сопоставляется фактический и отраженный в учете объем продаж и производственные затраты за период.
Международный опыт свидетельствует, что в таких странах, как США, Германия, Дания в вопросе повышения результативности налогового контроля наибольшее внимание уделяется процессам отбора налогоплательщиков для последующего налогового контроля: косвенные методы исчисления налоговой
базы и методы выборки налоговых деклараций для проверки.
Интересен зарубежный опыт в области оценки и планирования работы самих налоговых органов, осуществления внутреннего контроля, а также работы с налогоплательщиками.
Во Франции существует эффективная система внутреннего контроля над деятельностью налоговых органов, которая может быть адаптирована в России. В частности, в целях осуществления контроля над деятельностью межрегиональных управлений и повышения качества их работы Главное налоговое управление Франции заключает договора с межрегиональными управлениями сроком на 3 года, в которых устанавливаются основные цели и задачи работы, которую должно проводить межрегиональное управление, а также система критериев оценки достижения поставленных целей. При достижении и перевыполнении поставленных целей предусматриваются специальные премии.
Основные цели налогового контроля при оценке деятельности межрегионального управления:
• наказание предполагает в ходе проведение налогового контроля поиск и доначисления, включая штрафы, а в отдельных случаях открытие уголовного дела по особенно злостным недобросовестным налогоплательщикам (например: в договоре установлен критерий -16-17% от числа проверенных налогоплательщиков);
• бюджетная цель предполагает доначисление определенных сумм в бюджет;
• профилактическая цель предполагает определенный процент проверки добросовестных налогоплательщиков, нарушивших налоговое законодательство по ошибке; в этом случае по решению налогового органа может не взиматься штраф, а среди таких налогоплательщиков проводится разъяснительная работа.
В качестве критериев оценки работы используются также количество проведенных проверок, уровень взыскания сумм в бюджет (49—65%) и т.д.
Всего существует более 30 индикаторов оценки эффективности работы межрегионального управления по проведению налогового контроля. Многочисленность применяемых показателей компенсируется широтой охвата,
которая достигается за счет их одновременного применения.
Оценка эффективности Межрегионального управления в соответствии с договором проводится ежегодно и в соответствии с этим осуществляется его финансирование.
При формировании структуры управления существует определенная децентрализация функций, т.е. руководитель управления имеет возможность на своем уровне учитывать территориальную специфику при формировании структуры.
В целом управление разделено на бригады, занимающиеся проверками, за которыми закреплены определенные территории.
Крайне актуальной для России в данный момент остается решение проблемы загруженности организаций проверками государственных органов и учреждений. В выступлениях Президента РФ нередко обращается внимание на то, что существующая система налогового администрирования в России накладывает значительную административную нагрузку на бизнес. Во Франции данная проблема разрешена за счет высокой эффективности налоговых проверок. В среднем в межрегиональном управлении на одного работника приходится 170 предприятий, которые он курирует, и в среднем предприятие проверяется один раз в 15 лет.
Большое внимание уделяется эффективности проведения налоговых проверок. В среднем одна проверка стоит 8,5 тыс. евро. Если по ее результатам ожидаются незначительные доначисления, то проверку не проводят. Много внимания уделяется вопросам взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков. В частности, для защиты прав налогоплательщиков существует документ под названием «Хартия налогоплательщиков», где в ясной и доступной форме изложены все права налогоплательщиков и которую налоговые органы обязаны вручить при проведении проверки. Распространять указанную хартию среди всех налогоплательщиков предполагается бесплатно.
В России в 2007 году разработан и применяется похожий на «Хартию налогоплательщиков» документ — Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков. В указанном стандарте описаны процедуры, которые обязан осуществить налоговый инспектор при обращении к нему налогоплательщика, а так-
же приводится максимальный срок, в течение которого необходимо осуществить процедуру.
Однако практика применения названного стандарта не всегда положительна. Так, налогоплательщики в редких случаях могут ознакомиться в налоговых инспекциях с данным документом, а потому, как правило, не имеют представления о собственных правах и не могут проконтролировать соблюдение стандарта сотрудниками инспекции. Таким образом, несмотря на принятие такого знакового документа, не соблюдается баланс интересов общества и налоговых органов.
Стандарт не содержит информации о правах и обязанностях налогоплательщиков и сотрудников налоговых органов в процессе проведения налоговых проверок и его необходимо серьезно совершенствовать для того, чтобы можно было с уверенностью заявить о наличии в России документа, аналогичного «Хартии налогоплательщиков».
В Нидерландах для осуществления государственными служащими какой-либо деятельности (например, преподавания) необходимо получить разрешение. Определенные ограничения установлены и в отношении близких родственников государственных служащих.
Одним из наиболее значимых условий прохождения государственной службы является доверие. Гражданин, по каким-либо причинам утративший доверие, не может работать налоговым служащим. Для этого разработана и применяется эффективная система механизмов, предупреждающих и выявляющих факты возможных злоупотреблений со стороны налоговых органов.
Система включает в себя следующие основные направления внутреннего контроля:
•контроль над обработкой и надежным хранением информации, предназначенной для служебного или внутреннего пользования налоговых органов;
•проведение выборочного внутреннего контроля над деятельностью службы, а также последующий контроль в отношении проводимых контрольных мероприятий;
•повышение профессионального уровня и уровня образования государственных служащих;
•перераспределение сотрудников на различные сегменты бизнеса (средний период работы налогового инспектора с определенной группой налогоплательщиков составляет 3—3,5 года).
Кроме организации внутреннего контроля, значительный интерес представляет сама концепция работы налоговых органов зарубежных стран. Она формируется на взаимовыгодных условиях: налогоплательщики получают выгоду при условии, что уплачивают все законно установленные налоги и сборы. Государство через средства массовой информации информирует налогоплательщиков о том, на что расходуются их деньги. Дух сотрудничества превалирует в работе налоговых органов: налогоплательщики должны видеть в лице налоговых органов партнеров в налоговом процессе. Законодательство, а также механизмы уплаты и исчисления налогов должны быть понятными и доступными как для налогоплательщиков, так и для сотрудников налоговых органов, их необходимо совершенствовать для эффективного решения поставленных налоговыми органами целей и задач.
Налоговым органам следует обратить пристальное внимание на возможности применения зарубежного опыта в практике российского налогового контроля с целью повышения его результативности. Однако для внедрения в России этого опыта, насчитывающего десятилетия, необходим его анализ и адаптация под существующие российские реалии.
Литература
1. Берестовой С.В. Налоговые проверки в Соединенных Штатах Америки. //Российский налоговый курьер. 2004. № 13, 14.
2. Павлова Л.П. Налогообложение в Нидерландах// Финансы. 1995. № 12.
3. Попонова Н.А. Налоговые органы во Франции// Финансы. 2002. № 1.
4. Русакова Г.И. Налоги и налогообложение. М: ЮНИТИ, 2000. С. 495.
5. ЧерникД.Г., КнязевВ.Г. Налоговые системы зарубежных стран. М: ЮНИТИ, 2005. С. 260.
