CC BY
165
выявление правонарушений, связанных с незаконным возмещением ндс по экспорту в целях обеспечения экономической безопасности
А.В. МИНАКОВ,
кандидат экономических наук, доцент,
заместитель начальника кафедры документальных проверок и экспертиз Академии экономической безопасности МВд России
С.Е. СТОЛЯРОВ,
кандидат экономических наук,
начальник юридического отдела ИФНС № 35 г. Москвы
В настоящее время незаконное возмещение налога на добавленную стоимость (далее — НДС) по экспортным операциям получило широкое распространение. За последние три года налоговые органы проигрывают в арбитражных судах РФ до 70% дел о незаконном возмещении НДС. Наблюдается бурный рост сумм возмещаемого из бюджета налога при незначительном приросте физического объема экспорта, каждый второй документ, представляемый в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки, подложный. Недобросовестные экспортеры наносят ущерб государству, что требует адекватных мер со стороны властей.
Проблема заслуживает внимания, так как НДС — один из основных источников формирования бюджета Российской Федерации. Актуальность данной темы определяют следующие факторы:
• отсутствие четкого механизма возмещения налога;
• действующее налоговое законодательство и правоприменительная практика по данному вопросу позволяют недобросовестным налогоплательщикам возмещать из бюджета государства значительные средства и уклоняться от обязанности по уплате НДС;
• отсутствие методики выявления налоговых преступлений, связанных с возмещением налога по экспортным операциям.
16 -
В сложившейся ситуации многие специалисты предлагают ужесточить систему налогового контроля. Нельзя сказать, что это оптимальный выход. Дело в том, что сейчас наряду с недобросовестными налогоплательщиками возмещения НДС не могут получить во внесудебном порядке и законопослушные экспортеры, которые при действующем механизме возмещения налога являются кредиторами федерального бюджета. Они на законных основаниях применяют существующий режим налогообложения, который обеспечивает им на зарубежном рынке экономическое «равноправие» и конкурентоспособность.
Действия, направленные на решение проблемы незаконного возмещения НДС по экспортным операциям, должны быть комплексными, обеспечить одновременно поддержку законопослушных налогоплательщиков и наказание правонарушителей.
В основе происходящих событий, безусловно, лежит законодательство, которое определяет порядок взаимодействия налогоплательщиков и государства. Высокий уровень налоговой преступности в России исключает совершенство действующих законов.
С целью предотвращения незаконного возмещения НДС по экспортным операциям из федерального бюджета сотрудники Департамента экономической безопасности МВД России
и—
т
Иностранная организация («подставное лицо»)
(далее - ДЭБ МВД РФ) проводят мероприятия по выявлению, предупреждению, пресечению и раскрытию данного вида налоговых преступлений. Таким образом, осуществляется борьба с одной из основных угроз экономической безопасности нашей страны.
Каковы же типичные нарушения налогового законодательства, связанные с возмещением экспортного НДС, и их признаки? Есть ряд условий, способствующих совершению данного вида правонарушений. На наш взгляд, наиболее важными условиями являются:
1) общая обстановка в отрасли, где работает предприятие;
2) активное участие организации-налогоплательщика во внешнеэкономической деятельности, позволяющее изучить механизм осуществления и документального оформления экспортных операций;
3) степень распространенности экспортных операций с конкретными видами товаров (работ, услуг) в данном регионе;
4) наличие у банка, в котором открыт счет организации-налогоплательщика, корреспондентских отношений с банком-нерезидентом;
5) задолженность предприятия по налогам и сборам перед федеральным бюджетом;
6) состояние контроля налоговой дисциплины на данной территории;
7) деловые и моральные качества сотрудников налоговых и таможенных органов, имеющих отношение к экспортным операциям.
В случае отсутствия одного или нескольких из этих условий заинтересованные лица их создают на стадии подготовки преступления. Выбор способа совершения преступления определяется сложившейся обстановкой1.
Способ совершения преступления — это система взаимосвязанных целенаправленных умышленных действий по подготовке, совершению и сокрытию преступления, обусловленных условиями
Поставщики («подставные лица»)
1
Организация - экспортер (реально существует) 2
6
у
Налоговые органы
1 Обзорные рекомендации по отдельным вопросам выявления нарушений законодательства РФ о налогах и сборах при возмещении из бюджета налогоплательщиками НДС. Характерные способы и схемы неправомерного возмещения НДС.
Рис. 1. Схема уклонения от погашения задолженности по НДС и иным налогам перед федеральным бюджетом
окружающей обстановки и свойствами личности преступника. В зависимости от целей, которые ставят перед собой участники преступления, можно выделить две основные группы способов незаконного возмещения НДС.
Первая группа способов характеризуется стремлением заинтересованных лиц уклониться от погашения недоимки по НДС и иным налогам, подлежащим уплате в федеральный бюджет. Это зачастую вызвано тем, что действия налоговых органов по принудительному взысканию задолженности лишают организацию оборотных средств и создают серьезные трудности в финансово-хозяйственной деятельности (рис. 1).
Комментарии к схеме: 1. С целью «избавления» от задолженности перед бюджетом руководство организации вступает в сговор с руководителями банка, в котором открыт расчетный счет данной организации. 2. Организация-экспортер оформляет договора на приобретение товаров на внутреннем рынке. Поставщиками товаров, как правило, выступают организации, зарегистрированные на «подставных» лиц. Зачастую используется цепочка поставщиков. Имитация расчетов по договорам. 3. Организация-экспортер оформляет договор на реализацию товаров на экспорт. Иностранный покупатель является подставным лицом. 4. Организация-экспортер оформляет фиктивные документы, подтверждающие экспорт товаров. 5. Банк через своего корреспондента (иностранный банк) создает видимость поступления экспортной выручки на счет организации и предоставляет выписку об этом для предъявления в налоговые органы. 6. Организация-экспортер представляет фиктивные документы, подтверждающие экспорт товаров, в налоговый
- 17
f
Банк
1
i
Поставщики («подставные» лица)
Г
Организация - экспортер
б
Федеральный бюджет
Иностранная организация
Налоговые органы
Рис. 2. Схема хищения денежных средств из федерального бюджета
орган для возмещения НДС из бюджета. 7. Организация-экспортер может получить налоговый вычет, который избавит ее от необходимости погашать существующую задолженность перед федеральным бюджетом.
Вторая группа характеризуется стремлением заинтересованных лиц незаконно завладеть государственными средствами и распорядиться ими в личных целях (рис. 2).
Комментарии к схеме: 1. С целью незаконно завладеть средствами государственного бюджета и распорядиться ими по собственному усмотрению руководство организации (реально существующей и занимающейся финансово-хозяйственной деятельностью, либо специально зарегистрированной на «подставное» лицо) вступает в сговор с руководителями банка, в котором открыт ее расчетный счет. 2. Организация-экспортер оформляет договора, свидетельствующие о поставке товаров на внутреннем рынке через цепочку поставщиков (фирм-«однодневок») с отсрочкой платежа. В результате стоимость товара может значительно возрасти либо будет создана видимость движения товара, которого реально не существует. 3. Организация-экспортер оформляет договора на реализацию товаров на экспорт с иностранной организацией. 4. Товар экспортируется или оформляются фиктивные документы, свидетельствующие о его перемещении за пределы таможенной территории РФ. 5. С помощью ряда финансовых операций создается видимость оплаты товара иностранной организацией и производства расчетов между участниками преступной цепочки. 6. На основании отдельной налоговой декларации, содержащей недостоверные сведения, и приложенных к ней фиктивных документов, налоговый орган принимает решение о возмещении якобы уплаченного экспортером НДС. 7. Организация-экспортер может незаконно получить денежные средства из федерального бюджета.
Все способы неправомерного возмещения НДС по экспортным операциям объединяет механизм преступления, который включает в себя три основных этапа: подготовительный, центральный и заключительный.
Подготовке преступления отводится решающая роль, так как на этом этапе создаются необходимые условия для достижения преступного результата и сокрытия следов. Подготовительный этап занимает значительно большее время, чем этап реализации преступного умысла.
В процессе подготовки участники преступной группы регистрируют или приобретают готовые пакеты документов на уже зарегистрированные организации, чаще всего общества с ограниченной ответственностью (ООО). Как правило, их учредителями являются лица, утратившие паспорт, либо предоставившие его для регистрации за определенное вознаграждение, то есть фактически не связанные с реальной деятельностью этих организаций.
Всем предприятиям в составе цепочки поставщиков-получателей товара открываются расчетные счета в одном банке (филиале банка). Это необходимо для того, чтобы после поступления денег от конечного покупателя можно было в течение одного банковского дня создать видимость их движения по счетам организаций цепочки в качестве расчета за якобы поставленные товары.
Конечным потребителем является иностранный партнер, счет которого, как правило, открыт в том же банке или находится в офшорном банке, имеющем корреспондентский счет в российском банке экспортера.
На подготовительном этапе оформляется контракт с иностранной фирмой на поставку товаров, выполнение работ или оказание услуг, в уполномоченном банке оформляется паспорт сделки.
Подпись от имени представителя иностранной компании подделывается или в качестве представителя такой компании выступает российский гражданин2.
Такими компаниями являются компании типа «LTD» или «LLC», регистрируемые в офшорных зонах. Полный перечень офшорных зон содержится в приложениях к Указаниям ЦБ РФ от 07.08.2003 № 1317-У. Существует простейшая схема использования офшоров при осуществлении экспортных операций (рис. 3).
2 Снеговая И.Л. Налоговый контроль при экспортных операциях // Финансовый бизнес, январь — февраль 2004 г.
Рис. 3. Простейшая схема использования офшорных зон при экспортных
операциях
Комментарии к схеме: 1. Руководители российской компании создают офшорную компанию и заключают с ней экспортный контракт на реализацию товара по цене 1100у.е. за единицу. 2. Офшорная компания реализует предусмотренный экспортным контрактом товар иностранному покупателю по цене 1 500у.е. за единицу.
В целях имитации движения товаров либо значительного увеличения стоимости реально поставляемых товаров между организациями цепочки оформляются договоры поставки, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты приема-передачи товаров, договоры комиссии (агентирования, поручения). Фактическая оплата якобы поставляемых товаров, выполненных работ или оказанных услуг не происходит. Организация-экспортер, комиссионер, поверенный регистрируются в таможенном органе в качестве участников внешнеэкономической деятельности (ВЭД), представляют необходимые документы в таможенный орган и получают учетную карту участника ВЭД.
Следующий этап связан с помещением товаров под таможенный режим экспорта. Для этого оформляются грузовые таможенные декларации (ГТД), счета-инвойсы, международные товарно-транспортные накладные (CMR) и иные документы, необходимые для обеспечения перемещения груза через таможенную границу РФ.
На этом этапе часто вступает предприятие-отправитель (фактически принадлежащее организаторам преступления), которое по поручению организации-экспортера занимается оформлением груза на экспорт.
В этой ситуации следует особо обратить внимание на то, что экспортные контракты зачастую оформляются организациями-экспортерами на основании «Инкотермс» на условиях FCA — Москва.
В зависимости от способа совершения преступления в документах, представляемых в таможенные органы, может существенно завышаться цена экспортируемого товара (работ, услуг), указываться более ценный товар, чем реально эк-
спортируемый, либо документы могут полностью фальсифицироваться. В последнем случае товар реально через таможенную границу не перемещается, изготавливаются лишь необходимые документы (лжеэкспорт).
На подготовительной стадии необходимо создать видимость возникновения задолженности у экспортера или у иной организации преступной цепочки, которая будет погашена, после того как на основании представленных в налоговый орган документов будет произведено возмещение НДС.
С этой целью оформляются фиктивные вексельные сделки, иные операции с ценными бумагами, в результате которых появляется документальная задолженность у экспортера перед третьей организацией (как правило, фирмой — «однодневкой»), которая после поступления денег из казначейства (возмещения НДС) будет погашена путем перечисления денег в погашение векселей или выполнения иных обязательств. Дальнейший путь денег проследить весьма сложно, так как они обналичиваются и получаются физическими лицами, использующими чужие или поддельные паспорта.
После того как товар пересек таможенную границу РФ, в назначенный день уполномоченный банк предоставляет своему корреспонденту (как правило, банку-нерезиденту из СНГ или офшорных зон) краткосрочный кредит-«овердрафт» (превышением над установленным лимитом расчетов по счету банка-нерезидента, открытому в российском уполномоченном банке (счету ЛОРО). Сумма этого кредита соответствует стоимости отправленного на экспорт товара организации из преступной схемы. После этого в адрес уполномоченного банка поступает по телексу или иным электронным способом распоряжение из банка-нерезидента о зачислении указанной суммы на счет экспортера. В распоряжении указывается, что соответствующая сумма исходит якобы от иностранного покупателя, который является получателем или плательщиком по экспортному контракту.
Зачастую зарегистрированный в офшорной зоне банк принадлежит бывшим гражданам СССР или российским, которые являются активными участниками преступной схемы. Представитель этого банка может находиться в помещении российского банка-корреспондента. Чтобы отправить телеграфное или телексное сообщение, используется телетайпный аппарат, находящийся в том же помещении, где находится принимающее устройство.
- 19
В течение нескольких последующих часов указанная сумма переводится на основании заранее оформленных платежных поручений (электронных) со счета экспортера на счет поставщика или комиссионера, далее идет по цепочке организаций преступной схемы.
В конце этой цепочки находится предприятие, имеющее контракт с иностранной организацией на выполнение работ или оказание услуг (зачастую документы не оформляются, так как фирму невозможно найти). В результате появляется основание для перечисления указанной суммы вновь на счет банка-нерезидента. После этого банк-нерезидент возвращает уполномоченному банку сумму краткосрочного кредита (овердрафта), и цепочка замыкается.
Здесь также следует обратить внимание на то, предусматривают ли договорные отношения между российским банком и банком-нерезидентом возможности краткосрочных кредитов.
Подобные операции требуют тщательной подготовки, продумывания всех деталей, чтобы в течение короткого промежутка времени, который отводится на оформление десятков финансовых операций, не допустить ошибок (не пропустить того или иного платежа, правильно указать реквизиты организаций, соблюсти последовательность финансовых операций). Рядовые сотрудники банка не посвящаются в существо этих операций. Они получают конкретное задание и схему, в которой указаны наименования клиентов банка, наименования финансовых операций, их последовательность. После завершения операции эти схемы уничтожаются.
Виртуальный оборот денежных средств, обеспеченный преступной группой, является необходимым условием для предъявления требований о возмещении НДС. На основании фиктивной проводки, свидетельствующей о поступлении экспортной выручки на счет экспортера, банк выдает представителю этой организации выписку о движении денег по расчетному счету.
Центральный этап механизма преступления включает в себя действия, направленные на получение решения налогового органа о возмещении НДС. С этой целью работники организации-экспортера оформляют отдельную налоговую декларацию, которую представляют в налоговый орган вместе с копией контракта, выпиской банка, грузовой таможенной декларацией, копиями транспортных документов и заявлением о возмещении НДС.
После соответствующей проверки налоговый орган должен принять решение о налоговом зачете,
20 -
либо направить решение о возврате сумм налога в орган федерального казначейства, который перечислит деньги на счет налогоплательщика.
На заключительном этапе поступившие на счет экспортера денежные средства перечисляются по фиктивным контрактам на счета зарегистрированных на «подставных» лиц фирм, обналичиваются и обращаются в пользу участников преступной группы. Кроме того, принимаются меры к уничтожению фиктивных документов, использованных на предыдущих этапах.
В действительности в преступной цепочке могут быть задействованы десятки организаций, выполняющих функции поставщиков, покупателей, посредников и т.п. Большинство из них зарегистрированы на «подставных» лиц и не имеют реальной возможности распоряжаться денежными средствами, которые поступают на их расчетный счет. Основное их назначение в том, чтобы запутать следы и создать дополнительные трудности для налоговых и правоохранительных органов в установлении организаторов преступления3.
В механизме преступления ведущая роль принадлежит сотрудникам банка, посвященным в детали операции. В настоящее время большинство коммерческих банков работают с клиентами с помощью электронной системы «Клиент-Банк»». Заключив соответствующий договор с банком, клиент (руководитель юридического лица) получает программный продукт и дискеты с электронной цифровой подписью. В дальнейшем он может не появляться в банке, общаясь с его сотрудниками с помощью персонального компьютера и модемной связи.
Доступ к расчетным счетам организаций преступной цепи имеет, как правило, одно лицо, которое в нужный момент оформляет электронный документ, давая распоряжение о перечислении денежных средств с одного счета на другой. Это просто, так как счета открыты в одном банке.
Организаторами подобных преступлений выступают, как правило, руководители коммерческих банков и их филиалов, руководители крупных компаний, занимающихся внешнеэкономической деятельностью, представители юридических и аудиторских фирм. Эти лица обладают глубокими познаниями в сфере экономики и права, имеют богатый профессиональный опыт, обширные связи в органах законодательной и исполнительной власти, правоохранительных и контрольных органах. Это обстоятельство крайне затрудняет возможность изобличения указанных лиц в причастности к
3 Снеговая И.Л. Налоговый контроль при экспортных операциях // Финансовый бизнес, январь — февраль, 2004.
преступлению.
В качестве исполнителей могут использоваться рядовые работники банков, организаций экспортеров, коммерческих фирм и других организаций, а также руководители среднего и низшего звена. Многие из них не посвящаются в детали операции и выполняют строго отведенную им роль.
Нередко в качестве посредников выступают лица, использующие поддельные документы. Посредник предлагает помощь руководителю предприятия, желающего получить налоговый вычет, представляет ему пакет необходимых документов, получает за это определенный процент от суммы НДС, подлежащего возмещению, и исчезает после завершения операции4.
Данная схема совершения преступления является обобщенной и достаточно простой. Она не отражает всех преступных связей и участников операций по незаконному возмещению НДС экспортерами.
Большую часть способов и схем неправомерного возмещения НДС при экспорте можно классифицировать на пять групп:
1. Фиктивный экспорт с использованием откровенной подделки документов.
2. Фальсификация документов, на основании которых производятся налоговые вычеты («фиктивный входной НДС»).
3. Реальный экспорт товаров, закупленных по завышенной цене на территории Российской Федерации.
4. Фальсификация экспортной операции с представлением в налоговый орган формально безупречного пакета документов.
5. Имитирование налогоплательщиком расчетов с продавцами экспортированных товаров и поступления экспортной выручки. Сложившаяся судебная практика позволяет
выделить некоторые конкретные способы совершения преступлений:
• заключение внешнеторгового контракта с фирмой, зарегистрированной в офшорной зоне, на поставку дорогостоящего оборудования, программного обеспечения или разработку какого-либо проекта; оформление подложных документов, подтверждающих факт отправки товаров за границу; получение выписки банка о поступлении выручки от иностранного партнера; предъявление к возмещению НДС;
4 Обзорные рекомендации по отдельным вопросам выявления нарушений законодательства РФ о налогах и сборах при возмещении из бюджета налогоплательщиками НДС. Характерные способы и схемы неправомерного возмещения НДС.
поставка по внешнеторговому контракту более дешевого товара, чем тот, который указан в контракте, транспортных, товаросопроводительных и иных документах; предъявление к возмещению НДС, исходя из документальной стоимости товара;
поставка на экспорт товара, стоимость которого многократно увеличивается в процессе движения его от производителя (первого поставщика) до экспортера в результате заключения множества промежуточных сделок с организациями, зарегистрированными на подставных лиц;
все сделки по приобретению товара на территории РФ и отправке его за границу по внешнеторговому контракту экспортер совершает через организации комиссионеров, зарегистрированных на подставных лиц. Представители этих организаций от имени экспортера приобретают для него товар, затем, якобы, реализуют его иностранному партнеру, а документы представляют экспортеру, который и обращается в налоговые органы с требованием о возмещении НДС;
реализация одного и того же товара по внешнеторговому контракту несколько раз. Груз пересекает таможенную и государственную границу, а затем возвращается назад через другой таможенный пункт пропуска под предлогом его возврата в связи с отказом покупателя от его получения, чтобы затем повторно направиться в адрес того же или иного покупателя; экспортер приобретает товар у физических лиц (за наличный расчет), не являющихся плательщиками НДС, но оформляет подложные документы, свидетельствующие о поставке этих товаров от юридического лица, зарегистрированного на подставных лиц. Товар отправляется за границу по внешнеторговому контракту, а экспортер предъявляет к возмещению НДС, который фактически не был уплачен; экспортер предъявляет к возмещению НДС с суммы, уплаченной транспортной организации, которая перевозит груз за пределы таможенной территории РФ. В этих случаях транспортные организации также облагаются по нулевой ставке, то есть экспортер вносит ложные сведения в бухгалтерские документы или составляет подложные счет-фактуру и платежно-расчетные документы; схема экспорта неликвидов с целью незаконного возмещения из бюджета НДС. Этот вариант основан на фактическом экспорте товара.
Однако по своим натурально-вещественным и технико-эксплуатационным качествам этот товар представляет собой никому не нужный неликвид, или, говоря проще, хлам, практически не имеющий никакой ценности либо имеющий малозначительную цену и определенное (возможно, незначительное) практическое применение.
Это наиболее распространенные случаи, но есть и другие способы незаконного возмещения НДС из бюджета. Рассмотрим более подробно лжеэкспортные операции, так как этот способ совершения преступления является одним из доминирующих.
Фактически лжеэкспорт — это осуществление операций только на бумаге. Товар за границу не вывозится, но в налоговые органы представляются фальсифицированные таможенные документы, подтверждающие экспорт.
Составляется ряд фиктивных документов: договоры (экспортный контракт) на поставку продукции, счета-фактуры и т.д. Далее происходит таможенное оформление. Могут быть подделаны все документы, которые должны быть оформлены на таможне. Данный вариант маловероятен, так как при возмещении НДС налоговые органы проводят встречные проверки по всем направлениям сделки, в том числе и на таможне. Другой вариант — за определенное вознаграждение оформление таможенных документов непосредственно с помощью таможни, то есть на всех документах будут стоять оригиналы печатей, товар будет занесен в таможенную базу5.
Отметим, что важную роль в данной ситуации будет играть банк. Большинство сделок по лжеэкспорту происходит либо в сговоре с кредитной организацией, либо она сама выступает ее организатором.
При проведении проверки в банке необходимо затребовать банковские документы, подтверждающие поступление валютной экспортной выручки, которыми являются:
1. SWIFT — телеграмма, полученная банком продавца от банка-нерезидента, которая подтверждает списание денежных средств со счета фирмы покупателя в адрес (на счет) фирмы продавца;
2. Выписка с корреспондентского счета банка продавца, подтверждающего зачисление на транзитный валютный счет продавца валютной экспортной выручки;
5 Махров И.Е., Борисов А.Н. НДС по экспорту: возмещение из бюджета. Комментарий к законодательству. — М.: «Юридический дом «Юстицинформ», 2002. С. 87.
3. Выписка с транзитного валютного счета фирмы продавца, подтверждающая зачисление валютной выручки на счет;
4. Выписка с валютного (рублевого) счета фирмы продавца, указывающая на дальнейшее движение конвертируемых денежных средств.
С целью проведения более полной и качественной проверки необходимо четко понимать, какие действия в этом случае предпринимает кредитная организация. При проверке необходимо получить от банка расширенные выписки, позволяющие наглядно определить дату движения денежных средств по счету плательщика и получателя платежа, назначение платежа. В том случае если в кредитной организации не предусмотрено программное обеспечение, позволяющее формировать расширенные выписки (ЦБ РФ не урегулирован данный вопрос) по счетам, необходимо требовать копии первичных документов, подтверждающих основание движения (списания, зачисления) денежных средств по счетам. К таким документам относятся платежные требования-поручения; мемориальные ордера и т.п. Все названные документы подшиваются в папку «операционный день банка» и хранятся в банке (в архиве банка).
Документами, подтверждающими списание денег со счета фирмы-нерезидента и их зачисление на счет российского экспортера, являются SWIFT-телеграмма и выписки по счетам: корреспондентскому — банка-резидента и транзитному, валютному, расчетному — экспортера.
В то же время кредитной организации достаточно легко подделать эти документы. Это объясняется тем, что технология подготовки передачи SWIFT-телеграммы (и выписок банка) достаточно проста с технической точки зрения. Имея специальное программное обеспечение, текст SWIFT-телеграм-мы (выписок) набивается на обычном компьютере и распечатывается на обычном принтере.
Проверить подлинность этих документов возможно только лишь путем направления международного запроса в банк-нерезидент с указанием подтверждения факта списания денежных средств со счета покупателя экспортируемого товара. Хотя часто бывает достаточно запросить Центральный телеграф о владельце телексной установки, номер которой в обязательном порядке указывается на бланке «свифтовки».
Таким образом, организация-продавец с помощью банка осуществляет лжеэкспортную операцию, выдавая внутренние поступления денежных средств на свой счет за валютную экспортную выручку, имеющую внешний источник поступления.
Затем необоснованно предъявляет требование о возмещении НДС и получает заявленную сумму из бюджета. Анализ мероприятий по проверке обоснованности предъявления российскими организациями-экспортерами требований по возмещению сумм НДС позволил выявить ряд признаков правонарушений законодательства, связанных со лжеэкспортом.
Признаки правонарушений — это любые фактические данные, свидетельствующие о возможности его совершения. Их можно классифицировать на три группы по основным элементам экспортной сделки:
1) приобретение товара на территории России;
2) отправка товара за рубеж по экспортному контракту;
3) получение выручки от экспорта товара. Первая группа:
• экспортные сделки осуществляются по многоступенчатой схеме с участием нескольких организаций (как правило, это организации —«однодневки»);
• при реализации внешнеторговых контрактов использование услуг одних и тех же комиссионеров независимо от места регистрации организации (субъекта РФ);
• организации, реализующие товар на внутреннем рынке, взаимозависимы (имеют одних и тех же учредителей либо соучредителей);
• при организации перевозок товара использование услуг экспедиторских организаций в целях недопущения прямых контактов владельца товара и перевозчика;
• предметом экспортных сделок являются товары однотипной номенклатуры, непрофильные для организаций-экспортеров;
• отсутствие в контракте с иностранной организацией штрафных санкций за несоблюдение сроков платежей, а также условий по обеспечению исполнения иностранной организацией своих обязательств.
Вторая группа:
• юридические адреса получателей товаров находятся в офшорных зонах;
• поставка экспортируемых товаров осуществляется в адрес страны-грузополучателя, а не страны-покупателя;
• количество вывозимых за рубеж товаров часто превышает объем их производства в России либо заявленный к вывозу товар в соответствующий момент в нашей стране не производится;
• весовые и количественные показатели экспортируемых товаров, указанные во внутренних перевозочных документах, расходятся с данными документов, представленных декларантами в таможенные органы. При этом стоимость товара значительно завышена;
• техническая документация на экспортируемые товары заполнена небрежно (не указаны ИНН/КПП, почтовый индекс, адрес, номера телефона и факса, другие реквизиты организации-изготовителя);
• установление фактов несоответствия данных, содержащихся в информационной базе таможенного управления первичным, таможенным документам;
• выявление фактов несоответствия печатей, штампов таможенного органа на документах, подтверждающих вывоз товаров с таможенной территории РФ;
• отметки о вывозе товара на оборотной стороне возвратных экземпляров ГТД, представляемых в налоговые органы, заверяются не уполномоченными на то сотрудниками таможенного органа;
• оформление таможенных документов одной организации-экспортера одним и тем же сотрудником таможни;
• наличие нескольких плательщиков сборов за таможенное оформление товаров за организацию-экспортера и их периодическая повторяемость независимо от организации-экспортера6.
Третья группа. В рассматриваемой ситуации реальная экспортная выручка отсутствует, поэтому правонарушители вынуждены выдавать за ее поступление проведение ряда последовательных банковских операций, причем реального движения денежных средств не происходит. Признаки таких действий следующие:
• организации-экспортеры и их контрагенты выполняют все условия экспортного контракта: валютная выручка, как правило, поступает в полном объеме в установленные сроки;
• расчеты в основном ведутся в валюте РФ через рублевые корреспондентские счета банков-нерезидентов;
• все счета, по которым происходит движение денежных средств по схеме, находятся в одном банке или группе взаимосвязанных банков;
6 Обзорные рекомендации по отдельным вопросам выявления нарушений законодательства РФ о налогах и сборах при возмещении из бюджета налогоплательщиками НДС. Характерные способы и схемы неправомерного возмещения НДС.
• совершение всех расчетных операций (по переводу денег с одного счета на другой в целях оплаты товара, зачисление на счет экспортера выручки по внешнеторговому контракту) происходят в течение одного операционного дня;
• нулевое или незначительное входящее и исходящее сальдо (остаток денежных средств на начало и на конец дня) счетов лиц, участвующих в схеме расчетов;
• ни один из клиентов банка не располагает собственными достаточными денежными средствами для осуществления платежа;
• предоставление банком внутридневного кредита (овердрафта — особенно в случаях, когда это не предусмотрено договором банковского счета) договором банковского счета);
• обоснование платежей, осуществляемых по схеме (кроме перечисления экспортной выручки), операциями, действительность которых вызывает сомнения, — платежи по векселям, оплата маркетинговых и подобных им услуг;
• получение денежных средств нерезидентами, не являющимися стороной по договору7. Перечень вышеуказанных признаков не является ограниченным.
В настоящее время существуют конкретные схемы незаконного возмещения НДС по экспортным операциям. Многие из них известны правоохранительным органам, но это не мешает недобросовестным налогоплательщикам изымать из федерального бюджета огромные средства. К сожалению, сейчас почти нет препятствия, которое защитило бы бюджет нашей страны от наносимого ущерба. Виной тому действующее законодательство. Именно его несовершенство — главная причина сложившейся ситуации. Решить проблему незаконного возмещения НДС, в первую очередь, должны законодатели. Тогда и правоохранительные, контрольные органы смогут организовать свою деятельность в соответствии с законом.
(Продолжение следует)
7 Махров И.Е., Борисов А.Н. НДС по экспорту: возмещение из бюджета. Комментарий к законодательству. — М.: «Юридический дом «Юстицинформ», 2002. С. 101.
