CC BY
24
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 657.471
УПРАВЛЕНИЕ ЭФФЕКТИВНОСТЬЮ МЯСОПЕРЕРАБАТЫВАЮЩЕЙ ОРГАНИЗАЦИИ
НА БАЗЕ ЕЕ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ ИНФОРМАЦИИ О ЗАТРАТАХ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ
Р.А. БЕЗНОСОВ,
аспирант кафедры бухгалтерского учета, финансов и аудита
E-mail: beznosov_roma@mail.ru Ижевская государственная сельскохозяйственная академия
Стабильное развитие отрасли промышленной переработки мяса предполагает разумный подход к менеджменту мясоперерабатывающих организаций. В настоящее время традиционный учет затрат для целей управления устаревает, и для оценки весомости ресурсов компании при их производственном потреблении требуется разработка новых методических приемов. Особая роль в процессе модернизации управленческого учета отведена автоматизации обработки данных и конструированию экономических моделей.
Ключевые слова: управление эффективностью, затраты, финансовый результат, автоматизация обработки данных
Тот факт, что конечный финансовый результат является показателем прироста или уменьшения капитала организации в процессе финансово-хозяйственной деятельности за установленный отчетный период, который выражается в форме положительной (прибыль) или отрицательной (убыток) величины, является общепризнанным. Прибыль (убыток), как правило, определяется ежемесячно путем сопоставления всех доходов и расходов, принятых к учету в течение отчетного
периода. Если полученные доходы превышают произведенные в отчетном периоде расходы, то получена прибыль, в противном случае - убыток. При этом отметим, что если об убытке как о результате финансово-хозяйственной деятельности можно говорить вполне однозначно, то о прибыли так сказать нельзя.
Существуют различные точки зрения относительно толкования термина «прибыль». По мнению Л.Н. Чечевицыной, «...прибыль отражает положительный финансовый результат» [7, с. 255]. На взгляд автора, несмотря на краткость данного определения, сущность прибыли как экономической категории в нем выражена вполне. Несомненно, существуют и иные трактовки, например: «Прибыль представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации, характеризующий абсолютную эффективность ее работы», автор которой делает акцент на взаимосвязь между прибылью и эффективностью работы организации [2, с. 381]. Интерпретируя последнее утверждение, можно прийти к умозаключению, что результатом деятельности неэффективно работающего хозяйствующего субъекта не может быть прибыль.
Многие ученые связывают прибыль с доходами организации. Например, Г.И. Хотинская и Т.В. Харитонова считают, что «прибыль - это чистый доход (доход за вычетом расходов) предприятия, полученный в результате хозяйственной деятельности» [6, с. 149]. Несколько отлична позиция Г.В. Савицкой, которая заключается в том, что прибыль - это не весь чистый доход, который непосредственно получают субъекты хозяйствования за вложенный капитал и риск осуществления предпринимательской деятельности, а только его реализованная часть [3, с. 213]. Так или иначе, показатель прибыли, во-первых, выражает экономический эффект и, во-вторых, выступает фундаментальной основой определения экономической эффективности хозяйственной деятельности.
Для первого случая существует общая модель формирования финансового результата, которая является единой для всех организаций независимо от их организационно-правовой формы и формы собственности, и представляется как разность между всеми элементами доходов организации и всеми элементами ее расходов. Следовательно, экономический эффект можно рассчитать по формуле:
ФР = 1П 3,,
где ФР - финансовый результат (прибыль, убыток) отчетного периода; П. - элемент поступлений (доходов, притока экономических выгод) за отчетный период; 3. - элемент затрат (расходов, оттока экономических выгод) за отчетный период. Для второго случая единой общепризнанной модели не существует. Вместе с тем не возникает сомнений, что базисом ее построения должно служить четкое понимание экономического содержания эффективности производства.
Экономическая эффективность - это соотношение полезного результата и затрат факторов производственного процесса [8, с. 15]. На основании этого утверждения необходимо принять некоторые допущения и осуществить преобразование модели формирования финансового результата в следующей последовательности: 1) хозяйствующий субъект является достаточно сложной и непрерывно функционирующей в обозримом будущем социально-экономической системой. Показатели прибыли, поступлений и затрат, зафиксированные по истечении
некоего периода деятельности организации, по своей сути являются статичными и характеризуют состояние системы лишь в определенный момент времени. Однако, поскольку с течением времени происходит непрерывный переход системы из одного состояния в другое, то для оптимизации функций анализа и контроля за происходящими изменениями целесообразно учитывать не абсолютные величины указанных показателей, а только их отклонения, возникшие в ходе установленного отчетного периода. Таким образом, темпоральный характер развития субъекта хозяйствования обусловливает необходимость внесения системной динамической составляющей в исходную модель формирования финансового результата. В итоге математическая формула этой модели примет вид:
афр-Елз, ,
где АФР - отклонение финансового результата (прибыли, убытка) отчетного периода; АП - отклонение по элементу поступлений (доходов, притоков экономических выгод) за отчетный период;
АЗ. - отклонение по элементу затрат (расходов, оттоков экономических выгод) за отчетный период; 2) хозяйствующий субъект располагает ограниченным количеством материальных, трудовых, финансовых и иных видов ресурсов, которые могут быть потреблены в ходе производственного процесса. Из этого следует, что: ^ A3i = const.
На данном этапе можно сделать вывод, что величина поступлений, финансовый результат и, соответственно, экономическая эффективность в целом находятся в зависимости от структуры затрат организации и взаимодействия между отдельными их элементами. Отметим, что здесь и далее под элементом затрат понимается структурообразующая обособленная составляющая совокупных затрат, то есть их классификационная группа (единица), определяемая в рамках методологии и методики бухгалтерского управленческого учета.
Итак, возникающие в течение отчетного периода отклонения по каждому элементу затрат будут неизбежно приводить к отклонению конечного
финансового результата. Отразим полученную функциональную взаимосвязь в формуле:
АФР = f (АЗ,) + в, где f - функция зависимости дискретного аргумента;
в - аддитивная случайная величина. В итоге автор приходит к выводу, что изменение величины финансового результата напрямую зависит от изменения величины элементов затрат. В свою очередь, подчеркнем, что элементы затрат неоднородны и степень их влияния на финансовый результат в пространственно-временном континууме различна.
На основании приведенных ранее аргументов автору удалось методично сконструировать определенную математическую модель, увязывающую обусловленные управленческими решениями затраты с фактически достигаемыми результатами. Математическая модель предполагает наличие функции, которая описывает некоторую известную закономерность, является интерпретируемой, то есть объясняемой в рамках исследуемой закономерности, и, как правило, задает непрерывное отображение. Требование непрерывности обусловлено классом решаемых задач: чаще всего это описание физических, химических и других явлений, где требование непрерывности выставляется естественным образом [5, с. 9].
Поскольку классификация затрат организации представляет собой дискретное множество и тесно связана с регрессией [5, с. 7], в результате произведенных преобразований над моделью формирования финансового результата получаем уравнение множественной линейной регрессии:
АЯ = аАСх + bАC2 + cАC3 + d, где АЯ - функция независимого значения С (отклонение финансового результата (прибыли или убытка) отчетного периода); а, Ь, с - коэффициенты, соответствующие каждой независимой переменной С; АС; - отклонение затрат на оптимизацию выпускаемого продукта; АС2 - отклонение затрат на оптимизацию внутрипроизводственных взаимоотношений за отчетный период;
АС3 - отклонение затрат на оптимизацию взаимоотношений с потребителями; d - постоянная.
Нахождение решений (параметров) заданного уравнения позволит решить следующие задачи:
1) определить степень детерминированности вариации критериальной (зависимой) переменной предикторами (независимыми переменными);
2) предсказать значения зависимой переменной с помощью предикторов (независимых переменных);
3) определить вклад отдельных предикторов (независимых переменных) в вариацию зависимой переменной.
Отдельно на текущем этапе развития бухгалтерского управленческого учета в организациях переработки мяса необходимо подчеркнуть значимость внедрения и практического применения автоматизированных систем обработки данных, которые позволяют ускорить учетные процедуры, повысить качество информации, а также открывают широкие перспективы для экономического анализа, оперативного контроля, планирования и иных функций управления.
Для проверки полученной математической модели целесообразно воспользоваться функционально-аналитическими возможностями электронных таблиц Excel пакета прикладных программ Microsoft Office. Также возможно использование аналогичной компоненты Calc программного продукта Apache OpenOffice и др.
В качестве входящего массива данных примем отклонения целевых затрат ОАО «Игринский мясокомбинат» за период 2007-2012 гг. Для их исчисления предварительно все затраты, отраженные на соответствующих бухгалтерских счетах по статьям учета и калькулирования себестоимости, включая управленческие расходы и расходы на продажу готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства, были условно распределены по классификационным группам, выделенным по признаку направленности управленческой активности. Далее по каждой группе был произведен расчет показателей отклонений, представляющих собой разность между величиной затрат текущего и аналогичного ему предшествующего отчетного периода. Полученный учетно-аналитический материал представлен в табл. 1.
Как отмечает В.В. Стрижов [5, с. 3]: «...регрессионный анализ - это метод моделирования
Таблица 1
Массив исходных данных для определения параметров математической модели
управления эффективностью деятельности ОАО «Игринский мясокомбинат»
Отчетный период, год Изменение затрат на оптимизацию выпускаемого продукта АСр тыс. руб. Изменение затрат на оптимизацию внутрипроизводственных взаимоотношений ДС2, тыс. руб. Изменение затрат на оптимизацию взаимоотношений с потребителями ДС3, тыс. руб. Изменение финансового результата ÀR, тыс. руб.
2007 7 555 -329 406 454
2008 2 439 1 004 903 441
2009 -1 973 802 684 1 906
2010 10 054 -270 155 -1 185
2011 -1 483 29 -1 629 -2 283
2012 -6 803 -422 -561 3 319
измеряемых данных и исследования их свойств, используемый для прогноза, анализа временных рядов, тестирования гипотез и выявления скрытых взаимосвязей в данных». Этот статистический метод широко распространен и применяется для анализа массивов экспериментальных данных во многих областях научного познания. В нашем случае он будет использоваться в качестве практического управленческого инструмента для анализа отклонений целевых затрат и соответствующих им отклонений финансового результата.
Важно учесть, что регрессионный анализ нельзя использовать для определения наличия связи между переменными, поскольку наличие такой связи и есть предпосылка для применения анализа. Следовательно, данный способ предназначен преимущественно для верификации, то есть эмпирического (фактического) подтверждения предполагаемой гипотезы, модели, алгоритма, процедуры и т.д.
Для определения параметров модели и выведения дополнительной статистики по регрессии воспользуемся функцией ЛИНЕЙН. В качестве зависимой переменной укажем ряд со значениями отклонений финансового результата, в качестве свободных (независимых) переменных - ряды со значениями отклонений целевых затрат. В результате получим следующие выходные показатели, систематизированные в табл. 2.
Таким образом, если подставить в формулу полученные расчетные значения параметров, математическая модель управления эффективностью деятельности ОАО «Игринский мясокомбинат» примет следующий вид:
ДЯ = - 0,353 хАС1 - 2,307 хДС2 +
+ 2,509 хАС3 +1348,4.
Основным достоинством этой модели является появляющаяся у менеджера возможность определения доминантного фактора, то есть класса целевых затрат, обладающего в настоящий момент преимущественным влиянием на вариацию зависимой переменной (изменение финансового результата). Иными словами, становится видно, в каком направлении субъекту хозяйствования необходимо расходовать имеющиеся ресурсы, чтобы получить наибольшую финансовую отдачу. Нахождение доминантного фактора осуществляется путем сопоставления абсолютных величин коэффициентов при независимых переменных в модели множественной линейной регрессии. В нашем случае неравенство будет выглядеть следующим образом:
0,353 < 2,307 < 2,509. или |а| < |b| < |с|.
Таким образом, для сконструированной математической модели управления эффективностью хозяйственной деятельности ОАО «Игринский мясокомбинат» в роли доминантного фактора выступает изменение затрат на оптимизацию взаимоотношений с потребителями, поскольку именно эта классификационная группа большей частью обусловливает конечный финансовый результат и, соответственно, экономическую эффективность производства продукции переработки мяса. В этой связи менеджерам и руководителям целесообразно аккумулировать управленческие усилия и потреблять располагаемые предприятием ресурсы, ориентируясь именно на развитие данного целевого направления.
Для построения математической модели в качестве отчетного периода для проведения рас-
Таблица 2 Параметры математической модели управления эффективностью деятельности ОАО «Игринский мясокомбинат»
четов нами был выбран календарный год. Однако для получения качественной, своевременной и достоверной информации более целесообразно, по мнению автора, проводить анализ чаще, например ежеквартально или ежемесячно.
В завершение автор акцентирует внимание на конечном финансовом результате, используемом в качестве зависимой переменной модели управления эффективностью производства. При построении динамического ряда критериальной переменной автором рассчитывались отклонения показателя прибыли (убытка) до налогообложения. Однако, несмотря на то, что величина прибыли является основой результативности деятельности, данный показатель не является исчерпывающим и при недостатке информации может ввести менеджера в заблуждение. В этой связи необходимо учитывать парадокс бухгалтерского учета, отмеченный. В.Я. Соколовым. Он заключается в том, что возможны ситуации, когда «прибыль есть, а денег нет». Этот парадокс возникает, если предприятие вложило деньги, полученные в виде прибыли, в немонетарные (не денежные) активы, дебиторскую задолженность или прибегло к капитализации текущих расходов [3, с. 66]. В связи с этим, как считает автор, во избежание ошибочных суждений имеет смысл в качестве финансового результата использовать комбинированный показатель, рассчитываемый как среднее между прибылью до налогообложения и сальдо денежных потоков за отчетный период.
Список литературы
1. Алборов Р.А. Совершенствование управленческого учета в системе внутреннего управления сельскохозяйственным производством // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2012. № 2.
2. МаркинЮ.П. Экономический анализ: учеб. пособие для студентов экономических специальностей. М.: Омега-Л, 2009. 450 с.
3. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятий АПК: учеб. пособие. Минск: Новое знание, 2006. 652 с.
4. СоколовЯ.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2003. 496 с.
5. Стрижов В.В. Методы индуктивного порождения регрессионных моделей. М.: ВЦ РАН, 2008.
Величина Значение Описание
a -0,353 Коэффициенты, которые показывают среднее изменение результативного показателя (в единицах измерения ДЛ) с повышением или понижением величины одного из факторов (в единицах измерения ДС) при неизменном значении других факторов, закрепленных на среднем уровне
b -2,307
c 2,509
d 1 348,4 Коэффициент, который формально показывает среднее значение результативного показателя при отсутствии влияния всех факторов (АС1 = ДС2 =АС3 = 0). Если d > 0, то относительное изменение результата происходит медленнее, чем изменение каждого из факторов; и наоборот при d < 0
se 0,579 x 10-3 Стандартные значения ошибок для коэффициентов а, Ь, с
seb 6,346 x 10-3
se 4,471 x 10-3
sed 3,175 Стандартное значение ошибки для постоянной I
SeAR 6,782 Стандартная ошибка для оценки ДЛ
r2 1,000 Коэффициент детерминации, который показывает, насколько хорошо и точно уравнение, полученное с помощью регрессионного анализа, объясняет взаимосвязи между переменными
F 148 531,3 ^-статистика или ^-наблюда-емое значение. Используется для определения того, является ли наблюдаемая взаимосвязь между зависимой и независимой переменными случайной или нет
df 2,0 Степени свободы. Полезны для нахождения ^-критических значений в статистических таблицах при оценке надежности модели
ssreg 20 493 232,0 Регрессионная сумма квадратов
ssresid 92,0 Остаточная сумма квадратов
6 . Хотинская Г.И., Харитонова Т.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия (на прим. предприятия сферы услуг): учеб. пособие. М.: Дело и Сервис, 2004. 240 с.
7. Чечевицына Л.Н. Анализ финансово-хо-
зяйственной деятельности: учеб. пособие. Ростов-на-Дону: Феникс, 2005. 384 с.
8. Щербаков А.И. Совокупная производительность труда и основы ее государственного регулирования: монография. М.: РАГС, 2004.
International accounting Issues on accounting
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
PERFORMANCE MANAGEMENT OF THE MEAT PROCESSING FACTORY BASED ON ITS ACCOUNTING AND ANALYTICAL INFORMATION OF THE COSTS AND FINANCIAL RESULTS
Roman A. BEZNOSOV
Abstract
Stable development of the industrial meat processing branch presupposes a rational approach to management of meat processing organizations. Currently, traditional cost accounting for management purposes outdated, and to assess the validity of the company's resources in their production consumption requires development of new methods. A special role in modernization of management accounting is assigned to automate the data processing and construction of economic models
Keywords: performance management, costs, financial results, data processing automatization
References
1. Alborov R.A. Sovershenstvovanie uprav-lencheskogo ucheta v sisteme vnutrennego uprav-leniya sel'skokhozyaistvennym proizvodstvom [Improvement of management accounting in the internal management of agricultural production]. Ekonomika sel 'skokhozyaistvennykh i pererabatyvayushchikh predpriyatii - Economy of agricultural and processing enterprises, 2012, no. 2.
2. Markin Yu.P. Ekonomicheskii analiz: ucheb-noe posobie dlya studentov ekonomicheskikh spetsial'nostei [Economic analysis: a handbook]. Moscow, Omega-L Publ., 2009.
3. Savitskaya G.V. Analiz khozyaistvennoi deyatel'nosti predpriyatii APK [Analysis of the eco-
nomic activity of agricultural enterprises]. Minsk, Novoe znanie Publ., 2006.
4. Sokolov Ya.V. Osnovy teorii bukhgalterskogo ucheta [Fundamentals of accounting theory]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2003.
5. Strizhov V.V. Metody induktivnogo poro-zhdeniya regressionnykh modelei [The inductive methods of generating regression models]. Moscow, CC RAS Publ., 2008.
6. Khotinskaya G.I., Kharitonova T.V. Analiz khozyaistvennoi deyatel 'nostipredpriyatiya (naprim. predpriyatiya sfery uslug): ucheb. posobie [Analysis of the economic activity of the enterprise (a case of Services): a manual]. Moscow, Delo i Servis Publ., 2004.
7. Chechevitsyna L.N. Analiz finansovo-khozyaistvennoi deyatel'nosti [Analysis of financial and economic activities]. Rostov-on-Don, Feniks Publ., 2005.
8. Shcherbakov A.I. Sovokupnaya proizvo-ditel 'nost' truda i osnovy ee gosudarstvennogo regulirovaniya: monografiya [Total productivity and its regulatory framework: a monograph]. Moscow, RAPA Publ., 2004.
Roman A. BEZNOSOV
Izhevsk State Agricultural Academy, Izhevsk, Udmurt Republic, Russian Federation beznosov_roma@mail.ru
