CC BY
97
EDN: ICZCQU
М.В. Калинская - к.э.н., доцент кафедры бухгалтерского учета, Кубанский государственный аграрный университет, Краснодар, Россия, marina_888@list.ru,
M.V. Kalinskaya - candidate of economic sciences, associate professor of the accounting department, Kuban state agrarian university, Krasnodar, Russia;
H.B. Кузнецова - к.э.н., доцент кафедры бухгалтерского учета, Кубанский государственный аграрный университет, Краснодар, Россия, kuznecova.na@edu.kubsau.ru,
N.V. Kuznetsova - candidate of economic sciences, associate professor of the accounting department, Kuban state agrarian university, Krasnodar, Russia;
Д.О. Яцун - обучающаяся учетно-финансового факультета, Кубанский государственный аграрный университет, Краснодар, Россия, daryayatsun@gmail.com,
D.O. Yatsun - student of the accounting and finance faculty, Kuban state agrarian university, Krasnodar, Russia;
E.А. Хахалева - обучающаяся учетно-финансового факультета, Кубанский государственный аграрный университет, Краснодар, Россия, khakhaleva.01@bk.ru,
E.A. Khakhaleva - student of the accounting and finance faculty, Kuban state agrarian university, Krasnodar, Russia.
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА КАК ФАКТОР ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ ACCOUNTING POLICY AS A FACTOR OF TAX PLANNING OPTIMIZATION
Аннотация. Налоговое планирование дает возможность оптимизировать величину финансовых результатов организации, снижая сумму налоговых обязательств. С помощью налогового планирования экономические субъекты способны грамотно сформировать систему финансового планирования, не нарушая при этом законодательства и развивая бизнес в соответствии с законными требованиями государства. В статье рассмотрены мнения исследователей, которые представляют трактовку налогового планирования, дан анализ структуры налогового планирования, охарактеризованы ключевые требования к разработке учетной политики в экономическом субъекте. Авторами исследованы организационные и методические аспекты оптимизации налогового планирования посредством изменения учетной политики. Наиболее важными его компонентами считаются анализ воздействия внесенных изменений в учетную политику на финансовое состояние организации, исследование налоговой нагрузки и состояние финансовых результатов экономического субъекта. Исследования позволяют заключить, что оптимизированная учетная политика поспособствует эффективному урегулированию следующих моментов: сокращение выплат в налоговые органы, оптимизация налогового планирования, мониторинг расходов и прочее.
Abstract. Tax planning makes it possible to optimize the value of the financial results of the organization, reducing the amount of tax liabilities. With the help of tax planning, economic entities are able to competently form a financial planning system without violating the law and developing their business in accordance with the legal requirements of the state. The article considers the opinions of researchers who present an interpretation of tax planning, analyzes the structure of tax planning, and characterizes the key requirements for the development of an accounting policy in an economic entity. The authors have studied the organizational and methodological aspects of tax planning optimization by changing the accounting policy. Its most important components are considered to be the analysis of the impact of the changes made to the accounting policy on the financial condition of the organization, the study of the tax burden and the state of the financial results of the economic entity. Research suggests that an optimized accounting policy will contribute to a more effective settlement of the following issues: reducing payments to tax authorities, optimizing tax planning, monitoring costs, and so on.
Ключевые слова: учетная политика, налоговое планирование, оптимизация, налоговая нагрузка, налоговый учет, анализ, факторы.
Keywords: accounting policy, tax planning, optimization, tax burden, tax accounting, analysis, factors.
Учетная политика любой организации достаточно сложна и многогранна, она формируется с учетом сферы деятельности фирмы, однако есть единые требования к ее составлению и критерии ее оценивания.
Согласно ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» учетная политика - это «совокупность способов ведения бухгалтерского учета» [9]. Развитие налоговой системы России способствовало обособлению из бухгалтерского раздела налогового учета, целью которого, на основании налогового законодательства, является обеспечение внутренних и внешних пользователей полной и достоверной информацией о фактах хозяйственной жизни налогоплательщика, которые произошли в текущем налоговом периоде и оказали воздействие на финансовые результаты деятельности фирмы (ст. 313 НК РФ). Данные налогового учета должны позволять проконтролировать правильность расчета налогооблагаемой базы, а также суммы уплаченных налогов.
Разрабатывая учетную политику, экономический субъект опирается на нормативную базу по регулированию бухгалтерского и налогового учета и отслеживает их изменения. При этом экономические субъекты обязаны иметь абсолютные знания в особенностях своей деятельности, понимать обязанности каждого структурного подразделения, постоянно анализировать его экономическое состояние, а также разрабатывать стратегии по перспективам его развития.
Согласно ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации учетная политика в целях налогообложения - это «...выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика» [8].
При разработке налоговой учетной политике необходимо регулярно заниматься мониторингом налогового законодательства РФ, поскольку оно имеет сложную систему и в нее периодически вносятся изменения. Экономический субъект, делая выбор в пользу того или иного способа и метода учета, должен понимать, что данный выбор будет непосредственно оказывать воздействие на финансовый результат его деятельности.
Налоговая учетная политика устанавливается на основании приказа или распоряжения руководителя экономического субъекта, а применение ее начинается с 1 января года, следующего за годом утверждения. При разработке учетной политики в области налогового учета следует помнить, что она должна включать три раздела (рисунок 1) [6].
— Первый раздел -
В «
'Я
о »
о
%
£
и
организация ведения налогового учета путем
создания структурного подразделения в организации, система налоговых регистров
система документооборота для заполнения налоговых регистров
организация способов ведения налогового
учета
Второй раздел -
отражение методов исчисления налоговой
- базы в случаях предоставления такого права
налогоплательщику НК РФ
— Третий раздел
разъяснении вопросов исчисления налогов, по которым отсутствуют нормы налогов ого законодательств а
Рисунок 1 - Структура налоговой учетной политики
Итак, любому экономическому субъекту перед разработкой учетной политики не только в целях бухгалтерского, но и в целях налогового учета, следует дать оценку тем факторам, которые окажут непосредственное воздействие на размер налоговых обязательств экономического субъекта.
Следует отметить, что формирование оптимальной учетной политики - это один из этапов процесса системы налогового планирования. В настоящее время трактовка понятия «налоговое планирование» имеет некоторые различия (рисунок 2).
Изученные материалы позволяют заключить, что налоговое планирование - это сложный и трудоемкий процесс, в основе которого лежит увеличение прибыли и снижение налоговых обязательств, посредством знаний в области бухгалтерского и налогового учета, права и анализа.
Налоговое планирование как процесс подразделяется на несколько этапов (рисунок 3).
Ю.Н. Богдашкпн
■«Под налоговым планированием следует понимать выбор между различными вариантами осуществления деятельности и размещения активов, операций, доходов, направленных на оптимизацию уровня возникающих при этом налоговых обязательств»
К.С. Саркисян J
■ «Налоговое планирование является одним из важнейших инструментов корпоративного налогового менеджмента и позволяет управлять налоговыми потоками, отвечая одновременно требованию соблюдения законодательства о налогах и сборах»
H.H. Быкова
■ «Налоговое планирование - это легальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей, предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета»
Е.С. Вылкова
■ ((Налоговое планирование на уровне хозяйствующего субъекта - это неотъемлемая часть управления его финаисовохозяйственной деятельностью в рамках единой стратегии его экономического развития, представляющая собой процесс системного использования оптимальных законных налоговых способов»
Рисунок 2 - Обзор трактовки понятия «налоговое планирование»
Разработка систематического налогового планирования предусматривает определение ключевых целей стратегического формирования компании и части налогообложения. Оценка внешних (экономическая ситуация на рынке в целом, изменения налогового законодательства) и внутренних (льготы, налоговый календарь, верное оформление документов) факторов подразумевает, что экономический субъект способен определить источники, которые потенциально могут предоставить угрозу для налоговой стратегии организации. При оценивании возможности воздействия на факторы учитывается, что внешние вряд ли получится изменить, а на внутренние можно оказать влияние со стороны менеджмента предприятия [7].
Налоговое планирование
Постановка цели
Максимизация финансовых результатов
Миними зация налоговых обязательств
Изучение учетной политики для целей налогообложения
Оценка факторов, влияющих на Внешние факторы
принятие учетной политики \
Внутренние факторы
Налоговый анализ
Налоговой нагрузки
Эффективности налогообложения
Задолженности по налогам и сборам
Налоговой устойчивости
Альтернативная учетная политика, направленная на снижение налоговых платежей и повышение эффективности деятельности
Рисунок 3 - Этапы проведения налогового планирования
Наиболее важным этапом в налоговом планировании, по-нашему мнению, можно считать разработку оптимальной учетной политики и налоговой учетной политики. Сопоставляя бухгалтерский и налоговый учет, следует отметить, что в налоговом законодательстве не прописывается отдельный нормативный документ, в котором отражаются вопросы по формированию налоговой учетной политики. Требования к учетной политике в части налогообложения регламентируются отдельными главами Налогового Кодекса РФ. Так, в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» рассматриваются особенности начисления и уплаты НДС, главе 25 - «Налог на прибыль организации», 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» и др. Однако налогоплательщик на своем уровне может выбрать из допустимых именно те способы и методы учета отдельных хозяйственных операций, при помощи которых возможно минимизировать и оптимизировать налоговую нагрузку для конкретных условий деятельности [10].
При выборе или разработке учетной политики организации необходимо соблюдать правила разработки учетной политики (рисунок 4).
Требование полноты:
Требование своевременности:
Требование осмотрительности:
Требование приоритета содержания перед формой:
Требование непротиворечивости:
Требование рациональности.
Рисунок 4 - Требования формирования учетной политики
В одном из разделов учетной политики отражается комплекс способов по обеспечению бухгалтерского учета на основании специфики деятельности организации. В этом разделе раскрываются способы учета фактов финансово-хозяйственной жизни, которые непосредственно связаны с деятельностью экономического субъекта, а также методы оценки активов и обязательств.
Стоит отметить, что учетная политика в бухгалтерских целях может подлежать изменениям только в следующих случаях:
1) при принятии новых редакций нормативных документов в области бухгалтерского учета, используемых при разработке учетной политики;
2) при выборе иных способов и методов ведения бухгалтерского учета, способствующих оптимизации учетной деятельности;
3) установление нового вида деятельности организации, либо произошли значительные изменения условий хозяйствования.
Учетная политика для ведения налогового учета, в т.ч. в части исчисления налога на прибыль организаций, может быть изменена, если:
1) были установлены иные методы налогового учета;
2) произошел пересмотр условий деятельности хозяйствующего субъекта;
3) были снесены изменения в законодательство о налогах и сборах.
Важной частью учетной политики считается контроль над хозяйственными операциями, что соответствует нормам действующего налогового законодательства Российской Федерации, правилам бухгалтерского учета, а также экономической целесообразности.
В первую очередь определяется круг лиц, несущих ответственность за контрольную функцию, контрольные действия, формы контроля над этапами обработки учетных данных. Это вызвано необходимостью разделения зон влияния и зон ответственности за организацию и ведение налогового учета. При этом одним из ключевых аспектов учетной политики в целях налогообложения является внутренний налоговый контроль, который представляет собой часть системы внутреннего контроля организации. Проведение внутреннего контроля в области налогообложения позволяет уменьшить возможность допущения ошибок в налоговых расчетах, предотвратить уплату штрафов и пений
в результате выявленных нарушений налогового законодательства. Кроме того, этапы внутреннего контроля дают возможность выявить резервы по снижению налоговых обязательств, ы результате которых возможно уменьшение налоговых рисков [12].
Лицам, находящимся на руководящих должностях, а также главным бухгалтерам, разрабатывающим налоговую учетную политику, необходимо прописывать, а также обосновывать выбранный способ исчисления налогооблагаемой базы. Это позволит уменьшить налоговые риски экономического субъекта. Анализ деятельности финансовых подразделений необходим для того, чтобы организация смогла оптимизировать свою учетную политику.
Эффективность учетной политики в целях налогообложения предусматривает следующие показатели:
- коэффициент эффективности налогообложения;
- налогоемкость продаж.
Коэффициент эффективности налогообложения - это показатель, дающий возможность выявить основные элементы налоговой учетной политики организации и определяющийся по приведенной формуле [13]:
чп
Эп = — а)
Но
где Эп - коэффициент эффективности налогообложения;
ЧП -сумма чистой прибыли;
Но - общая сумма налоговых платежей.
Проиллюстрируем применение коэффициента эффективности налогообложения на примере показателей конкретной организации - Общества с ограниченной ответственностью «Агроцентр» Гиагинского района.
10992
Эп (2020 г. ) =-= 5,00
v У 2198
10067
Эп (2021 г.) = —— = 4,77
V у 2111
Приведенные расчеты позволяют заключить, что в 2021 г. показатель снизился по сравнению с 2020 г. в результате оптимизации, следовательно ООО «Агроцентр» Гиагинского района заплатило меньше налога, т.е. получило больший финансовый результат по сравнению с предыдущим периодом.
Налогоемкость продаж позволяет рассчитать, какая сумма налоговых платежей приходится на единицу объема реализованной продукции (работ, услуг) и исчисляется по представленной формуле [13]:
Кне = ^ , (2)
где Кне - налогоемкость продаж;
Но - общая сумма налоговых платежей;
Тн - объем реализации продукции.
Полученные результаты можно оценить по приведенной ниже шкале (рисунок 5).
Если рассчитанная величина налогоемкости превышает 20 %, организации необходимо поработать над системой налогового планирования, привлекая не только сотрудников организации, но и квалифицированных специалистов «со стороны». В случае превышения 60 % можно сделать вывод о нецелесообразности ведения данного вида деятельности, так как слишком велика сумма налоговых платежей, приходящихся на один рубль продаж. Лучше отказаться от ведения бизнеса в данном направлении и искать другие рыночные ниши. Поэтому организации, развивающие несколько направлений деятельности, имеют больше возможностей для проведения оптимизации налогового планирования.
система налогового планирования действует тффектттглто и необходимость проведения исправлений отсутствует, рекомендуется проводить мониторинг изменений в налоговом законодательстве с целью минимизации налоговых рисков:
система налогового планирования работает недостаточно эффективно, рекомендуется прописывать в неё изменения внутренними специалистами организации (юристам, менеджерам и др.), либо привлечь для данной цели налоговых консультантов:
система неэффективна, необходимо вносить существенные исправления, дая чего повторно проанализировать налоговое законодательство и провести разработку новой схемы:
следует проанализировать целесообразность ведения данного бизнеса, продумать иные перспективные направления его развития, либо полностью закрыть производство.
Рисунок 5 - Шкала оценивания налогоемкости продаж
На примере ООО «Агроцентр» Гиагинского района рассчитаем коэффициент налогоемкости продаж:
71
Кн е (2 0 2 0 г.) = = 0,0 0 8 3 ил и 0, 8 3 % ,
4 у 263159
7111
К н е (2 0 2 1 г.) = = 0, 0 0 77 ил и 0 , 7 7 %.
4 J 272215
Полученные результаты позволяют заключить, что критерий коэффициента и суммы налоговых платежей, менее 20 %, следовательно, персоналу ООО «Агроцентр» достаточно отслеживать выход последних редакций используемых нормативных документов, а также следить за выходом новых в области деятельности организации с целью минимизации налоговых рисков.
Одним из факторов оптимизации учетной политики, воздействующим на систему налогообложения экономического субъекта, является налог на прибыль. Формируя учетную политику в целях налогообложения, лицам, платящим налог, рекомендуется учитывать в ней подходы в соответствии с Налоговым кодексом РФ. С целью повышения эффективности платежей по налогу на прибыль (на основании НК РФ) подход, который выбрала компания, не может устанавливаться ниже допустимой оценки доходов и налогооблагаемой прибыли.
Представим данное положение на примере учета амортизации основных средств в целях оптимизации налогооблагаемой прибыли в ООО «Агроцентр» Гиагинского района.
В организации имеется большое количество основных средств, по которым ежемесячно начисляется амортизация. Отдельные объекты основных средств (используемые в птицеводстве, животноводстве, в условиях многосменности и т.п.) функционируют в условиях агрессивной среды, поэтому после проведения соответствующей экспертизы организация в соответствии с пп. 1 п.1 ст. 259.3 НК РФ вправе применить специальный коэффициент по ускорению амортизации.
В учетной политике экономического субъекта должно быть указано наличие у организации права начисления ускоренной амортизации с применением установленного коэффициента ускорения (не более 2). Следует помнить, что по объектам основных средств, в технических характеристиках которых прописана возможность использования в агрессивной среде, не может применяться ускоренное начисление амортизации.
Таким образом, ООО «Агроцентр» имеет возможность оптимизировать свои расходы в части уплаты налогов законным способом. Грамотно разработанная учетная политика в целях налогообложения позволяет хозяйствующему субъекту компетентно отражать результаты налогового планирования, а также оптимизировать свою деятельность в целом.
По нашему мнению, трансформация налоговой учетной политики для оптимизации налогообложения должна учитываться в определенном разделе приказа об учетной политике. Также расходы, связанные с налогообложением, можно прописать в определенном разделе с целью удобства ведения учета. При этом в таком разделе можно отражать влияние изменений учетной политики на показате-
ли налоговой нагрузки, финансового положения и финансовых результатов деятельности компании. В заключении следует отметить, что учетная политика как фактор оптимизации налогового планирования позволяет максимизировать экономическую выгоду экономического субъекта и минимизировать его налоговые обязательства.
Источники:
1. Аненкова, Л. А. Учетная политика в построении налогового учета компании / Л. А. Аненкова, О. И. Федосеева, А. З. Тлихас // Интеграция наук. - 2020 : матер. Конф. - Краснодар, 2020. - С. 380-387. - EDN UDDEUS.
2. Власова, Н. С. Совершенствование положений учетной политики в части способов учета основных средств / Н. С. Власова // Естественно-гуманитарные исследования. - 2022. - № 41(3). - С. 437-440. - EDN JVGNVD.
3. Домбровская, Е. Н. Актуализация учетной политики экономического субъекта в условиях применения ФСБУ 6/2020 "основные средства" / Е. Н. Домбровская, И. А. Перфильева // Экономические науки. - 2022. - № 211. - С. 210-219. -DOI 10.14451/1.211.210. - EDN CTOLZT.
4. Жердева, О. В. Амортизационная премия как способ налоговой оптимизации / О. В. Жердева, С. А. Муллинова, А. В. Жердева // Вестник Академии знаний. - 2018. - № 28(5). - С. 118-123. - EDN YPYTZB.
5. Кругляк, З. И. Взаимодействие систем бухгалтерского и налогового учета (международный опыт и Российская практика) / З. И. Кругляк // Международный бухгалтерский учет. - 2007. - № 7. - С. 22-30. - EDN IAAYFR.
6. Кругляк, З. И. Концептуальные основы налогового учета: принципы, категорийный аппарат, техника и технология / З. И. Кругляк // Учет и статистика. - 2015. - № 3(39). - С. 10-19. - EDN XCSUVZ.
7. Крутякова Т.Л. Учетная политика 2022: бухгалтерская и налоговая / Т.Л. Крутякова. - М.: АйСи Групп, 2022. - 320 с.
8. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 28.06.2022) (с изм. и доп., вступ. в силу с 23.09.2022). [Электронный ресурс] // Справочно-правовая система КонсультантПлюс. - URL: http://www.consultant.ru.
9. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2022) [Электронный ресурс] // Справочно-правовая система КонсультантПлюс. - URL: http://www.consultant.ru.
10. Особенности формирования учетной политики организации АПК в 2022 году / А. С. Лосева, В. В. Акиндинов, Ю. С. Горохова, А. А. Быковская // Наука и Образование. - 2022. - Т. 5. - № 2. - EDN WNAMSZ.
11. Павленко, Ю. Н. Учетная политика для целей налогообложения / Ю. Н. Павленко // Институты и механизмы инновационного развития: мировой опыт и российская практика : сб. ст. - Курск: ЗАО «Университетская книга», 2020. -С. 94-96. - EDN KZHEKN.
12. Пучкова, Е. М. Влияние учетной политики на показатели бухгалтерской отчетности / Е. М. Пучкова, А. А. Коновалова // Научный вестник Государственного автономного образовательного учреждения высшего образования "Невин-номысский государственный гуманитарно-технический институт". - 2022. - № 1. - С. 160-164. - EDN KQQVHA.
13. Налоговое планирование. [Электронный ресурс]: Оценка эффективности налогового планирования в интегрированных структурах. URL: http://pnalog.ru/material/efektivnost-nalogovogo-planirovaniya-integrirovannye.
References:
1. Anenkova, L. A. Accounting policy in the construction of company tax accounting / L. A. Anenkova, O. I. Fedoseeva, A. Z. Tlikhas // Integration of Sciences. - 2020 : mater. Conf. - Krasnodar, 2020. - pp. 380-387. - EDN UDDEUS.
2. Vlasova, N. S. Improving the provisions of accounting policy in terms of methods of accounting for fixed assets / N. S. Vlasova // Natural sciences and humanities research. - 2022. - № 41(3). - Pp. 437-440. - EDN JVGNVD.
3. Dombrovskaya, E. N. Updating the accounting policy of an economic entity in the conditions of application of FSB 6/2020 "fixed assets" / E. N. Dombrovskaya, I. A. Perfileva // Economic sciences. - 2022. - No. 211. - PP. 210-219. - DOI 10.14451/1.211.210. - EDN CTOLZT.
4. Zherdeva, O. V. Depreciation premium as a way of tax optimization / O. V. Zherdeva, S. A. Mullinova, A.V. Zherdeva // Bulletin of the Academy of Knowledge. - 2018. - № 28(5). - Pp. 118-123. - EDN YPYTZB.
5. Kruglyak, Z. I. Interaction of accounting and tax accounting systems (international experience and Russian practice) / Z. I. Kruglyak // International Accounting. - 2007. - No. 7. - pp. 22-30. - EDN IAAYFR.
6. Kruglyak, Z. I. Conceptual foundations of tax accounting: principles, categorical apparatus, technique and technology / Z. I. Kruglyak // Accounting and statistics. - 2015. - № 3(39). - Pp. 10-19. - EDN XCSUVZ.
7. Krutyakova T.L. Accounting policy 2022: accounting and tax / T.L. Krutyakova. - M.: AiSi Group, 2022. - 320 p.
8. The Tax Code of the Russian Federation (Part one) of 31.07.1998 No. 146-FZ (ed. of28.06.2022) (with amendments and additions, intro. effective from 09/23/2022). [Electronic resource] // Legal reference system ConsultantPlus. - URL: http://www.consultant.ru.
9. On Accounting: Federal Law No. 402-FZ of 06.12.2011 (with amendments and additions, introduction. effective from 01.01.2022) [Electronic resource] // Legal reference system ConsultantPlus. - URL: http://www.consultant.ru.
10. Features of the formation of the accounting policy of the agro-industrial complex organization in 2022 / A. S. Loseva, V. V. Akindinov, Yu. S. Gorokhova, A. A. Bykovskaya // Science and Education. - 2022. - Vol. 5. - No. 2. - EDN WNAMSZ.
11. Pavlenko, Yu. N. Accounting policy for taxation purposes / Yu. N. Pavlenko // Institutes and mechanisms of innovative development: world experience and Russian practice : Collection of articles - Kursk: CJSC "University Book", 2020. - pp. 94-96. -EDN KZHEKN.
12. Puchkova, E. M. The influence of accounting policy on the indicators of accounting statements / E. M. Puchkova, A. A. Konovalova // Scientific Bulletin of the State Autonomous Educational Institution of Higher Education "Nevinnomyssk State Humanitarian and Technical Institute". - 2022. - No. 1. - pp. 160-164. - EDN KQQVHA.
13. Tax planning. [Electronic resource]: Assessment of the effectiveness of tax planning in integrated structures. URL: http://pnalog.ru/material/efektivnost-nalogovogo-planirovaniya-integrirovannye.
