CC BY
137
УДК 657.1:339.56
ж.м. Корзоватых УЧЕТ ИМПОРТА МАТЕРИАЛЬНО-
ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
Аннотация. В статье рассматриваются особенности бухгалтерского и налогового учета в части обложения налога на добавленную стоимость, операций по импорту ма-териалъно-производственных запасов.
Ключевые слова: импорт материально-производственных запасов, бухгалтерский учет, налоговый учет, НДС при импорте материалъно-производственныхзапасов.
Zhanna Korzovatykh ACCOUNTING OF IMPORT OF MATERIAL
AND PRODUCTION STOCKS
Annotation. In the article features of accounting and tax accounting, regarding taxation of a value added tax, operations on import of material and production stocks are considered. Keywords: import of material and production stocks, accounting, tax accounting, value added tax when importing material and production stocks.
Под импортом (от лат. importo - ввозить, привозить, вводить) подразумевают ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации без обязательств об обратном ввозе (п. 10 ст. 2 Федерального закона № 164-ФЗ от 08 декабря 2003 г. «Об основах государственного регулирования внешнеэкономической деятельности»). В рамках данного закона под товаром понимается предмет внешнеторговой деятельности - движимое имущество, отнесенные к недвижимому имуществу воздушные, морские суда, суда внутреннего плавания и смешанного (река-море) плавания и космические объекты, электрическая и другие виды энергии. В качестве товара не признаются транспортные средства, используемые по договору о международных перевозках [2].
Бухгалтерский учет по импорту товаров ведется в разрезе стран и видов поставок. В бухгалтерском учете при отражении операций по импорту товаров необходимо учитывать следующие осо -бенности:
1) своевременность постановки на учет импортного товара (с момента перехода к импортеру права собственности на импортные товары). В соответствии с ПБУ 3/2000 приобретаемые по импорту товары отражаются в учете у импортера именно на дату перехода права собственности. В международном контракте покупатель может указать любой удобный с его точки зрения момент передачи права собственности на импортируемый товар. Передача права собственности в мировой практике фиксируется в момент перехода права риска случайной гибели или утраты импортируемого товара. Если в международном контракте не указано, с какого момента возникает право собственности на товар у импортера, но оговорено условие поставки Инкотермс, то право собственности на товар переходит одновременно с риском его случайной гибели или утраты;
2) правильность определения внешнеторговой себестоимости импортного товара. Себестоимость импортного товара зависит от вида и предназначения ввозимого имущества. Например, если организация ввозимое имущество использует в качестве основных средств, то затраты, связанные с их приобретением, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Если организация вводимое имущество использует в качестве сырья или комплектующих для производства продукции, то оно считается материалом и отражается на счете 10 «Материалы». Если организация ввозимое имущество использует для последующей перепродажи, то оно считается товаром и, следовательно, учитывается на счете 41 «Товары» [5; 6].
В соответствии п. 6 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости, под которой понимается сумма фактических затрат орга-
© Корзоватых Ж.М., 2014
низации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. А именно к фактической стоимости материально-производственных запасов относятся контрактная стоимость согласно внешнеторговому контракту; затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов; таможенные пошлины; вознаграждения комиссионерам в случае приобретения материально-производственных запасов, через него; затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов включая, например, расходы по страхованию; по заготовке и доставке материально-производственных запасов; по содержанию заготови-тельно-складского подразделения; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками; проценты по заемным средствам, привлеченные для приобретения этих запасов, начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов; затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (затраты по сортировке, подработке, фасовке и улучшению технических характеристик запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг) и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов. Необходимо отметить, что в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов. В данный перечень затрат, не включены таможенные сборы, но так как их уплата при импорте товаров обязательна, то эти затраты следует отнести к затратам, непосредственно связанных с приобретением материально-производственных запасов и, следовательно, включать их в фактическую стоимость [6].
На основании п. 13 ПБУ 5/01 для организаций, осуществляющих торговую деятельность, затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, можно не включать в стоимость товаров, а учитывать отдельно в качестве расходов на продажу.
Если стоимость импортных материально-производственных запасов (включая товары), согласно заключенному контракту выражена в иностранной валюте, то необходимо, согласно ПБУ 3/06, осуществить пересчет их стоимости в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, установленному Центральным банком Российской Федерации, действующему на дату принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету [3].
Пример. ЗАО «Импортер» у шведско-финской компании 81;0га-Еп80 приобретает партию картона. Контрактная стоимость партии картона согласно контракту составила 300 000 евро. Условие поставки БСА Хельсинки. Стоимость услуг перевозчика составила 10 000 евро. Право собственности и риск случайной гибели переходят к покупателю на дату сдачи партии картона поставщиком перевозчику. Расходы по страхованию импортируемого товара в пути составили 2000 евро. Ставка ввозной таможенной пошлины составляет 5 % от таможенной стоимости ввозимого товара. Таможенный сбор составляет 50 000 руб. Доставка партии картона до ЗАО «Импортер» осуществлялась собственными транспортными средствами и составила 10 000 руб. Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил на дату подачи таможенной декларации 44, 00 руб. за евро.
Таможенная стоимость партии картона определяется по курсу на дату подачи таможенной декларации путем суммирования контрактной стоимости, стоимости услуг перевозчика и расходов по страхованию импортируемого товара и составляет 13 728 000 руб. (300 000 евро + 10 000 евро + 2 000 евро) • 44,00 руб./евро;
Фактическая стоимость партии картона формируется следующим образом:
- контрактная стоимость партии картона составляет 13 200 000 руб. (300 000 евро • 44,00руб./евро);
- услуги перевозчика, расходы по страхованию груза 528 000 руб. (10 000 евро + 2 000 евро) • 44,00 руб/евро);
- таможенный сбор за оформление партии картона составляет 50 000 руб.;
- таможенная пошлина по импортируемой партии картона составляет 13 728 000 руб. 5 % = = 686 400 руб.;
- расходы по доставке партии картона до ЗАО «Импортер» составляют 10 000 руб.
Таким образом, фактическая стоимость импортируемой партии картона шведско-финской
компании 8Юга-Ешо составит: 13 200 000 + 528 000 + 50 000 + 686 400 + 10 000 = 14 474 400 руб.
Сумма НДС, подлежащая уплате в связи с ввозом партии картона на таможенную территори-ию Российской Федерации, составляет: (13 728 000 + 686 400). • 18 % = 2 594 592 руб.
Согласно п. 8 ПБУ 3/06 для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости материально-производственных запасов в рубли производится по курсу, действующему на отчетную дату.
На практике у покупателей импортных товаров возникают расходы, связанные с их приобретением (транспортировка, страхование и т.д.), выраженные в иностранной валюте. Поэтому возникает необходимость произвести пересчет расходов, связанных с приобретением товаров в рубли. Согласно ПБУ 3/2006 переоценка сумм расходов в иностранной валюте производится на дату признания данных расходов. Но и в ПБУ 3/2006, и в ПБУ 10/99 отсутствует критерий определения конкретной даты признания расходов, связанных с приобретением импортных товаров. Считаем целесообразным пересчет в рубли данных видов расходов, оплаченных в иностранной валюте, осуществлять на дату окончания выполнения работ или оказания услуг, связанных с приобретением импортных товаров [7].
Бухгалтерский учет приобретения материально-производственных запасов (в том числе товаров) действующее законодательство разрешает осуществлять двумя способами:
- без применения счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»;
- с применением счетов 15 и 16.
В первом случае формирование стоимости приобретаемых материально-производственных запасов осуществляется непосредственно на счете 10 «Материалы», если импортируемые товары используются в качестве сырья или исходных материалов для производства продукции, или на счете 41 «Товары», если импортируемые товары используются для дальнейшей перепродажи.
Пример. ЗАО «Импортер» у шведско-финской компании 81юга-Еп80 приобретает партию картона. Контрактная стоимость партии картона составила 300 000 евро. Условие поставки БСА Хельсинки. Стоимость услуг перевозчика составила 10 000 евро. Право собственности и риск случайной гибели переходят к покупателю на дату сдачи партии картона иностранным поставщиком перевозчику. Расходы по страхованию груза в пути составили 2000 евро. Ставка ввозной таможенной пошлины составляет 5 % от таможенной стоимости ввозимого товара. Таможенный сбор составляет 50 000 руб. Доставка партии картона до ЗАО «Импортер» осуществлялась собственными транспортными средствами покупателя и составила 10 000 руб. Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил:
- на дату подачи таможенной декларации: 44, 00 руб. за евро.
- на дату оплаты партии картона: 44,10 руб. за евро.
Учетной политикой ЗАО «Импортер» не предусмотрено использование счетов 15 и 16, т.е. приобретение материалов отражается на счете 10 «Материалы».
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 52 «Валютный счет» - 2000 евро / 8 000 руб. (2000 евро • 44,00 руб./евро) - произведена преоплата страхового взноса;
Дт 10 «Материалы» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 300 000 евро / 13 200 000 руб. (300 000 евро ■ 44,00 руб./евро) - отражена стоимость партии картона в момент перехода права собственности к покупателю (в день передачи партии картона поставщиком перевозчику, несмотря на то, что они находятся в пути);
Дт 10 «Материалы» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 10 000 евро / 44 000 руб. (10 000 евро ■ 44,00 руб./евро) - отражены расходы по перевозке партии картона;
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 52 «Валютный счет» - 10 000 евро / 44 000 руб. - перечислено транспортной организации за перевозку партии картона;
Дт 10 «Материалы» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 2000 евро / 88 000 руб. - отражены расходы по страхованию партии картона в пути;
Дт 10 «Материалы» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» - 50 000 руб. - начислены таможенные сборы за таможенное оформление партии картона;
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» Кт 51 «Расчетный счет» - 50 000 руб. - уплачена таможенные сборы за таможенное оформление партии картона;
Дт 10 «Материалы» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» - 13 728 000руб. ■ 5 % = 686 400 руб. - начислена таможенная пошлина по импортируемой партии картона;
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» Кт 51 «Расчетный счет» - 686 400 руб. - уплачена таможенная пошлина по импортируемой партии картона;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС» - (13 728 000 + 686 400) ■ 18 % = 2 594 592 руб. - НДС начислен ;
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС» Кт 51 «Расчетный счет» - 2 594 592 руб. - НДС уплачен;
Дебет 10 «Материалы» Кт 23 «Вспомогательное производство» - 10 000 руб. - отражены расходы по доставке партии картона до ЗАО «Импортер»;
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 52 «Валютный счет» - 300 000 евро / 13 230 000 руб. (300 000 евро ■ 44,10 руб./евро) - произведена оплата поставщику за партию картона;
Дт 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 30 000 руб. (300 000 евро ■ (44,00 руб./евро - 44,10 руб./евро)) - отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком.
Во втором случае предусмотрено использование счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». На наш взгляд, не зависимо от способа отражения операций по приобретению материально-производственных запасов (в том числе товаров) необходимо открыть субсчет «Приобретение импортных материально-производственных запасов».
По дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» собираются затраты, связанные с приобретением импортных материалов. Оприходование фактически поступивших импортных материалов отражается по дебету счета 10 «Материалы» по учетным ценам. В конце месяца отклонение между фактическими затратами на приобретение импортных материалов (отраженное по дебету счета 15) с учетной стоимостью оприходованных материалов (отраженной по кредиту счета 15) списываются со счета 15 на счет 16. Дебетовое сальдо по счету 15 отражают фактические расходы, связанные с приобретением материалов, находящихся в пути.
Аналитический учет к счетам 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 10 «Материалы» должен быть организован в разрезе партий материалов и видов расходов, связанных с приобретением материально-производственных запасов. В такой ситуации списание суммы расходов, относящихся к данной партии материалов, со счета 15 на счет 16 не производится.
Пример. ЗАО «Импортер» у шведско-финской компании 81юга-Еп80 приобретает партию картона. Контрактная стоимость партии картона составила 300 000 евро. Условие поставки БСА Хельсинки. Стоимость услуг перевозчика составила 10 000 евро. Право собственности и риск случайной гибели переходят к покупателю на дату сдачи партии картона иностранным поставщиком перевозчику. Расходы по страхованию груза в пути составили 2000 евро. Ставка ввозной таможенной пошлины составляет 5 % от таможенной стоимости ввозимого товара. Таможенный сбор составляет 50 000 руб. Доставка партии картона до ЗАО «Импортер» осуществлялась собственными транспортными средствами покупателя и составила 10 000 руб. Курс евро, установленный ЦБ РФ, составил:
- на дату подачи таможенной декларации: 44, 00 руб. за евро;
- на дату оплаты партии картона: 44,10 руб. за евро.
Учетной политикой ЗАО «Импортер» предусмотрено использование счетов 15 и 16. Учетная цена приобретаемой партии картона составляет 14 500 000 руб.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 52 «Валютный счет» - 2000 евро / 88 000 руб. (2000 евро • 44,00 руб./евро) - перечислен страховой взнос;
Дт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 300 000 евро / 13 200 000 руб. (300 000 евро • 44,00 руб./евро) - отражена стоимость партии картона в момент перехода права собственности к покупателю (в день передачи партии картона поставщиком перевозчику, несмотря на то, что они находятся в пути);
Дт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 10 000 евро / 44 000 руб. (10 000 евро • 44,00 руб./евро) - отражены расходы по перевозке партии картона;
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 52 «Валютный счет» - 10 000 евро / 44 000 руб. - перечислено за транспортные услуги по перевозке партии картона;
Дт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 2000 евро / 88 000 руб. - отражены расходы на страхование партии картона в пути;
Дт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» - 50 000 руб. - начислены таможенные сборы за таможенное оформление партии картона;
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» Кт 51 «Расчетный счет» - 50 000 руб. - уплачены таможенные сборы за таможенное оформление партии картона;
Дт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» - 686 400 руб. - начислена таможенная пошлина по импортируемой партии картона;
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» Кт 51 «Расчетный счет» - 686 400 руб. - уплачены таможенная пошлина по импортируемой партии картона;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС» - 2 594 592 руб. НДС начислен;
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС» Кт 51 «Расчетный счет» - 2 594 592 руб. НДС уплачен;
Дт 10 «Материалы» Кт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» - 11 250 000 руб. - по учетной цене оприходована на склад импортная партия картона;
Дебет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 23 «Вспомогательное производство» - 10 000 руб. - отражены расходы по доставке партии картона до ЗАО «Импортер».
Таким образом, по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» были собраны все фактические затраты по приобретенной партии картона:
13 200 000 + 528 000 + 50 000 + 686 400 + 10 000 = 14 474 400 руб.;
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 52 «Валютный счет» - 300 000 евро / 13 230 000 руб. (300 000 евро ■ 44,10 руб./евро) - произведена оплата иностранному поставщику за партию картона;
Дт 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 30 000 руб. (300 000 евро ■ (44,00 руб./евро - 44,10 руб./евро)) - отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком.
Дт 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» Кт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» - 25 600 руб. - списано отклонение стоимости приобретенной партии картона (так как фактические затраты на приобретение партии картона, собранные по дебету счета 15, составили 14 474 400 руб., а учетная стоимость картона составляет 14 500 000 руб.) [8].
Операции по ввозу товаров на таможенную территорию РФ признаются объектом обложения НДС (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ и пп. 3 п. 1 ст. 318 Таможенного кодекса). Причем согласно ст. 318 Таможенного кодекса РФ НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, является одним из видов таможенных платежей. Под налогообложение подпадают не все ввозимые товары. Ст. 150 Налогового кодекса РФ определено, что не подлежат налогообложению, например, такие товары, как ввозимые в качестве безвозмездной помощи материалы для изготовления медицинских иммунобиологических препаратов для диагностики, профилактики и лечения инфекционных заболеваний, необработанные природные алмазы и другие.
НДС уплачивается по выбору плательщика как в иностранной валюте, так и в валюте Российской Федерации (пересчет осуществляется на день принятия таможенным органом таможенной декларации) в кассу или на счет таможенного органа (п. 1 ст. 174 Налогового кодекса РФ, ст. 331 Таможенного кодекса РФ). Налоговой базой для исчисления НДС является таможенная стоимость товара, увеличенная на сумму таможенной пошлины и сумму акцизов (по подакцизным товарам). Таможенная стоимость товара пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату принятия таможенной декларации таможенным органом (ст. 326 Таможенного кодекса). Налоговая база определяется по каждой партии импортируемых товаров (по одному наименованию, виду, марки) (п. 3 ст. 160 Налогового кодекса РФ) [1].
Определение налоговой базы для расчета НДС осуществляется следующим образом:
- при импорте товаров, облагаемых таможенными платежами и акцизами, налоговая база для расчета НДС определяется как сумма таможенной стоимости товара, таможенной пошлины и акцизов;
- при импорте подакцизных товаров, которые освобождены от уплаты таможенных пошлин, налоговая база для расчета НДС определяется как сумма таможенной стоимости товара и акцизов;
- если импортер ввозит товары, облагаемые только таможенными пошлинами, налоговая база для расчета НДС определяется как сумма таможенной стоимости товара и таможенной пошлины;
— если товар освобожден от таможенных пошлин и акцизов, налоговая база для расчета НДС равна таможенной стоимости импортируемого товара;
- при импорте продуктов переработки товаров (если ранее товары были вывезены из России для переработки за границей), налоговая база для расчета НДС определяется как стоимость переработки товара.
В зависимости от вида импортируемых товаров ставка налога составляет 10 % или 18 % (п. 5 ст. 164 Налогового кодекса РФ). НДС начисляется в рублях и округляется до второго знака после запятой (п. 3 ст. 324 Таможенного кодекса РФ, п. 30 Инструкции, утвержденной приказом ГТК России № 131 от 7 февраля 2001 г.).
Уплату НДС необходимо произвести до или в момент принятия таможенной декларации к таможенному оформлению товара (п. 24 Инструкции, утвержденной приказом ГТК России № 131 от 7 февраля 2001 г.).
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дт 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» - начисление НДС, подлежащий уплате на таможне;
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» Кт 51 «Расчетный счет» -уплата начисленного НДС на таможне.
В соответствии со ст. 171 НК РФ уплаченный при импорте товаров НДС налогоплательщик вправе принять к вычету при исчислении налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий:
1) товары должны быть приобретены для перепродажи;
2) на товары, принятые к учету, имеются соответствующие первичные документы (таможенная декларация и документы, подтверждающие факт уплаты НДС при импорте товаров).
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19 «НДС по приобретенным ценностям» - принят к вычету НДС, уплаченный при импорте товаров на таможне.
При импорте подакцизных товаров, таких как этиловый спирт, коньячный спирт, спиртосодержащая продукция, алкогольная продукция, табачная продукция и др. (п. 1 ст. 181 НК РФ), они признаются объектом обложения акцизом. В данном случае акцизы являются одним из видов таможенных платежей. При импорте подакцизных товаров налоговая база определяется (ст. 191 Налогового Кодекса РФ):
1) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки, -как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;
2) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки, - как сумма их таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины.
Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию РФ партии подакцизных товаров. Если в составе одной импортной партии подакцизных товаров имеются товары, облагаемые по разным налоговым ставкам, то налоговая база определяется отдельно по каждой группе товаров.
Суммы акциза, уплаченные при импорте подакцизных товаров, включается в стоимость подакцизных товаров (п. 2 ст. 199 Налогового кодекса РФ) [4].
Пример. ЗАО «Импортер» приобретает партию пива в бутылках 0,5 литра в количестве 100 000 бутылок (т.е. 50 000 литров). Данный вид товара признается подакцизным товаром, при этом ставка акциза зависит от содержания объемной доли этилового спирта. Допустим, что в нашем примере ставка акциза равна 1,91 руб. за 1 литр. При импорте данного вида подакцизного товара необходимо уплатить акциз в следующем размере: 50 000 л • 1,91 руб./л = 95 500 руб.
Акциз в торговых организациях представляет собой невозмещаемый налог, поэтому его сумма включается в стоимость товара, т.е. относится на счет 15 (при использовании счетов 15 и 16) или непосредственно на счет 41 (если фирма не применяет счета 15 и 16).
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
Дт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по акцизам» - 95 500 руб. - акциз начислен;
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по акцизам» Кт 51 «Расчетный счет» 95 500 руб. - акциз уплачен.
Таким образом, общая схема учета импорта материально-производственных запасов имеет следующий вид.
1) Отражение перехода права собственности импортеру на материально-производственные запасы от иностранного поставщика:
Дт 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - контрактная стоимость, пересчет по курсу ЦБ на дату перехода прав собственности на товар.
2) Отражение накладных расходов по импорту, кроме таможенных платежей:
Дт 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - транспортные расходы, страхование, экспедирование.
3) Перечисление таможне на депозит за таможенные процедуры, налоги:
Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами» Кт 51 «Расчетный счет».
4) Начисление таможенных платежей: таможенных пошлин, таможенных сборов, акцизов:
Дт 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с таможенными органами».
5) Начисление таможенного налога на добавленную стоимость (на сумму налога):
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты с таможенными органами по НДС».
6) Произведена оплата иностранному поставщику:
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 52 «Валютный счет»- контрактная стоимость по курсу ЦБ на день списания.
7) Отражение расходов по доставке товара от таможни до склада предприятия:
Дт 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
8) Постановка на учет товара по полной импортной стоимости:
Дт 10 «Материалы» Кт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»
9) Принятие к зачету налога на добавленную стоимость:
Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «По налогу на добавленную стоимость» Кт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
10) Отражение, возникающих курсовых разниц:
Дт 52 «Валютный счет», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» -положительная курсовая разница;
Дт 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кт 52 «Валютный счет», Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» -отрицательная курсовая разница.
Библиографический список
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Принят Федеральным законом № 117-ФЗ от 05 августа 2000 г.
2. Федеральный закон № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеэкономической деятельности» от 08 декабря 2003 г.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/06), утверждено Минфином РФ № 154н от 27 ноября 2006 г.
4. Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет, анализ и аудит внешнеэкономический деятельности: учебник / Ю.А. Бабаев [и др.]. - М.: ИНФРА-М, 2010. - 395 с.
5. Лытнева H.A. Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности коммерческих организаций: учебное пособие / H.A. Лытнева [и др.]. - М.: ИД ФОРУМ, 2012. - 320 с.
6. Корзоватых Ж.М. Особенности импортных операций // Вестник Национального института бизнеса. -2013. - № 18.
7. Корзоватых Ж.М. Особенности учета импорта работ и услуг // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2013. - № 22.
8. Подгузова К.В., Корзоватых Ж.М. Дебиторская задолженность предприятия // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 1.
