CC BY
107
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 331.91
УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ ПО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯМ РАБОТНИКАМ В РОССИЙСКОЙ И МЕЖДУНАРОДНОЙ
ПРАКТИКЕ
Н. А. ЕРМАКОВА,
доктор экономических наук, профессор кафедры финансов и бухгалтерского учета E-mail: naermakova@yandex. ru Ч. Ф. АХМЕТОВА, магистр кафедры финансов и бухгалтерского учета E-mail: ahmetova. 001@mail. ru Камская государственная инженерно-экономическая академия,
г. Набережные Челны
В статье раскрывается содержание понятий «вознаграждение работникам», «оплата труда», «заработная плата», «вознаграждение за труд», рассматривается их классификация. Проведен сравнительный анализ методологии учета и отражения в отчетности информации о вознаграждении работникам в российской и международной практике. Предложены рекомендации по совершенствованию организации отечественного бухгалтерского учета и формированию отчетности в области вознаграждения работникам с учетом требований МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам».
Ключевые слова: оплата труда, заработная плата, вознаграждения работникам, пенсионные планы с установленными взносами (выплатами), отчетность (бухгалтерская, финансовая, налоговая, статистическая), бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, дисконтированная стоимость.
В современной экономике в учетную практику хозяйствующих субъектов все активнее внедряются международные стандарты, предопределенные программой реформирования. Крупный российский бизнес уже оценил пользу от их применения. В рамках реализации данной программы принят 21 международный стандарт. Многие стандарты находятся в разработке и доработке.
Принятые отечественные стандарты не затрагивают области, отражающие интересы большого числа персонала компаний, — вознаграждения работникам. Именно эта область особенно сложна в связи с множеством практических ситуаций. В законах и иных нормативных актах Российской Федерации отсутствует однозначность идентификации объекта учета «вознаграж-
Рис. 1. Виды вознаграждений работникам согласно МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам»
дение работникам», аналог — «расходы на оплату труда». Синонимами термина «вознаграждения работникам» как экономической категории являются «оплата труда», «заработная плата» и «вознаграждение за труд».
В международной практике основным стандартом, регламентирующим порядок учета и отражения в отчетности информации о вознаграждении работникам, является МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам». Согласно МСФО вознаграждения работникам — это все формы вознаграждений и выплат, осуществляемых компанией работникам за оказанные ими услуги, выполненные работы [3].
Первоначально стандарт был утвержден Правлением Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (далее — Правление КМСФО) в 1983 г. и назывался «Учет пенсий в финансовой отчетности работодателей». Правление КМСФО в 1993 г. пересмотрело и утвердило новый стандарт «Затраты на пенсии». В августе 1995 г. исполнительный орган КМСФО опубликовал дискуссионный документ по вопросам затрат на пенсии. В октябре 1996 г. Правление КМСФО утвердило предварительный вариант
стандарта Е54 «Вознаграждения работникам», определив дату окончания его обсуждения 31.01.1997. Правление КМСФО получило более 130 писем с комментариями по проекту. В январе 1998 г. Правление утвердило МСФО 19 «Вознаграждения работникам», которое вступило в силу с 01.01.1999. Позже данный стандарт подвергался неоднократному редактированию, последние изменения были внесены в 2009 г.
В стандарте раскрываются пять видов вознаграждений работникам:
— краткосрочные вознаграждения;
— вознаграждения по окончании трудовой деятельности;
— прочие долгосрочные вознаграждения занятым в настоящее время работникам;
— выходные пособия;
— компенсационные выплаты долевыми инструментами.
Деление на указанные группы предполагает в МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам» различие в признании и оценке вознаграждений работникам. На рисунке 1 представлена классификация вознаграждений работникам согласно МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам».
Наиболее прост учет краткосрочных вознаграждений. Краткосрочные вознаграждения — вознаграждения работникам, которые выплачиваются в течение двенадцати месяцев после окончания периода, в котором работники оказали услуги или выполнили работы. Данные вознаграждения признаются в качестве обязательства и расхода. Оценка этих вознаграждений не требует дисконтирования.
В состав краткосрочных вознаграждений входят следующие виды краткосрочных отпусков: накапливаемые и ненакапливаемые. Накапливаемые отпуска могут переноситься на будущие периоды в том случае, если они не были использованы в том периоде, в котором заработаны. При накапливаемых оплачиваемых отпусках компания признает ожидаемые затраты на выплату вознаграждений на момент оказания работниками услуг, увеличивающих их права в отношении использования будущих оплачиваемых отпусков. Это дополнительная сумма, которую компания предполагает выплатить работнику за накопленные на отчетную дату неиспользованные отпуска. Если отпуск ненакап-ливаемый, то затраты должны быть признаны в момент наступления отпуска. Ненакапливаемые оплачиваемые отпуска работник не имеет права перенести на будущие периоды. Накапливаемые отпуска подразделяются на: компенсируемые (работник имеет право получить компенсацию за неиспользованные отпуска) и некомпенсируемые (работник не имеет права на получение денежных компенсаций за неиспользованные отпуска).
Значительно сложнее в соответствии с МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам» выглядит учет вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Данные вознаграждения возникают по соглашениям с работниками, на основании которых компании разрабатывают пенсионные планы, т. е. соглашения, в соответствии с которыми организация выплачивает при окончании трудовой деятельности одному или нескольким работникам вознаграждения. Качественно различаются два вида пенсионных планов: планы с установленными взносами и планы с установленными выплатами.
Пенсионные планы с установленными взносами заключаются в обязательствах компании по уплате определенных взносов в пенсионный фонд, независимо от последующих выплат пен-
сионного вознаграждения. При этом компания не несет ответственности ни за размер, ни за продолжительность пенсионных выплат, которые будут производиться после выхода работника на пенсию. Сумма пенсионных выплат после окончания трудовой деятельности работника определяется суммой взносов компании, а также суммой взносов самого работника, если они имели место, в пенсионный фонд и суммой доходов на вложенные средства в данный фонд за все время их свободного использования фондом.
Пенсионные планы с установленными выплатами предполагают, что компания принимает на себя обязательства выплачивать пенсионные вознаграждения оговоренного размера бывшим работникам. Компания может выплачивать такие вознаграждения непосредственно или через специализированную организацию — фонд. В данной ситуации на компанию возлагается риск, связанный с тем, что будущие затраты на пенсионные вознаграждения окажутся большими, чем планировалось, и что накопленные взносы окажутся недостаточными для обеспечения необходимых пенсионных выплат.
Оценка затрат компании по пенсионным планам с установленными выплатами требует сложнейших расчетов и учета массы взаимосвязанных показателей, среди них:
— количество лет, которое сотрудники проработают до выхода на пенсию;
— текучесть кадров, т. е. ожидаемые увольнения работников до срока наступления пенсионного возраста и приход новых, не заработавших право на пенсию;
— средний заработок, по которому должны рассчитываться пенсионные взносы;
— число лет, которое сотрудник проживет после выхода на пенсию, возможное увеличение пенсии в результате инфляционного фактора, под влиянием новых коллективных договоров с профсоюзами, по иным причинам;
— сумма прибыли от инвестирования средств пенсионного фонда.
Расчеты названных показателей требуют специальных знаний, выходящих за рамки бухгалтерской квалификации, поэтому МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» требует от компаний привлечения для их выполнения специалистов-актуариев. Вместе с тем стандарт устанавливает ряд обязательных правил и мето-
дик по планам с установленными выплатами, которые предполагают знание бухгалтером основ актуарных расчетов.
Компания по МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» признает взносы, подлежащие уплате в соответствии с пенсионным планом в качестве расхода, оценивая их по дисконтированной стоимости. Дисконтированная стоимость используется и для отражения прочих долгосрочных вознаграждений и выходных пособий, которые подлежат выплате по истечении двенадцати месяцев. Однако оценка данных вознаграждений обычно не подвержена той степени неопределенности, какой подвержены вознаграждения в соответствии с пенсионными планами, поэтому МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» разрешает применять упрощенный метод их учета.
К прочим долгосрочным вознаграждениям работникам относят:
— оплачиваемый творческий отпуск;
— вознаграждения к юбилеям.
Выходные пособия — вознаграждения работникам, которые выплачиваются при наступлении следующих событий:
— увольнение работника до достижения им пенсионного возраста;
— добровольное увольнение работника.
По компенсационным выплатам долевыми инструментами не устанавливается конкретных требований к их оценке и признанию, однако перечисляются достаточно подробные требования к их раскрытию в отчетности. Компенсационные выплаты долевыми инструментами — выплаты работникам, при которых:
— работники имеют право на получение долевых финансовых инструментов, выпущенных организацией;
— сумма обязательств организации перед своими работниками находится в зави-
симости от будущей цены долевых финансовых инструментов, выпущенных организацией.
Таким образом, в МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам» изложена целостная методика учета и отражения в отчетности вознаграждений. Требования стандарта компания применяет ко всем вознаграждениям, которые обеспечиваются соглашениями между организацией и работниками, требованиями законодательства и сложившейся практикой деятельности организации.
Многие из способов вознаграждений работникам, применяемых в мировой практике, в настоящее время не используются в России. Возможно, причиной является отсутствие российских аналогов МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». Несмотря на широкие возможности российских организаций в самостоятельном определении размеров, форм и систем оплаты труда, многие вопросы данных расчетов до сих пор жестко регламентированы. Этим объясняется и огром-
Первый уровень
Трудовой кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ.
Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования». Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ»
Второй уровень
Положение по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Положение по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации». Положение по бухгалтерскому учету 11/2008 «Информация о связанных сторонах». Положение по бухгалтерскому учету 13/2000 «Учет государственной помощи»
Третий уровень
Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (редакция от 11.11.2009) «Об особенностях порядка исчисления средней зарплаты».
Постановление Госкомстата России от 07.02.1997 № 9 «Об утверждении формы федерального государственного статистического наблюдения за составом затрат предприятий (организаций) на рабочую силу и Инструкции по ее заполнению» (редакция от 03.11.1998). Приказ Госстроя России от 31.03.1999 № 81 «Об утверждении методических рекомендаций по организации оплаты труда в жилищно-коммунальном хозяйстве (практическое пособие)». Приказ Минздравсоцразвития России от 22.10.2007 № 663 «О методических рекомендациях по введению в федеральных бюджетных учреждениях новых систем оплаты труда». Приказ Минсельхоза России от 22.10.2008 «Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат труда и его оплаты в сельскохозяйственных организациях». Приказ Минспорттуризма России от 28.12.2009 № 1273 «Об утверждении методических рекомендаций по установлению системы оплаты труда тренеров-преподавателей и специалистов образовательных учреждений, осуществляющих подготовку спортивного резерва при переходе на новую систему оплаты труда». И так далее (по отраслям)
Четвертый уровень
Коллективный договор предприятия. Положения о заработной плате. Штатное расписание.
И так далее (индивидуально по предприятию)
Рис. 2. Система нормативно-правового регулирования учета расходов на оплату труда и отчислений на социальные нужды в Российской Федерации
ное количество нормативов, регламентирующих конкретные условия данных расчетов. Авторами систематизирована информация по нормативно-правовому регулированию бухгалтерского учета расходов на оплату труда и отчислений на социальные нужды, которая представлена на рис. 2.
Как отмечалось выше, в законах и иных нормативных актах Российской Федерации отсутствует понятие «вознаграждение работникам» как экономическая категория и как объект учета. В таблице 1 представлена обобщенная информация о содержании понятия «вознаграждение работникам» и его аналогов в российских и международных правовых актах и учетных стандартах.
Как показало исследование, в трактовке понятия «вознаграждения работникам» в правовых и учетных стандартах нет однозначного определения. Некоторые исследователи, например профессор Д. А. Ендовицкий, дает определение заработной платы во взаимосвязи с вознаграждением. По его словам, «заработная плата — форма текущего вознаграждения наемных работников за отработанное время и результаты труда, величина которой гарантирует социальную защищенность работников, их семей и формируется под воздействием объективных и субъективных факторов» [2, с. 23].
Авторы согласны с его мнением, что «вознаграждение персонала также связано с трудом
(трудовой деятельностью), как и заработная плата, но отличается от нее количественными, качественными и временными параметрами. Вознаграждение — это система текущих и отложенных выплат, стимулирующая поведение персонала на достижение поставленных целей компании, призванная гармонизировать противоречивые интересы работодателя и работника через обеспечение связи между размером выплат и реально полученным экономическим эффектом» [2, с. 23].
В то же время в отношении оплаты труда нет однозначности. Большой экономический словарь истолковывает оплату труда как «вознаграждение в денежной или натуральной форме, которое должно быть выплачено работодателем наемному работнику за работу, без вычетов, налогов и других удержаний» [1, с. 577].
Трудовой кодекс РФ ставит равенство между «заработной платой» и «оплатой труда» как «вознаграждение за труд» [7]. По мнению авторов, наиболее точное определение «оплаты труда» дает профессор Д. А. Ендовицкий. По его словам, «оплата труда — это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами» [2, с. 24].
Таблица 1
Экономическое содержание понятия «вознаграждения работникам» и его аналогов в российских, международных правовых актах и учетных стандартах
Применяемое понятие Определение Нормативный документ
Заработная плата (оплата труда работника) Вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) Статья 129 Трудового кодекса РФ
Заработная плата Всякое вознаграждение или всякий заработок, могущие быть исчисленными в деньгах и установленные соглашением или национальным законодательством, которые предприниматель должен уплатить в силу письменного или устного договора о найме услуг трудящемуся за труд, который либо выполнен, либо должен быть выполнен, или за услуги, которые либо оказаны, либо должны быть оказаны Статья 1 Конвенции Международной организации труда № 95 «Об охране заработной платы»
Вознаграждение работникам Все формы вознаграждений и выплат компании в обмен на услуги работников МБС (IAS) 19 «Вознаграждение работникам»
Вознаграждения работникам
Основная зарплата (заработная плата за выполненную работу и отработанное время)
Дополнительная зарплата (оплата за не отработанное время)
Оплата, начисленная по тарифным ставкам, окладам за отработанное время, за выполненную работу по сдельным расценкам
Выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (оплата за работу в ночное время, в праздничные дни, в выходные дни)
Оплата очередного отпуска
Оплата учебного отпуска
Оплата льготных часов подросткам
Надбавки и доплаты (за высокую квалификацию, профессиональное мастерство, за совмещение профессий, классность)
Текущее премирование (месячная премия)
Выплаты социального характера
Поощрительные выплаты
Вознаграждение по итогам работы за год
Вознаграждение за выслугу лет
Компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении
Материальная помощь (кроме предоставленной работникам по семейным обстоятельствам, на погребение)
Расходы, не относящиеся к фонду заработной платы и выплатам социального характера
Стоимость питания работников в виде талонов
Компенс ационные выплаты женщинам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком от полутора до трех лет
Возмещение вреда, причиненного
работникам повреждением их здоровья (пособие
по временной нетрудоспособности за счет работодателя)
Выходное пособие
Единовременные выплаты при уходе на пенсию
Доходы по акциям и другие доходы от участия работников в собственности организации (дивиденды, проценты)
Командировочные расходы
Пособия по социальному страхованию (пособие по временной нетрудоспособности, пособие при рождении ребенка, пособие по уходу за детьми до полутора лет)
Выдача спецодежды, спецобуви, форменной одежды
Рис. 3. Виды вознаграждений работникам в российском учете
Неопределенность в понятийном аппарате приводит к искажению реально складывающихся отношений между работником, работодателем и государством, а также данными бухгалтерского учета и отчетности.
В современной научной и учебной литературе представлены разнообразные группировки в области вознаграждений работникам, в том числе заработной платы. Согласно Инструкции о составе затрат предприятия (организации) на рабочую силу, утвержденной постановлением Госкомстата России от 07.02.1997 № 9, все расходы организации, связанные с оплатой труда делятся на три части:
— фонд заработной платы;
— выплаты социального характера;
— другие выплаты.
По мнению авторов, это является своеобразным аналогом вознаграждений работникам, которое принято в международном учете. На рисунке 3 представлены виды вознаграждений работникам в российском учете.
Таким образом, в основу российской классификации вознаграждений заложена группировка
в зависимости от источника их погашения и отношения к производственной деятельности предприятия, а в международных стандартах применяется совершенно иной принцип. Классификация в международных стандартах отражает различия вознаграждений работникам с точки зрения особенностей их оценки и раскрытия в отчетности.
Рассмотрим особенности учета вознаграждений работникам в отечественной и международной практике. В российском учете существуют только аналоги данного объекта. Синтетический учет вознаграждений работникам осуществляется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналитический учет организуется в разрезе структурных подразделений и отдельных категорий работающих. Как известно, в российском учете существуют особенности по оплате труда, которые выделяют основную и дополнительную заработную плату. Порядок их учета отличается методом и технологией расчетных операций. В таблице 2 проведена сравнительная характеристика методологии учета вознаграждений работникам в международной и российской практике.
Таблица 2
Сравнительная характеристика методологии учета вознаграждений работникам в международной и российской практике
Идентификация объекта учета Международная практика Российская практика
Экономическое содержание объекта учета Краткосрочные вознаграждения. Вознаграждения по окончании трудовой деятельности. Прочие долгосрочные вознаграждения работникам. Выходные пособия. Компенсационные выплаты долевыми инструментами Фонд заработной платы (основная и дополнительная). Выплаты социального характера. Расходы, не учитываемые в фонде заработной платы и выплатах социального характера
Нормативно-правовое регулирование объекта учета МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» Нет аналогов данного стандарта. Система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета расходов на оплату труда и отчислений на социальные нужды представлена на рис. 2
Используемый счет по объекту учета Каждая компания разрабатывает свою систему счетов Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Оценка вознаграждения работникам Недисконтированная стоимость. Дисконтированная стоимость. Справедливая стоимость Недисконтированная стоимость
Методика определения дисконтированной стоимости вознаграждения работникам Применяется метод актуарной оценки для определения дисконтированной стоимости обязательств по пенсионным планам Не практикуется
Методика определения справедливой стоимости выплат долевыми инструментами Применяются методы, основанные на моделях оценки опционов Не практикуется
Отражение в отчетности информации о вознаграждении работникам Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности разработаны по каждой из пяти групп выплат. Подробнее данная информация раскрывается в табл. 3 Информация о задолженности перед персоналом организации раскрывается в бухгалтерской (финансовой), налоговой и статистической отчетности
Таблица 3
Требования к раскрытию информации в бухгалтерской отчетности и учетной политике согласно МСФО 19 «Вознаграждение работникам»
Отчетность Требования
Бухгалтерский баланс и приложение к нему Описание признанных активов и обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами. Сверка изменений этих активов и обязательств. Суммы, включенные в справедливую стоимость активов пенсионного плана в отношении собственных финансовых инструментов компании, а также собственности компании или используемых ею активов. Фактический доход на активы пенсионного плана. Обязательства, которые формируются по плану компенсационных выплат долевыми инструментами. Финансовые инструменты, эмитированные и предназначенные для планов компенсационных выплат долевыми инструментами, а также справедливая стоимость финансовых инструментов. Опционы, дающие право персоналу компании на получение акций, предназначенных для планов компенсационных выплат долевыми инструментами
Отчет о прибылях и убытках Расход, признанный по пенсионным планам с установленными взносами. Расход, признанный по пенсионным планам с установленными выплатами и линейные статьи отчета, в которые он включен. Расход, признанный по планам компенсационных выплат долевыми инструментами
Положение учетной политики Методы, применяемые для признания различных видов вознаграждения работникам. Описание пенсионных планов. Описание планов компенсационных выплат долевыми инструментами
Из данных, приведенных в табл. 2, следует, что в вопросах идентификации объекта, порядка учета и отражения в отчетности вознаграждений работникам между российскими и международными стандартами нет единства ни по одному из признаков сравнения. Правовые акты Российской Федерации перенасыщены терминами «выплаты», «компенсации», «доплаты», «надбавки», «стимулирующие выплаты», которые чаще всего обозначают один и тот же вид вознаграждения работникам. Такое обилие терминов вносит путаницу в понимание их сущности как объектов учета. Значительную ясность в нормы правового регулирования внесло бы сокращение числа имеющихся понятий до необходимого минимума. Например, все многочисленные выплаты можно структурировать по двум группам:
— выплаты, повышающие заработную плату за условия и режим работы;
— выплаты, повышающие заработную плату за приверженность фирме.
В то же время отсутствуют концентр иро-ванное изложение и раскрытие современных и востребованных понятий в области вознаграждения работникам. Целесообразным является введение в нормативные акты и в деловую практику понятия «вознаграждение работникам» как объекта учета, а также разработка специального национального стандарта «Вознаграждение работникам», содержащего учетные принципы их признания и оценки, а также требования к раскрытию в отчетности информации в отношении вознаграждений работникам организации.
Кроме того, совершенствование учета вознаграждений работникам предполагает введение в практику учета требований международных стандартов финансовой отчетности. Прежде всего, наименование счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» не соответствует ни международным стандартам, ни экономической сущности данной категории «оплата труда», представляющей собой систему отношений, а не непосредственно виды денежных (или неденежных) выплат персоналу, что отражает понятие «вознаграждение». По мнению авторов, следует заменить термин «оплата труда» на «вознаграждение работникам», т. е. наименования счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на «Расчеты с работниками по краткосрочным вознаграждениям». Такое назва-
ние счета будет более полно и точно раскрывать его содержание.
Выполнение данных рекомендаций, по мнению авторов, будет способствовать улучшению организации учета вознаграждений, детализации информации, содержащейся в регистрах синтетического и аналитического учета, которые являются значимым источником для формирования отчетности.
В настоящее время на российских предприятиях отчетность организации о вознаграждении работникам раскрывается в бухгалтерской (финансовой), налоговой и статистической отчетности. Бухгалтерская (финансовая) и налоговая отчетность содержит информацию о задолженности перед персоналом, о финансовых результатах организации, начисленных и уплаченных социальных налогах и налогах на доходы физических лиц, размерах дивидендов, резервов на оплату отпусков, об оттоке денежных средств на вознаграждение персонала и отчислениях на социальные нужды. Статистическая отчетность раскрывает данные о количестве работников, начисленной зарплате, задолженности по заработной плате, распределении заработной платы по видам деятельности. Информация, содержащаяся в статистической отчетности, доступна ограниченному кругу пользователей.
По мнению авторов, для повышения качества информации, которая содержится в отчетности, необходимо использовать международные стандарты финансовой отчетности, которые, отличаются упорядоченностью терминов, полнотой и однозначностью раскрытия отчетных данных. Как считают члены Комитета по международным стандартам финансовой отчетности, одной из важнейших информационных потребностей внешних пользователей отчетности является потребность в достоверной оценке способности компании оплачивать труд работников или предоставлять им другие льготы.
Ряд положений МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» уже учтены в российской практике учета и формирования финансовой отчетности (метод начислений, отнесение в расходы отчетного периода, недисконтируемые обязательства). Между тем в отчетность необходимо ввести некоторые принципиальные изменения, приближающие ее к требованиям международных стандартов. Эти изменения, которые касаются
формата и содержания отчетности, можно проводить в двух направлениях. Первое направление — модификация отчетности в соответствии с требованиями МБС (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». Прежде всего, очевидно, что наименования отчетных статей «Расходы на оплату труда» не соответствуют ни международным стандартам, ни экономической сущности данной категории. Поэтому необходимость замены термина «оплата труда» на «вознаграждение работникам» во всех формах отчетности, содержащих в себе подобного вида информацию, давно назрела.
Но это можно сделать после изменения наименования счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на «Расчеты с работниками по краткосрочным вознаграждениям». Такое название счета более полно и точно раскрывает его содержание и связанные с ним другие виды вознаграждений: выплаты дивидендов и бонусов. Рассматривая премиальные и вознаграждения в виде участия в прибылях, в стандарте предусматривается формирование резерва на выплату данного вида вознаграждения (форма № 3 «Отчет об изменениях капитала» содержит разд. II «Резервы» — таблицу, составленную по оборотно-сальдовому принципу). В состав резервов предстоящих расходов возможно включить резерв на выплату премиальных и вознаграждения в виде участия в прибылях. Информация представляется
за два последних года, что позволяет провести временные сопоставления, а оборотно-сальдо-вый принцип позволяет анализировать остатки данного резерва на отчетные даты, его формирование и характер расхода.
Второе направление — корректировка действующих форм отчетности, составленной согласно положениям по бухгалтерскому учету, в целях повышения ее аналитической значимости, но без принципиальных изменений в содержании. В рамках второго направления предлагаем:
— произвести корректировку формы № 4 «Отчет о движении денежных средств»;
— ввести дополнения в форму № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» относительно задолженности персонала перед организацией (дебиторская) и задолженности организации перед персоналом (кредиторская);
— изменить форму № П-4 «Отчет о численности и заработной плате работников организации», связанную с дополнительным раскрытием информации о выплаченных в отчетном периоде суммах вознаграждений;
— внести дополнения в структуру вознаграждения работникам (форма № П-4 «Отчет о численности и заработной плате работников организации»).
Более подробно содержание предложенных рекомендаций приведено в табл. 4.
Таблица 4
Рекомендации по изменению отчетных форм в области вознаграждения персонала
Форма отчетности Недостатки в раскрытии информации о вознаграждении работникам Изменения и корректировки Результат
Отчет о движении денежных средств (форма № 4) В структуре оттока денежных средств по текущей деятельности присутствует строка 170 «На выплату дивидендов, процентов», т. е. в одной сумме объединены и проценты по кредитам, и дивиденды, что создает для аналитика препятствие в определении размера выплаченных в отчетном периоде дивидендов Отражение по строке 170 («На выплату дивидендов») размеров выплаченных дивидендов. Открытие строки 175 («На выплату процентов»), по которой будут отдельно отражаться проценты, выплаченные банкам и другим заимодавцам Корректировка позволит провести структурный, динамический и коэффициентный анализ фактически выплаченных дивидендов и иного вознаграждения собственников организации
Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) ' Аналитическая расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности не включает информацию о задолженности по вознаграждению При большом количестве персонала целесообразно раскрывать задолженность перед персоналом (кредиторская) и персонала перед организацией (дебиторская) по основным категориям работников или видам вознаграждения В результате анализа обновленной формы можно сделать выводы о соблюдении расчетной дисциплины организации с собственным персоналом, а также о приоритетности оплаты того или иного труда или вида вознаграждения
Окончание табл. 4
Форма отчетности Недостатки в раскрытии информации о вознаграждении работникам Изменения и корректировки Результат
Отчет о численности и заработной плате работников организации (форма № П-4) В форме отражается информация (по всем категориям работников) о среднегодовой численности, начислениях заработной платы за год и выплатах социального характера. Отсутствуют данные о выплатах заработной платы Ввести дополнительную графу «Выплачено за год заработной платы». В предлагаемой графе должна отражаться информация о денежных выплатах вознаграждения в соответствии с произведенными начислениями Дополнительная графа позволяет провести оперативный анализ денежного материального стимулирования, а также рассчитать коэффициент денежного покрытия заработной платы по отдельным категориям работников и иные денежно-потоковые показатели вознаграждения
По мнению авторов, внесенные дополнения и изменения в отчетность организаций позволят более полно раскрыть информацию о вознаграждении работникам, не затрагивая данные, относящиеся к коммерческой тайне, повысят в целом аналитическую значимость годового отчета, особенно для целей анализа денежно-потоковых показателей, являющихся наиболее объективным и достоверным отражением фактов хозяйственной деятельности, в том числе относительно вознаграждений.
Список литературы 1. Большой экономический словарь. М.: Институт новой экономики, 1999.
2. ЕндовицкийД. А. Вознаграждение персонала. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. С. 303.
3. Международные стандарты финансовой отчетности [Электронный ресурс]: http://www. iasplus. сот.
4. Мизиковский Е. А Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России. М.: Бухгалтерский учет, 2007. С. 272.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
6. Об охране заработной платы: конвенция Международной организации труда № 95.
7. Трудовой кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
ИЗДАТЕЛЬСКИЕ УСЛУГИ
Издательским дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ»
занимается выпуском специализированных финансово-экономических и бухгалтерских журналов, а также
монографий, деловой и учебной литературы Минимальный тираж - 500 экз.
По вопросам, связанным с изданием книг, обращайтесь в отдел монографий
(495) 721-85-75 [email protected]
