CC BY
391
ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА ТАМОЖЕННОГО ДЕЛА
УДК 339.543:338.5
DOI 10.17238/ISSN1815-0683.2017.2.58
В. В. ВИТЮК*
Таможенная стоимость и ее налоговая функция
Освещаются вопросы истории формирования понятия таможенной стоимости в международном праве, законодательстве РФ и ЕАЭС, анализируется и комментируется назначение таможенной стоимости в системе обложения товаров таможенными платежами. Предлагается вариант определения понятия таможенной стоимости с учетом ее налоговой функции.
Ключевые слова: таможенная стоимость, налоговая база, объект налогообложения, налоговая функция, таможенные платежи.
V.V. VITYUK
Customs value and its fiscal function
The article dwells on the history of forming a concept of customs value in the International law, Russian Federation and EAEU, as well as analyzes and makes comments on customs value reference in the system of taxation. The author puts forward the version of definition of customs value in view of its fiscal function.
Keywords: customs value, taxation base, item of taxation, fiscal function, customs payments.
ВИТЮК
Владимир Васильевич -кандидат юридических наук, доцент кафедры «Таможенное дело». [email protected]
VITYUK V. V. - Candidate of Juridical Sciences, associate professor at the Department of Customs
Таможенная стоимость (ТС) - многоплановое понятие, и по своему значению в теории и практике таможенного дела может быть приравнено к правовой категории, поскольку его роль в таможенном законодательстве также велика, как и ряда других понятий, таких как: «таможенное регулирование», «таможенно-тарифное регулирование», «запреты и ограничения», «таможенные платежи» и др.
Указанное понятие, как и иные, с ним взаимосвязанные (к примеру, порядок (процедура)
* Сибирский государственный университет путей сообщения. 630049, г. Новосибирск, ул. Д. Ковальчук, 191. Siberian State Transport University. 191, D. Kovalchyuk street, Novossibirsk, Russian Federation, 630049.
применения системы таможенной оценки товаров, ввозимых на таможенную территорию, порядок и условия заявления их таможенной стоимости, форма декларирования таможенной стоимости, а также порядок осуществления контроля за заявленной декларантом таможенной стоимостью товаров), закреплялось в российском законодательстве постсоветского периода, т. к. в связи с ликвидацией государственной монополии на внешнюю торговлю и либерализацией внешнеэкономической деятельности возникла необходимость в ранее отсутствовавшем механизме определения и контроля ТС ввозимых товаров. Первым нормативно-правовым актом стало постановление Правительства РФ от 05.11.1992 № 856 «Об утверждении порядка определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации» (введен в действие с 01.01.1993) [8], а последующими - закон РФ от 21.05.1993 «О таможенном тарифе» (введен в действие с 01.07.1993) [12], Таможенные кодексы Российской Федерации 1993 и 2003 гг. [15; 16].
Интеграционные экономические процессы на постсоветском пространстве привели к образованию под эгидой Российской Федерации Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС, а впоследствии - созданию ЕАЭС в составе его первоначальных членов: Российской Федерации, Республики Беларусь, Республики Казахстан, и на смену национальному законодательству Российской Федерации по вопросу определения ТС ввозимых товаров пришло Соглашение между Правительствами РБ, РК, РФ от 25.01.2008 «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза» [7], а также ряд иных соглашений (решений), принятых участниками сообщества либо органами управления Таможенного союза, в частности, Порядок декларирования, контроля и корректировки таможенной стоимости товаров, утвержденный Решением комиссии таможенного союза от 20.09.2010 № 376 [9]; Правила применения методов определения таможенной стоимости товаров методами 1, 2/3, 4, 5, утвержденные решениями коллегии Евразийской экономической комиссии (ЕЭК) от 20.12.2012 № 283 (в ред. решений от 26.03.2013 № 53, от 02.12.2013 № 279) - по методу 1; от 30.10.2012 № 202 - по методам 2/3; от 13.11.2012 № 214 - по методу 4; от 12.12.2012 № 273 -по методу 5, которые в силу правоположений п. 4 ст. 99, п. 1 ст. 101, ст. 113 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014, приложений № 31, 33 к нему [4] составляют право ЕАЭС на период формирования законодательства ЕАЭС и, в первую очередь, до вступления в силу Таможенного кодекса ЕАЭС.
При этом неоднократно как в национальном законодательстве Российской Федерации, так и в таможенном законодательстве ЕврАзЭС и ЕАЭС подчеркивалась приверженность принципам и правилам системы таможенной оценки товаров, установленным Генеральным соглашением по тарифам и торговле (ГАТТ) [7, п. 3 ст. 1; 8, п. 3; 12, п. 1 ст. 12].
Однако, декларируя указанный приоритет норм международного права, национальное законодательство Российской Федерации так и не выработало сущностного определения понятия «таможенная стоимость». Попытка закрепления
подобной дефиниции, правда, имела место в законе РФ от 21.05.1993 «О таможенном тарифе» [12, п. 6 ст. 5], в котором под таможенной стоимостью понималась «стоимость товара, определяемая в соответствии с настоящим Законом и используемая для целей: обложения товара пошлиной; внешнеэкономической и таможенной статистики; применения иных мер государственного регулирования торгово-экономических отношений, связанных со стоимостью товара, включая осуществление валютного контроля внешнеторговых сделок и расчетов банков по ним, в соответствии с законодательными актами Российской Федерации», но это мало что проясняло с точки зрения характеристики существенных юридических признаков понятия ТС, кроме целевого предназначения. В 2005 г. это определение было исключено из названной статьи закона и более в актах законодательства Российской Федерации, в том числе в каких-либо модифицированных вариантах, не воспроизводилось.
В то же время в таможенном законодательстве ЕврАзЭС и ЕАЭС указанный недостаток устранен, и в Соглашении от 25.01.2008 [7, п. 1 ст. 2, п. 1 ст. 4] содержится определение понятия ТС, хотя и тождественное по своему содержанию определению, имеющемуся в той части международного таможенного права, которым регламентированы вопросы определения ТС товаров.
В связи с указанным и в силу п. 4 ст. 15 Конституции Российской Федерации, п. 3 ст. 1 Соглашения от 25.01.2008 [7], закрепляющих примат над национальным законодательством Российской Федерации и таможенным законодательством ЕврАзЭС и ЕАЭС «...общепризнанных принципов и норм международного права...», а также с учетом норм Таможенного кодекса Таможенного союза [17, п. 2 ст. 4] и федерального закона «О таможенном регулировании в Российской Федерации» [11, п. 2 ст. 5], определяющих, в свою очередь, приоритет применения таможенной терминологии в пользу терминологии таможенного законодательства ЕАЭС, в вопросах определения ТС ввозимых товаров правомерно руководствоваться нормами международных соглашений и соглашений регионального уровня (ЕАЭС):
- Генерального соглашения по тарифам и торговле (ст. VII) от 30.10.1947;
- Соглашения о выполнении ст. VII ГАТТ «Оценка товаров для таможенных целей» (Токио, 1979 г.);
- Соглашения о применении ст. VII Генерального соглашения по тарифам и торговле (Марракеш, 1994 г.);
- Соглашения между Правительствами РБ, РК, РФ от 25.01.2008 «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза».
Так, согласно ст. VII ГАТТ оценка ввезенного товара для таможенных целей основывалась на его действительной стоимости или действительной стоимости аналогичного товара. При этом под действительной стоимостью товара понималась «.цена, по которой во время и в месте, определенных законодательством
страны импортера, такой или аналогичный товар продается или предлагается для продажи при нормальном ходе торговли в условиях свободной конкуренции».
Являясь, по сути, общими положениями, ст. VII ГАТТ породила различные варианты понимания и толкования таможенной оценки товаров, что привело к различной практике ее реализации в странах Западной Европы, США и Канаде. В Западной Европе руководствовались понятием «действительной стоимости», отражающей обычную рыночную (нормальную) цену оцениваемого товара, находящегося в торговом обороте, фактически не связанной с ценой, по которой товар действительно продан на экспорт в страну импорта, а соответственно, являющейся не более чем наиболее вероятной ценой, по которой товар, подлежащий таможенной оценке, мог быть продан на рынке в условиях полной конкуренции при разумном и добросовестном поведении сторон сделки, когда какие-либо неплановые обстоятельства в принципе не в состоянии поколебать величину цены сделки. США и Канада ориентировались на «цену сделки» с ввозимыми товарами, т. е. стоимость товара, определенную конкретной сделкой с ним и, соответственно, являющуюся действительной стоимостью товара, но только в рамках указанной сделки. Такое отличие приводило к тому, что если таможенные органы не соглашались с исчислением ТС, то они должны были привести ее к «нормальной» рыночной цене оцениваемого товара, т. е. к некоторым контрольным значениям стоимости товара, сформированным на основе «средневзвешенных» цен мирового рынка, или же к стоимости сделки с оцениваемыми товарами (цене товара по сделке) по методике ГАТТ. Отличие практики определения ТС товаров основывалось еще и на использовании различных торговых условий их поставок: в Западной Европе - по цене товара на условиях CIF (СИФ), в США и Канаде - по цене товара на условиях FOB (ФОБ), что отличало в денежном эквиваленте как величину ТС, так и суммы таможенных платежей. Подобные различия практики определения ТС привели к заключению Конвенции о создании унифицированной методологии определения ТС товаров (Брюссель, 15.12.1950), по которой таможенная стоимость товаров определялась как нормальная цена товара (т. е. цена, складывающаяся между независимыми друг от друга продавцом и покупателем в условиях полной конкуренции и открытого рынка), определенная на условиях CIF (СИФ) в месте таможенной границы страны - импортера товара. Практика на основе названной Конвенции просуществовала до конца 80-х гг. XX в., участниками были более 70 государств; США и Канада участия в ней не принимали и в деятельности своих таможенных служб не применяли. Недостатком системы определения ТС по Брюссельской конвенции являлась ее затратность как в финансовом, так и во временном аспектах, связанная с необходимостью поиска информации о «нормальной» цене товара, а также невозможность учета при использовании «нормальных» цен конкурентных ценовых преимуществ, имеющихся у покупателей (ценовые скидки, рассрочки в оплате и др.), а кроме того, имели место и влияли на результаты определения ТС неблагоприятные факторы рыночных отношений
как в виде неоперативного реагирования средних цен рынка на изменение конъюнктуры, так и отсутствие (либо медленное формирование) средних рыночных цен на новые и усовершенствованные виды товаров.
Дальнейшее совершенствование норм международно-правового института таможенной оценки товаров (ст. VII ГАТТ) в Соглашениях 1979 г. и 1994 г. привело к формированию устойчивого определения понятия таможенной стоимости товаров, под которой понимается цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары при их продаже с целью экспорта в страну импорта, скорректированная с учетом установленных дополнительных начислений к этой цене.
Новеллой понятия таможенной стоимости по ГАТТ являлась «правовая возможность. корректировать ТС по определенному перечню расходов.» [2, с. 107], не затрагивая основы ТС - цены товара по сделке (стоимости сделки с этими товарами), что позволяло редактировать ТС не относительно некоей «нормальной» (среднерыночной) цены товара, а приводить ее к единому «знаменателю» для любого вида товара в виде применения (дополнения и/или исключения) к цене товара имевших место расходов сторон по сделке (трат, оплат, издержек и др.), связанных с производством и/или продажей оцениваемого товара. Поскольку к перечню указанных расходов национальным законодательствам п. 2 ст. 8 Соглашения 1994 г. разрешено полное или частичное включение в ТС или исключение из нее расходов (стоимости) по перевозке (транспортировке) товара до места его прибытия в пункт импорта, расходов по погрузке, разгрузке, обработке товаров, связанных с их транспортировкой к пункту импорта, а также по страхованию товаров на указанном этапе его поставки, то различия в условиях поставок товаров (СИФ/ФОБ) хотя и сохранились, но выбор альтернативного варианта (включения/исключения названных расходов) оставлен на усмотрение каждой из стран - участниц ГАТТ и Соглашения 1994 г. Перечень дополнительных начислений к цене товара согласно п. 4 ст. 8 Соглашения 1994 г. является полным и иных дополнений к цене не допускает. Расходы (стоимости), подлежащие исключению из ТС, приведены в п. 3 примечания к ст. 1 Соглашения 1994 г.; к ним относятся - транспортные расходы после ввоза товара, пошлины и налоги, уплачиваемые в стране импорта, а также оплата работ (услуг) за строительство, возведение, сборку, обслуживание, техническое содействие, произведенных в отношении таких импортируемых товаров, как промышленные установки, машины, оборудование, после их ввоза в страну импорта.
На основе указанных правоположений ГАТТ и Соглашений 1979 г. и 1994 г. в Соглашении Правительств РФ, РБ и РК от 25.01.2008 [7, п. 1 ст. 2, п. 1 ст. 4] приведено определение ТС товаров, адаптированное для ЕврАзЭС (ЕАЭС): таможенной стоимостью ввозимых на таможенную территорию Таможенного союза (ЕАЭС) товаров является «стоимость сделки с ними, то есть цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за эти товары при их продаже для вывоза на таможенную территорию Таможенного союза (ЕАЭС) и дополненная в соответствии с положениями статьи 5 названного Соглашения...», при выполнении
ряда условий, которые определяют реализацию принципа системности методов определения ТС товаров [3, с. 32-33], а вследствие этого применимость в качестве основы определения ТС стоимости сделки с ввозимыми товарами.
Переходя к вопросу о налоговом характере ТС и ее налоговой функции как элемента (налого)обложения (а ТС является этим элементом), отметим, что в Соглашении 1994 г. закреплено предназначение ТС «...для целей обложения импортируемых товаров таможенными пошлинами в процентах от стоимости импортируемых товаров (ad valorem)» [10, п. 1а ст. 15].
Что характерно, российское законодательство целевое предназначение ТС определяло более подробно, чем само понятие ТС, при этом с течением времени неоднократно модифицируя его и уточняя. В то же время о налоговой функции ТС следует говорить с определенной долей условности в силу правовой специфики и экономической природы таможенных пошлин, для расчета которых, в первую очередь, предназначена ТС. Таможенные пошлины в юридическом плане - не налоги, в том числе не предусмотренные налоговой системой Российской Федерации, в то время как их (таможенных пошлин) введение подчиняется общим принципам установления налоговых платежей, это во-первых. Во-вторых, ТС фактически используется в качестве элемента налогообложения (налоговой базы/части налоговой базы) при расчете не только таможенных пошлин, но и налогов, взимаемых при ввозе товаров - НДС, акциза. Именно по этим причинам допустимо говорить о налоговом характере ТС и ее налоговой функции.
Как уже отмечалось, изначально целевое предназначение ТС было закреплено в законе РФ «О таможенном тарифе», на основе которого в литературе принято выделять следующие варианты целевого использования ТС:
- обеспечение выполнения фискальной функции, поскольку с использованием ТС взыскивается значительная доля сумм таможенных платежей;
- обеспечение реализации всем участникам внешнеэкономической деятельности равных конкурентных условий и равного права по уплате таможенных платежей, поскольку законодательством предусмотрен единый порядок исчисления ТС и ее структура (элементы, ее составляющие);
- использование при ведении таможенной статистики внешней торговли;
- использование при осуществлении валютного контроля;
- применение при контроле за эквивалентностью бартерных сделок;
- применение при контроле за соблюдением стоимостных квот.
Отдельно отметим предназначение ТС как (налоговой) базы для исчисления
ряда таможенных платежей. Это фактически и определяет налоговую функцию ТС, модифицированные варианты которой неоднократно закреплялись в таможенном законодательстве Российской Федерации. Так, в частности, в ТК РФ 1993 г. [15, ст. 117] отмечалось, что ТС товаров и транспортных средств является основой для исчисления таможенной пошлины, акцизов и таможенных сборов, а для исчисления НДС основой является сумма ТС, таможенной пошлины и акциза (по подакцизным товарам).
Совершенствование налогового законодательства и принятие Налогового кодекса РФ (части первой в 1998 г., части второй в 2000 г.) в очередной раз модифицировало налоговое значение понятия ТС. Так, согласно ТК РФ 2003 г. [16, ст. 322] ТС товаров являлась «налоговой базой для целей исчисления таможенных пошлин, налогов». Позднее федеральным законом от 24.07.2009 № 207-ФЗ в норму указанной статьи ТК РФ были внесены изменения, которые исключили указание:
- на налоговый характер ТС как базы для расчета таможенных платежей;
- на налоги, для исчисления которых ТС используется в качестве налоговой базы.
В связи с этим определение приобрело вид: таможенная стоимость товаров является «базой для целей исчисления таможенных пошлин».
Тождественную по содержанию налоговую характеристику ТС содержит и современный ТК ТС [17, ст. 75], согласно которому в зависимости от вида товаров и применяемых видов ставок (адвалорных, специфических) ТС товаров является «базой для целей исчисления таможенных пошлин» при применении к товарам адвалорных видов ставок таможенных пошлин. В отношении налогов указано, что налоговая база для их исчисления определяется в соответствии с законодательством государств - членов ЕАЭС. Федеральный закон «О таможенном регулировании в Российской Федерации» [11, главы 11, 12] каких-либо новелл в отношении налоговой характеристики ТС не содержит, отсылая по указанному вопросу к таможенному законодательству ЕАЭС [11, ст. 112]. Соответственно, в части налоговой базы налогов, взимаемых при ввозе товаров, правомерно и необходимо руководствоваться налоговым законодательством Российской Федерации [6, главы 21, 22].
Подытоживая, отметим, что, с одной стороны, по отношению к таможенным пошлинам - это безусловно верное и юридически правильное правовое решение, соответствующее международному праву [10, п. 1а ст. 15], - характеризовать ТС как базу для исчисления таможенных пошлин, так же как и правильно именовать базу для исчисления налогов налоговой; с другой же стороны, с учетом особенности формирования налоговой базы по отношению к налогам, взимаемым при ввозе товаров (НДС, акциз), она в некоторых случаях по структуре и, соответственно, величине суммы становится тождественной базе, применяемой для исчисления таможенных пошлин, превращаясь тем самым в аналог налоговой базы (квазиналоговую базу), в очередной раз подтверждая налоговый характер ТС. Примером тому служат нормы Налогового кодекса РФ, регулирующие вопросы определения и взимания НДС и акциза при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Так, в соответствии с п. 1 ст. 160 НК РФ налоговая база НДС ввозимых товаров определяется как сумма:
- таможенной стоимости ввозимых товаров;
- таможенной пошлины, подлежащей уплате;
- акцизов, подлежащих уплате (по подакцизным товарам).
Очевидно, что в случае отсутствия на товары ввозной таможенной пошлины и акциза налоговая база НДС становится равной ТС, которая в то же время формально в юридическом плане выполняет только роль базы для целей определения таможенных пошлин.
Аналогично, в отношении акциза, уплачиваемого при ввозе товаров; согласно п. 1 ст. 191 НК РФ его налоговая база определяется как сумма:
- таможенной стоимости ввозимых товаров;
- таможенной пошлины, подлежащей уплате.
При отсутствии на товары ввозной таможенной пошлины налоговая база акциза, как и в случае с НДС, становится равной ТС.
Таким образом, в подобных случаях правовая природа ТС заключает в себе вышеуказанное логическое и формально-юридическое противоречие.
Основываясь на изложенном выше, а также на принципе установления налогов, закрепленном в п. 1 ст. 17 НК РФ и предусматривающем условия установления налогов для признания их установленными, другими словами, в целях правовой определенности налогов в указанном качестве, в законодательстве должны быть определены следующие элементы налогообложения:
- объект налогообложения;
- налогоплательщик;
- налоговая база;
- налоговый период;
- налоговая ставка;
- порядок исчисления налога;
- порядок и сроки уплаты налога;
- налоговые льготы и основания их использования (факультативно).
Согласно п. 1 ст. 53 НК РФ под налоговой базой понимается стоимостная,
физическая или иная характеристика объекта налогообложения, и указанному определению ТС полностью соответствует, поскольку является стоимостной характеристикой ввозимых на таможенную территорию товаров, будучи производной от их цены по внешнеторговой сделке.
Объектом налогообложения согласно п. 1 ст. 38 НК РФ является обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Из двух упомянутых элементов налогообложения основным следует считать объект налогообложения, поскольку, как следует из определения, налоговая база является его характеристикой (стоимостной, физической, иной). Отсутствие объекта налогообложения исключает необходимость определения (расчета) его налоговой базы; наличие же объекта вызывает необходимость определения его налоговой базы, поскольку при наличии налога, установленного в отношении объекта налогообложения, до его уплаты или взыскания он обязательно должен быть определен в количественном отношении.
При этом при возникновении у лица обязанности по уплате налога необходимо определить правоотношение, которое порождает указанную обязанность. Другими словами, объект налогообложения - это юридический факт (обстоятельство), лежащий в основе возникновения налогового правоотношения, обязанный субъект в котором несет обязанность по уплате налога. Этот юридический факт может иметь различное правовое проявление (как указано в НК РФ - обстоятельство) - юридически значимое действие или событие, правовое состояние, юридический статус и др., которые могут представлять собой как реальные факты (реализация товара, получение дохода и др.), так и правовую абстракцию (вступление в наследство, приобретение имущественного права, наличие арендного права и др.). Для полного понимания правовой природы объекта налогообложения, видимо, необходимо учитывать и близкое по значению понятие «предмет налогообложения», под которым следует понимать фактические обстоятельства, порождающие юридический факт, т. е. фактические признаки, характеризующие юридический факт как объект налогообложения в отношении возникшей обязанности по уплате налога. К примеру, для земельного налога объектом налогообложения будут вещные права на земельные участки (права собственности, постоянного/ бессрочного пользования, пожизненного наследуемого владения), а предметом налогообложения - сами земельные участки; для транспортного налога объектом налогообложения будет являться правовладение лицами транспортных средств, а предметом налогообложения - транспортные средства. Разграничение указанных понятий имеет юридическое значение, поскольку с их помощью определяются, к примеру, субъекты правоотношений - обязанные лица (законные вещные правовладельцы земельных участков и транспортных средств, а не их временные правовладельцы или фактические пользователи).
Правда, в налоговом законодательстве четкости в этом аспекте не прослеживается, в некоторых случаях некорректно излагаются нормы права по вышеуказанным обстоятельствам [6, статьи 357-358, 388-389], что в литературе отмечалось еще на стадии разработки налогового кодекса [13, с. 4, 23].
Применительно к сфере таможенного дела действующее таможенное законодательство ЕАЭС (как и ЕврАзЭС и российское) в качестве объекта (налого)-обложения таможенными пошлинами, налогами указывают товары, перемещаемые через таможенную границу [17, п. 1 ст. 75; 16, ст. 322]. В то же время согласно п. 1 ст. 38 НК РФ уточнено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ. Применительно к НДС [6, п/п 4 п. 1 ст. 146] и акцизу [6, п/п 13 п. 1 ст. 182] объектом налогообложения является ввоз товаров (применительно к акцизу подакцизных товаров) на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Из приведенных формулировок объекта налогообложения следует на первый взгляд, возможно, незначительное расхождение в его понятиях, используемых таможенным и налоговым законодательствами. Поскольку вопросы
налоговых отношений в силу ряда норм таможенного законодательства ЕАЭС [17, п. 3 ст. 4], таможенных и налоговых законодательств государств - членов ЕАЭС [5, п. 1 ст. 38; 6, п/п 4 п. 1 ст. 146, п/п 13 п. 1 ст. 182; 11, п. 3 ст. 5] - это прерогатива налоговых законодательств государств - членов ЕАЭС, то указанное противоречие целесообразно разрешить в пользу последних, исходя из того, что объектом налогообложения следует признавать не товары, перемещаемые через таможенную границу, а ввоз (либо вывоз) таких товаров, что в большей степени отвечает сути определения объекта налогообложения, для которого ввоз/вывоз товара и будет являться обстоятельством, с которым, в свою очередь, связано возникновение обязанности по уплате налога, поскольку именно с указанным моментом и возникает обязанность по уплате ввозных таможенных пошлин и налогов при прибытии товаров на таможенную территорию ЕАЭС у различных лиц, в первую очередь - у перевозчика [17, п. 1 ст. 161], переходящая в последующем в качестве эстафеты на других обязанных лиц по правилам п. 1 ст. 80 ТК ТС вплоть до выпуска товаров, в том числе применительно к различным видам таможенных процедур. Товары же, перемещаемые через таможенную границу, являются предметом налогообложения и сами по себе без их ввоза/вывоза на таможенную территорию юридического значения не имеют, как и их стоимость.
При этом в пользу налогового характера таможенной стоимости отметим, что в п. 1 ст. 75 ТК ТС как для таможенных пошлин, так и налогов указан единый объект налогообложения - товары, перемещаемые через таможенную границу. Таким образом, таможенным пошлинам, как и налогам, присущи элементы (налого)обложения - объект налогообложения и (налоговая) база. Не вдаваясь в детализацию иных элементов (налого)обложения таможенными пошлинами, можно с аксиоматичностью констатировать, что они также имеются, это и позволяет таможенным органам взимать (взыскивать) указанный таможенный платеж.
С учетом того, что структура ТС в каждом из методов ее определения различна и имеет свои элементы (слагаемые, вычитаемые), которые формируют итоговую стоимостную величину и характеристику, то ТС только в редких случаях является (соответствует) реальной фактической стоимостью (ценой) товара, выступая в основном лишь ее подобием (расчетным аналогом). Так, к примеру [1, с. 18, 38, 56, 68]:
- для метода 1 (по стоимости сделки с ввозимыми товарами) ТС = Основа ТС + ДН - В,
- для методов 2/3 (по стоимости сделок с идентичными и однородными товарами) ТС = Основа ТС + ДН (или - В),
- для метода 4 (вычитания стоимости товара) ТС = Основа ТС - В,
- для метода 5 (сложения стоимости товара) ТС = Основа ТС,
где ДН - это дополнительные начисления (прибавляемые к основе ТС), В - это вычеты (исключаемые из основы ТС), Основа ТС - стоимость сделки (цена) товаров ввозимых, идентичных, однородных (для методов 1, 2/3), цена единицы ввозимого
либо идентичного или однородного товара, продаваемого на таможенной территории ЕАЭС (для метода 4), суммированная стоимость изготовления и расходов на продажу ввозимого товара, сформированная вне таможенной территории ЕАЭС (для метода 5).
Соответственно, суммируя изложенное, отметим следующие юридически значимые признаки понятия ТС:
- ТС не обязательно реальная фактическая стоимость товара, а некая расчетная величина;
- основное назначение (функция) ТС - служить (налоговой) базой;
- сфера применения - для исчисления таможенных платежей, рассчитываемых с применением адвалорных и комбинированных ставок, и определения размера таможенных сборов за таможенные операции.
Учет названных признаков позволяет предложить более корректный вариант определения ТС с точки зрения ее налогового характера: таможенная стоимость - это расчетная стоимость (цена) товара, которая используется в качестве базы (основы) для исчисления таможенных пошлин, а также составной части налоговой базы для исчисления налогов, взимаемых при ввозе/вывозе товаров на/с таможенную территорию Российской Федерации, с применением адвалорных и комбинированных ставок, а также при определении размера таможенных сборов за таможенные операции.
Знакомство с проектом Таможенного кодекса ЕАЭС убеждает, что все вышесказанное в отношении налоговой функции ТС по-прежнему актуально, поскольку ст. 51 ТК ЕАЭС [14], посвященная объекту обложения таможенными платежами и базе для их исчисления, претерпела в сравнении со ст. 75 ТК ТС лишь косметические изменения, не касающиеся существа вопроса о налоговой функции ТС, за исключением неоправданного изменения термина «налоговая база» применительно к налогам, на термин «база», неизвестный законодательству РФ о налогах и сборах.
Список литературы
1. Витюк В. В. Методы определения таможенной стоимости товаров в период формирования таможенного законодательства Евразийского экономического союза: учеб.-практ. пособие. Новосибирск: ООО «Новосибирский полиграфический центр», 2016. 96 с.
2. Витюк В. В., Киприянова Д. В. Историография формирования в таможенном законодательстве постсоветского периода методологии определения таможенной стоимости товаров // Проблемы формирования правового социального государства в современной России: материалы XII Всерос. науч.-практ. конф. (27.10.2016). Новосибирск: Изд-во НГАУ, 2016. С. 106-109.
3. Витюк В. В., Киприянова Д. В. О принципах определения таможенной стоимости товаров // От евразийской интеграции к дальневосточному вектору
политико-экономических интересов России: сб. науч. тр. / под общ. ред. проф. В. И. Дьякова. Владивосток, 2015. С. 29-36.
4. Договор о ЕАЭС от 29.05.2014. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
7. Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза: соглашение правительств РФ, РБ и РК от 25.01.2008 // СЗ РФ. 2012. № 32. Ст. 4471.
8. Об утверждении порядка определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации: постановление Правительства РФ от 05.11.1992 № 856 // САПП. 1992. № 20. Ст. 1666; Рос. газета. 1992. 19 ноября, № 250.
9. О порядке декларирования, контроле и корректировке таможенной стоимости товаров: решение КТС от 20.09.2010 № 376 // Таможенный вестник. 2010. № 20-24.
10. О применении ст. VII ГАТТ: соглашение ВТО от 15.04.1994. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
11. О таможенном регулировании в Российской Федерации: федер. закон от 27.11.2010 № 311-ФЗ // СЗ РФ. 2010. № 48. Ст. 6252.
12. О таможенном тарифе: закон РФ от 21.05.1993 № 5003-1 // Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. № 23. Ст. 821; Рос. газета. 1993. 05 июня, № 107.
13. Пепеляев С. Г. Законы о налогах: элементы структуры. М.: СВЕА, 1995.
64 с.
14. Таможенный кодекс ЕАЭС. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
15. Таможенный кодекс Российской Федерации // Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. № 31. Ст. 1224.
16. Таможенный кодекс Российской Федерации // СЗ РФ. 2003. № 22. Ст. 2066.
17. Таможенный кодекс Таможенного союза // СЗ РФ. 2010. № 50. Ст. 6615.
© Витюк В. В., 2017 © Шуик V. V., 2017
Для цитирования:
Витюк В. В. Таможенная стоимость и ее налоговая функция // Таможенная политика России на Дальнем Востоке. 2017. № 2(79). С. 58-69.
