CC BY
22
УДК 657.1:655 Доц. А.М. Должанський, канд. екон. наук;
магктрант О.С. Джоголь - Львгвська КА
СУЧАСН1 П1ДХОДИ ЩОДО ФОРМУВАННЯ Ф1НАНСОВО1 ЗВ1ТНОСТ1 В1ДПОВ1ДНО ДО ВИМОГ М1ЖНАРОД НИХ СТАНДАРТ1В
Проаналiзовано 0CH0BHi етапи переходу укра!нських шдприемств на мiжнарод-ш стандарти фшансово! званое™. Визначено 0CH0BHi нормативно-npaBOBi документа, яга регламентують послiдовнiсть дш та час переходу на фшансову звiтнiсть за мiжнародними стандартами. Наведено особливост складання балансу та основних форм зв^ност вiдповiдно до сучасних вимог.
Ключовг слова: нормативш акти, положення (стандарти) бухгалтерського обл> ку Укра!ни, мiжнароднi стандарти фшансово! звгтносп, податковi вiдмiнностi, пода-ток на прибуток, фшансовий i податковий облж, нормативнi документи.
Вступ. У ринкових умовах господарювання процес синхрошзацп фь нансово! звгтносп вщповщно до вимог м1жнародних стандарпв зумовлюе значний практичний штерес. При цьому, наближення податкового законодав-ства до вимог нацюнальних стандарпв бухгалтерського обл1ку та, згодом, приведення !х до норм м1жнародних стандарпв, li виршення дасть змогу спростити процедуру адмшстрування податюв, тдвищити яюсть прогнозу-вання податкових надходжень, встановити прозор1 правила оподаткування.
Актуальшсть теми. Ведення бухгалтерського обл1ку господарських операцш та !х вщображення у звггносп обумовлена р1зними правилами виз-нання актив1в та зобов'язань як доход1в та витрат для цшей обл1ку й оподаткування, що призводить до виникнення тимчасових р1зниць та, як наслщок, вщтермшованих податюв. У процеш складання фшансово! звггаосп з метою залучення м1жнародного катталу стае актуальним виконання вимог м1жна-родних стандарпв. Проблему гармошзацп Положень (стандарпв) бухгалтерського обл1ку Укра!ни щодо вимог М1жнародних стандарпв фшансово! звгтност дослщжують провщш вчеш-економюти, а саме: В. Бачинський, Ф. Бутинець, С. Голов, Н. Горицька, Г. Юрейцев, М. Кужельний, М. Лучко, О. Малишкш, Н. Малюга, €. Мних, В. Пархоменко, В. Сопко, Н. Ткаченко, В. Швець. У працях придшено увагу напрямкам розвитку системи обл1ку, проблемам регулювання бухгалтерського обл1ку в Украш в умовах адаптацп до м1жнародних стандарпв, питанням трансформацп звпносп, складено! за нацюнальними стандартами, у звгтшсть за МСФЗ (IFRS).
Однак окрем1 теоретичш та методичш аспекти узгодженосл фшансо-вого i податкового облжу, таю як визначення р1зниць м1ж фшансовим та по-датковим прибутком, визнання, ощнка й облш податюв на прибуток в умовах упровадження м1жнародних стандарпв, вивчено недостатньо. Таким чином, дослщження цього напрямку е актуальним для подальшого проведення на-уково-практичних дискусш.
Метою досл1дження е проведення анал1зу принцитв та вимог, що ви-суваються М1жнародними стандартами фшансово! звггаосп (МСФЗ), та дослщження !х впливу на формування поточно! та фшансово! звпносп. Розгля-нути шляхи наближення норм податкового та фшансового облжу, осюльки за сво!м змютом податковий облж мае на мел оптим1зувати д1яльнють тд-приемства з точки зору використання його фшансових ресуршв та несе в соб1
фюкальну функщю держави з отримання частини при6утку вiд певних видiв дiяльностi, а фшансовий облiк e лише достовiрним та повним вiдобрaженням всieï дiяльностi шдприсмства, як прибутково^ так i збитковоï загалом.
У зв'язку з переходом п^р^мств Укрaïни на ринковий мехашзм гос-подарювання виникae потреба впровадження Miжнaродних стaндaртiв фшан-совоï звiтностi y практику бухгалтерського облжу. I насамперед, шд-приeмствa Украши, якi прагнуть залучити iноземних iнвесторiв, мають скла-дати свою звгтшсть вiдповiдно до Miжнaродних стaндaртiв. Трансформащя даних вiтчизняного облiкy в мiжнaродний формат - складна справа. Одним i з проблемних питань e узгоджешсть фшансового облiкy з вимогами податко-вого законодавства крaïни.
Уш сyб'eкти господaрськоï дiяльностi e учасниками податкових вщно-син, що регулюються нормативними актами y сферi законодавства про подат-ки, збори та обов'язковi плaтежi. Але iснyвaння рiзних пiдходiв до визначен-ня мети та результапв господaрськоï дiяльностi пiдприeмствa створюe неод-нозначне трактування одних i тих самих економiчних термшв: вигода, акти-ви, прибуток, витрати та доходи дiяльностi.
Mетодикa трансформацп фiнaнсовоï звiтностi за MCФЗ передбaчae та-кi етaпi роботи:
1. Узгодження моменту визнання доходiв та витрат згiдно вимог MCФЗ за методом нарахування (як фiнaнсовомy так i в податковому облшу), а не за першою з подш.
2. Визначення доходiв i витрат y податковому обл^ згiдно iз визначенням витрат основной оперaцiйноï та шших видiв дiяльностi пiдприeмствa y фшансовому облiкy. Коригування визначення "господарська дiяльнiсть" y тлyмaченнi Податкового кодексу Украши ", оскiльки дiяльнiсть тд-приeмствa може й не давати доходiв в майбутньому вiд ïï здiйснення.
3. Застосування eдиних методiв нарахування aмортизaцiï основних зaсобiв y податковому та финансовому облiкy.
4. Введення та сплата податку на прибуток за результатами дiяльностi тд-приeмствa за рiк.
5. Mожливiсть застосування як y фшансовому, так i податковому обл^ не юторично^ звичайно^ а спрaведливоï вaртостi aктивiв при визнaченнi вaртостi запашв, товaрiв та iнших мaтерiaльних цiнностей.
6. Скасування в податковому облiкy меж витрат на представницью цЫ, рекламу, поточний ремонт основних зaсобiв, благодшну допомогу та iнше. Основш стaдiï процесу трaнсформaцiï фiнaнсовоï звггносп за MCФЗ
зображено на рисунку.
У ходi проведених дослiджень було визначено, що рiзнi цiлi фшансового i податкового обл^ не можуть бути досягнyтi одночасно [1, с. б 15]. Учеш, що дослщжують проблеми впровадження MCФЗ, видiляють три основш тдходи до взaeмозв'язкy фiнaнсового i податкового обл^, розрiзня-ючи високий стyпiнь взaeмозв'язкy, що e характерним для краш iз кодифжо-ваним правом, та низький, характерний для краш i з загальним правом. 1з вщ-мшностей y стyпенi взaeмозв'язкy фiнaнсового i податкового обл^ виплива-ють вщмшносп y взaeмодiï двох пiдсистем на пiдприeмствi. На сьогоднi ви-дшяють три принциповi моделi взaeмодiï фшансового i податкового облжу.
Рис. Методика трансформаци фтансовоХ звiтностi за МСФЗ
Перша модель - система податкового облжу незалежна безпосередньо вщ правил та елемент1в системи фiнансового облжу; пiдроздiл податкового облiку функщонуе окремо вщ бухгалтери. Ця система характерна для англо-американського правового простору. У нш iнформацiя податкового облшу використовуеться для пiдсистеми фiнансового облшу з метою зниження вит-рат, пов'язаних i з дублюванням вихщних даних. Друга модель - тдсистема податкового облiку "вбудована" у тдсистему фiнансового облiку. За ще! мо-деллю працюють кра!ни у так званому "континентальному" правовому поль Наслщком цього е трансформацiя фiнансових елемент1в пiд податковi цiлi та вщповщно до вимог податкового законодавства.
Третя модель базуеться на тому, що з метою оподаткування використовуеться фшансовий облж у незмiнному виглядь Такий варiант е iдеальним для платниюв податкiв, тому що не вимагае створення окремо! служби для паралельного ведення податкового облжу. Наведена схема на цей час практично не реалiзуеться, тому що два види облшу мають рiзнi цiлi, якi поеднати неможливо. Якщо, наприклад, деякi вiтчизнянi пiдприемства намагаються максимально врахувати вимоги оподаткування шд час ведення фiнансового облiку, це, водночас, вщображаеться на показниках фшансово! звiтностi та
знижуе 11 якiсть. Незалежно вiд того, яка модель обираеться, у разi вщсутнос-тi повно1 тотожностi фiнансових i податкових даних, Мiжнароднi стандарти вимагають вiдображення у фiнансовiй звiтностi вщтермшованих податкiв [2].
Уперше в Укра1ш проблеми, пов'язанi з розрахунком вщстрочених по-даткiв, виникли пiсля прийняття Положення (стандарту) бухгалтерского обль ку 17 "Податок на прибуток", в якому немае чп,ко1 методики [3]. Треба зазна-чити, що П(С)БО 17 багато в чому вщповщае Мiжнародному стандарту бух-галтерського обл^ 12 "Податки на прибуток", який визначае порядок вщоб-раження у фшансовш звiтностi витрат та зобов'язань з податку на прибуток. Актуальнють вказаного стандарту пояснюеться тим, що правила формування податково1 бази, передбачеш мiжнародними стандартами, дуже часто вiдрiзня-ються вiд вiдповiдних вимог, встановлених податковим законодавством кон-кретно1 кра1ни. Тому прибуток, що формуеться вщповщно до МСФЗ, може ю-тотно вiдрiзнятись вiд прибутку, що тдлягае оподаткуванню. Варто зазначи-ти, що прибуток, визначений зпдно з нацюнальними правилами бухгалтерсь-кого облiку, також може вiдрiзнятись вiд прибуткiв, названих вище.
Мета МСБО 12 "Податки на прибуток" полягае у встановленш методики обл^ податкiв на прибуток, а саме вимагае вщображати поточш i майбутнi податковi наслщки: операцiй i подiй поточного перюду, якi визна-ються у фшансовш звлностц майбутнього вiдшкодування (погашення) ба-лансово1 вартостi активiв (зобов'язань), як визнаються в балансi пiд-приемства. Впровадження МСФЗ потребуе тривалого часу й значних зусиль. Свого часу, кроком на шляху до реалiзацil поставлених завдань щодо рефор-мування бухгалтерського облiку е ухвалення розпорядженням Кабiнету Мь нiстрiв Укра1ни вiд 24 жовтня 2007 р., № 911-р Стратеги застосування Мiж-народних стандартiв фшансово1 звiтностi в Укра1ш, метою яко1 е удоскона-лення системи бухгалтерського облiку в Укра1ш з урахуванням вимог мiжна-родних стандартiв та законодавства Свропейського Союзу.
В Укра1ш за проектом Свропейського Союзу на Конференцп "Навчан-ня бухгалтерському облiку в Укра1ш" вiдбулася конференцiя з 14 по 17 лютого 2005 р. за участю бшьш нiж 260 делегапв та багатьох визнаних укра1нсь-ких та зарубiжних доповiдачiв.
Перше - створення центру бухгалтерських ресурив як шформацшно-го i навчального центру. Як свiдчить назва проекту, робота за цим проектом головним чином спрямована на сприяння поширенню бшьш глибокого розу-мшня рол^ яку може вiдiгравати фiнансова звггнють та звiти, складенi згiдно з МСФЗ, у тдвищенш ефективностi тдприемства та його здатностi здшсню-вати ефективне фшансове планування та оцшку стратегiчних можливостей.
Другий компонент - реформа бухгалтерського обл^ i оподаткуван-ня. Допомога основному бенефiциару проекту - Мшстерству фiнансiв Укра-1ни охоплювала надання детального аналiзу i порiвняння П(С)БО та МСФЗ, а також рекомендацп щодо зменшення розбiжностей мiж ними; рекомендацп щодо внесення змш до законодавства з питань бухгалтерського обл^ для пiдвищення його узгодженосп з МСФЗ, застосування яких вимагаеться вщ дедалi бшьшо1 кшькосп укра1нських пiдприемств; рекомендацп щодо проек-
ту нових П(С)БО та порiвняльний аналiз основних вщмшностей мiж звгшгс-тю зпдно з вимогами П(С)БО та податковою звiтнiстю.
З метою зiставлення i вiтчизняних та мiжнародних стандартiв бухгалтерского обл^, i фшансово! звггносп 1х доцiльно об'еднати в окремi групи (аспекти топологiчних дiлянок облжу), виходячи з того, що нацюнальш П(С)БО розробленi на базi МСФЗ: фшансова звiтнiсть, необоротнi активи, оборотш активи, зобов'язання, фiнансовi результати та витрати, загальш (н-формативнi) стандарти та мiжнароднi стандарти фшансово! звггаосп, аналоги яких вiдсутнi серед нацюнальних П(С)БО (табл.).
Табл. Групування стандартов МСБО, МСФЗ та аналоги; П(С)БО
№ Аспект тополопчно! дшянки облшу Нацюнальш М1жнародш
I Необоротш активи П(С)БО 7 МСБО 16, 38; МСФЗ 3
П(С)БО 8 МСБО 16, 38; МСФЗ 3
П(С)БО 14 МСБО 17
П(С)БО 18 МСБО 11
П(С)БО 10 МСБО 1, 32
П(С)БО 12 МСБО 28
П(С)БО 13 МСБО 39, 32
П(С)БО 32 МСБО 40
II Оборотш активи П(С)БО 9 МСБО 2
П(С)БО 10 МСБО 1, 32
П(С)БО 12 МСБО 28
П(С)БО 30 МСБО 41
III Зобов'язання П(С)БО 11 МСБО 1, 37
П(С)БО 17 МСБО 12
П(С)БО 24 МСБО 33
П(С)БО 26 МСБО 19
IV Фшансов1 результати та витрати П(С)БО 15 МСБО 18
П(С)БО 16 МСБО 23
П(С)БО 31 МСБО 23
П(С)БО 30 МСБО 41
П(С)БО 33 МСФЗ 7
V Загальш (шформативш) стандарти та м1жнародш стандарти фшансово! звгт-ност1 П(С)БО 19 МСФЗ 3
П(С)БО 21 МСБО 21
П(С)БО 22 МСБО 29
П(С)БО 23 МСБО 24
П(С)БО 27 МСФЗ 5
П(С)БО 28 МСБО 36
VI Фшансова зв1тн1сть П(С)БО 1, 2, 3,25 МСБО 1
П(С)БО 4 МСБО 7
П(С)БО 5 МСБО 1, 32
П(С)БО 6 МСБО 1, 8,10
П(С)БО 20 МСБО 3, 27
П(С)БО 29 МСБО 14
VII Аналоги в1дсутн1 В1дсутн1 МСФЗ 1-4,6,7; МСБО 20,26,34
Варто наголосити, що стандарти згруповаш iз встановленням вщпо-вщносл мiж положеннями (стандартами) бухгалтерського обл^ та мiжна-родними стандартами фшансово! звiтностi в межах кожно! зазначених вище
груп. Проведена комплексна оцшка сучасного стану i тенденцiй розвитку на-цiональноï системи бухгалтерского облiку в контекстi гармошзацп з мiжна-родними стандартами фiнансовоï звiтностi свiдчить про доцiльнiсть система-тизацiï та групування положень (стандарпв) бухгалтерського облiку (П(С)БО) та мiжнародних стандартiв фiнансовоï звiтностi (МСФЗ).
У ходi проведених дослiджень вiтчизняноï та зарубiжноï нормативно-правовоï бази було визначено, що загальнi принципи нацюнального облiку та МСФЗ е подiбними, однак досить часто мають значш вiдмiнностi. Так, зокре-ма у 1996 р. внаслщок порiвняльного аналiзу мiжнародних стандартiв i аме-риканських стандарпв (US GAAP), проведеного Радою зi стандартiв фшансо-воï звггаосп США (FASB), виявлено, щонайменше, 255 вщмшностей мiж ци-ми системами, починаючи вiд iнтерпретацiï деяких принцитв до принципо-вих вiдмiнностей в пiдходi до аналiзу. На наш погляд, МСФЗ потрiбно роз-глядати як вiдправну точку i шукати такi шляхи для адаптацiï мiжнародних стандартiв до украïнськоï специфiки, як б забезпечили загальну зiставнiсть фiнансовоï звiтностi нацiональних i захiдних компанш.
Висновки. Згiдно з вимогами МСФЗ, е розбiжностi мiж фiнансовим та податковим облжом. У цьому випадку доцiльно пiдприемствам у процесi скла-дання звiтностi вiдображати вiдтермiнованi податки. Визнано, що сутшсть концептуального принципу нарахування полягае у необхiдностi визнання гос-подарських операцiй у момент ïх здiйснення - це е основою тдготовки звгт-ностi, що дае змогу достовiрно вiдображати фшансовий стан пiдприемства.
Л1тература
1. Голов С.Ф. Бухгалтерський облж i фшансова звггають за м1жнародними стандартами / С.Ф. Голов, В.М. Костюченко. - Харгав : Вид-во "Фактор", 2007. - 976 с.
2. М1жнародш стандарта фшансово! звггаосп 2004 : пер. з англ. / за ред. С.Ф. Голова. -К. : Вид-во ФПБАУ, 2005. - 1272 с.
3. Положення (стандарт) бухгалтерського обл1ку 17 "Податок на прибуток": затв. наказом М-ва фшанав Украши вщ 28 груд. 2000 р., № 353.
Должанский А.Н., Джоголь О.С. Современные взгляды на формирование финансовой отчетности в соответствии с требованиями международных стандартов
Проведен анализ главных этапов перехода украинских предприятий на международные стандарты финансовой отчетности. Определены основные нормативно-правовые документы, которые регулируют последовательность при переходе финансовой отчетности на международные стандарты. Акцентированы особенности составления баланса и основных форм отчетности в соответствии с последними требованиями.
Ключевые слова: нормативные документы, стандарты бухгалтерского учета Украины, международные стандарты финансовой отчетности, налоговые отличия, налог на прибыль, финансовый и налоговый учет, нормативные документы.
Dolzhansky A.M., Dzhogol O.S. Modern approaches as to formulation of financial statements prepared according to international standards
The main stages of the transition of Ukrainian enterprises to international financial reporting standards are analized. The main legal documents regulating sequence and the transition to international financial reporting standards are determined. These features of the making a balance and basic reporting forms according to modern requirements.
Keywords: regulations (standards) of Ukraine, international financial reporting standards, tax differences, income tax, financial and tax accounting, regulatory documents.
