CC BY
54
АУДИТОРСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
УДК 657.6
СУБЪЕКТЫ СТАНДАРТИЗАЦИИ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
И. А. СЛОБОДНЯК,
доктор экономических наук, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита E-mail: slob. irk@mail. ru Байкальский государственный университет экономики и права
Е. В. ЛАРЮНИНА, ассистентка кафедры бухгалтерского учета и налогообложения
E-mail: golovina2000@mail. ru Иркутский государственный университет путей сообщения
Одной из проблем осуществления аудиторской деятельности является развитие методологических основ разработки стандартов аудиторской деятельности. В настоящей работе рассмотрены субъекты стандартизации аудиторской деятельности. Предложен авторский подход к составу субъектов стандартизации аудиторской деятельности.
Ключевые слова: аудиторская деятельность, стандартизация аудиторской деятельности, субъекты стандартизации аудиторской деятельности.
В настоящее время, несмотря на значительный прогресс в области развития теории, методики и практики аудита, все еще сохраняется большое количество проблем в каждой из этих областей. Так, остается немало вопросов, связанных с организацией стандартизации аудиторской деятельности, а именно с тем, кем должна осуществляться эта деятельность.
Субъекты стандартизации аудиторской деятельности выступают одним из основополагающих элементов системы стандартизации ауди-
торской деятельности, в связи с этим возрастает необходимость рассмотрения их особенностей.
Термин «субъект» (от лат. subjectus — лежащий в основе) может принимать следующие значения:
- индивид, познающий внешний мир (объект) и воздействующий на него в своей практической деятельности;
- человек, консолидированная группа лиц, общество, культура или даже человечество в целом, противопоставляемые познаваемым или преобразуемым объектам;
- человек как носитель каких-либо свойств, личность;
- в юридическом смысле — носитель прав и обязанностей, физическое или юридическое лицо;
- предмет суждения, логическое подлежащее [10, с. 680].
Субъект—носитель предметно-практической деятельности и познания, источник активности, направленной на объект. Активная деятельность
субъекта является условием, благодаря которому тот или иной фрагмент объективной реальности выступает как объект, данный субъекту в формах его деятельности [11, с. 451].
Некоторые философы и представители специальных наук о человеке и обществе (психологи, социологи, науковеды и др.) выделяют наряду с индивидуальным субъектом также коллективный (групповой) субъект. Последний понимается как носитель определенных норм деятельности, познания и коллективного сознания, коллективных представлений, как система взаимоотношений входящих в него индивидов. Коллективный субъект так же, как и индивидуальный, существует в пространстве и времени и предполагает отношения с другими коллективными субъектами. Коллективного субъекта не существует без входящих в него индивидуальных. Вместе с тем изменение состава индивидов, входящих в данный коллективный субъект, не обязательно означает изменение последнего [5, с. 232].
Субъекты стандартизации — организации, органы и службы, осуществляющие деятельность по установлению правил и характеристик в области стандартизации [4, с. 23].
Рассматривая стандартизацию аудиторской деятельности, следует говорить не только о коллективных субъектах, но и об индивидуальных, так как на уровне аудиторской организации вопросами стандартизации может заниматься отдельный специалист.
До 2008 г. к субъектам стандартизации аудиторской деятельности можно было отнести:
1) уполномоченный федеральный орган исполнительной власти;
2) совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе исполнительной власти;
3) Правительство РФ;
4) профессиональные аудиторские объединения;
5) аудиторские организации и индивидуальных аудиторов.
Функции этих субъектов, связанные с процессом стандартизации аудиторской деятельности, в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» [7] (в настоящее время утратил силу) были следующими (табл. 1).
Следует отметить, что такое распределение функций между субъектами стандартизации аудиторской деятельности в отношении федеральных стандартов аудиторской деятельности значительно ограничивало самостоятельность аудиторов в разработке методологических основ осуществления их деятельности.
Вступление в силу Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» [8] внесло существенные корректировки в состав субъектов стандартизации аудиторской деятельности. В настоящее время к ним можно отнести:
Субъект Функция
Уполномоченный федеральный орган исполнительной власти Организация разработки и представление на утверждение Правительству РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности
Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе исполнительной власти Разработка федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, периодический их пересмотр и вынесение на рассмотрение уполномоченным федеральным органом
Правительство РФ Утверждение федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности
Профессиональные аудиторские объединения Установление для своих членов внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы Установление собственных правил (стандартов) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности
Таблица 1
Функции субъектов стандартизации аудиторской деятельности, связанные с процессом стандартизации согласно Федеральному закону от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
1) саморегулируемые организации (СРО) аудиторов — некоммерческие организации, созданные на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности;
2) уполномоченный федеральный орган исполнительной власти;
3) совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе исполнительной власти.
Функции субъектов, связанные с процессом стандартизации аудиторской деятельности, в соответствии с действующим Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» [8] представлены в табл. 2.
Таким образом, Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» позволил ввести саморегулирование в сферу аудита, что характерно для стран с развитым институтом аудита.
В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 01.12.2007 № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» под саморегулированием понимается самостоятельная и инициативная деятельность, которая осуществляется субъектами предпринимательской или профессиональной деятельности и содержанием которой являются разработка и установление стандартов и правил указанной деятельности, а также контроль за соблюдением требований указанных стандартов и правил [6].
Нововведение отразилось в первую очередь на стандартизации аудиторской деятельности. Переход к новой системе регулирования не учел всех особенностей разработки стандартов ауди-
торской деятельности, что послужило причиной возникновения следующих проблем.
Во-первых, анализ функций, осуществляемых уполномоченным органом исполнительной власти и созданного при нем совета по аудиторской деятельности, показал, что помимо рассмотрения и утверждения федеральных стандартов аудиторской деятельности, к их компетенции также относятся:
- рассмотрение вопросов государственной политики в сфере аудиторской деятельности;
- рассмотрение проектов иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность, и рекомендация их к утверждению уполномоченным федеральным органом;
- одобрение порядка разработки проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций и кодекса профессиональной этики аудиторов,
- определение областей знаний, из которых устанавливается перечень вопросов, предлагаемых претенденту на квалификационном экзамене;
- оценка деятельности СРО аудиторов по осуществлению внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов;
- одобрение Кодекса профессиональной этики;
- одобрение Правил независимости и др.
С нашей точки зрения, рассмотрение и одобрение стандартов, в том числе по вопросам этики, независимости и образованию, является неотъемлемой частью процесса стандартизации. Осуществление данных функций государственным
Таблица 2
Функции субъектов стандартизации аудиторской деятельности, связанные с процессом стандартизации согласно Федеральному закону от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
Субъект Функция
СРО аудиторов Разработка и утверждение стандартов СРО организаций аудиторов. Разработка проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности
Уполномоченный федеральный орган исполнительной власти Утверждение федеральных стандартов аудиторской деятельности
Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе исполнительной власти Рассмотрение проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности, предложенных СРО аудиторов, и в случае их надлежащего характера рекомендация к утверждению уполномоченным федеральным органом. Одобрение порядка разработки проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности
органом является противоречащим определению саморегулирования аудиторской деятельности.
Во-вторых, в настоящее время в России зарегистрировано несколько СРО аудиторов, и каждая из них сталкивается с определенными проблемами при выполнении возложенных на них обязанностей.
Как отмечает А. Д. Шеремет, остается огромное количество вопросов, которые СРО аудиторов должны решать путем локальных нормативных правовых актов. При этом большинство таких вопросов требует единого подхода, который обеспечивал бы единообразие осуществления аудиторской деятельности.
К вопросам, требующим единого подхода, А. Д. Шеремет относит:
- порядок выдачи СРО аудиторов квалификационных аттестатов;
- порядок аннулирования квалификационных аттестатов членов СРО аудиторов;
- выработку общих стандартов подготовки экспертов по проведению проверок качества и специалистов, отвечающих в аудиторских фирмах за организацию и осуществление внутреннего контроля качества;
- выработку общих стандартов по организации, проведению и учету итогов внешнего контроля качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов [12, с. 4].
Необходимость решения этих и других проблем привела к тому, что четыре СРО аудиторов объединились в Национальный союз аудиторских объединений, основной целью создания которого является консолидация и координация аудиторов России для решения наиболее острых и значимых задач.
Таким образом, Национальный союз аудиторских объединений также является субъектом стандартизации аудиторской деятельности, его создание отражает объективную необходимость в создании одной организации, объединяющей все профессиональное сообщество.
Необходимость единого координирующего саморегулируемого органа также отмечает К. К. Арабян, подчеркивая, что решение принципиальных вопросов, таких как методология внешнего контроля качества, порядок формирования компенсационного фонда, обязательное страхова-
ние ответственности аудиторских организаций, должно быть единообразным для всех аудиторов и аудиторских организаций, независимо от того, членом какой из СРО они являются [1, с. 7].
В-третьих, стандартизация аудиторской деятельности осуществляется также на международном, а не только на государственном и уровне СРО аудиторов. В связи с этим еще одним важным субъектом стандартизации является Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants — IFAC).
Следует отметить, что Международная федерация бухгалтеров создана с целью укрепления бухгалтерской профессии во всем мире для защиты общественных интересов посредством:
- разработки высококачественных международных стандартов аудита и подтверждения достоверности информации, стандартов учета и отчетности в государственном секторе и стандартов этики и образования для профессиональных бухгалтеров, а также содействия их внедрению и применению;
- содействия сотрудничеству и взаимодействию между организациями — членами Международной федерации бухгалтеров;
- сотрудничества и взаимодействия с другими международными организациями;
- выступления в роли официального международного представителя бухгалтерской профессии [2].
Для реализации своей миссии в сфере аудиторской деятельности Международная федерация бухгалтеров основала в своем составе Комитет по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации (International Auditing and Assurance Standards Board — IAASB).
Целью деятельности IAASB является удовлетворение интересов общества путем разработки высококачественных международных стандартов аудита, контроля качества, обзорных проверок, других заданий по подтверждению достоверности информации и сопутствующих услуг, а также содействия сближению международных и национальных стандартов. В результате IAASB повышает качество практики во всем мире, способствует ее единообразию, укрепляет доверие общественности к профессии аудитора и предо-
ставлению услуг по подтверждению достоверности информации [3].
В настоящее время очень важно, чтобы государственные стандарты соответствовали международным, так как это позволит признавать работу российских аудиторских организаций соответствующей международным стандартам, будет способствовать тому, чтобы российские аудиторские заключения признавались зарубежными пользователями российской финансовой отчетности информации. Однако в рамках существующей системы нормативного регулирования аудиторской деятельности функции по выявлению и устранению несоответствия между федеральными и международными стандартами возложены на уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, который не выполняет эту работу оперативно, как того требует практика. Кроме того, СРО аудиторов, которые являются членами Международной федерации бухгалтеров, вынуждены соблюдать нормы и федеральных, и международных стандартов, а также отслеживать расхождения между ними.
В связи с этим более логичным является подход, представленный в докладе «О действующей в Российской Федерации системе государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности. Предложения по реформированию» Совета по общественному надзору за развитием бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности, организацией государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности в РФ. В соответствии с этим подходом представляется достаточным вместо разработки федеральных стандартов в соответствии с международными стандартами аудита установить законодательно обязательность выполнения всеми аудиторами и аудиторскими организациями международных стандартов аудита, а СРО аудиторов в рамках имеющихся у них законодательных полномочий будет разрабатывать рекомендации по их применению [9, с. 23].
Как отмечено в докладе, это позволит:
1. Исключить имеющуюся в настоящее время возможность предъявления материальных исков к Правительству РФ, предусмотренную ст. 16 и 1069 Гражданского кодекса РФ, в случаях, когда выполнение обязательных для исполнения феде-
ральных правил (стандартов) профессиональной аудиторской деятельности, утверждаемых уполномоченным федеральным органом (УФО) в лице Минфина России, приведет к убыткам для аудитора или его клиента.
2. Исключить необходимость российских аудиторов, являющихся членами СРО и членами в Международной федерации бухгалтеров, изучать два комплекта стандартов — международных и федеральных, разработанных в соответствии с международными.
3. Дать возможность российским СРО аудиторов, являющихся членами Международной федерации бухгалтеров, исполнять принятые на себя обязательства по применению международных стандартов аудита.
4. Реализовать законодательное право СРО аудиторов по подготовке оперативных рекомендаций и разъяснений по применению международных стандартов аудита при наличии достаточного количества специалистов соответствующей квалификации в специализированных органах по применению стандартов профессиональной деятельности.
5. Сократить государственные расходы на «организацию разработки», «согласование», «одобрение», «утверждение», «контроль за применением», «контроль за соответствием» в рассматриваемой сфере.
6. Прекратить видимость «бурной деятельности» УФО по повышению качества оказываемых российскими аудиторами услуг и сдерживанию развития курса на саморегулирование аудиторской профессии при наличии во всех СРО аудиторов значительного интеллектуального потенциала специалистов в области аудита, сконцентрированных в специализированных комитетах по аудиторской практике и аудиторским стандартам, в условиях прямого членства действующих СРО аудиторов в Международной федерации бухгалтеров (предполагающего обязательность применения международных стандартов аудита).
7. Прекратить вынужденное ожидание российскими аудиторами утверждения федеральных стандартов аудита Минфином России и внесения им соответствующих изменений в уже действующие в соответствии с требованием Международной федерации бухгалтеров. Действующие СРО
аудиторов в состоянии организовать эту работу самостоятельно, без организующей функции УФО, даже учитывая наличие двух специалистов со значительным опытом работы в международной аудиторской организации [9].
Таким образом, в настоящее время субъекты стандартизации аудиторской деятельности действуют разрозненно, не определена роль каждого из них в процессе стандартизации аудиторской деятельности, нет четкого разделения функций между ними.
С нашей точки зрения, могут быть выделены следующие субъекты стандартизации аудиторской деятельности: инвестор, заказчик, исполнитель, пользователь стандартов аудиторской деятельности.
Инвестор — лицо, которое осуществляет вложения с использованием собственных и (или) привлеченных средств в инвестиционные проекты по стандартизации аудиторской деятельности.
Заказчик — уполномоченное на то инвестором юридическое лицо, которое осуществляет реализацию инвестиционных проектов по стандартизации аудиторской деятельности. Заказчик наделяется правами владения, пользования и распоряжения вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором с инвестором.
Исполнитель (разработчик) — лицо, которое выполняет работы по договору оказания услуг на разработку стандартов аудиторской деятельности, заключаемым с заказчиком.
Пользователь — физические и юридические лица, для которых разрабатываются стандарты аудиторской деятельности.
В зависимости от уровня разрабатываемых стандартов соответствующие органы выполняют обязанности того или иного субъекта стандартизации аудиторской деятельности. Распределение ролей между органами, участвующими в процессе стандартизации аудиторской деятельности, представлено в табл. 3.
Основной функцией инвестора является вложение капитала для последующего получения экономической выгоды. Под экономической выгодой в данном случае следует понимать не прибыль, а прочие преимущества, которые приносит стандартизация аудиторской деятельности. Так, для государства развитие стандартизации аудиторской деятельности через саморегулирование позволяет снизить административное давление на бизнес. Государство в качестве учредителя государственных организаций различной организационно-правовой формы может выступать заказчиком аудиторских услуг, заинтересованном в получении качественных услуг. Для руководства аудиторской фирмы разработка стандартов позволит обеспечить экономию ресурсов за счет применения апробированного алгоритма действий.
Заказчиком должно быть лицо, наиболее осведомленное о проблемах, существующих в работе аудиторских организаций. Заказчик несет ответственность за постановку целей и полез-
Таблица 3
Субъекты стандартизации аудиторской деятельности и органы, выполняющие обязанности этих субъектов
Субъект стандартизации аудиторской деятельности Степень распространения стандартов
Государственные стандарты Стандарты СРО аудиторов* Стандарты аудиторских организаций
Инвестор Государство (Правительство РФ) СРО аудиторов* Руководитель аудиторской организации
Заказчик СРО аудиторов* Аудиторские организации, пользователи аудиторских услуг Аудиторы
Исполнитель (разработчик) Международная федерация бухгалтеров Комитеты СРО аудиторов* Сторонний аудитор
Пользователь Аудиторские организации, пользователи аудиторских услуг Аудиторские организации, пользователи аудиторских услуг Аудиторы, пользователи аудиторских услуг
* Под СРО аудиторов в данном контексте понимается единая СРО аудиторов, предполагающая объединение всех действующих на данный момент СРО аудиторов.
ность результата для потребителя. К функциям заказчика можно отнести:
- анализ и утверждение программы разработки стандартов;
- при необходимости участие в работе по разработке стандартов;
- информирование инвестора о любых изменениях во внешних условиях, которые могут повлиять на конечный результат;
- утверждение изменений в программе разработки стандартов;
- анализ отчетов о ходе работ по стандартизации;
- оценку работ по разработке стандартов.
Функции исполнителя формализованы через
порядок разработки стандартов аудиторской деятельности.
Пользователи стандартов аудиторской деятельности также являются субъектами стандартизации, так как обеспечивают выполнение принципа обратной связи.
Таким образом, в проведенном исследовании предложена система субъектов стандартизации аудиторской деятельности, позволяющая разграничить функции между участниками с целью разработки качественных стандартов.
Список литературы
1. Арабян К. К. Национальный союз аудиторских объединений — особенности отечественного регулирования // Аудитор. 2012. № 2.
2. Международная федерация бухгалтеров. URL: http://www. ifac. org/ru/about-ifac/
organization-overview/history (дата обращения: 12.12.2012).
3. Международная федерация бухгалтеров. URL: http://www. ifac. org/ru/auditing-assurance (дата обращения: 12.12.2012).
4. НиколаеваМ. А., КарташоваЛ. В. Стандартизация, метрология и подтверждение соответствия: учебник. М.: ФОРУМ; ИНФРА-М, 2010.
5. Новая философская энциклопедия: В 4 т. / науч. -ред. совет: В. С. Степин, А. А. Гусейнов, Г. Ю. Семигин, А. П. Огурцов. М.: Мысль, 2010.
6. О саморегулируемых организациях: Федеральный закон от 01.12.2007 № 315-Ф3.
7. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 07.08.2001 № 119-ФЗ.
8. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-Ф3.
9. Совет по общественному надзору за развитием действующей методологии бухгалтерского учета, формированием бухгалтерской (финансовой) отчетности, организацией государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности. URL: http://www. sovnadzor. ru/ (дата обращения: 14.06.2013).
10. Философия: энциклопедический словарь / под ред. А. А. Ивина. М.: Гардарики, 2004.
11. Философский энциклопедический словарь / гл. ред. Л. Ф. Ильичев, П. Н. Федосеев, С. М. Ковалев, В. Г. Панов. М.: Советская энциклопедия, 1983.
12. Шеремет А. Д. Национальный союз аудиторских объединений — союз, продиктованный временем // Аудитор. 2012. № 1. С. 4.
dilib
Вы всегда можете приобрести последние номера и отдельные статьи всех журналов Издательского дома «Финансы и Кредит» в формате PDF на сайте электронной библиотеки dilib.ru. Также доступен электронный архив журналов с 2006 года.
www.dilib.ru
50
международный бухгалтерским учет
