CC BY
269
СТРАТЕГИЧЕСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
Несветайлов В.Ф., старший преподаватель РЭУ им. Г.В. Плеханова
Стратегический управленческий учет постепенно занимает важное место в российской практике управления, оставаясь при этом одной из наименее изученных тем современной учетной практики. Одним из важнейших вопросов, связанных с данной темой является четкое концептуальное разграничение стратегического управленческого учета от иных форм учетной практики. Автор, опираясь на собственные исследования потребительских свойств учетной информации и современной концепции управления знаниями, предлагает новую концептуальную платформу стратегического управленческого учета. Последний рассматривается как основа разработки и исполнения знаниевой стратегии компании.
Ключевые слова: знание-стратегии, стратегический управленческий учет, стратегический менеджмент, ресурсы, управление знаниями.
STRATEGIC MANAGEMENT ACCOUNTING
Nesvetaylov V., Senior Lecturer Plekhanov REU
Strategic management accounting gradually occupies an important place in the Russian practice of management, while remaining one of the least understood by modern accounting practices. One of the major issues related to the subject is a clear conceptual distinction of strategic management accounting from other forms of accounting practice. The author, relying on our own research of consumer properties of accounting information and the modern concept of knowledge management, offers a new conceptual platform of strategic management accounting. The latter is considered as the basis for the development and execution of knowledge-based strategy.
Keywords: knowledge-strategy, strategic management accounting, strategic management, resource-based view, knowledge management.
За более чем тридцать лет существования концепции стратегического управления в мировой практике так и не сформировалось общей методологической платформы для единой формулировки определения стратегического управленческого учета. Вместе с тем, у исследователей сформировалось достаточно ясное общее понимание его природы и внутренней сущности, поскольку используемые при его изучении подходы базируются на сходных предпосылках, суть которых сводится к тому, что стратегический управленческий учет: направлен на поддержку стратегически-ориентирован-ных решений; тесно связан с рыночно-ориентированной внешней информацией, имеющей как финансовый, так и нефинансовый характер; ориентирован не столько на фиксацию конкретных фактов, сколько на отслеживание трендов, тенденций или значимых изменений; оперирует с плановыми и прогнозными данными долгосрочного характера.
Общим для всех подходов является представление о роли и месте стратегического управленческого учета в общем процессе управления. Везде он рассматривается как основное связующее звено между процессом стратегического управления и общим учетным процессом. Этот же тезис может быть использован в качестве основы для построения новой концепции стратегического управленческого учета.
В рамках общего учетного процесса в целом по компании формируется учетно-аналитическая информация, обладающая тремя группами отличительных свойств:
- первая группа свойств связана с представлением качественных характеристик учетной информации, которые универсальны и не зависят от характера информационных запросов пользователей. К ним относятся свойства своевременности и доступности, проверяемости, и независимости, репрезентативности, предсказуемости, сравнимости. Исходя из законности, достоверности методики представления назовем эту группу свойств валидной.
- вторую группу свойств можно обозначить как агрегированные свойства, которые не появляются из качественных характеристик исходного набора данных, а задаются пользователями в процессе их оценки и фильтрации, исходя из поставленных перед ними задач, реализуется на уровне формулировки информационных запросов.
Например, оценка существенности учетной информации определяется, во-первых, границами уровня существенности, которые могут устанавливаться на основе либо неких объективных, как правило, количественно определенных критериев (например, порог в пять процентов от величины совершаемых операций), либо субъективным выбором уровня значимости имеющейся информации (например, информация о просроченных платежах или изменении уровня доходов).
- третья группа условно может быть названа эмерджентными свойствами и объединяет в себе две ключевые характеристки -надежности и релевантности. В терминах системного подхода,
эмерджентность означает несводимость свойств системы к характеристикам её составных элементов. Эмерджентность - это характеристика системной сложности анализируемого объекта.
Оба свойства - надежность и релевантность - имеют ключевое значение для реальной оценки пользователями конечной ценности информации для принятия решений. Именно через них определятся мера действительной полезности учетной информации для каждого уровня управления. Наибольшее значение для авторской концепции имеет свойство релевантности. Релевантность предполагает, что информация уместна (то есть удовлетворяет требованиям полноты, своевременности и достоверности, отвечая при этом информационным ожиданиям пользователей), если позволяет принимать вовремя необходимые решения [10].
Релевантность стратегической информации следует понимать как соответствие информационным ожиданиям пользователей по следующим критериям:
• критерий необходимости - учетная информация должна, характеризовать отдельные компоненты стратегической позиции отчитывающейся единицы либо выступать основой для определения стратегически значимых показателей. Без этой информации, понимание стратегической позиции не полноценно;
• критерий полезности - учетная информация должна выступать регулярной информационной основой для решений, так или иначе имеющих стратегический характер;
• критерий достаточности - учетная информация может быть использована в стратегическом анализе без существенной дополнительной трансформации;
• общесистемное требование - учетная информация должна отвечать критериям надежности и своевременности предоставления.
Следует напомнить, что поскольку релевантность выступает эмерджентным свойством учетной информации, она во многом будет определяться потребительскими свойствами используемой системы информационной поддержки принятия стратегических управленческих решений. Таким образом, потребность в целенаправленном формировании большого массива учетной информации, релевантной стратегическому уровню принятия решений, неизбежно будет требовать выхода за традиционные формы учета и отчетности. На определенном этапе развития бизнеса, когда принятие стратегических решений становится регулярно осуществляемой управленческой функцией, создание учетной системы, ориентированной на производство и предоставление релевантной информации, оказывается необходимостью. Ключевым моментом здесь является постоянство и системность представления именно стратегической информации.
Именно последнее, определяет характер различий между системами финансового и управленческого учета, а также необходимость выделения в качестве самостоятельного дисциплинарного направления стратегического управленческого учета. Основу раз-
граничения видов учета между собой определяют три положения: различные виды учета ориентируются на различные типы и уровни принятия решений; в различных видах учета используются собственные критерии признания информации релевантной; информационная поддержка данного типа решений должна осуществляться на регулярной основе.
Такой подход позволяет методологически более точно разграничить три вида учета. В противоположность бухгалтерскому, традиционный управленческий учет направлен непосредственно на процессы внутри предприятия. Функционально он концентрируется на основных задачах управления и в большей степени строится на основе промежуточной, инсайдерской информации. Основные его задачи - реализация функций управленческого контроля, распределения ресурсов и регулирования отношений внутри предприятия. Соответственно, он ориентирован на производство информации, релевантной для решения именно данного круга задач. Стратегический управленческий учет следует определить как организационно-информационную систему поддержки управленческих решений, имеющих стратегическую направленность. Поскольку стратегическое видение в бизнесе ориентируется не столько на ретроспективные, сколько на перспективные оценки бизнеса и его окружения, работа с учетной информацией здесь приобретает более объемный и глубокий характер. Это обуславливает появление технологий, методик и процедур, не использовавшихся в традиционном управленческом учете, но полностью соответствующих новым задачам и функциям.
Использованный автором подход был обозначен им как «системно-информационный». В качестве основы анализа здесь используется главное свойство любой качественно сформированной учётно-информационной системы - способность генерировать релевантную информацию соответствующего уровня принятия решений в удобной для конечных пользователей форме.
Таким образом управленческий учет по существу представляет собой систему сбора и группировки необходимой (релевантной) для менеджеров информации; эта информация носит как финансовый, так и нефинансовый характер, при этом её оценка и измерение могут осуществляться не единственным способом; формирование и эксплуатация системы стратегического управленческого учета, происходит в первую очередь с утилитарных позиций необходимости достижения определенных стратегических целей.
Опираясь на сделанные выше замечания, о характере, особенностях стратегически релевантной информации, сущностных свойствах системы стратегического управленческого учета, его следует определять, как систему сбора и обработки стратегической информации, как финансового, так и нефинансового характера, включая интенционально-эвентуализированные суждения, о позиции, целях, действиях стейкхолдеров, для агрегирования и представления их заинтересованным пользователям в удобном для анализа отчетном формате.
В данном определении слово стратегический намеренно используется по отношению к информации, уже обработанной и представленной в соответствующей отчетности. Это связано с тем, что только будучи представленной в виде отчета учетная информация может характеризоваться своими эмерджентными свойствами. В первую очередь - быть релевантной.
В общем случае, стратегический управленческий учет следует рассматривать как систему сбора, измерения и предоставления количественной и качественной информации для нужд управления, благодаря которой поддерживаются существующая организационная структура, мотивируется необходимое поведение, поддерживаются коллективные культурные ценности, необходимые для достижения намеченных стратегических целей, нейтрализуются действия враждебных стейкхолдеров, конкурентов.
Однако можно заметить, что сам по себе информационный аспект стратегического управленческого учета на определенном этапе развития бизнеса оказывается не единственным. Опираясь на последние исследования в области экономики знаний и ресурсной концепции в стратегической теории фирмы, можно сделать вывод, что на определенном этапе своего функционирования, активно действующая система стратегического управленческого учета переходит в более широкие рамки.
Это связано с тем, что в на зрелых этапах жизненного цикла компании для поддержки стратегических решений требуется не просто система информационной поддержки, пассивно фиксирующая и представляющая данные в нужном формате, а связный ин-
формационный комплекс обеспечивающий глубокое понимание основных стратегических процессов. В современных условиях основным условием успешности формирования и реализации выбранной стратегии является не просто информация о продуктах, процессах, внешней и внутренней среде, а знания о них. Соответственно в пределе стратегический управленческий учет должен строится не столько как информационная система, сколько, в качестве системы, формирующей знания.
В теории стратегического управления взгляд на необходимость учета знаниевых ресурсов компании нашел отражение в разработке концепций знаниевой стратегии и стратегии управления знаниями. В основу первой концепции положена идея, согласно которой процесс формирования и реализации корпоративной стратегии базируется не только на простом наборе тщательно подготовленной и подобранной информации, сколько определяется сложившейся в компании системой корпоративных представлений, а также явных и неявных знаний о ресурсах, возможностях, рисках компании и окружающем мире.
Второй подход связан с необходимостью выстраивать управленческие процессы и структуры в целях целенаправленного воздействия на существующую внутрикорпоративную систему знаний. Согласно данному подходу система внутрифирменных знаний сама является стратегическим объектом управления. В центре внимания здесь оказывается то, каким образом осуществляется стратегическое управление организационными знаниями.
Рассматривая эти два функциональных направления развития системы стратегического управленческого учета можно отметить, что первое из них связано с накоплением, созданием и расширением знаний, необходимых для формирования и поддержки выбранной корпоративной стратегии. При этом основной целью создания системы стратегического управленческого учета, в этом случае, является создание необходимого информационного контента, позволяющего выстраивать знаниевую стратегию компании.
Второе направление определяется необходимостью управления системой стратегических знаний компании. Стратегический управленческий учет может рассматриваться здесь как необходимый элемент этой системы, интегрирующий и структурирующий различные её части. Через него реализуется центрирование, консолидация, координирование этой системы. Знание о стратегии, таким образом, оказывается вписанным в общую структуру управления. Стратегический управленческий учет выполняет здесь не только информационную, но и координирующую роль, связывая задачи стратегического и операционного уровня.
Процессы трансформации учетной информации в корпоративные организационные, и инновационно-модернизирующие знания, и на этой основе определение стратегического управленческого учета необходимо уточнить с учетом знаниевого подхода.
Использование знаниевого подхода расширяет концепцию стратегического управленческого учета, предполагая, что информация становится действительно ценным ресурсом, когда может быть либо трансформирована в знания, либо использована в специфическом контексте с привлечением других знаний.
В общем случае решения, принимаемые в системе стратегического управления, предполагают наличие постоянно поддерживаемого непрерывного потока информации.
Такой поток информации может быть представлен в виде цепочки ценности учетной информации. Логика цепочки достаточно проста и в какой-то мере повторяет логику корпоративной системы принятия решений. На самой низкой ступени, происходит сбор и простое суммирование данных о бизнес - событиях. Затем происходит их трансформация в информацию, через анализ данных и их профессиональную экспертизу. Затем происходит комбинирование полученной информации с другой информацией, в том числе о корпоративной стратегии и конкурентной среде, в целях производства организационных знаний. На последнем этапе происходит использование этих знаний для принятия стратегических решений.
По мере продвижения по цепочке ценности учетная система глубже интегрируется в соответствующие управленческие процессы. Операционный уровень управления предполагает работу преимущественно с нижними элементами цепочки, в то время как стратегический - в большей степени ориентируется, на ее верхние элементы. Соответственно происходит и внутренняя ориентация учетных систем. Развитая система стратегического управленческого учета ориентирована не столько на обработку информационных потоков, сколько на трансформацию их в организационные знания.
При этом общая логика стратегического управленческого учета не является простой, а выстраивается в виде комбинации трех различных процессов, связанных с учетной информацией - непосредственного ведения учета, интеграции учетной информации в систему организационных знаний и, наконец, собственно процесса стратегических решений. Все они тесно переплетены, но вместе с тем, каждый из них развертывается вполне самостоятельно.
В системе стратегического управленческого учета процесс трансформация учетной информации в знания, происходит путем наложения на явные и неявные стратегические и этические ориентиры деятельности. Эти ориентиры могут быть заданы в виде: общих для компании целей, ценностей, представлений, традиций, в совокупности формирующих то, что принято называть корпоративной культурой, а также неявных организационных навыков, знаний и компетенций, представляющих собой имплицитные организационные и технологические знания. Но есть и явно задаваемые ориентиры. Прежде всего, в виде кодифицированных принципов корпоративного поведения или иных системных документах общекорпоративного уровня. Помимо этого, могут иметь место институализированные, то есть явно обозначенные, но некодифициро-ванные ориентиры, например, внутренние ноу-хау, инновационные технологии, иные эксплицитные знания, использование которых с новой информацией стратегического управленческого учета способно породить новые знания. Знаниевый подход позволяет переосмыслить природу и сущность стратегического управленческого учета. С позиции знаниевого подхода стратегический управленческий учет представляет собой систему сбора, формирования и хранения информационных ресурсов и знаний, необходимых для принятия стратегических решений. Причем, знания в данной системе имеют динамический характер, здесь происходит не только их фиксация, но и постоянное обновление, актуализация и трансформация. Соответственно переосмыслению должна быть подвергнута сама информационная функция стратегического управленческого учета.
Интеграция системы стратегического управленческого учета в общий контур корпоративного управления знаниями позволяет рассматривать эту систему не только как регистрирующую и информационно нейтральную, но и как порождающую новые информационные связи и соответственно знания. Процесс порождения знаний в системе стратегического управленческого учета тесно связан с основными информационными потоками, в рамках которых реализуется учётный процесс. Эффективно работающая система должна обеспечивать информацию как минимум в трех измерениях: о стекхолдерах (позиция, цель, действия), о ресурсном и знаниевом потенциале предприятия, о внешних конкурентных и институциональных условиях функционирования. Таким образом, в рамках системы стратегического управленческого учета должен формироваться информационный куб.
Информационный куб позволяет работать с информацией в трех измерениях, рассматривая различные сочетания заданных в нем измерений. При этом, каждое измерение может быт разбито на совокупность индивидуальных аналитических позиций, каждая из которых может вступать во взаимодействие с другой и в тоже время определять стратегическое влияние последней на компанию.
Высокая ценность знаний в современном мире обусловила появление такого явления как «менеджмент знаний». Как было отмечено выше, следует четко понимать разницу между управлением информацией и управлением знаниями. Управление информацией состоит в совершенствовании рутинного реагирования на ожидаемые стимулы (легко поддается автоматизации), а управление знанием направлено на развитие инновационного реагирования на новые возможности и вызовы (включает в себя неформализованный креативный элемент).
Концепция цепи знаний строится на представлении о возможности управления процессами построения и совершенствования каждым из её звеньев. Управлять знаниями - значит систематически, точно и продуманно формировать, обновлять и применять их с целью максимизации эффективности компании и прибыли от имеющихся в её распоряжении ресурсов и возможностей.
В современных условиях способность компании производить, трансформировать и накапливать новые знания всё чаще рассматриваются в качестве важнейшего условия корпоративного роста и успешности выбранной стратегии. При этом, большое внимание уделяется вопросу производства нового знания внутри самой компании.
В основу современных теорий управления знаниями был положен тезис о разграничении явных и неявных организационных знаний. Идея неявного знания принадлежит известному английскому философу болгарского происхождения М.Поланьи, который первым исследовал вопрос о соотношении обоих видов знаний и выстроил теорию о приобретении и использовании людьми имплицитного (неявного) знания [11].
В отличие от явного знания, которое может быть сообщено и задокументировано при помощи языка, неявное знание может быть передано только непосредственно, путем личного участия обучающей и обучаемой сторон в процесс передачи. Неявные знания соотносятся с личным опытом, иначе их можно назвать «знаниями из опыта» [4, стр. 249], и потому зачастую они оказываются не до конца осознаваемыми и потому плохо описываемыми. К ним могут относиться убеждения, размышления, ноу-хау, техническое мастерство. Как отмечает И.Нонака «мастер ремесленник с многолетним опытом развивает в себе множество навыков, но он часто неспособен сформулировать научные и технические принципы того, что ему известно» [7, стр. 33].
Согласно М.Поланьи наличие неявного знания всегда является предпосылкой явного, что происходит благодаря появлению определенного смыслового контекста, позволяющего формировать и институализировать личностные практики и понимание в явное знание. Этот контекст зачастую сложно определяем и субъективен, что во многом связано с определяющим его культурным и институциональным фоном. Можно сказать, что неявное знание в организациях порождается культурной организационной динамикой, проистекающей из сети коммуникаций (вербальных и невербальных) в процессе информационного обмена.
Процесс конверсии неявных знаний в явные происходит в четырех режимах [8]:
- социализация - распространение имплицитного знания среди индивидов. Неявное знание здесь переходит также в неявное. Этот процесс всегда имеет в своей основе совместную деятельность и социальное взаимодействие индивидов через непосредственное общение. Примером такой практики трансформации организационного знания является общение на неформальной основе персонала между собой, служб сбыта с постоянными клиентами и т.д.;
-экстернализация - предполагает переход имплицитного знания, в эксплицитное, путем перевода его в доступные для восприятия других членов группы формы, с помощь особых инструментов: метафора, месесис и т.д. Личное знание становится здесь достоянием коллектива, в который входит индивид, что на языке философии означает выход последнего за свои личные внешние границы. Неявное знание здесь обрекается в конкретную форму, обретая тем самым выраженный формальный характер;
- комбинирование - означает преобразование эксплицитного знания в более сложные формы. Эта форма трансформации знаний выступает в качестве основы для обеспечения основных коммуникационных процессов в рамках иерархии либо сети управления. Здесь происходят процессы трех типов: интеграции ранее неизвестных знаний в существующие формы знаний; презентация явного знания в процессе деловых переговоров и встреч; переработка и перегруппировка уже имеющегося явного знания. В качестве примера комбинирования, можно привести работу бухгалтерии, по формированию годовой бухгалтерской отчетности;
- интернализация - процесс, связанный с тем, что различные формы эксплицитного знания трансформируются в имплицитное, определяя в конечном итоге профессиональные навыки и опыт индивида. Ярким примером интернализации является процесс профессионального обучения, что обеспечивает индивиду непосредственное включение в процессы организационного накопления и передачи знаний.
Каждый из четырех режимов конверсии может осуществляться автономно, но в идеале между ними должно устанавливаться динамическое равновесие. Согласованное их существование и постоянное воспроизводство обеспечивает раскрутку так называемой спирали знаний. «Создание организационного знания происходит только в том случае, если все четыре режима конверсии формируют единый непрерывный цикл» [9, стр. 54]. В компаниях, ориентированных на знания, каждый раз эти режимы возобновляются, но на более высоком уровне.
Данная концепция популярна в Японии, но определенную поддержку она получает по всему миру. Благодаря ей, становятся возможными не только объяснение, но и практическая разработка уп-
равленческих решений в области инновационной политики и формирования корпоративных систем управления знаниями. Но каким образом на практике может проявляться связь организационных знаний со стратегией? Этот вопрос не является однозначным и существуют различные подходы к его рассмотрению. Но их объединяет то, что все они воздвигнуты на одинаковой интеллектуальной платформе, в качестве которой используется так называемая знаниевая теория фирмы (knowledge-based theory of firm). Последняя в свою очередь рассматривается как одно из ответвлений более широкой концепции ресурсного подхода к стратегии, в первую очередь, в более продвинутой его версии - анализа динамических способностей.
В отличие от многих подходов в стратегическом управлении, большинство из которых ориентировалось на исследование внешних факторов рыночного позиционирования, ресурсная концепция строится с упором на внутреннюю сторону стратегии. Основу ресурсного подхода определяет идея, согласно которой эффективная корпоративная стратегия во многом базируется на наличии у компании ряда уникальных ресурсов. «Аксиомами ресурсного подхода являются два эмпирических обобщения, отправные для теории стратегического управления: 1) между фирмами имеются системные различия в степени контроля ресурсов, необходимых для реализации стратегий, т.е. фирмы неоднородны; 2) эти различия относительно устойчивы» [5, стр. 330]. Таким образом, стратегия фирмы встраивается вокруг неких стратегических преимуществ, вытекающих из наличия важных в стратегическом плане ресурсов. Эти стратегические преимущества имеют достаточно продолжительный и устойчивый характер, что определяет несовпадение и неоднородность компаний на рынке друг относительно друга, и тем самым - разнообразие стратегических решений.
Центральным элементом ресурсной концепции является понятие ресурсов. Д.Коллиз и С.Монтгомери определяют их как совокупность активов, навыков и возможностей, которыми располагает компания. В общем случае их можно рассматривать, как «долгосрочные активы, определяющие конкурентоспособность на уровне бизнес - подразделения и позволяющие отличить одну фирму от другой» [6, стр. 15]. Один из основателей ресурсного подхода Дж. Барни в классической статье 1991 г. предложил рассматривать в качестве ресурсов «все активы, способности, организационные процессы, фирменные атрибуты, информацию, знания, и т.д. контролируемые фирмой, и дающие ей возможность разрабатывать и реализовывать стратегии, повышающие её результативность и эффективность»^, р.1].
Для того, чтобы обеспечивать необходимое стратегическое преимущество ресурс должен обладать стратегической значимостью, что определяется выполнением трех основных условий:
- ресурс должен обладать определенной ценностью - то есть благодаря ему, у компании появляется устойчивая возможность извлекать добавленную стоимость, оставаясь в лучшей конкурентной позиции. Ценность ресурса не является абсолютной. По замечанию Дж.Барни «ценность конкретных ресурсов зависит от специфического рыночного контекста, в котором они используются» [1, стр. 85]. Это подразумевает постоянное отслеживание и пересмотр перечня имеющихся у компании ресурсов, а также даваемых им менеджерами оценок. Основным показателем ценности является способность ресурса обеспечивать устойчивое конкурентное преимущество;
- ресурс должен быть редким - то есть он не должен быть растиражирован и не иметь близких аналогов в свободном доступе. Помимо физической редкости ему должна сопутствовать редкость коммерческая, то есть малая возможность купли на рынке. Дефицит и труднодоступность ресурса для конкурентов превращает его в источник серьезных конкурентных преимуществ;
- ресурс должен быть трудно воспроизводим и имитируем -возможность тиражировать его конкурентами должна быть ограничена либо в связи с высокой стоимостью воспроизводства, либо отсутствием соответствующих навыков, опыта или технологий. Ресурс, который воспроизведен конкурентами, перестает быть источником конкурентных преимуществ и потому полностью или частично теряет свою ценность для компании. Д.Коллиз и С.Монт-гомери различают материальные и нематериальные ресурсы, а также организационные возможности [6, стр. 15].
Материальные активы - включают в себя объекты, обладающие конкретными физическими свойствами, и как правило, находящие отражение в бухгалтерском учете. Нематериальные активы,
не поддаются физическому измерению, а зачастую не имеют и точного стоимостного выражения. Концепция нематериальных активов рассматривается не в бухгалтерском измерении, а гораздо шире, в том значении, которое придавал термину «информационные ресурсы» её разработчик, японский ученый Х.Итами. В своей работе он определил ресурсы как людей, товары и капитал которые фирма может мобилизовать для достижения кратко- и долгосрочных целей и далее продолжил: «Небольшое, но всё возрастающее количество менеджеров добавляет информацию в этот список. Этот последний пункт не просто словесная игра. Информация значит гораздо больше чем любая технология. Доверие потребителей, имидж бренда, контроль дистрибуции, корпоративная культура, и управленческие навыки - это всё примеры информационных ресурсов. Я называю информационные ресурсы невидимыми активами, и они являются настолько же важными для эффективной деятельности как и осязаемые корпоративные ресурсы. Более того, я полагаю, что они очень важны для долгосрочного успеха» [14].
Концепция нематериальных ресурсов включают в себя репутацию, торговые марки, патенты, ноу-хау, навыки и опыт персонала и т.д. Как видно, к ним вполне приложима характеристика -информационные, поскольку ценность им придает именно возможность использовать заложенную в них информацию. Также в качестве самостоятельного ресурса могут быть рассмотрены организационные возможности, которые не являются конкретными объектами, а появляются из уникальных сочетаний активов, людей, информационных связей, процессов, в совокупности обеспечивающих вполне осязаемый синергетический эффект. Как правило, материальные активы, как легче всего идентифицируемые и поддающиеся однозначной оценке, редко становятся главными ресурсами для достижения устойчивого конкурентного преимущества. В то же время, нематериальные активы и организационные возможности, в силу своей специфичности, уникальности и невоспроизводимос-ти, зачастую становятся реальной основой формирования устойчивой и выгодной стратегической позиции.
Как видно, основные элементы подхода к стратегии с точки зрения знаний (knowledge-based view) можно найти в ресурсной теории. Главным здесь является тезис о том, что организационные знания представляют собой один из важнейших информационных ресурсов, позволяющих достигать устойчивых конкурентных преимуществ. В предлагаемой трактовке они могут рассматриваться как нематериальные (информационные) ресурсы и организационные возможности.
Несмотря на сложность представления знаний в качестве ключевого актива, что определяется такими их атрибутами как неосязаемость, неотделимость и трудность юридического признания, они, тем не менее, поддаются идентификации и оценке. Строго говоря, знание всегда имеет индивидуальный характер и создается не организацией, а входящими в неё индивидуумами. И потому общий процесс формирования организационного знания, раскручиваемый по «спирали знания», следует понимать как процесс, организационно умножающий неявные знания и навыки в коллективный опыт и представления о стратегической миссии компании. Признание знаний в качестве важного компонента стоимости расширяет взгляд на стратегическое управление. Здесь появляется возможность выделить сразу два теоретико-методологических аспекта изучения вопроса соотношения организационных знаний и корпоративной стратегии. Рассмотрение обоих целесообразно осуществить на основе методологической позиции, предложенной М.Заком [2,3].
Первый подход связан с возможностью представления корпоративной стратегии, как выстраиваемой «вокруг интеллектуальных ресурсов и способностей фирмы» [3, стр. 192]. Такая стратегия может быть определена как знаниевая стратегия. В основу данного похода положена идея, что процесс формирования и реализации корпоративной стратегии базируется не только на простом наборе тщательно подготовленной и подобранной информации, сколько определяется сложившейся в компании системой корпоративных представлений, а также явных и неявных знаний о ресурсах, возможностях, рисках компании и окружающем мире. Такие знания появляются не на ровном месте. Их следует рассматривать, как результат синтеза имеющейся в распоряжении компании информации, сконцентрированной на разных уровнях управления и совокупности неформальных навыков, умений и опыта, накопленных как в индивидуальном порядке, так и в постоянной совместной работе.
Как отмечает М. Зак «по существу, фирмам необходимо прово-
дить SWOT-анализ, основанный на знаниях, сопоставляя свои зна-ниевые ресурсы и способности, со стратегическими возможностями и угрозами, чтобы лучше понимать свои сильные и слабые стороны. Эта карта знаний может применяться для принятия стратегических решений в управлении знаниями, направленных на усиление своих преимуществ в знаниях и минимизацию слабых мест. Таким образом, знаниевую стратегию можно понимать как процесс согласования основанных на знаниях (интеллектуальных) ресурсов и способностей со знаниями, необходимыми для производства продукции и выполнения услуг, превосходящих аналоги конкурентов» [2, стр. 169]. Основу знаниевой стратегии определяет, понимание внешнего и внутреннего контекста организации: текущей и потенциальной стратегических позиций, стратегических рисков и возможностей, наборов ресурсов и способов действий реализации выбранной стратегии т.д. Логическим продолжением идеи знание-вой стратегии является предложение о том, что «способность к реализации стратегии сама по себе является ресурсом, который может служить источником устойчивого конкурентного преимущества» [1, стр. 89].
Второй подход, определяется необходимостью выстраивать управленческие процессы и структуры в целях целенаправленного воздействия на существующую внутрикорпоративную систему знаний. В фокусе его рассмотрения оказывается то, что можно назвать стратегией управления знаниями. Данный подход предполагает иную методологическую позицию, согласно которой, система внутрифирменных знаний превращается в стратегический объект управления.
Отправным тезисом здесь является признание наличия у компании целого ряда характерных только для неё элементов и особенностей, не имеющих аналогов у конкурентов. Знания об этих элементах и особенностях, равно как и наличие специфичных для компании активов (ноу-хау, патентов, НИОКР и т.д.) могут рассматриваться как совокупность организационных знаний. Когда эти организационные знания приобретают критическое значение для стратегических действий компании, у неё возникает необходимость в формировании системы управления этими знаниями, поскольку теперь они могут рассматриваться в качестве стратегического ресурса. Соответственно возникает необходимость в выстраивании соответствующей системы управления и стратегии. В системной концепции Г.Б.Клейнера такая стратегия называется когнитивной. Необходимость в ней определяется потребностью целенаправленного поиска методов и способов расширения уже существующего организационного знания, новых его форм и более эффективное использование уже имеющихся. «Стратегия управления знаниями направляет и определяет процессы и инфраструктуру (организационную и технологическую) для управления знаниями» [3, стр. 193]. Концепция стратегического управления знаниями получила дальнейшее развитие в идее обучающейся компании и организационного обучения.
Следует отметить, что управление знаниями является более широким понятием поскольку, помимо стратегического, включает в себя ещё и операционный аспект. Разграничение между ними происходит на основе понимания, что знания требуются не только для выработки стратегии, но и в целях обеспечения и организации текущей деятельности. Предметом операционного управления знаниями, являются знания, необходимые выполнения необходимых рутинных действий и процессов, обеспечивающих штатный режим реализации выбранной стратегии [3, стр. 193].
Основываясь на подходе М.Зака можно выделить два функциональных направления построения и развития системы стратегического управленческого учета. Первое из них связано с накоплением, созданием и расширением знаний, необходимых для формирования и поддержки выбранной корпоративной стратегии. Основной целью создания системы стратегического управленческого учета в этом случае является создание необходимого информационного контента, позволяющего выстраивать знаниевую стратегию компании.
Второе направление определяется необходимостью управления системой знаний компании. Стратегический управленческий учет может рассматриваться здесь как необходимый элемент этой системы, интегрирующий и структурирующий различные её части. Через него реализуется центрирование и консолидация этой системы. Знание о стратегии, таким образом, оказывается вписанным в общую структуру управления. Стратегический управленческий учет выполняет здесь не только информационную, но и координирую-
щую роль, связывая задачи стратегического и операционного уровня.
Изложенный выше материал позволяет переосмыслить традиционно понимаемые задачи и функции стратегического управленческого учета, который нельзя теперь рассматривать в отрыве от корпоративной системы организационных знаний. Напротив, будучи вписанным в знаниевый контекст, стратегический управленческий учет становится основой поддержки и дальнейшего развития данной системы, осознается это руководством компании или нет.
Литература:
1. Барни Дж.Б. Может ли ресурсная концепция принести пользу исследованиям в области стратегического управления // Российский журнал менеджмента, 2009, том 7, №2.- с.71-92
2. Зак М.Х. Разработка знаниевой стратегии // Управление знаниями: хрестоматия: Пер. с англ. / С.-Петерб. гос. ун-т, Высшая школа менеджмента, 2009. - c.162-188
3. Зак М.Х. Разработка знаниевой стратегии. Эпилог. // Управление знаниями: хрестоматия: Пер. с англ. / С.-Петерб. гос. унт, Высшая школа менеджмента, 2009. - c.189-204
4. Исии Д., Окумура А., Кагано Т., Нонака И. Теория стратегического управления: пер. с японского. - М.:Миракл, 2010.
5. Катькало В.С. Эволюция теории стратегического управления. - СПб.: Изд-во «Высшая школа менеджмента»; Издат. дом С.-Петербугского Гос. Унив-та, 2008.
6. Коллис Д., Монтгомери С. Корпоративная стратегия. Ресурсный подход: пер. с англ. - М.: ЗАО Олимп-Бизнес, 2007.
7. Нонака И. Компания - создатель знания//в сб.: Управление знаниями (Классика Harvard Business Revew): пер. с англ. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2006. - c.27-49
8. Нонака И., Конно Н. Концепция ба: организационный механизм создания знаний // в сб.: Управление знаниями: хрестоматия: Пер. с англ. - С.-Петерб. гос. ун-т, Высшая школа менеджмента, 2009. - стр. 278-281
9. Осипов Г.В., Степашин С.В. Экономика и социология знания: практическое пособие. - М.: Наука, 2009.
10. Панков В.В., Чайковская Л.А. и др. Институциональные аспекты бухгалтерского учета и контроля. - М.: ГОУ ВПО РЭА им.Г.В.Плеханова, 2009.
11. Поланьи М. Личностное знание: пер. с англ. - М.: Прогресс, 1985
12. Barney J.B. Firm resources and sustained competitive advantage //Journal of Management, 1991, №17(1) (p.99-120). - p.101
13. Blocher E. J., Stout D. E., Cokins G. Cost management : a strategic emphasis. - NY: McGraw-Hill/Irwin, 2010. - p.3
14. Itami H., Roehl T. Mobilizing Invisible Assets. - Boston: Harvard University Press, 1987.
