CC BY
277
Роль бухгалтерского учета в обществе: исторический аспект
Д.В. Назаров,
кандидат экономических наук, доцент кафедры «Управленческий учет», Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации E-mail: [email protected] М.И. Сидорова,
доктор экономических наук, профессор кафедры «Управленческий учет»,
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации E-mail: sidorova2003 @list.ru
Аннотация
В статье анализируются истоки концепции общественной значимости бухгалтерского учета. Начало формирования концепции авторы относят к XIX веку, но решающий шаг в осознании лишь общественной значимости информации бухгалтерского учета был сделан в первые годы строительства социализма в нашей стране. В это время усилия ученых и практических работников были направлены на создание новых методов рационального бухгалтерского учета, отражающих специфику плановой экономики: расширение содержания объектов учета, изменение критериев оценки эффективности деятельности компаний.Активное внедрение данных методов в учетную практику способствовало повышению роли бухгалтерского учета в формировании общественного сознания и послужило в дальнейшем основой для разработки многих позитивных идей в учетной науке.
Abstract
In the article the origins of the idea of the public significance of an accounting are analyzed. According to the authors, concept formation occurred in the XIX century, but decisive step in the realization of a social significance of accounting information was made in the early years of building socialism in our country.In those years the efforts of practical counters and economists have focused on the creation of new methods of rational accounting, reflecting the specificity of planning economic
system. An active introduction of the planning principle in the practice of accounting has changed the target orientation of accounting, the criteria for performance measurement of the company, the content of the accounting objects.Subsequentlythese ideas have become the origins of many positive ideas in accounting science.
Ключевые слова: бухгалтерский учет,общественная значимость отчетности, финансовые результаты, обязательность представления отчетности,плановая экономика, объектыбухгалтерского учета, критерии оценки эффективности, унификация первичных документов, формы бухгалтерской отчетности, профессиональная этика
Key words: accounting, public significance of reporting, financial results, mandatory reporting, planned economy, objects of accounting, performance evaluation criteria, unification of documents, formats of statements, professional ethics
В современной бизнес-практике становится общепринятым, что стратегия развития отдельной компании должна фокусироваться не только на максимизации финансового результата, но и включать в себя различные социальные аспекты деятельности: рост благосостояния сотрудников, сохранение рабочих мест, нормы экологической безопасности и т.д.Сведения об этих аспектах деятельности представляется в бухгалтерской отчетности все чаще и полнее.Таким образом, общественное значение информации бухгалтерского учета в современной экономической действительности не оспаривается.
Такой взгляд на характер и значение бухгалтерской информации
существовал не всегда. Развитие бухгалтерского учета на протяжении веков
происходило постепенно, в результате изменения структуры собственности,
классового и сословного разделения общества, развития производственных и
общественных отношений. Известно высказывание К. Маркса:
2
«...бухгалтерский учет как средство контроля и мысленного обобщения ... становится тем более необходим, чем более процесс производства совершается в общественном масштабе и утрачивает чисто индивидуальный характер; следовательно, ведение бухгалтерского учета более необходимо при капиталистическом производстве, чем при раздробленном ремесленном и крестьянском, оно более необходимо при общественном производстве, чем при капиталистическом»[1, c.153]. Кроме того, для того, чтобы в обществе была признана важная роль счетного дела, обязательным условием является и наличие разработанных научных концепций в области управления. Этого мнения придерживался А.М. Галаган:«появление и развитие счетных идей возможно при наличии достаточного развития идей экономических и административных»[2, с. 90].
Предыстория: первые шаги публичной бухгалтерской отчетности
Правила и принципы ведения бухгалтерских записей, объединенные в системном порядке, впервые были изложены в трудах средневековых ученых и купцов-практиковХ1У-ХУ вв., времени бурного развития международной торговли. Бухгалтерский учет на протяжении следующих 400 лет рассматривался как частное дело купца, его общественное значение сводилось к минимуму.
Со второй половиныХГХ в. бухгалтерский учет становится наукой со своими специфическими научными категориями, принципами, целями, предметом и объектами изучения. В это же время впервые был поставлен вопрос об общественном характере бухгалтерского учета. Сразвитием акционерной формы корпорацийи ростомфондового рынка, в предпринимательскую деятельность оказывались вовлеченными все более широкие круги населения. Их финансовые возможности, а также уровень подготовки к ведению собственного дела или участию в чужом бизнесе существенно различались. Это привело к резкому росту экономических рисков, сопутствующих работе компаний.
В этих условиях существенно возросли требования к содержанию бухгалтерской отчетности и порядку формирования информации в системе бухгалтерского учета, прежде всего по причине усиления фискальных функций государства, попытками посредством законов обуздать монополистические устремления крупных компаний. Постепенно в различных странах вводились правила о составе и обязательной публикации бухгалтерской отчетности экономических субъектов.
Во Франции еще Ордонансом о торговле 1673 года устанавливалось требование парафирования купеческих торговых книг советником коммерческого суда или членом городского магистрата. Это требование сохранилось в Торговом кодексе 1807 года, который послужил основой разработки аналогичных правовых актов большинства европейских стран. Положения о независимом контроле деятельности торговых товариществ были введены законом 1863 года, которым предусматривалось назначение в акционерных компаниях надзорных комиссаров (commissaries desurveillance), обязанных проверять годовую отчетность компании - баланс и отчет администрации и давать заключение общему собранию акционеров о состоянии дел компании [3, с. 98, 113].
Германия в течение XIX столетия последовательно проводила политику государственного контроля за деятельностью предприятий, публично размещающих долевые ценные бумаги. Прусским законом об акционерных компаниях 1843 года устанавливалось правило ежегодного составления правлением компании отчета и инвентаря (баланса) и представления его правительству. Если уставный (складочный) капитал компании уменьшится наполовину и более, а также в случае превышения обязательствами активов компании, правительство имело право назначить ревизию торговых книг и потребовать ликвидации компании [3, с. 156]. С 1870 года законом об акционерных обществах в Германии предусматривалась публикация годового баланса, а с 1884 года - счета прибылей и убытков.
В середине XIX века в Великобритании были приняты законы, направленные на установление единообразных требований к раскрытию учетной информации крупными экономическими субъектами. Например, Закон об акционерных компаниях 1844 года возложил на директоров компаний обязанности по представлению акционерам годового отчета и баланса, проверенного одним или несколькими аудиторами.Следует отметить, что аудитором мог быть только акционер компании, не занимающий в ней какой-либо должности и не осуществляющий коммерческих операций с компанией. Закон 1862 года обязал компании при подготовке к годовому общему собранию акционеров печатать бухгалтерский баланс по установленной форме. Обязательный аудит бухгалтерской отчетности привел к росту потребности в независимых высококвалифицированных ревизорах, объединенных в профессиональные общественные организации. Первой такой организацией стало Общество бухгалтеров Эдинбурга (TheSocietyofAccountantsinEdinburgh), зарегистрированное Королевской грамотой, датированной 23 октября 1854 г., а к началу ХХ века в Великобритании насчитывалось более 5 тысяч аудиторов
[4].
В России «Правилами об обложении торговых и промышленных предприятий дополнительным сбором (процентным и раскладочным)», изданными в 1885 году, правлениям крупных компаний было вменено в обязанность представлять в местные отделения казенной палаты годовой отчет и баланс с протоколом общего собрания акционеров об их утверждении.В этом же документе впервые в нашей стране появилось требование обязательного опубликования бухгалтерской отчетности акционерных обществ на страницах «Вестника финансов, промышленности и торговли» - печатного органа Министерства финансов\Регулирование бухгалтерской отчетности получило дальнейшее развитие в принятом в 1898 г. «Положении о государственном промысловом налоге», и в дополняющей его инструкции «О порядке
1 - следует отметить, что ведущие торгово-промышленные компании значительно раньше официальных требований в инициативном порядке публиковали отчетность в виде отдельных брошюр, например, Российско-Американская компания выпускала свои отчеты с 1842 года.
5
составления и публикации отчетности» 1899 г. Инструкция устанавливала отчетный период(с 1 января по 31 декабря включительно),порядок оценки статей актива и пассива баланса, а также примерный состав доходов и расходов. Извлечения из отчетов также требовалось публиковать в «Вестнике финансов, промышленностии торговли» в установленные сроки[5, с. 35-36].
Усложнение деятельности капиталистических хозяйств,появление крупных промышленных объединений - трестов, синдикатов, концернов-привело к новым разработкам в бухгалтерском деле. Совершенствование акционерного законодательствапоставило вопрос о соответствии информации, представляемой в отчетности корпораций, запросам государства и акционеров. В этой связи И.Н. Львовав своем исследовании [6] обратила внимание на то, что российскими учеными на рубежеХ1Х-ХХ вв. высказывались предложения о расширении границ информации, представляемой в бухгалтерской отчетности, о включении в нее данных, «имеющих значение в народнохозяйственном.. ,отношении»[7,с. 12].
Значение бухгалтерского учета в социалистической экономике
Решающий шаг для формирования идеи общественной значимости бухгалтерского учета был сделан в 20-е годы XX века, в период построения первого в мире социалистического государства.
После Великой Октябрьской социалистической революциив России в качестве основных принципов построения народного хозяйства были провозглашены централизованное управление и плановость. Бухгалтерскому учету, как и учету вообще, отводилось особое место в системе государственного управления и регулирования. Началось активное внедрение планового начала в практику бухгалтерского учета, бухгалтерские службы предприятийбыли призваны превращать бухгалтерский учет в действенное орудие контроля за выполнением плана. На государственном уровне последовательно осуществлялись следующие организационные мероприятия: с 1917г. при финансово-счетном отделе Всероссийского Совета Народного
Хозяйства (ВСНХ) действовал Совет учета. В 1920г. создан Народный комиссариат Рабоче-крестьянской инспекции (НК РКИ), в 1924г. при нем учрежден Институт государственных бухгалтеров-экспертов (ИГБЭ).
В значительной мере возросла роль государства как регулятора и координатора общественной жизни. Такую характеристику этому процессу дал видный русский экономист А.В. Чаянов: «Общественное сознание в лице государственной власти овладевает...всем объемом народно-хозяйственных процессов, подчиняет их своей воле и превращает в ... хозяйство, подчиненное единому хозяйственному расчету и единой хозяйствующей воле»[8, с. 9].
Точность и ясность бухгалтерской отчетности являлись условием решения множества экономических проблем, связанных, в том числе с внешней торговлей, стабильностью кредитной системы, межотраслевой координацией планов, рациональным использованием оборудования; причем решать эти проблемы предполагалось с участиемшироких народных масс, повышая уровень их общественного сознания.
При изучении учетных методов, предложенных зарубежными экономистами, отечественные авторы заявляли, что в капиталистическом обществе отсутствует главная предпосылка действительной плановости -предприятие не представляет собой органической части народного хозяйства. А.В. Чаянов иронически отметил: «.при ближайшем рассмотрении оказывается, что все великолепие бухгалтерских систем капиталистического хозяйства, построенных на принципе учета частно - капиталистической выгоды, нам при построении социалистического хозяйства так же непригодно, как непригоден дредноут для военных операций в Курской губернии»[8, с. 6].
Об изменении целевой направленности бухгалтерского учета и его
значении для народного хозяйства свидетельствуют решения высших органов
коммунистической партии. Например, в материалах XII СъездаРКП(б) сказаноо
необходимости решения таких задач, как:«выработка методов единообразного
счетоводства, установление твердой, обязательной для всех трестов и
предприятий счетной единицы, единство руководства и инструктирования в
7
деле организации счетоводства, наблюдение за его фактическим проведением, всемерным уточнением и усовершенствованием»^, с.682].
Эту руководящую установку развивала пресса. В работе Н.Н. Ласкина «Пробег мысли об учете по газетным листам» 1924 года приведено множество цитат из передовиц печатных изданий, свидетельствующих овозрастающемобщественном значении бухгалтерской информации. Так, газетой «Союз потребителей»провозглашался лозунг: «Баланс есть символ хозяйственного порядка»[10, с.11]. В передовице газеты «Правда» читаем:«Пролетарское государство, как верховный хозяин нашего хозяйства, требует точной и правдивой информации от своих доверенных - трестов и предприятий» [10, с.58].При этом Н.Н. Ласкин подчеркивает возрастающую роль бухгалтерского учета для экономики страны:«Учет, как таковой, является основной частью экономики и планового хозяйства страны. Без него не мыслится ни одно живое дело, как мирового, так и местного (частного) значения»[10, с.62].
Кропотливая и зачастую незаметная деятельность счетных работников в общественном сознании представлялась как трудовой подвиг на благо Родины. Профессия бухгалтера становится общественно-значимой, что позволило ее представителям гордо заявить: «Мы, бухгалтера - счетная рать, призванная служить делу строительства страны, прилагая свои знания при производстве вверяемого нам учета» [10, с.62].
Выполнение плана как новый критерий оценки эффективности работы предприятий
В плановой социалистической экономике цель деятельности единичного предприятия должна измениться с получения прибыли собственником на удовлетворение потребностей всех членов общества оптимальным способом. Член коллегии НК РКИ Б.А. Борьян так определял эти изменения в движущих силах экономической деятельности: «.общественная природа нашего государства и хозяйства таковы, что не борьба и конкуренция являются у нас
пружинами производства, но согласованное движение товарооборота и планового производства и распределения в интересах рабоче-крестьянских масс» [11, с.946].
В условиях общественной собственности на средства производства изменяется содержание объекта бухгалтерского учета. Один из разработчиков методологии нормативного учетаМ.Х. Жебрак писал об этом так: «В нашем хозяйстве не прибыль является движущим мотивом учета, а отражение роста благосостояния масс и беспрерывного прогресса хозяйства, все большее развитие производительных сил, все более совершенное и широкое использование всех наших материально-технических и организационных ресурсов»[12, с.43].
Революционные процессы, гражданская война привели к неустойчивости советской валюты, неполной и неравномерной нагрузке предприятий, изношенности и полной неисправности оборудования. В этих сложнейших условиях учетная мысль продолжала развиваться и совершенствоваться. Усилия практических счетных работников и ученых-экономистов были направлены на создание новых рациональных систем счетоводства, отражающих специфику социалистического хозяйствования.
Предполагаемое отсутствие денежных отношений в идеале социалистического общества стимулировало разработку различных систем неденежных показателей для оценки эффективности и результативности деятельности предприятий.В условиях крайней неустойчивости советской валюты для оценки хозяйственных операций предлагались различные способы: метод «хлебных эквивалентов», использование трудовой и условной валюты, коэффициентный метод.
Подверглись изменениям критерии оценки результативности
деятельности предприятий. Принцип «плановости» диктует применение
нового критерия - степень совпадения фактических результатов деятельности с
запланированными. В статье Н.Ф. Смирнова читаем: «если в основу
деятельности государственного предприятия положен детально разработанный
9
производственно-финансовый план, в котором предусмотрены все расходы и определена ожидаемая себестоимость продукции, то при реализации по цене себестоимости, без начисления прибыли, предприятие не может получить ни прибыли, ни убытка, хотя и выполнит программу и план во всех деталях. Само собой разумеется, что в данном случае отсутствие прибыли или убытка не может дать основания сказать, что предприятие работало впустую. Напротив, с точки зрения планового хозяйства, это предприятие блестяще выполнило поставленную перед ним задачу» [13, с. 1367].
Ученымивыдвигалась идея измерять результативность производственной деятельности не размером полученной прибыли, а сравнением плановых и фактических данных. И в этом направлении разрабатывались различные методики. Одни ученые (например, А.В. Чаянов) предлагали расчет абсолютных отклонений фактических данных от нормативных, другие (А.Л. Вайнштейн, А.К. Локшин) - расчет коэффициента полезности как отношение факта к норме.При этом расчет нормативных затрат не должен был выполняться отдельным предприятием, понятие «норма» также приобрело общественное значение.
Усиление связи между отчетностью отдельного предприятия и народнохозяйственным балансом предлагалось реализовать через объединение бухгалтерского, технического и статистического учета. Данные статистики в этой связи приобретали не только экономическое, но и «общественно-политическое значение»[14, с.6]. Это положение закладывало основы макроэкономического подхода к построению системы бухгалтерского учета, сформированного позднее во Франции,в соответствии с которымпроизведенная (но еще не реализованная) компанией продукция рассматривается как часть национального валового продукта. Акцент в макроэкономической модели переносится на произведенную стоимость, а не реализованную, складированные товары отражаются в бухгалтерском учете по рыночным ценам, что требует активного использования статистической информации.
В условиях укрупнения промышленного производства высказывались
10
предложенияо разработке единых форм баланса для предприятий, входящих в трест:«необходимо согласовать построение баланса треста с балансом синдиката и хозяйственных административных органов»[10, с.60].Активный деятель ИГБЭН.В. Богородский выступал за унификацию учетных процедур -разработку единого плана счетов, типовых корреспонденций счетов, четкое определение форматов первичных документов [15, с.41].Эти предложения впоследствии получили широкое распространениев мировой учетной практике. Сказанное дает основание сделать вывод, что идея общенациональных стандартов бухгалтерского учета, к которой западные страны пришли только во второй половине1930-х гг., после краха Нью-Йоркской фондовой биржи и Великой депрессии в США, по большому счету, зародилась в первые годы строительства социализма в СССР.
Таким образом, в числе результатов активного внедрения принципа «плановости» в деятельность экономических субъектовследует отметить расширение содержания объектов учета и возникновение новых критериев оценки эффективности деятельности компаний,способствовавшие повышению роли бухгалтерского учета в формировании общественного сознания. Данные разработки послужили основой для совершенствования систем бухгалтерского учета в современных бизнес-структурах.
Политизация научных исследований в области бухгалтерского учета в СССР
Принцип «плановости», возведенный в идею, стал на определенном этапе самоцелью советской системы учета. К тому же излишняя политизация научных теоретических изысканий становилась часто тормозом на пути совершенствования теории и практики бухгалтерского учета в СССР.
Например, в1929-1930гг. в журналах «За социалистический учет» и «Предприятие» появилась серия публикаций о попытках практического внедрения на предприятиях промышленности в СССР комплекса идей «стандарт-кост», разработанного американским экономистом Ч.
Гаррисоном[16, 17, 18]. Возглавлял эту работу Институт техники управления НКРКИ.
Первые публикации по данной тематике представляют собой попытки проанализировать преимущества и недостатки концепции «стандарт-кост», выявить проблемы, возникающие при практическом внедрении новой системы. Одним из первых опытных полигонов стал механический цех завода сельскохозяйственного машиностроения «Серп и Молот» в Харькове (1930). Е.Г. Либерман про анализировав трудности внедрения метода, отметилнедостаточную «эластичность системы» управления: «Обычно непрерывные изменения являются самым слабым местом всякой системы на практике» [16, с.7]. Экономист Т. Белькинд так описывает процесс внедрения учета по нормам на Московском электрозаводе: «следует отметить трудности из-за отсутствия полной разработки технологического процесса, правильной разработки норм расхода материалов, норм выработки. Все это сводит на нет всякие попытки провести систему учета отклонений. Прежде чем начать внедрение этой системы, нам пришлось взяться самым серьезным образом за разработку технологических процессов и на основе этого уже строить всю систему учета отклонений» [18, с.14]. На электрозаводе было сформировано бюро диспонирования и планово-распределительное бюро, которое составляло графики загрузки оборудования. Но, как оказывается, «из 10 000 заранее заготовленных комплектов предварительной калькуляции многие оказались ненужными, так как в работу пускались другие детали, часто изменялись нормы» [19, с. 6].
В июне 1932 г. комиссия НК РКИ оценивала итоги внедрения метода
«стандарт-кост» на заводе Ростсельмаш[20].Первая же сводка простоев станков
за месяц по причинам и виновникам показала несоответствие данных,
представляемых цеховым мастером. Для усиления контроля были предложены
подекадные сводки по доплатам, браку, простоям, отклонениям по материалам,
разработан классификатор причин и виновников. В то же время, комиссией был
устранен двойной учет отработанного времени табельщиками и нарядчиками
12
из-за того, что их данные «постоянно не стыковались». Комиссией отмечается также косность, консерватизм, пассивное отношение учетных и оперативных работников к проблемам учета затрат на производство.
В конце 1932 г. в профессиональной печатибыла начата дискуссия о марксистски выдержанных методах калькуляции.Количество правдивых, критических статей о внедрении нормативного метода постепенно уменьшалось, и в газетных статьях и монографиях начал преобладать парадно-рапортующий стиль. Истинные причины неудач во внедрении системы «стандарт-кост» затушевывались, а в противовес ей предлагалось создать новые методы учета затрат, «но предварительно обосновать их по-советски, непременно наполнив их советскими установками и советским содержанием» [12,с.287], что привело в дальнейшем к неприятию принципов «стандарт-коста», их значительной деформации.
Тем не менее, считаем, что примеры излишней идеологизации систем бухгалтерского учета, характеризующей общий стиль управления административно-командной экономики СССР, не умаляют достижений советских ученых и бухгалтеров-практиков, первыми обративших внимание профессиональной общественности на этические проблемы поведения
бухгалтера и его ответственность по отношению к обществу.
***
В современной экономической действительности постепенно формируется приоритет сбалансированного, устойчивого развитияобщества. В условиях повышения ответственности бизнеса перед обществом на первый план при подготовке финансовой отчетности выступают такие профессиональные качества бухгалтера, как правдивость, справедливость и честность. Общественные объединения бухгалтеров разрабатывают кодексы профессионального поведения, смысл которых можно свести к следующему: «...экономика и профессиональная этика должны находиться в неразрывном единстве, вне морали нет бухгалтерии»[21, с.238].
Таким образом, общественное значение бухгалтерской отчетности возрастает по мере развития требований, предъявляемых обществом к результатам деятельности экономических субъектов. Не следует забывать, что именно в 20-е годы ХХ века разработка основ социалистического бухгалтерского учета привнесла в учетную науку множество позитивных идей, в том числе идею об общественной значимости информации бухгалтерского учета.
Список литературы
1. Маркс К. Сочинения, т.24. - М.: Политиздат, 1955.
2. Галаган А.М. Основные моменты в развитии счетной идеи // В сб. Вестник общества окончивших Московский коммерческий институт. Вып.1.-М., 1914, с. 89-121.
3. Обзор иностранных законодательств об акционерных компаниях. - СПб.: Типография В. Киршбаума, 1896.
4. Chartered Accountants in England and Wales: a guide to historical records / ed. by Wendy Hapgood, Manchester University Press, 1994.
5. Новодворский В.Д. Публичная бухгалтерская отчетность - инструмент рыночный отношений /В.Д. Новодворский, С.А.Сладкова // Современный бухучет, 2005. №11.
6. Львова И.Н. Интегрированная отчетность: взгляд из прошлого //Сб. материалов конференции «Устойчивое развитие: общество и экономика». - СПб: Нестор-История, 2014, с.274-275.
7. Евзлин З.П. Общепонятный отчет акционерных предприятий и его значение в торгово-промышленной жизни (К вопросу об однообразной форме отчетов для акционерного общества). - СПб.: Типография А.Г. Фарбера, 1901.
8. Чаянов А.В.Понятие выгодности социалистического хозяйства /В сб. Методы безденежного учета хозяйственных предприятий. - СПб.: Государственное издательство, 1924, с.5-76.
9. XII Съезд РКП(б) 17-25 апреля 1923 года. Стенографический отчет. - М.: Издательство политической литературы, 1968.
10. Ласкин Н.Н. Пробег мысли об учете по газетным листам. - М.: Издание Объединения работников учета при МосгуботделеВсепрофсоюза Совработников, 1924.
11. Борьян Б.А. Плановое хозяйство, учет и право // Счетоводство, 1926, № 8
12. Жебрак М.Х. Сущность нормативного учета. -М-Л.: ОНТИ, Главная редакция литературы по цветным металлам, 1935.
13. Смирнов Н.Ф. Режим экономии и задачи учета и отчетности // Счетоводство, 1926, № 11.
14. Амосов П.Н. Учет и отчетность в промышленности в связи с режимом экономии и рационализацией производства. - М.: Издательство НК РКИ, 1926.
15. Богородский Н.В.Основные вопросы развития промышленного счетоводства. - М.://Вестник ИГБЭ, 1928, № 1.
16. Либерман Е.Г. Методы нормативного учета в серийно-массовом машиностроении. - М.: //Предприятие, 1931,№ 11.
17. Шевелев И.П. Электрозавод вводит новую систему учета "стандарт-кост". - М.: //За социалистический учет, 1931, № 1.
18. БелькиндТ. Система нормативного учета. - М.: //Предприятие, 1931, № 5.
19. Нормативный учет себестоимости в промышленности /Сб. статей. Вводная статья Б.Вейзе, Л.Лобок, А.Самойло, В.Ухаков. - М.: Стандартизация и рационализация, 1933.
20. Жебрак М.Х., Шухатович И.М. Нормативный учет на кузнечно-прессовом заводе Ростсельмаш. - М.: Союзоргучет, 1934.
21. Соколов Я.В.,Соколов В.Я. История бухгалтерского учета. - М.: Финансы и статистика, 2004.
