CC BY
67
ПРОБЛЕМЫ. МНЕНИЯ. РЕШЕНИЯ
УДК 657-027.542
ПРИОРИТЕТНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РАЗВИТИЯ НАЦИОНАЛЬНОЙ УЧЕТНОЙ СИСТЕМЫ В УСЛОВИЯХ МОДЕРНИЗАЦИИ РОССИЙСКОЙ ЭКОНОМИКИ
Н. А. ИЛЮХИНА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры финансового учета E-mail: ilyukhina. orel@mail. ru Орловский государственный институт экономики и торговли
В настоящее время в мире насчитывается более ста национальных моделей бухгалтерского учета, каждой из которых присущи свои особенности и собственная система принципов. Это связано с тем, что национальные системы учета позволяют решать определенные тактические и стратегические задачи развития экономики отдельной страны путем издания нормативных и законодательных актов, регулирующих учетную систему. В данной статье выделен ряд факторов, влияющих на формирование российской системы бухгалтерского учета и отчетности. Определена степень участия факторов в формировании инновационных учетно-аналити-ческих методик, использование которых является приоритетным направлением развития национальной системы учета.
Ключевые слова: национальная модель бухгалтерского учета, Международные стандарты финансовой отчетности, учетные принципы и методики, пользователи бухгалтерской отчетности.
Международные организации бухгалтеров, рабочие группы экспертов Организации Объединенных Наций (ООН),
Комитет по Международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), отдельные ученые-экономисты на протяжении ряда лет изучали особенности, анализировали и группировали национальные учетные системы. В результате этой работы стало возможным выделить ряд факторов, оказывающих непосредственное влияние на формирование определенной системы бухгалтерского учета и отчетности.
Первостепенным фактором, обусловливающим фундаментальные различия между национальными системами бухгалтерского учета, являются информационные потребности пользователей финансовой информации. От того, какая группа потребителей отчетности является основным поставщиком капитала, будут зависеть цели финансовой отчетности, ее качественные характеристики, основополагающие принципы и концепции, конкретные учетные методики и приемы. В странах, где основными кредиторами предприятий являются банки и государс-
тво, отчетность будет носить характер, строго ориентированный на потребности фискальных государственных органов и крупных кредитных организаций. Если же формирование капитала напрямую связано со степенью развития фондового рынка и налицо жесткая конкурентная борьба за дополнительные источники капиталовложений, то отчетность предприятий будет ориентироваться на запросы потенциальных инвесторов и кредиторов. Такие отчеты содержат максимум аналитических данных, а именно: всю дополнительную информацию о структуре и территориальном размещении производственных мощностей, об акциях и акционерах, о вкладе компании в улучшение благосостояния общества, об уровне профессиональной подготовки сотрудников и т. д.
В качестве второго фактора, влияющего на формирование системы бухгалтерского учета, можно назвать приоритетность макро- или микроэкономических интересов государства. Макроэкономические интересы подразумевают заинтересованность в расширении масштабов экспортно-импортных операций, продаже акций и ценных бумаг на биржах разных стран, привлечении иностранного капитала в страну, вхождение в элиту мирового экономического сообщества. Естественно, что перед страной, поставившей указанные цели на первое место, встает необходимость унифицирования своих учетных принципов в соответствии с общепринятыми нормами и стандартами. Если же первостепенное внимание в данный момент сосредоточено на решении внутренних экономических проблем, система бухгалтерского учета и отчетности будет подвержена влиянию устоявшихся национальных традиций, которые так или иначе имеют свои особенности в каждой стране.
Кроме того, существенные различия в методологию учета вносит фактор разделения бухгалтерского учета на финансовый, налоговый и управленческий. Финансовый учет решает проблемы взаимоотношений предприятий с государством, банками, акционерами, поставщиками, т. е. вопросы внешней деятельности. Управленческий учет направлен на решение внутренних проблем, связанных с повышением эффективности работы структурных подразделений (центров ответственности). Основной же задачей налогового учета является точное определение налогооблагаемой
базы, что позволяет считать его инструментом фискальной экономической политики государства. Взаимосвязь между финансовым, управленческим и налоговым учетом в разных странах осуществляется различными способами, а приоритетная роль одного из них автоматически дискредитирует другие виды учета и влияет на структуру финансовой отчетности и систему организации бухгалтерского учета. Если же принципы бухгалтерского учета (финансового и управленческого) не противоречат нормам налогового законодательства, организации имеют возможность вести финансовый учет в интересах инвесторов, управленческий — в интересах руководства компании и одновременно использовать нормы налогового учета для оптимизации отчислений в бюджет. С одной стороны, такое построение учета усложняет работу, с другой — именно наличие данной системы в наибольшей степени удовлетворяет интересы предпринимателей и законодательных органов власти.
Политическая стабильность в стране и законодательная защита интересов собственников также оказывают влияние на содержание учета, так как риск непредвиденной потери капитала является для инвесторов определяющим фактором при выборе способа и страны для вложения свободных средств. При обеспечении надлежащей защиты прав инвесторов количество сделок на фондовом рынке резко возрастает, наблюдается приток иностранного капитала в страну, увеличивается удельный вес средств, привлекаемых организациями путем эмиссии акций. В этом случае бухгалтерский учет «вынужден» представлять достоверную и прозрачную информацию для формирования финансовой отчетности. И наоборот, если интересы и защита кредиторов выдвигаются на первое место, структура капитала предприятий и организаций формируется за счет средств банков и кредитных организаций, рынок ценных бумаг отличается относительно небольшой емкостью, финансовые отчеты не всегда адекватно отражают реальную экономическую ситуацию (см. рисунок).
Следующим фактором, воздействующим на систему бухгалтерского учета, можно считать степень вовлеченности инвесторов в управление бизнесом. Промышленная революция в США привела к резкому увеличению национального богатства и количества компаний.
Принципы построения инновационных учетных систем
Промышленная революция в США привела в свое время к резкому увеличению национального богатства и количества компаний. Источником капитала для последних являлся зарождающийся и богатеющий средний класс. Владельцы компаний, которые одновременно являлись инвесторами, постепенно отдалялись от оперативного управления, передавая его в руки профессиональных управляющих и экономистов. Таким образом, финансовая документация начинает использоваться для контроля за эффективным использованием ресурсов и превращается в важнейший источник информации о благосостоянии компании.
Нацеленность финансовой отчетности на удовлетворение информационных потребностей инвесторов и кредиторов в США и Великобритании имеет многолетнюю практику. Отчеты компаний в этих странах отличаются значительной аналитичностью, а определение рентабельности хозяйственной деятельности как одной из харак-
теристик эффективности работы управленческого персонала является целью финансового учета.
В таких странах, как Германия, Япония, Швейцария, где финансовая политика компаний определяется относительно небольшим количеством крупных кредиторов, обмен финансовой информацией происходит посредством прямых контактов между узким кругом заинтересованных лиц. Государственные органы власти обязывают компании публиковать отчетные данные, однако финансовая отчетность гораздо менее детализирована, чем в англо-американских странах.
Во Франции и Швеции бухгалтерский учет ориентирован на потребности государственных плановых органов, которые разрабатывают унифицированные стандарты в области учета и отчетности. Главенствующую роль в управлении национальными ресурсами играет правительство, а предприятия обязаны придерживаться государственной экономической политики и
руководствоваться макроэкономическими интересами страны.
На развитие бухгалтерского учета оказывает влияние и геополитическое положение страны. Учетные методики экспортируются и импортируются, обеспечивая тем самым единообразие учетных систем в разных странах. Так, США, имеющие общую географическую границу и тесные экономические связи с Канадой, оказывают значительное влияние на учетную практику в этой стране. Канадские компании принимают активное участие в работе американских фондовых бирж. Подобное влияние США испытывают на себе такие страны, как Мексика, Филиппины, Израиль и др.
Практически все бывшие колонии Великобритании ведут бухгалтерский учет по британской модели. Влияние англосаксонской системы учета столь велико, что экспортируются не только учетные методики, но и система подготовки и сертификации бухгалтерских специалистов.
На систему и методики бухгалтерского учета оказывают влияние инфляционные процессы. В тех странах, где инфляция незначительна и экономические процессы предсказуемы, бухгалтерский учет основывается на принципе исторической стоимости (historical cost principle). Он заключается в том, что активы предприятия, объем реализации, производственные затраты в учете отражаются по ценам, сложившимся в момент совершения этих сделок (по себестоимости), и основывается на стабильности денежной единицы, используемой в учете. Реалистичность и достоверность финансовой информации, составленной в соответствии с этим принципом, обратно пропорциональны темпам инфляции.
Экономика таких стран, как Германия и Япония, в последнее время практически не испытывала давления инфляции и четко следовала принципу исторической стоимости. Южноамериканские страны, в которых инфляция нередко сменяется периодами гиперинфляции, периодически изменяют оценку своих активов, используя для пересчета общий индекс цен.
Таким образом, применение в бухгалтерском учете принципа исторической стоимости является индикатором экономической стабильности в стране. Если же в учете применяются специальные методики пересчета для оценки стоимости акти-
вов, инфляция оказывает значительное влияние на экономику.
Степень развития производства, управления, финансовой системы, подготовки профессиональных кадров в совокупности влияют на формирование учетной системы в стране. Более высокий уровень развития производства требует постановки более сложных учетных проблем, которые могут быть решены высококвалифицированными бухгалтерскими кадрами. Поэтому если уровень профессионального образования в стране низок, учетная система не может быть организована на высоком уровне. То же можно сказать и об уровне подготовки пользователей финансовых отчетов. Уровень их профессиональной культуры определяет сложность той информации, которая должна быть получена от экономистов и работников бухгалтерских служб.
Однако возможна ситуация, когда даже в развивающейся стране уровень бухгалтерского учета высок, финансовые отчеты удовлетворяют требованиям прозрачности, достоверности, полезности для принятия экономически верных управленческих и инвестиционных решений. Такая ситуация наблюдается, когда бизнес организован в виде международной корпорации; штаб-квартиры компаний находятся в индустриально развитых странах, откуда осуществляется текущее руководство и экспортируются бухгалтерские и управленческие кадры.
Формирование определенной системы учета происходит под воздействием всей совокупности вышеперечисленных факторов, причем разнообразие учетных систем объясняется различной степенью сочетаемости рассмотренных выше факторных вариантов.
В настоящее время можно говорить о формировании англо-американской, континентальной, южноамериканской моделей бухгалтерского учета и модели смешанной экономики.
В англо-американской системе бухгалтерский учет рассматривается не только как система записей, классификации и обобщения финансовых данных путем регистрации в денежных единицах сделок и событий, но и как средство обеспечения количественной информации финансового характера о хозяйствующих субъектах в целях использования этой информации для принятия управленческих решений. Другими словами, сис-
тема бухгалтерского учета является важнейшим элементом инфраструктуры рыночной экономики, связывающей воедино как частные, так и государственные организации.
Как правило, все категории пользователей отчетности анализируют финансовые результаты не отдельного предприятия, а рассматривают альтернативные варианты помещения своих средств в компаниях, относящихся к различным видам экономической деятельности. Таким образом, для проведения межфирменных сопоставлений представляемая компаниями информация должна быть единообразной, т. е. стандартной, составленной по единым нормам и правилам. В странах, использующих англо-американскую модель бухгалтерского учета, стандарты разрабатываются не государственными органами власти, а общественными профессиональными организациями. Так, в США эту роль выполняет Совет по стандартам финансового учета при Американской ассоциации дипломированных общественных бухгалтеров. Он разрабатывает Положения о концепциях финансового учета (Statements on Financial Accounting Concepts — SFAC) и сами стандарты GAAP (Generally Accepted Accounting Principles — Общепринятые принципы бухгалтерского учета).
Характерной чертой нормативного регулирования бухгалтерского учета континентальной модели является то, что государство участвует как в процессе разработки норм учета, так и в процессе внедрения их в практику. Правила составления отчетности организаций разработаны таким образом, чтобы формировать входную информацию для национальной системы счетоводства, посредством которой государство контролирует экономику. Это обстоятельство обусловлено многовековой традицией централизации управления и стремлением предпринимателей заручиться и получить поддержку государства. Последнее оказывает существенное влияние на бухгалтерский учет путем установления системы налогообложения и требования отражать на счетах бухгалтерского учета все расходы для целей налогообложения. Процедуры расчета налогооблагаемой прибыли на основе данных бухгалтерского учета строго регламентированы. Для определения налоговых обязательств разрабатываются таблицы корректировок бухгалтерской прибыли. Профессиональ-
ным бухгалтерским организациям отводится роль консультантов по практическому применению разработанных государством норм, а также исследователей в области бухгалтерского учета.
Южноамериканская модель бухгалтерского учета характеризуется ориентацией на потребности государственных плановых органов и, как правило, используется «испано-говорящими» странами, которые объединены общностью исторического развития и традиций. В основу бухгалтерского учета положен общепринятый план счетов. Он обеспечивает прозрачность годовой отчетности компаний, ее сопоставимость и адаптацию бухгалтерского учета к требованиям международных стандартов; предъявляет строгие требования к представлению информации к годовой отчетности. Так, в ней должны содержаться сведения о предполагаемом распределении результатов деятельности компании, применяемых правилах оценки, включая исчерпывающий перечень критериев по каждой категории активов и пассивов. В отчетность должны включаться данные об аренде, страховании, судебных процессах, материальных основных средствах, запасах, собственном капитале, налогах и т. д. Также в отчетности представляется информация, необходимая для осуществления контроля за исполнением налоговой политики.
Еще одним отличием этой модели являются постоянная корректировка отчетных данных в соответствии с темпами инфляции и унификация бухгалтерских методик.
Модель смешанной экономики характерна для стран Восточной Европы и государств, входивших в состав Советского Союза, для которых переход к рыночной экономике явился предпосылкой для реформирования бухгалтерской системы. Многообразие форм собственности, не характерное для социалистической системы хозяйствования, повлекло за собой необходимость предоставления финансовой информации не только для государственных органов власти, но и для акционеров, собственников, управленцев, кредиторов и инвесторов.
Расширение внешнеэкономической деятельности, отсутствие экономических, политических и иных барьеров и необходимость в притоке иностранного капитала выдвинули макроэкономические интересы данных государств в разряд первоочередных; назрела объективная необходимость
приведения финансовой отчетности предприятий в соответствии с требованиями МСФО.
Практика перехода на МСФО показала, что существуют два пути решения этой задачи — принятие международных стандартов за основу и сохранение некоторых национальных особенностей (а как следствие, и относительной экономической независимости) или «дублирование» международных стандартов.
Система организации бухгалтерского учета в Российской Федерации целиком и полностью находится под эгидой государственных органов власти. Профессиональные организации играют роль консультативно-исследовательских групп. Уже разработан и внедрен в действие новый План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, принимаются положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), прототипом для которых послужили МСФО, а налоговый учет выделился в отдельную учетную отрасль.
Однако российские ПБУ не являются точной копией международных стандартов, так как не все принципы, термины и понятия созвучны с нормами и требованиями нашего законодательства, в частности Конституции Российской Федерации. Таким образом, сохраняются традиционные особенности и формируется некая «симбиозная» система учета, которая, с одной стороны, ориентирована на принципы МСФО, а с другой — жестко контролируется и регламентируется государственными органами власти. Дальнейшая эволюция системы учета в России напрямую зависит от политической стабильности, степени развития современных производственных технологий, финансового рынка и рынка капиталов.
Также необходимо заметить, что страны континентальной Европы и американская система учета GAAP оказывают определенное влияние на формирование учетных систем стран Восточной Европы. В данной ситуации говорить о МСФО как о современной альтернативе в области бухгалтерского учета не совсем правильно. Вполне возможно, что под воздействием бухгалтерских организаций стран, отстаивающих свои экономические интересы, КМСФО внесет некоторые изменения в свою конституцию с целью усиления взаимодействия с национальными организациями, устанавливающими собственные стандарты учета в своих государствах.
Отражение рыночных отношений на внутренней жизни предприятия преломляется прежде всего через его учетную систему. Формируя рыночные отношения, экономические субъекты перенимают опыт работы зарубежных предприятий, имеющих в настоящее время традиции и культуру этих отношений. В свое время многие зарубежные компании по внутренним причинам решали вопросы реформирования экономических служб. Как следствие, практика развития зарубежных компаний имеет к настоящему времени своеобразный опыт объединения экономических служб на базе бухгалтерии.
Таким образом, учетная система развивается на основе синтеза лучших учетно-аналитических методик, аккумулируя в понятие «бухгалтерия» подразделения со всей палитрой экономических функций.
В заключение необходимо обратить внимание на то, что между всеми перечисленными факторами и степенью развития системы бухгалтерского учета существует «обратная связь». Отсутствие надлежащей системы учета сдерживает экономический прогресс, приток иностранного капитала и отрицательно сказывается на развитии внешних экономических отношений с передовыми предприятиями и организациями зарубежных стран.
Список литературы
1. Бабаев Ю. А. Международные стандарты финансовой отчетности / Ю. А. Бабаев, А. М. Петров. М.: КНОРУС, 2010.
2. Бархатов А. П. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учеб. для студ. вузов. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Дашков и К, 2010.
3. ВахрушинаМ. А. Международные стандарты финансовой отчетности: учебник / М. А. Вах-рушина, Л. А. Мельникова. 2-е изд., стер. М.: Оме-га-Л, 2011.
4. Здоровенко А. О. Практика применения ПБУ во взаимосвязи с налоговым учетом. М.: Налоговый вестник, 2010.
5. Миславская Н. А. Современные учетные системы и факторы, определяющие их развитие // Финансовый менеджмент. 2004. № 4. С. 32-35.
6. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.
