CC BY
217Резервная учетная система
РАЗВИТИЕ УЧЕТНОЙ КОНЦЕПЦИИ
РЕЗЕРВНОЙ СИСТЕМЫ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
Е.Д. ДМИТРИЧЕНКО
Донской государственный аграрный университет
В настоящее время резервная система коммерческой организации призвана застраховать риск собственников, компенсировать риск по активам и обязательствам, обеспечить финансовую устойчивость организации, отрегулировать финансовые результаты при негативном влиянии внешних и внутренних факторов.
Резервы позволяют заранее информировать пользователей о предстоящих расходах и обязательствах. В связи с неопределенностью будущих событий резервирование всегда имеет в своей основе не фактические, а оценочные значения [1].
Вкладываемые понятия в сущность резервной системы организации различны. Она рассматривается разными авторами как в узком, так и в более широком смысле. Практическая и теоретическая значимость понятия резервной системы связана
I этап XIV - XVIII вв.
1
II этап XIX в. и первая половина XX в.
1
III этап - 1950-е гг. по настоящее время
1. Резервы, создаваемые для компенсации потерь по сомнительным долгам
2. Оценочные резервы фискального характера
1. Уставный законодательный резерв
2. Регламентируемые уставные резервы
3. Оценочные налоговые резервы (отложенные налоги)
4. Амортизация
5. Оценочные резервы целевого характера
6. Оценочные резервы регулируемого характера
Формирование концептуального представления резервной системы по защите активов и обеспечению обязательств, учету процессов хеджирования, движения активов и пассивов, определения резервной защиты
Становление и развитие концепции резервной системы организации
с ее эволюционным развитием. В узком смысле резервная система организации предусматривает формирование резервов как форму индивидуальной защиты организации от негативных факторов (Я. В. Соколов, Н. Г. Новичкова, В. В. Нарежный, Е. В. Алексеева, Л. Т. Гиляровская, Л. А. Мельникова, А. Н. Исаенко, Д. А. Ендовицкий). В более широком смысле резервная система организации рассматривается как комплекс защитных агрегатов, каждый из которых включает несколько компенсирующих риск-позиций (И. М. Агеев, М. Ю. Аникеев, И. Н. Богатая, Г. Е. Крохичева, С. В. Романова, Т. А. Столбунова, В. И. Ткач).
Впервые проблема формирования резервов стала развиваться в практике торгового учета. Обращаясь к истории процесса становления и развития резервной системы организации, профессор В. И. Ткач
выделяет три этапа ее становления. Первый этап — возникновение резервов, их экономическое осмысление и практическое использование в учете и отчетности (XIV - XVIII вв.). Второй этап — формирование системы резервов организации (XIX в. и первая половина XX в.). Третий этап (1950-е гг. — по настоящее время) — формирование социально-экономического характера резервной системы [2] (см. рисунок).
Исходя из изложенного, следует, что на каждом
этапе резервная система рассматривается исходя из существовавших на тот момент проблем определения целей ее создания и функционирования.
Необходимо отметить, что у истоков создания резервной системы в масштабах России находился министр финансов в 1823 — 1844 гг. Е. Ф. Канкрин, создавший особый резерв для покрытия социальных расходов в экстремальных ситуациях [3].
При изучении концепции резервной системы организации нами были выделены следующие проблемные области ее создания: многообразие понятий, вкладываемых в сущность резерва; цели и условия создания резервной системы; учетные принципы формирования резервов; классификация источников формирования резервов; методика их определения в зависимости от уровня риска при принятии решений, расчет объема достаточности и периодов накопления и использования резервов; планирование, контроль, аудит и анализ резервной системы организации; отражение резервов на счетах бухгалтерского учета и в отчетности.
Значения, вкладываемые в понятие резерва, достаточно многообразны. Современный экономический словарь трактует резерв (франц. reserve, от лат. reservo — сберегаю) как запас чего-либо (товаров, денежных средств, иностранной валюты и т. п.) на случай надобности; источник, из которого черпаются специально сохраняемые ресурсы в случае острой необходимости их использования [4].
Знаменитый русский ученый Н.А. Блатов вкладывал следующий смысл в понятие резервов:
1) резервы — это статьи контрарного характера, поэтому они могут отражаться и в активе, и в пассиве баланса;
2) резервы всегда говорят о преувеличенной оценке каких-то статей на противоположной стороне баланса, и поэтому им соответствует какой-то мнимый, нулевой актив, если они являются контрактивами, какой-то мнимый, нулевой пассив, если они являются контрпассивами [5].
Под резервами в бухгалтерском учете В. И. Щедров и Е. В. Севастьянова понимают некоторые подставные объекты, вводимые в систему для уточнения стоимости других объектов. Они выделяют несколько ключевых моментов:
• объекты, называемые резервами, являются подставными;
• объекты, называемые резервами, служат для уточнения стоимости других объектов;
• в качестве резервов рассматриваются только некоторые объекты, соответствующие указанным критериям [6].
Противоположной точки зрения придерживается профессор Я. В. Соколов. Характеризуя категорию резервирования, он делает следующие выводы:
1) каждый резерв, как бы страхуя организацию от предстоящих расходов, минимизирует риск и предполагает будущие траты неизбежными сейчас, в данном отчетном периоде;
2) резервирование — следствие принципа идентификации;
3) объектом резервирования могут быть как монетарные, так и немонетарные ценности, хотя с точки зрения здравого смысла — только немонетарные;
4) резерв — это определенная граница прав и ответственности того или иного администратора и его задача, по крайней мере в смысле потерь, уложиться в эту границу [7].
Ж. Ришар считает, что резервы — «это скорее собственные средства на случай повышения цен и колебания курсов или же накопленных прибылей (инвестиционные резервы)» [8, с. 99].
В эволюционно-адаптивном учете совокупность различного рода резервов рассматривается как резервная система организации.
Г. Е. Крохичева характеризует резервную систему организации как «совокупность резервных агрегатов организации, обеспечивающих продолжение его деятельности» [9, с. 77].
Подробную трактовку модели резервной системы организации описал в своей диссертации И. М. Агеев: «Модель резервной системы организации трактуется как учетный механизм измерения степени защиты организации от неблагоприятного внешнего воздействия, определяемого показателями собственности (активы, чистые активы, чистые пассивы, капитал) под воздействием бухгалтерских агрегатов резервной системы (счета резервов, управление активами и пассивами, хеджирование, страхование, гарантии выданные и полученные и др.) и в условиях использования соответствующего консолидированного учетного механизма (общепринятых принципов, ситуационных моделей, функциональных счетов резервной системы, используемых схем финансового и управленческого учета, получения и реализации решений в условиях определенных допущений)» [10].
В модель резервной системы организации, сформированную Г. Е. Крохичевой, заложено 13 агрегатов резервной системы, в модели И. М. Агеева предложено 14 агрегатов резервной системы.
Е. И. Муругов в качестве агрегатов резервной системы выделил следующие: счета резервов, го-
сударственное страхование вкладов, управление активами и пассивами, хеджирование, страхование, контроль риска с помощью встроенных в операционную систему организации защитных механизмов, увеличение валовых сбережений, увеличение чистых активов или чистых пассивов, участие работающих в прибылях, определение достаточности капитала, гарантийные обязательства, прогнозирование, регулирование соответствующих позиций, блокирование, образование совместной организации, скрытые резервы [3].
Под резервной системой коммерческой организации мы понимаем комплексный (резервы, страхование, хеджирование, управление активами и пассивами и т. д.) и сбалансированный (агробизнес-процессы, покупатели, персонал организации, финансы) механизмы защиты продолжения деятельности и наращения капитала от воздействия внутренних и внешних факторов рисков, выраженные через показатель уровня резервной защиты.
С многообразием понятий и видов резервов в тесной взаимосвязи находятся цели формирования резервов. Экономист Дж. М. Кейнс сформулировал мотив «предосторожности», согласно которому «дополнительное основание для хранения наличных денег заключается в том, чтобы обеспечить резерв для всякого рода случайностей, требующих внезапных расходов, или на случай появления неожиданных перспектив выгодных покупок, а также в стремлении сохранить имущество, ценность которого фиксирована в деньгах, для покрытия в последующем денежных обязательств» [11].
С. А. Половинкин в свою очередь выделяет следующие наиболее значимые цели формирования финансовых резервов:
1. Пополнение оборотных средств, связанное с изменением конъюнктуры рынка.
2. Защита своих рынков сбыта и расширение рынков сбыта в других регионах с использованием различных методов конкуренции.
3. Страхование своих коммерческих рисков без использования в случае отрицательного результата средств из оборота.
4. Направление части финансовых резервов на вложения в спонсорскую, меценатскую и благотворительную деятельность [12].
Л. Т. Гиляровская и Л. А. Мельникова считают, что практическая значимость формирования резервов связана с возможностью их использования для:
• страхования риска собственников и кредиторов;
• обеспечения устойчивости финансового состояния хозяйствующих субъектов;
• равномерного включения резервированных
средств в затраты на производство и расходы
на продажи;
• реальной оценки статей актива баланса [13].
Позиции покрытия резервами убытков организации придерживаются не все ученые. Ж. Ришар считает, что резервы не предназначены для покрытия убытков от конкретных рисков. Но все же не отрицает важность их формирования. В некоторых случаях резервы на случай рисков по операциям со средне- и долгосрочным кредитам могут служить заранее твердо установленным покрытием от некоторых видов рисков [8].
Шмаленбах ввел понятие «резервы риска», которые отражаются в пассиве при возникновении гарантийных обязательств, связанных с реализацией определенных видов готовой продукции. Корректировка обязательств на сумму указанных рисков является одним из методов достижения реальной оценки статей бухгалтерского баланса в целях соблюдения требования достоверности бухгалтерской отчетности [14].
При создании резервной системы необходимо соблюдение соответствующих условий. В каждой учетной модели могут выделяться различные условия признания резервов.
При создании резервной системы профессор В. И. Ткач рекомендует соблюдение следующих требований:
1. Любой балансовый отчет с точки зрения резервной системы неприемлем, так как он отражается в денежных единицах различной покупательной способности.
2. Необходимо учитывать действие закона Гер-шэма: обесцененные деньги вытесняют хорошие активы.
3. Использование счетов резервов является одним из признаков реальности баланса и имущественного состояния коммерческой организации;
4. Активно-пассивный характер счетов резервов.
5. Проблема определения счетов и источников, за счет которых могут быть сформированы резервы.
6. Различия в статической и динамической балансовыми теориями в понимании и использовании счетов резервов.
7. В состав бухгалтерских агрегатов резервной системы, обеспечивающих в той или иной степени защиту реальных ценностей или обязательств, не следует включать бухгалтерские регуляторы разного вида [15].
Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01) организация создает резервы в связи с существующими на отчетную дату обязательствами, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, при одновременном наличии существующих условий:
1. Существует очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации.
2. Величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть обоснованно оценена [16].
Следует подчеркнуть, что п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» предписывает признание резерва, связанного с прекращением деятельности, в следующих случаях и при соблюдении следующих условий:
1. При прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки резерв признается в бухгалтерском учете только после заключения договора купли-продажи.
2. При прекращении деятельности путем продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) в установленном законодательством порядке отдельных обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, а также путем отказа от ее продолжения резерв образуется только в том случае, если ожидаемый срок исполнения обязательств, под которые планируется образовать резерв, приходится на период, следующий за отчетным.
3. Резерв создается в сумме возникающих вследствие прекращения деятельности затрат по увольнению работников, выплате штрафов, пени, неустоек за нарушение условий договоров и т. п. и признается в бухгалтерском учете по состоянию на конец отчетного года [17].
В основе разработки и организации ведения бухгалтерского учета резервной системы лежат принципы учета, которые закреплены как на законодательном, так и на локальном уровне. Как и любая система бухгалтерского учета, резервная система (бухгалтерские счета резервов; управление активами и пассивами; хеджирование; страхование; выданные и полученные гарантии; прогнозирование убытков; регулирование финансовых результатов и др.) также должна строиться и
функционировать на соответствующих принципах бухгалтерского учета.
Г. Блау (1895 — 1981) подчеркивал, что создание резервов стало возможным и необходимым только вследствие явного или неявного принятия принципа постоянно действующей организации. Если организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, то ей нужны резервы, позволяющие покрыть убытки, которые могут возникнуть в результате стихийных бедствий, неожиданных потерь от падения курса валют и ценных бумаг, ограблений и т. д.
Принцип имущественной обособленности свидетельствует о том, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации, и следовательно, «все резервы, каковы бы они ни были (резервы по амортизации или резервы на случай рисков и расходов), независимо от их расчетных сроков, также входят в собственные ресурсы» [8].
Последовательность применения учетной политики предполагает, что если организация утвердила факт отражения резервов в учетной политике, то она должна соблюдать данное правило последовательно от одного отчетного года к другому и использовать выбранную методику учета резервов на протяжении длительного периода времени, что обеспечит сопоставимость финансовых результатов деятельности организации по отчетным периодам. Проблемы выбора методики учета резервов в учетной политике в большей степени проявляются в определении счета, на основании которого формируется резерв, так как существуют различные варианты начисления резервов.
Учет по методу начислений (принцип временной определенности фактов хозяйственной жизни) резервов означает, что расходы на формирование резервов относятся на затраты того периода, когда они действительно имели место.
Согласно принципу полноты бухгалтерский учет должен обеспечить отражение всех фактов хозяйственной жизни. С точки зрения резервной системы организации бухгалтерский учет должен регистрировать все риски и неопределенности деятельности организации.
Согласно принципу своевременности — требование своевременного отражения фактов хозяйственной деятельности организации в бухгалтерском учете и отчетности. Действие данного принципа должно быть соблюдено при своевременном формировании резервов, необходимых для страхования различных видов рисков.
Факт возникновения резервов в бухгалтерском учете организации является следствием принципа осторожности (консерватизма, осмотрительности) в оценке. Поэтому данный принцип необходимо рассмотреть более детально, так как существуют достаточно разнообразные мнения по поводу его существования и применения в бухгалтерском учете.
Только в 1674 г. французский автор Ж. Савари (1622 — 1690) сформулировал принцип консерватизма: «Оценка объекта должна быть уменьшена, если цена его замещения оказывается ниже цены приобретения». Эта формулировка для предпринимателя означает уменьшение риска при принятии управленческих решений. Поскольку в основе расчетов лежат заведомо заниженные оценки ресурсов, вовлеченных в хозяйственную деятельность, постольку все негативные последствия таких решений могут быть существенно уменьшены. Это достигается при консерватизме только за счет скрытых резервов, резко расширяющих администрации пространство для маневра [7].
Согласно положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 требование осмотрительности означает «большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов» [18].
Существуют две очень разные концепции осторожности:
— осторожность в статической концепции, предполагающая принятие во внимание потенциальных потерь в отношении еще не реализованных активов, которые должны быть сразу списаны в убытки;
— осторожность в динамической концепции, направленная на исчисление реализации по моменту оплаты, что превращает принцип осторожности в принцип реализации [19].
Исследования принципа консерватизма подробно представлены в трудах профессора Я. В. Соколова и С. М. Бычковой. Они выделяют три существенных момента данного принципа: неопределенность, осторожность, искажение.
Неопределенность связана с тем, что никто не может правильно оценить активы и пассивы организации, точно исчислить ее доходы и расходы.
Осторожность вытекает из неопределенности и предполагает четыре жестких правила:
— активы, представленные в балансе данного отчетного периода, получают минимальные из всех реально возможных оценок;
— расходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, относятся не на буду-
щие отчетные периоды, а показываются в данном отчетном периоде;
— пассивы, показанные в балансе данного отчетного периода, должны иметь максимальные из всех реально возможных оценок;
— доходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, показываются в том отчетном периоде, в котором они будут реализованы.
Искажения отчетности должны вытекать из объективных причин и ни в коем случае не приводить к созданию скрытых резервов (хотя вся суть консерватизма так или иначе ведет к неизбежности их возникновения) [20].
Принцип приоритета содержания перед формой означает, что отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете должно быть не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. В российской практике применение данного принципа затруднительно, и признание фактов хозяйственной деятельности происходит скорее исходя из правовой формы, чем экономического содержания. В отечественной практике большая часть резервов в бухгалтерском учете формируется организациями на основании положений по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и иных нормативных документов по бухгалтерскому учету, а также Налогового кодекса РФ.
Нами были обобщены следующие условия формирования резервов в финансовом учете согласно российскому законодательству:
1. Предписание создавать уставные резервы в зависимости от организационно-правовой формы в соответствии с действующим законодательством.
2. Самостоятельность экономического субъекта в выборе необходимости создания резервов и отражение данного факта в учетной политике.
3. Обязательная инвентаризация имущества, которое подвержено рисковым ситуациям.
4. Оценка вероятности наступления рисковой ситуации (снижение цены в течение отчетного периода или частичная потеря своих первоначальных качеств товарно-материальных ценностей; оценка вероятности погашения долга должником полностью или частично и др.).
5. Равномерность включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода по различным видам резервов (резерв на предстоящую оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за
год, ремонт основных средств и др.).
Принцип непротиворечивости резервной системы организации означает тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета резервов на последний календарный день каждого месяца.
Принцип рациональности резервной системы организации предполагает рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.
В финансовом учете все объекты, в том числе и резервы, должны быть выражены в обобщающем денежном измерителе. В связи с этим возникает проблема оценки риска как элемента финансовой отчетности и формирования необходимых резервов организации. Сумма, признанная в качестве резерва, должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения обязательства организации на отчетную дату. Наилучшая оценка затрат — это сумма затрат на немедленное погашение обязательств или перевод его на третью сторону. Она может основываться на профессиональном мнении руководства, подкрепленном опытом поведения аналогичных операций и в некоторых случаях — экспертными заключениями [21].
Документирование — способ первичного отражения влияния свершившихся хозяйственных фактов на состояние объектов бухгалтерского наблюдения.
Бухгалтерские счета — способ экономической группировки объектов наблюдения, позволяющий отразить не только начальное и конечное состояние, но и сами изменения объектов учета в результате свершившихся хозяйственных фактов.
Структуру информационной системы бухгалтерского учета определяет двойная запись хозяйственных операций на счетах. Счета являются элементами информационной системы бухгалтерского учета. А двойная запись характеризует связи между элементами, направление движения информации между ними. Двойная запись—метод отражения хозяйственных операций в системе бухгалтерских счетов. Я. В. Соколов подчеркивает, что «.. .все резервы надо было бы понимать как нематериальный финансовый результат. Это связано с тем, что в данном случае резервы как с кредитовым, так и с дебетовым сальдо непосредственно не затрагивают счета денежных средств» [7, с. 469].
H. А. Блатов выделил три способа расходования резервов:
I. Суммы резерва считаются тесно связанными с определенными ценностями и долгами и расходуются полностью при реализации ценности или
ликвидации долга.
2. Суммы резервов не приурочиваются к определенным ценностям или долгам, а считаются как бы обезличенными, общими по отношению к данной группе ценностей или долгов.
3. Использование резервов применяется только к резервам на снижение цен по товарам и другим материальным ценностям [5].
Балансовое обобщение позволяет сопоставить имущество организации (его активы) и источники его образования (капитал собственника и обязательства), исчисленные в стоимостном выражении на определенную дату (как правило, на конец отчетного периода или в специально предусмотренных случаях).
Инвентаризация — один из обязательных приемов бухгалтерского учета, проведение которого в России регламентируется законодательством. Формирование некоторых резервов в бухгалтерском учете должно проводиться только после проведения инвентаризации.
Бухгалтерская отчетность — система показателей, отражающих положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период [4].
Концепцию резервной системы организации возможно реализовать в учете организации посредством использования системы производных балансовых отчетов как бухгалтерского механизма стратегического управленческого учета, поскольку они в отличие от традиционных балансовых отчетов могут обеспечить качественной информацией при управлении рисками.
До сих пор остается актуальным вопрос источников финансирования риска и формирования резервов. К источникам финансирования риска можно отнести следующие: покрытие убытка из текущего дохода (Current expensing of losses), резервов (Reserving), за счет использования займа (Borrowing), на основе самострахования (Self-Insurance), на основе страхования (Insurance), на основе нестрахового пула (Non-insurance pooling), за счет передачи ответственности на основе договора (Contractual transfer), поддержки государственных и/или муниципальных органов (Budget support), спонсорства (Sponsorship).
Источники финансирования резервной системы организации, методика определения, расчеты объема и периодов накопления и использования, планирование и контроль — важнейшие инструменты управления резервной системой организации.
С. А. Половинкин к основным источникам финансовых резервов организации относит следую-
щие: фонд амортизационных отчислений основных средств, снижение норматива оборотных средств, инфляционный доход организации, увеличение уставного капитала организации за счет ввода в действие основных производственных фондов, увеличение уставного капитала организации на сумму переоценки основных производственных фондов, дополнительная эмиссия акций, эмиссионный доход [12].
В настоящее время источниками образования бухгалтерских резервов выступают:
— нераспределенная прибыль (резервный капитал);
— финансовые результаты (резерв под сниже-
Литература
ние стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение финансовых вложений; резерв по сомнительным долгам; резервы по условным фактам хозяйственной деятельности);
— затраты (резервы предстоящих расходов и платежей).
Как видно из проведенного исследования, резервная система в настоящее время играет значительную роль в деятельности организации как страхового механизма от рисков. Усложнение рыночных связей привело к разукрупнению понятия резервной системы и входящих в нее элементов. И как следствие этого возникают проблемы отражения агрегатов резервов в бухгалтерском учете, их формирования и использования.
1. Федоришин Г. В. МСФО как основа стратегического анализа корпоративной отчетности. — Международный бухгалтерский учет. - 2002. - № 12. - С. 28.
2. Балансоведение: Учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальностям 060400 «Финансы и кредит», 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 060600 «Мировая экономика» / Авт. кол. под ред. Н. А. Брелавцевой. — Ростов-на-Дону: Феникс, 2004. - 480 с.
3. Муругов Е. И. Учетно-аналитическое обеспечение управления платежеспособностью, собственностью и резервной системой предприятия: Монография. - М.: Финансы и статистика, 2006. - 192 с.
4. РайзбергБ. А. Современный экономический словарь/ Б. А. Райзберг, Л. Ш. Лозовский, Е. Б. Стародубцева. - 2-е изд., исправ. - М.: ИНФРА-М, 1999. - 479 с.
5. Блатов Н. А. Балансоведение (курс общий). - Л.: Изд-во «Экономическое образование». - 1928. - 283 с.
6. Щедров В. И. Трансформация системы бухгалтерского учета в Российской Федерации для повышения инвестиционной привлекательности субъектов предпринимательской деятельности / В. И. Щедров, Е. В. Севастьянова. - М.: Наука и экономика, 1998. - 120 с.
7. Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета: Монография. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 с.
8. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия: Пер. с фр. И. Р. Тащана /Под ред. Л. П. Белых. -М.: Аудит; Изд. обр-ние «ЮНИТИ», 1997. - 375 с.
9. Крохичева Г. Е. Виртуальная бухгалтерия: концепция, теория и практика. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 176 с.
10. Агеев И. М. Моделирование, финансовый и управленческий учет резервной системы предприятия в условиях риска и неопределенности: Монография. - Ростов-на-Дону: Изд-во СКНЦ ВШ, 2000. - 131 с.
11. Кейнс Дж. М. Общая теория занятости процента и денег. - http://ffiles. estserver. com/books/ keins. zip.
12. Половинкин С. А. Финансовые резервы предприятия // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2001. - № 2. - СПС «Гарант».
13. Гиляровская Л. Т. Бухгалтерский учет финансовых резервов предприятия / Л. Т Гиляровская, Л. А. Мельникова. - СПб.: Питер, 2003. - 192 с.
14. Туякова З. С. Роль немецкой школы бухгалтерского учета в развитии теории оценки //Международный бухгалтерский учет. - 2005. - № 11. - С. 37 - 45.
15. Учет операций хеджирования: Монография / В. И. Ткач, Г. Е. Крохичева, М. Ю. Аникеев, Э. Л. Архипов. - Ростов-на-Дону: РГСУ, 2004. - 158 с.
16. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01: Приказ Минфина России от 28.22.2001 № 96н (с изм. от 18.09.2006 № 116н).
17. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02: Приказ Минфина России от 02.08.2002 № 66н (с изм. от 18.09.2006 № 116н).
18. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98: Приказ Минфина России от 09.12.98 г. № 60н (с изм. от 30.12.1999г. № 107н).
19. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2006. - 592 с.
20. Соколов Я. В. Принцип осмотрительности (консерватизма) в бухгалтерском учете / Я. В. Соколов, С. М. Бычкова// Бухгалтерский учет. - 1999. - № 5. - СПС «Консультант Плюс».
21. Вахрушина М. А. Международные стандарты финансовой отчетности: Учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / М. А. Вахрушина, Л. А. Мельникова, Н. С. Пласкова; Под ред. М. А. Вахрушиной. - М. : Омега-Л, 2006. - 568 с.
22. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99: Приказ Минфина России от 06.07.1999 № 43н (с изм. от 18.09.2006 № 115н).
