Расходы на оплату жилья для целей налогообложения прибыли организаций Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ЖИЛЬЯ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИЙ

Д. В. ОСИПОВ, главный специалист-эксперт Минфина России

Трудовым договором может быть предусмотрено предоставление организацией жилья своим работникам. Возникает вопрос: вправе ли организация учесть расходы на оплату жилья в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Следует отметить, что существует несколько форм оплаты организацией жилья своим работникам:

— расходы на оплату жилья осуществляет работник организации, а организация возмещает ему такие расходы. Предполагается, что жилье работнику предоставляется по договору аренды либо по договору найма жилого помещения, заключенному между работником организации и арендодателем (наймодателем);

— расходы на оплату жилья работника организация возмещает непосредственно тому, кем такое жилье предоставлено. Предполагается, что жилье работнику организации предоставляется по договору аренды либо по договору найма жилого помещения, заключенному между организацией и арендодателем (наймодателем).

На взгляд автора, указанный вопрос остается открытым и неурегулированным на сегодняшний день. В первую очередь это связано с тем, что мнение Минфина России и ФНС России по данному вопросу отличается от мнения судов.

На сегодняшний день, по мнению Минфина России и ФНС России, расходы на оплату жилья работникам организации как гражданам РФ, так и гражданам иностранных государств могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций в размере, не превышающем 20 % от начисленной месячной заработной платы.

Такой вывод можно сделать, в частности, из писем Минфина России от 22.02.2007 № 0303-06/1/115, от 04.07.2007 № 03-03-06/2/118, от 18.12.2007 № 03-03-06/1/874.

Аналогичного мнения придерживается и Управление ФНС России по г. Москве в своем письме от 16.04.2007 № 20-12/035156.

Следует отметить, что указанный вывод был сделан, в частности, на основании положения ст. 131 Трудового кодекса РФ (далее — ТК РФ).

Так, положением ст. 131 ТК РФ установлено, что в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам РФ. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 % от начисленной месячной заработной платы.

Принимая во внимание указанный вывод, получается, что как таковые расходы на оплату жилья работникам организации вообще не учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. То есть, учитывая раздельно расходы на оплату жилья работникам организации (20 %) и расходы на оплату труда (80 %) либо учитывая только расходы на оплату труда (100%), организация в итоге все равно учтет в расходах для целей налогообложения прибыли организаций одну и ту же сумму.

Кроме того, по мнению автора, указанное положение ТК РФ не может быть применимо к ситуации, при которой организация оплачивает жилье работникам организации. Следует полагать, что неденежная форма выплаты заработной платы подразумевает под собой выплату заработной платы в натуральном виде, например, товарами. То есть 80 % заработной платы работник организации получает денежными средствами, а 20% товарами, рыночная стоимость которых должна соответствовать 20 % заработной платы работника организации.

Таким образом, по мнению автора, принимать решение о том, можно либо нельзя учитывать рас-

ходы на оплату жилья работникам организации в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций следует без учета положения ст. 131 ТКРФ.

Помимо всего сказанного следует также обратить внимание еще на одно положение налогового законодательства, применяя которое, Минфин России и налоговые органы делают вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Так, в соответствии с п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, стоимость бесплатно предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг).

Положение данного пункта говорит о том, что если законодательством РФ предусмотрено бесплатное предоставление жилья работникам организации, то расходы на оплату жилья могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций. Под бесплатным предоставлением жилья работникам организации следует понимать то, что обязанность по предоставлению и оплате жилья возложена на организацию.

Например, согласно положению ст. 327 ТК РФ гарантии и компенсации в области социального страхования, пенсионного обеспечения, жилищных правоотношений и другие устанавливаются лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов РФ, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления.

Таким образом, в случае если указанными документами обязанность по предоставлению и оплате жилья работникам организации, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, будет возложена на организацию, то расходы на оплату жилья могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Следует также обратить внимание на то, как положение п. 4 ст. 255 НК РФ применяется в отношении граждан иностранных государств, осуществляющих работу по трудовым договорам в РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 16 Федерального закона от25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»

одновременно с ходатайством о выдаче приглашения приглашающей стороной представляются гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в РФ.

Порядок представления указанных гарантий устанавливается Правительством РФ.

Согласно подп. «г» п. 3 Положения о представлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24.03.2003 № 167 «О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации», гарантиями материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в РФ являются гарантийные письма приглашающей стороны о принятии на себя обязательств по жилищному обеспечению приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в РФ в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта РФ.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не оплате жилья иностранным гражданам — работникам организации.

Таким образом, только на основании указанной нормы без каких-либо иных норм законодательства расходы на оплату жилья иностранным гражданам — работникам организации не могут рассматриваться как расходы, соответствующие п. 4ст. 255 НК РФ и, соответственно, не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Аналогичный вывод можно сделать из писем Минфина России и Управления ФНС России по г. Москве, в частности, от22.02.2007№ 03-03-06/1/115 и от 16.04.2007 № 20-12/035156 соответственно.

В случае же если организация неправомерно применила положение п. 4 ст. 255 НК РФ и учла на основании него расходы на оплату жилья работникам организации в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций, то учет таких расходов будет признан неправомерным на основании п. 29 ст. 270 НК РФ.

Такой вывод можно сделать из писем Управления ФНС России по г. Москве от 23.01.2004 № 26-12/05110 и от 02.03.2006 № 20-12/16112с.

Вместе с тем следует обратить внимание на то, что ранее Минфин России придерживался противоположного мнения, т.е. считал, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Такой вывод можно сделать из писем Минфина России, в частности, от 26.12.2005 № 03-0304/1/446, от 14.03.2006 № 03-03-04/2/72.

Указанный вывод был сделан Минфином России на основании того, что в соответствии с положением ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

При этом Минфин России обращал внимание также на то, что согласно п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Что касается судебной практики, то следует обратить внимание на следующие постановления судов.

Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 14.03.2007 № А19-15320/06-15-Ф02-1153/07-С1 сделал вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

В частности, такой вывод суд сделал на основании положения п. 25 ст. 255 НК РФ, а также на основании того, что в трудовом договоре предусмотрена обязанность возмещения организацией работнику организации расходов на оплату жилья работника организации, так как работник организации не имеет собственного жилья в месте работы.

Организацией были предоставлены, в частности, счета-фактуры, атакже платежные поручения.

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 № А56-47663/2006 сделали вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

По мнению налогового органа, расходы на оплату жилья работникам организации направлены на удовлетворение их социальных потребностей, в связи с чем на основании п. 29 ст. 270 НК РФ расходы на оплату жилья работникам организации не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Суд в свою очередь сделал такой вывод, в частности, на основании положений ст. 255 НК РФ, а также на основании того, что в трудовом договоре предусмотрена обязанность организации по предоставлению и оплате жилья работнику организации.

Организацией были предоставлены, в частности, счета-фактуры, платежные документы, атакже договоры аренды жилых помещений.

Кроме того, суд сделал вывод о том, что расходы на оплату проживания не аналогичны расходам, перечисленным в п. 29 ст. 270 НК РФ. Эти расходы осуществляются организацией в целях обеспечения исполнения работниками своих трудовых обязанностей, а не удовлетворения их личных потребностей в жилье.

Есть и отрицательная судебная практика.

Так, ФАС Московского округа в постановлении от 28.08.2006, 01.09.2006 № КА-А40/7988-06 сделал вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

В частности, такой вывод суд сделал на основании того, что с гражданами иностранных государств, осуществлявшими работу в организации, не были заключены трудовые договоры, так как такие иностранные граждане числились в штате иностранной организации и временно были направлены для работы в российскую организацию. За предоставление иностранных граждан для работы в российской организации российская организация выплачивала иностранной организации вознаграждение.

Литература

1. Трудовой кодекс РФ: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ.

2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

3. О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации: постановление Правительства РФ от 24.03.2003 № 167.

❖ ❖ ❖