CC BY
54
УДК 336.2:336.71
ПРОГНОСТИЧЕСКИЕ ВОЗМОЖНОСТИ ГИПОТЕЗ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ ПРИБЫЛИ БАНКА РОССИИ
© Андрей Петрович Балакин
Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации, г. Москва, Россия, соискатель кафедры налогов и налогообложения, e-mail: andbalakin@yandex.ru
На примере Банка России раскрываются теоретические различия и прогностические возможности трех основных гипотез о происхождении прибыли как источнике налоговых поступлений. Показаны методы прогнозирования и приведены результаты прогнозных оценок каждой гипотезы. Сделано обобщение о прогностических возможностях этих гипотез и выявлены факторы, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль Банка России.
Ключевые слова: прибыль; гипотеза; налог; налоговые поступления.
Потребность бюджетных органов Российской Федерации и ее субъектов в достаточных объемах налоговых поступлений с прибыли требует учета научных знаний о природе происхождения данного объекта налогообложения и условиях, обеспечивающих не только устойчивость его существования, но и динамичность развития. Для этого необходима опора на те теоретические основы экономических наук, которые позволяют наиболее адекватно предвидеть последствия взимания налога на прибыль у различных типов хозяйствующих субъектов, на устойчивость и характер развития их источника налогооблагаемой базы [1, 2].
В экономической теории не существует однозначного мнения по поводу природы возникновения прибыли, служащей важнейшим элементом современных налоговых систем. Наиболее архаичные гипотезы происхождения прибыли выдвинуты меркантилистами и физиократами. Первые полагали, что источником прибыли выступает внешняя торговля, а вторые - земля.
Представители классической школы политэкономии А. Смит и Д. Риккардо считали источником прибыли производство на основе капитала. Интерпретации их взглядов породили ряд современных гипотез о происхождении прибыли. Три следующие из них получили значительное признание: 1) учетнорезультирующая (глобального результата); 2) содержательно-экономическая (эмпирическая); 3) политэкономическая (прибавочной стоимости).
Рассмотрим приемлемость их прогностических возможностей для определения
перспектив налоговых и неналоговых поступлений от прибыли Банка России в бюджет.
Доминирующей из трех стала учетнорезультирующая гипотеза (гипотеза 1), которая получила свое отражение в трактовке Дж. Хикса: - «сумма, которую человек может израсходовать в течение некоторого промежутка времени, и в конце этого периода он может иметь тот же достаток, что и в начале» [3]. Ее достоинство - тесная связь с балансовой формой организации бухгалтерского учета, применимость как к юридическим, так и физическим лицам, возможность ведения налогового контроля (простота выявления доходов, сокрытых от налогообложения).
Данная гипотеза оказала определяющее влияние на формирование стандартов и правил бухгалтерского учета. Так, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 доходами признается поступление активов и погашение обязательств, увеличивающих капитал, а расходами - выбытие активов и возникновение обязательств, приводящих к уменьшению капитала. В этом случае налогооблагаемая база на прибыль формируется под воздействием сумм текущих доходов и расходов.
В теории налогообложения прибыли, согласно учетно-результирующей гипотезе, прибыль рассматривается как доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (ст. 247 НК РФ «Объект налогообложения»).
Применение учетно-результирующего
подхода к установлению налоговой базы на прибыль демонстрирует рис. 1.
Рис. 1. Учено-результирующий подход к формированию налоговой базы на прибыль
В табл. 1 приведен расчет определения прибыли, подлежащей налогообложению, основанный на учетно-результирующем
подходе.
Данные табл. 1 показывают, что прибыль Банка России, подлежащая налогообложению, в 2008 г. составила 97788 млн руб. Это соответствует 23,9 % прибыли, полученной всеми действовавшими кредитными организациями, тогда как в 2007 г. она была равна только 5,03 % (Отчет ЦБР 2008, с. 35).
В целом, увеличение прибыли Банка России придает видимость тенденции к росту. Вместе с тем темп ее роста за анализируемый период равен только 119,34 %. Он в разы меньше темпов роста доходов и расходов - в 3,43 и 5,33 раза соответственно. Следовательно, среднегодовая динамика ее роста низкая (6,07 %), что ниже темпов базовой инфляции за тот же период (7,8^13,6 %). Тем самым из-за опережающих темпов роста расходов по сравнению с доходами рост объема прибыли Банка России недостаточен для компенсации обесценения своих активов. Чтобы обеспечить темп роста простого воспроизводства активов, среднегодовой темп роста прибыли Банка России должен был быть не менее 13 %, а за весь период 20052008 гг. - 144 %.
В 2008 г. рентабельность Банка России в процентах к доходам была равна 12,79 %. Между тем у крупнейшей коммерческой кредитной организации «Сбербанка» рентабельность доходов составила только 3,34 %. Учитывая, что доля бесплатных операций ЦБР в 2008 г. составила 46,9 %, полученная рентабельность указывает на извлечение монополистической сверхприбыли по платным операциям на кредитно-денежном рынке.
Устойчивость формирования прибыли Банка России, рассчитываемой как отношение прибыли к доходам, также неудовлетворительная. Составив в среднем за четырехлетний период 14,14 %, она колебалась в интервале от 4,94 % (2007 г.) до 43,86 % (2005 г.). В результате вариация составила 120,8 % от среднего уровня за оцениваемый период, указывая на неустойчивость источника налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Сформированная учетно-результирующим методом налоговая база по налогу на прибыль служит основой для выплаты налогов и сборов, уплачиваемых из прибыли, согласно НК РФ (табл. 2).
Согласно данным табл. 2, налоги и сборы, уплаченные Банком России из прибыли, возросли в 3,04 раза, увеличившись с 54 млн руб. в 2005 г. до 164 млн руб. в 2008 г. Их доля в
процентах к прибыли колебалась от 0,07 % в 2005 г. до 0,47 % в 2007 г. Вариация колебаний составила 138,7 %. Из этого следует, что приведенные виды налогов не обусловлены самим процессом получения прибыли. Для них прибыль служит лишь источником возмещения.
Построение линейной регрессии У = = 0,19143х + 18,3655, изменения сумм налогов и сборов (У), уплаченных Банком России из прибыли, в зависимости от его доходов (х), показывает, что она статистически дос-
товерна, т. к. ее коэффициент смешанной корреляции В2 = 0,9996. Его близость к 1 свидетельствует, что результаты, получаемые в регрессии, почти совпадают с фактическими значениями. Из формулы регрессии следует, что 18,37 млн руб., уплаченных налогов и сборов в изучаемом периоде, не были связаны с доходами Банка России. Тем самым установлено, что налоги и сборы, уплаченные Банком России из прибыли, обусловлены в основном его доходами. Характер полученной зависимости демонстрирует рис. 2.
Таблица 1
Формирование налоговой базы по налогу на прибыль Банка России, млн руб.
Наименование показателя Годы Темп роста 2008/2005, %
2005 2006 2007 2008
Итого доходов 186807 273178 497046 764421 409,2
Итого расходов 104867 233981 472481 666633 635,69
Прибыль до налогообложения 81940 39197 24565 97788 119,34
в т. ч. в % к доходам 43,86 14,35 4,94 12,79 -
Источник: Отчет ЦБР 2006, 2008 гг., с. 143; с. 142.
Таблица 2
Налогообложение прибыли Банка России, млн руб.
Наименование показателя Годы Темп роста
2005 2006 2007 2008 2008/2005, %
Прибыль до налогообложения 81940 39197 24565 97788 119,34
Налоги и сборы, уплаченные из прибыли 54 70 115 164 303,70
в т. ч. в % к прибыли 0,07 0,18 0,47 0,17 -
Прибыль после уплаты налогов и сборов 81886 39127 24450 97624 119,22
Прибыль, подлежащая перечислению в бюджет в соответствии со ст. 26 Закона о ЦБР, (50 %) 40943 19564 12225 48812 119,22
Всего перечисления из прибыли 40997 19634 12340 48976 119,46
Источник: Отчет ЦБР 2006, 2008 гг., с. 143; с. 142.
Доходы ЦБР, млрд, руб.
Рис. 2. Зависимость сумм налогов и сборов, уплаченных Банком России из прибыли от его доходов
В целом, применение построенной согласно гипотезе 1 линейной регрессии позволяет прогнозировать достоверные суммы налоговых поступлений от налогов и сборов, подлежащих уплате Банком России из прибыли.
В соответствии со следствиями 6 и 81 сформулированного нами закона существования налога [4], полученная после уплаты налогов и сборов прибыль, согласно ст. 26 Закона о Центральном Банке России (ЦБР), подлежит в части 50 % неналоговому перечислению в федеральный бюджет. Тем самым действовавший норматив направления прибыли ЦБР в бюджет был вдвое выше максимальной ставки налога на прибыль (24 %).
По данным табл. 2, за рассматриваемый период по 50%-ной норме отчисления прибыли ЦБР перечислил в бюджет 121,54 млрд руб. Неналоговые перечисления прибыли повлекли ослабление капитализации Банка России относительно его активов, снизившись с 1,21 % в 2005 г. до 0,87 % в 2008 г. за счет недостаточного пополнения резервного фонда не только из прибыли, но и расходов по его формированию. Учитывая, что в 2003 г. резервный фонд составлял 1,6 % от активов ЦБР, налицо устойчивая долгосрочная тенденция к ослаблению капитализации. В то же время в центральных банках других стран этот показатель в 5-6 раз выше [5].
Из рассмотренного следует вывод, что Центральный банк РФ капитализирован слабо, а высокая норма неналоговых отчислений прибыли в бюджет ослабляет его капитализацию, следовательно, и кредитно-денежную систему России в целом. Для снижения тенденции ослабления капитализации ЦБР требуется уменьшение нормы неналогового перечисления прибыли до обычной ставки налога. Однако, при хронической недостаточности ее общей массы, даже если бы Банку России оставляли всю прибыль, то и в этом случае уровень его капитализации снизился к 2008 г. до 1,15 %.
В результате рассмотренного, согласно гипотезе 1 учетно-результирующего подхода к определению налогооблагаемой базы по
1 Следствие 6. Имущество суверенного субъекта (государства) в любой форме, например Федерации, не обременяется налогами. Следствие 8. Исключение повторного налогообложения: «Доходы государственного бюджета, независимо от их вида, формы и источника получения, не обременяются налогами».
налогу на прибыль, для предвидения ее величины достаточно знание всего лишь оценочных (прогнозных) значений доходов и расходов Банка России. Вместе с тем получить достоверные прогнозные значения прибыли, а соответственно, и налоговых поступлений с нее на основе учетно-результирующего подхода затруднительно. Причина кроется в следующем.
Гипотеза 1 обладает низкой прогностической способностью для определения будущей величины прибыли, т. к. в ней в качестве факторов выступают вариативно неустойчивые результирующие значения доходов и расходов. Такой подход предлагает ограниченное число инструментов воздействия на них, к тому же весьма вариативных:
1) снижение издержек. Однако оно свертывает налогооблагаемую базу от расходов и в целом тормозит расширение воспроизводство деятельности ЦБР, что, в конечном счете, подрывает налогооблагаемую базу от доходов;
2) увеличение предоставляемых ЦБР банковских продуктов. Однако оно обусловлено объемом реальных потребностей (ограниченностью потребительной силы) организаций в услугах Банка России, а также конкуренцией на денежно-кредитном рынке.
Применительно к учетно-результирующему подходу наиболее простыми методами получения прогнозных оценок доходов и расходов служат разнообразные экстраполяционные (инерционные) методы. Тривиальным из них является метод скользящего среднего: выделение тренда динамического ряда, показывающего закономерность его развития, посредством фильтрации отклонений от среднего в заданном интервале. Демонстрация результатов применения метода скользящего среднего для прогноза перспектив налоговых поступлений от прибыли Банка России и расчет неналоговых отчислений с нее в бюджет в 2009-2012 гг. осуществлена в табл. 3.
Из данных табл. 3 следует, что экстраполяционный метод показывает в 2-3 раза меньшую динамику, чем она была в базовом периоде по данным табл. 1 и 2. Все это формирует скептическое отношение к достоверности его прогнозных результатов.
Таблица 3
Прогноз налоговой базы по налогу на прибыль Банка России и неналоговых отчислений с нее в 2009-2012 гг. на основе учетно-результирующей гипотезы, млн руб.
Годы 2012 г. в % к 2008 г.
Показатель базовый период прогнозный период
2007 2008 2009 2010 2011 2012
Итого доходов 497046 764421 1002791 1248413 1494034 1739656 228
Итого расходов 472481 666633 890350 1106676 1323002 1539328 231
Прибыль до налогообложения 24565 97788 112441 141737 171032 200328 205
Налоги и сборы, уплаченные из прибыли 115 164 210 257 304 351 214
Прибыль после уплаты налогов и сборов 24450 97624 112231 141479 170728 199976 205
Подлежит перечислению в бюджет в соответствии со ст. 26 Закона о ЦБР (50 %) 12225 48812 56115 70740 85364 99988 205
Всего перечисления в бюджет из прибыли 12340 48976 56326 70997 85668 100339 205
Таблица 4
Динамика состава активов Банка России, млн руб.
Активы Годы 2008 г. в % к 2005 г.
2005 2006 2007 2008
Драгоценные металлы 59338 64303 346523 450332 759
Средства, размещенные у нерезидентов 5300576 7744466 11511619 12091074 228
Кредиты и депозиты 12986 7514 52282 3871335 29812
Ценные бумаги (долг Правительства РФ) 287044 279789 426775 441019 154
Прочие активы 91015 107795 96918 109954 121
из них
основные средства 59421 60659 62617 64656 109
другие активы 31594 47136 34301 45298 143
Всего активов 5750959 8203867 12434117 16963714 295
Прибыль отчетного года 81940 39137 24565 97788 119
Рентабельность активов, % 1,42 0,48 0,20 0,58 -
Источник: Отчет ЦБР 2006, 2008 гг., с. 153; с. 141.
Таблица 5
Динамика влияния отдельных активов на общую рентабельность активов Банка России, %
Активы и пассивы Годы Откло-
2005 2006 2007 2008 нение
Драгоценные металлы 0,49 0,37 1,31 1,25 0,76
Средства, размещенные у нерезидентов -0,82 -0,84 -0,82 -0,64 0,19
Кредиты и депозиты 0,00 0,00 0,01 0,39 0,39
Ценные бумаги (долг Правительства РФ) -4,56 -3,11 -3,13 -2,37 2,18
Прочие активы -2,82 -2,34 -1,39 -1,15 1,66
Суммарное влияние активов -7,71 -5,92 -4,03 -2,52 5,19
Уровень капитализации усредненных резервов и фондов 9,13 6,40 4,22 3,10 -6,04
Общая рентабельность активов 1,42 0,48 0,20 0,58 -0,85
Другой подход к оценке источника прибыли как налогооблагаемой базы - содержательно-экономическая гипотеза 2. Она основывается на предположении, что источник прибыли, а соответственно, и налоговые поступления с него формируются под воздействием приведения в движение составных
частей активов капитала. При этом каждый из активов обладает различным уровнем рентабельности. Регулирование пропорций между ними приводит к росту либо снижению общего уровня рентабельности активов. В частности, под воздействием изменения пропорций активов ЦБР в 2005-2008 гг. сфор-
мировалась тенденция снижения их общей рентабельности с 1,42 до 0,58 % (табл. 4).
Низкий уровень общей рентабельности активов Банка России характеризует недостаток объема его прибыли. Так, в 2008 г. уровень был в три раза ниже (0,58 %), чем в среднем по всем кредитным организациям России (1,8 %) (Отчет ЦБР 2008, с. 35). Если бы общий уровень рентабельности активов Банка России соответствовал среднему по всем кредитным организациям, то его налогооблагаемая база по налогу на прибыль могла составить не 97,8 млрд руб., а более 300 млрд руб. и обеспечить достаточность массы прибыли для его устойчивого развития. В целом, недостаточная рациональность пропорций размещения активов втрое сокращает его налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и отчислений с нее.
Оценки результирующего вклада фактических пропорций размещения активов ЦБР в формирование их общей рентабельности, полученные на основе факторного анализа, демонстрируют данные табл. 5.
Из данных табл. 5 следует, что факторами, влияющими на снижение общей рентабельности, а соответственно, и налоговых поступлений от прибыли, выступает размещение средств у резидентов (-0,64^- 0,84 %), в ценных бумагах Правительства РФ
(-2,37^-4,56 %) и прочих активах
(-1,15^-2,82 %). Из этих трех факторов в различные годы от 48 до 59 % вклада приходилось на долю ценных бумаг. При этом действовала устойчивая тенденция уменьшения убыточности каждого из трех активов.
Единственным фактором, существенным образом устойчиво влиявшим на повышение общей рентабельности, был актив в драгоценных металлах.
Помимо активов, на формирование общей рентабельность оказывали положительное влияние пассивы в виде капитализации резервов и фондов. Они компенсировали от 7,71 % в 2005 г. до 2,52 % в 2008 г. общей убыточности активов. Однако недостаточность создания объемов резервов и фондов со временем втрое (9,13/3,10) ослабила их положительное воздействие на формирование рентабельности ЦБР.
В целом, исходя из содержательноэкономической гипотезы 2, в формировании источника прибыли ЦБР и налоговых поступлений от нее действуют две противоположно направленные тенденции: первая - суммарная убыточность активов снижается; вторая - компенсация убыточности активов резервами и фондами ослабляется. Экстраполяция этих тенденций до 2012 г. представлена на рис. 3.
Рис. 3. Тенденции формировании рентабельности активов Банка России
Экстраполяция тенденций формирования рентабельности показывает, что с 2009 г., несмотря на сохраняющуюся убыточность активов ЦБР, их общая рентабельность возрастет с 0,77 %, постепенно приблизившись в 2012 г. к 1,65 %. Этот уровень близок к среднеотраслевому уровню денежнокредитной сферы (1,8 %).
Опираясь на данные экстраполяции рентабельности активов, а также тенденции их роста, получены прогнозные оценки налоговой базы по налогу на прибыль Банка России (табл. 6). На их основе, аналогично данным табл. 3, рассчитываются налоги, сборы и перечисления в бюджет из прибыли.
Прогностическая оценка размера налоговой базы по налогу на прибыль Банка России к 2012 г., полученная нами на основе гипотезы 2, в два с половиной раза выше, чем оценка на основе учетно-результирующей гипотезы 1 (табл. 3). Однако в целом она не выходит за пределы средней рентабельности активов по всем кредитным организациям (1,8 %), и это характеризует приемлемость применения гипотезы 2 для прогнозирования налоговых и неналоговых поступлений от прибыли ЦБР.
В результате факторного анализа источника прибыли на основе содержательноэкономической гипотезы 2 показано, что общая рентабельность активов ЦБР формируется под воздействием изменения пропорций размещения активов, изменения их текущей рентабельности, а также под влиянием уровня капитализации усредненных резервов и фондов. Гипотеза 2 дает весьма правдоподобное объяснение источника формирования налоговой базы по налогу на прибыль ЦБР, но с иной стороны, чем учетно-результирующая гипотеза 1. Количественные значения налоговой базы по налогу на прибыль, получен-
Прогноз налоговой базы по налогу на на основе содержательно
ные на ее основе, приемлемы для прогнозирования достоверных объемов налоговых поступлений в бюджет.
Третий подход к оценке источника налогооблагаемой прибыли основан на политэко-номической гипотезе 3. Она строится на предположении, что источник прибыли, а соответственно, и его налогооблагаемая база формируются под воздействием капиталистического присвоения части (М) вновь создаваемой живым трудом наемных работников стоимости продуктов - прибавочной стоимости (прибыли). Остальная часть образует переменную стоимость (V). Сумма этих двух частей (V + М) характеризует общие затраты живого труда. Чем большую часть из них присваивают собственники организации, тем выше норма (степень) эксплуатации ее работников (М/У). На практике это отношение определяется политикой заработной платы работодателя. Чтобы получить больше прибыли при сложившейся норме эксплуатации, собственнику требуется привлечение большей массы работников, т. е. увеличение затрат живого труда.
Таким образом, согласно политэкономи-ческой гипотезе 3, масса прибыли формируется под влиянием двух факторов: массы живого труда и нормы его эксплуатации, т. е. прибыль рассматривается в качестве функции М = А(У + М, М/У). При этом переменная стоимость (V) складывается из суммы расходов на содержание служащих Банка России и начислений на оплату их труда и других выплат (ЕСН и страховые взносы 0,2 % ФСС). Определенная обусловленность формирования тенденции прибыли Банка России под воздействием общих затрат живого труда и нормы эксплуатации вытекает из данных табл. 7.
Таблица 6 прибыль Банка России в 2009-2012 гг. экономической гипотезы
Годы 2012 г.
Показатель базовый период прогнозный период в % к
2007 г. 2008 г. 2009 г. 2010 г. 2011 г. 2012 г. 2008 г.
Всего активов, млн руб. 12434117 16963714 20305293 24092145 27878996 31665848 187
Рентабельность активов, % 0,2 0,58 0,77 1,08 1,37 1,65 215
Прибыль до налогообложения, млн руб. 24 565 97 788 156 219 259 082 382 536 523 791 536
Таблица 7
Формирование тенденции прибыли Банка России под воздействием общих затрат живого труда и нормы эксплуатации, млн руб.
Показатель Годы 2008 г. в % к 2005 г.
2005 2006 2007 2008
Расходы на содержание служащих Банка России, млн руб. 33625 37434 44820 56233 167,2
Начисления на оплату труда и другие выплаты (ЕСН и 0,2% ФСС), млн руб. 4929 5344 5835 6440 130,7
Переменная стоимость (V), млн руб. 38554 42778 50655 62673 162,6
Прибыль (М), млн руб. 81940 39137 24565 97788 119,3
Затраты живого труда (V + М), млн руб. 120494 81915 75220 160641 133,3
Норма эксплуатации: М^, % 213 91 48 156 73,2
Возможная прибыль при = 213, млн руб. 81940 55705 51152 109241 133
Налоги и сборы, уплаченные из прибыли 54 70 115 164 304
Прибыль, подлежащая распределению при М^ = 213 %, млн руб. 81886 55635 51037 109077 133
50% перечисления при = 213 %, млн руб. 40943 27817 25519 54539 133
Прибыль, подлежащая перечислению в бюджет в соответствии со ст. 26 Закона о ЦБР, млн руб. 40943 19564 12225 48812 119
Потери бюджета вследствие политики ЦБР по приоритету оплаты труда, млн руб. 0 8253 13294 5727
Суммарная налоговая нагрузка от начислений на V + М, % 38,11 30,46 24,16 34,50 -
в том числе налоговая нагрузка с начислений на оплату труда и другие выплаты, % 4,09 6,52 7,76 4,01
Из данных табл. 7 следует, что темп роста формирования переменной стоимости (162,6 %), состоящей из расходов на содержание служащих, а также начислений на оплату труда и другие выплаты, в основном определялся превышением темпа роста расходов на содержание служащих Банка России (167,2 %) над темпом роста начислений на оплату их труда и других выплат (130,7 %).
Норма эксплуатации в анализируемом периоде была крайне неустойчива и колебалась от 48 % в 2007 г. до 213 % в 2005 г., составив в среднем 125 %. Норма эксплуатации обнаруживает тенденцию снижения доли прибыли в составе затрат живого труда. Ее интерпретация на основе политэкономиче-ской гипотезы 3 показывает, что рост массы прибыли всего на 19,3 % обусловлен ростом затрат живого труда на 33,3 % под воздействием приоритета направления расходов на содержание служащих в ущерб развитию налоговой базы по налогу на прибыль.
Если бы в 2008 г. норма эксплуатации сохранилась на уровне 2005 г., то масса прибыли могла составить 109241 млн руб. Однако это могло потребовать от руководства Банка России сохранения затрат живого труда в 2008 г. практически на уровне 2007 г. Для этого пришлось бы отказаться от увеличения переменной стоимости с 50655 млн руб. до
62673 млн руб. Тем самым стремление руководства Банка России к поддержанию устойчивого роста расходов на содержание служащих происходило за счет снижения массы прибыли на 5727^13294 млн руб. (табл. 7), служит выражением его внутриэкономиче-ской политики.
В результате анализа данных табл. 7 обнаруживается, что норма эксплуатации, как фактор формирования налоговой базы по налогу на прибыль, обусловлена не экономической тенденцией, а политикой руководства в качестве выразителя заинтересованности собственника в прибыли и как выразителя интересов работодателя относительно поддержания расходов на содержание своих служащих на конкурентном уровне рынка труда денежно-кредитной сферы.
В пределах политэкономической гипотезы 3, кроме дилеммы нормы эксплуатации, на процесс формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль оказывают воздействие ставки налогообложения на труд и прибыль. Так, тенденция поддержания приоритета направления Банком России расходов на содержание служащих над ростом налоговой базы по налогу на прибыль приводит к уменьшению общей суммы перечислений в бюджет на 5727^13294 млн руб. (табл. 7): чем больше эти расходы, тем меньше нало-
говая нагрузка на общие затраты живого труда, а соответственно, и уже налоговая база по налогу на прибыль. Непосредственно, наименьшая суммарная налоговая нагрузка в 24,16 % ([(5835 + 115 + 12225)/75220]х100) по расходам на содержание служащих и прибыль ЦБР была достигнута в 2007 г., когда в ней доля прибыли оказалась меньше всего, а доля расходов на содержания служащих стала максимальной.
Формирование тенденции приоритета имеет два предела: верхний и нижний. Нижним пределом служат ставки начислений на оплату труда и другие выплаты. Он достигается при условии отсутствия прибыли. Верхним пределом служит уровень 50%-ных перечислений в бюджет согласно ст. 26 Закона о ЦБР. Гипотетически, он достигается при полном отказе от расходов на содержание служащих.
Политика заработной платы руководства Банка России отражается на формировании налоговой базы налога на прибыль, через начисления на оплату труда с выплатами по ЕСН и страховым взносам 0,2 % ФСС. Рассмотрим эту взаимообусловленность.
Как следует из данных табл. 7, суммарная налоговая нагрузка была на 1/3 менее 50 % и колебалась от 24,16 % в 2007 г. до 38,11 % в 2005 г., составив в среднем за период 33,34 %. При этом налоговая нагрузка с начислений на оплату труда и другие выплаты изменялась в прямо противоположном направлении. Так, если суммарная налоговая нагрузка достигала минимума в 2007 г., то налоговая нагрузка с начислений на оплату труда и других выплат, напротив, имела максимум (7,76 %) и, наоборот, в 2005 и 2008 гг. приближалась к 4,01 и 4,09 %.
Построение зависимости общей налоговой нагрузки с прибыли (у) и начислений на содержание служащих (х) Банка России (у = -0,2942х + 14,952) показывает (рис. 4), что ее верхним пределом служит 50,82 % (50 % обязательные отчисления в бюджет по ст. 26 Закона о ЦБР, а также налоги и сборы, уплаченные из прибыли). Нижний предел налоговой нагрузки составляет 14,95 %, что соответствует уровню начислений на оплату труда и других выплат (ЕСН и страховые взносы 0,2 % ФСС) в сумме с налогами и сборами, причитающимися к уплате с прибыли в 2005 г.
X
^ 5
& 2 Р
I =
К я
Общая налоговая нагрузка с прибыли и расходов на содержание служащих, %
Рис. 4. Зависимость налоговой базы по налогу на прибыль и затрат труда от политики заработной платы Банка России
Таблица 8
Прогноз налоговых и неналоговых перечислений с прибыли Банка России в 2009-2012 гг. на основе политэкономической гипотезы
Показатель Годы 2012 г. в % к 2008 г.
базовый период Прогнозный период
2007 г. 2008 г. 2009 г. 2010 г. 2011 г. 2012 г.
Средние расходы на оплату труда и другие выплаты на одного служащего, тыс. руб. 694,5 880,2 973 1097 1221 1345 153
Численность служащих Банка России на 31.12, чел. 72942 71206 69826 68230 66634 65037 91
Расходы на содержание служащих, млн руб. 44820 56233 67923 74829 81340 87455 156
Начисления на оплату труда и другие выплаты (ЕСН и ФСС), % 13,019 11,452 13,10 13,10 13,10 13,10
Сумма начисления на оплату труда и другие выплаты (ЕСН и ФСС), млн руб. 5835 6440 8898 9803 10656 11457 178
Суммарная налоговая нагрузка на затраты живого труда, % 24,16 34,5 33,34 33,34 33,34 33,34
Затраты живого труда (V + М), млн руб. 75220 160641 172960 190547 207126 222698 139
Налоговая база по налогу на прибыль (М), млн руб. 24565 97788 105037 115718 125786 135243 138
Налоги и сборы, уплаченные из прибыли, млн руб. 115 164 174 192 208 224 137
Прибыль после уплаты налогов и сборов, млн руб. 24450 97624 104863 115526 125578 135019 138
Прибыль, подлежащая перечислению в бюджет в соответствии со ст. 26 Закона о ЦБР, млн руб. 12225 48812 52432 57763 62789 67509 138
Пределы выявленной зависимости налоговой базы по налогу на прибыль и затрат труда от политики заработной платы Банка России показали хорошую степень согласованности с отчетными данными. Следовательно, установленная зависимость может быть применена для получения достоверных прогнозных оценок последствий размера налогооблагаемой базы по налогу на прибыль от политики руководства Банка России относительно расходов на заработную плату.
Исходя из тенденций сокращения общей численности служащих Банка России и средних расходов на содержание одного служащего в год, можно получить прогнозную оценку расходов на переменную стоимость (V), представленную в табл. 8.
Прогноз налоговой базы прибыли ЦБР и перечислений от нее производится нижеследующим образом.
Принимая начисления на оплату труда и другие выплаты (ЕСН и страховые взносы
0,2 % ФСС) на среднем уровне в базисном периоде (13,10 %), определяется сумма начисления на оплату труда и другие выплаты. Считая налоговую нагрузку с начислений на оплату труда и другие выплаты (у) равной среднему уровню в базисном периоде (5,14 %), по модели выявленной зависимости налоговой базы по налогу на прибыль и затрат труда от политики заработной платы
Банка России рассчитывается суммарная налоговая нагрузка (33,34 %) на затраты живого труда. Исходя из полученного результата устанавливается налоговая база по налогу на прибыль. Налоги и сборы, уплаченные из прибыли, вычисляются по среднему проценту в базисном периоде (0,166 %) от налоговой базы по налогу на прибыль, что служит основой прогноза величины прибыли после уплаты налогов и сборов. Исходя из нее рассчитывается прибыль, подлежащая перечислению в бюджет, в соответствии со ст. 26 Закона о ЦБР.
Полученные в табл. 8 на основе применения политэкономической гипотезы 3 прогнозные оценки показывают ее возможности для расчета вполне правдоподобных значений налоговой базы по налогу на прибыль и ожидаемых налоговых и неналоговых поступлений с нее.
В целом, выполненное исследование приемлемости прогностических возможностей гипотез происхождения прибыли для определения перспектив налоговых поступлений от Банка России позволяет сделать следующие выводы.
Всесторонняя оценка формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль может осуществляться на основе применения трех рассмотренных гипотез.
На основе учетно-результирующего подхода гипотезы 1 установлено, что, во-первых, темпы роста налогооблагаемой базы налога на прибыль Банка России значительно медленнее темпов роста расходов. Во-вторых, формируемая Банком России величина прибыли экономически недостаточна для его развития. В-третьих, она неустойчива, а следовательно, не контролируема. Поэтому не может служить ни гарантированным источником экономического развития, ни предсказуемым источником налоговых поступлений от Банка России.
В-четвертых, получить достоверные прогнозные значения прибыли и, соответственно, налоговых и неналоговых поступлений с нее на основе учетно-результирующего подхода затруднительно.
В соответствии с содержательно-экономической гипотезой 2, помимо активов, на формирование налоговой базы по налогу на прибыль оказывают положительное влияние пассивы в виде капитализации резервов и фондов.
Прогностические возможности гипотезы
2 о происхождении прибыли для определения перспектив налоговых поступлений от Банка России более достоверны, чем в гипотезе 1.
Согласно политэкономической гипотезе
3, на величину налоговой базы по налогу на прибыль существенно влияет политика руководства Банка России в области заработной платы, а также уровни налоговых ставок на-
числений на оплату труда и другие выплаты, а также уровень обязательных перечислений в бюджет в соответствии со ст. 26 Закона о ЦБР.
Прогностические возможности гипотезы
3 о происхождении прибыли для определения перспектив налоговых поступлений от Банка России более достоверны, чем в гипотезе 1. Они позволяют получать наиболее правдоподобные значения налоговой базы по налогу на прибыль и ожидаемые налоговые и неналоговые поступления с нее.
1. Банк международных расчетов: Правовые нормы распределения прибыли Центробанка / ЦБ РФ - Справочно-информационный центр. М., 2001.
2. Лафитский В.И., Приходина Ю.А. Основы независимости Банка России. (Сер. Конституционная экономика). М., 2001.
3. Налоги и налогообложение / под ред. М. Романовского, О. Врублевской. СПб., 2009. С. 118.
4. Балакин А.П. Теоретическое обоснование налогового статуса Центрального банка Российской Федерации // Вестник Таганрогского института управления и экономики. 2009. № 2. 103 с.
5. Курукуласурия А.М. Статус Центрального банка в переходной экономике (зарубежный опыт и уроки для России): автореф. дис. ... канд. экон. наук. М., 2005.
Поступила в редакцию 25.06.2010 г.
UDC 336.2:336.71
PROGNOSTIC OPPORTUNITIES OF FORMATION HYPOTHESIZES OF TAXABLE PROFIT OF RUSSIAN BANK
Andrey Petrovich Balakin, Finance Academy under the Government of the Russian Federation, Moscow, Russia, Competitor of Taxes and Tax Assessment Department, e-mail: andbalakin@yandex.ru
On the example of Russian bank the theoretical differences are revealed and prognostic opportunities of three main hypotheses about profit origin as the source of tax entries. The prognostic methods are showed and results of prognostic assessments for every hypothesis are given. The generalization about prognostic opportunities of these hypotheses was achieved and the factors forming the tax base of profit tax of bank of Russia were revealed.
Key words: profit; hypothesis; tax; tax entries.
