CC BY
31УДК 336.2:334.722.1
ПРОБЛЕМЫ ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ ИНДИВИДУАЛЬНЫХ
ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ Problems of organization of tax control of individual entrepreneurs
Е.М.Кот, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Уральского государственного аграрного университета
О.Е. Терехова, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Уральского государственного аграрного университета
Л.В. Сабурова, старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита Уральского государственного аграрного университета
(Екатеринбург, ул. Карла Либкнехта, 42)
Аннотация
Организация налогового контроля индивидуальных предпринимателей отличается от проверки юридических лиц. В первую очередь это связано со статусом, который имеет данное лицо, так как в первую очередь индивидуальный предприниматель является физическим лицом и только после соответствующей регистрации признается коммерсантом. Данный факт свидетельствует о том, что и налоговые проверки этой категории налогоплательщиков имеют свои особенности. Необходима правильная организация проведения налогового контроля таких лиц. В статье рассмотрены отличительные особенности и проблемы проверки налогового контроля индивидуальных предпринимателей.
Ключевые слова: налоговая проверка, налоговый режим, объект налогообложения, индивидуальный предприниматель
Summary
The organization of the tax of individual entrepreneurs is different from the checks carried out by legal entities. First of all, this is due to the status that this person has, since first of all an individual entrepreneur is an individual and only after appropriate registration is recognized as a merchant. This fact indicates that tax audits of this category of taxpayers have their own characteristics. it is necessary to properly organize the tax control of such persons. The article deals with the distinctive features and problems of checking the tax control of individual entrepreneurs.
Keywords: tax audit, tax regime, object of taxation, individual entrepreneur
Цель и методика исследований. Меры налогового контроля, применимые в Российской Федерации могут осуществляться, как выездным, так и дистанционным путем (камеральная налоговая проверка). В зависимости от формы собственности организации контроль такого субъекта может быть осуществлен по-разному.
Индивидуальный предприниматель — это особый тип налогоплательщика, который в первую очередь является физическим лицом и только после соответствующей регистрации признается коммерсантом. Данный факт свидетельствует о том, что и налоговые проверки этой категории налогоплательщиков имеют свои особенности. Необходима правильная организация проведения налогового контроля таких лиц.
Результаты исследования. Для выявления проблем организации налогового контроля индивидуальных предпринимателей проанализируем их отличия от юридического лица. В связи с этим необходимо рассмотреть регистрационные действия, ведение учета и сдачу отчетности, ограничения по видам деятельности, предусмотренную налоговую ответственность в разрезе каждой из вышеупомянутых статусных форм предпринимательской деятельности и на основании выявленных различий раскрыть особенности проведения контрольных мероприятий, в том числе, опираясь на размещенные открытые данные ИФНС России по Свердловской области.
В таблице 1 сведены основные ключевые показатели, по которым происходило сопоставление данных о физическом и юридическом лицах.
Таблица 1 - Характеристика ключевых показателей форм собственности
ПОКАЗАТЕЛИ
Индивидуальный предприниматель Юридическое лицо
Регистрация
Упрощенный порядок регистрации и ликвидации Обычная процедура регистрации и ликвидации
Ответственность
Возможность самостоятельно принимать решения в рамках своей деятельности Участники ЮЛ должны согласовывать свою волю с другими участниками, и (или) они передают основные полномочия в сфере управления и контроля органам управления и контроля
Отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, за исключением имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание ЮЛ по общему правилу отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. Ответственность участников в зависимости от ОПФ ЮЛ может быть: субсидиарной (например, в производственном кооперативе); ограниченной (учредители не несут ответственности по долгам ЮЛ и теряют лишь стоимость внесенного вклада (например, в обществах с ограниченной ответственностью и акционерных обществах)
Несет административную ответственность Административную ответственность в соответствии с КоАП РФ может нести как само ЮЛ, так и его должностные лица. Участники не несут административную ответственность за правонарушения, совершенные ЮЛ, если только в их действиях нет самостоятельного правонарушения
Несет налоговую ответственность Несет налоговую ответственность. Участники не несут ответственность за налоговые правонарушения, совершенные ЮЛ
Несет уголовную ответственность ЮЛ не несет уголовной ответственности. Участники и должностные лица ЮЛ могут нести уголовную ответственность, если их действия образуют состав преступления, предусмотренного УК РФ
Штрафные санкции ниже, когда ИП несет ответственность, как должностное лицо, но если в статье есть примечание, что лица без образования ЮЛ, несут административную ответственность как ЮЛ, то снижение не предусматривается. Наложение штрафа идет на должностное лицо и (или) на ЮЛ.
Система бухгалтерского учета
Более простая система учета и отчетности Сложная по общему правилу система бухгалтерского учета и отчетности
Бухгалтерская отчетность не сдается Ведется в полном объеме 1) бухгалтерский баланс; 2) отчет о финансовых результатах; Средние и крупные предприятия дополнительно сдают: 3) отчет об изменении капитала; 4) отчет о движении денежных средств; 5) отчет о целевом использовании средств; 6) пояснения к бухгалтерской отчетности.
Кассовая дисциплина
Упрощенная кассовая дисциплина, можно не открывать р/ счет Полноценная кассовая дисциплина и обязательно открытие счета для бизнеса
Обязанность вести кассовую книгу, выписывать кассовые документы (ПКО, РКО) Не обязаны (пп. 4.1 и пп. 4.6 п. 4 Указания N 3210-У); Однако книга учета доходов и расходов - это обязательный документ (ст. 346.24 НК, ст. 346.5 НК РФ) Вне зависимости от системы налогообложения должны вести кассовую книгу и оформлять кассовые документы (пп. 4.1, 4.6 п. 4 Указания N 3210-У, Письмо ФНС России от 05.06.2013 N АС-4-2/10250).
Лимит в кассе не обязателен, (п. 2 Указания N 3210-У) Малые субъекты малого бизнеса не обязаны, все остальные должны установить и соблюдать лимит (п. 2 Указания N 3210-У).
Обязательное соблюдение лимита расчетов наличными (п. 4 Указания N 5348-У). Обязательное соблюдение лимита расчетов наличными (п. 4 Указания N 5348-У).
Обязаны расходовать наличную выручку на строго определенные цели (п. 1 Указания N 5348-У) Обязаны расходовать наличную выручку на строго определенные цели (п. 1 Указания N 5348-У)
Обязаны применять применять ККТ согласно 54-ФЗ Обязаны применять применять ККТ согласно 54-ФЗ
Система налогообложения
Простая система налогообложения "Двойное" налогообложение. При распределении между участниками прибыли,
полученной организацией, - раздельное налогообложение ЮЛ и его участников, с точки зрения экономистов - двойное налогообложение
не сдает отчетность, если в штате нет сотрудников. Если такие есть, то: 1) отчетность по страховым взносам; 2) отчетность по НДФЛ с доходов работников; 3) сведения о среднесписочной численности. Отчетность по сотрудникам: 1) отчетность по страховым взносам; 2) отчетность по НДФЛ с доходов работников; 3) сведения о среднесписочной численности.
Отчет по прочим видам налогов: 1) декларация по водному налогу; 2) декларация по акцизному налогу; 3) декларация по НДПИ; 4) расчет платежей за пользование недрами. Отчет по прочим видам налогов: 1) декларация по транспортному налогу; 2) декларация по земельному налогу; 3) декларация по водному налогу; 4) декларация по акцизному налогу; 5) декларация по НДПИ; 6) декларация на игорный бизнес; 7) расчет платежей за пользование недрами.
Отчетность по видам систем налогообложения
ОСНО
1) декларация 3-НДФЛ; 2) декларация по НДС. 1) декларация по НДС; 2) декларация по налогу на прибыль; 3) декларация по налогу на имущество.
УСН
декларация УСН. На рассмотрении законопроект об отмене представления налоговых деклараций ИП, применяющими УСН с объектом налогообложения в виде доходов. декларация УСН
ЕНВД
декларация по ЕНВД декларация по ЕНВД
ЕНВД
декларация по ЕСХН декларация по ЕСХН
ПСН
ПСН не подается -
Перед тем, как организовать выездную налоговую проверку, налоговая инспекция анализирует и изучает большой объем информации о конкретном индивидуальном предпринимателе. Если факторы риска низки, а нарушения незначительны - это не заинтересует налоговый орган. Однако это не означает, что налоговая проверка организации с низким уровнем риска так и не будет осуществлена. Налоговые проверки подразумевают под собой не только обоснованность, но также и плановость. При этом условия для включения юридического лица и индивидуального предпринимателя в план проверок одинаковые:
3 года со дня
Государственной регистрации юридического лица, индивидуального предпринимателя
Окончания проведения последней плановой проверки
Начала осуществления организацией (ИП) предпринимательской деятельности в соответствии с представленным в уполномоченный гос. орган уведомлением о начале
предпринимательской деятельности
Рисунок 1 Условия включения организация в план налоговых проверок При этом (пункт 2 рисунка 1) учитываются только плановые проверки, у которых была
та же цель (предмет). Это означает, что не учитываются:
— внеплановые проверки (к таковым, к примеру, относятся проверки по жалобам потребителей);
— плановые проверки, проведенные тем же гос. органом, но по другим основаниями (с другими целями).
В соответствии с Законом № 294-ФЗ и Постановлением Правительства РФ от 30.06.2010 № 489 "Об утверждении Правил подготовки органами государственного контроля (надзора) и органами муниципального контроля ежегодных планов проведения плановых проверок юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", плаы проверок всего бизнеса (как организаций, так и индивидуальных предпринимателей) согласовываются и публикуются на м сайте прокуратуры.
Надо иметь в виду, что в связи со вступлением в силу Закона от 18.07.2011 № 242-ФЗ изменен порядок проведения проверок в некоторых отраслях государственного надзора (контроля) и муниципального контроля.
Теперь сокращенная периодичность проверок может быть установлена и иными нормативными правовыми актами.
К примеру, для осуществления лицензионного контроля основанием для включения плановой проверки лицензиата в ежегодный план проведения плановых проверок является истечение одного года со дня принятия решения о предоставлении лицензии или переоформлении лицензии.
Сущность вышеизложенного сводится к тому, что прозрачность для контролирующих органов в большей степени представляют организации, а не индивидуальные предприниматели. Ведение книги учета доходов и расходов не раскрывает целостную картину ведения
предпринимательской деятельности, а дает лишь некоторую порцию информации для внешних проверяющих. Упрощенный вариант ведения бухгалтерского учета и представление меньшего количества отчетных документов осложняет работу налогового инспектора.
При проведении налоговых проверок как индивидуальных предпринимателей, так и организаций на специальных налоговых режимах налоговыми инспекторами будут анализироваться:
1) Правомерность применения специальных налоговых режимов.
2) Обоснованность расходов и правильность составления документов, позволяющих применять льготные режимы.
3) Правильность исчисления и уплаты налога.
4) Своевременность и достоверность представленной отчетности в налоговый орган.
5) НДФЛ, страховые взносы и отчетность по ним, если у индивидуального предпринимателя есть в штате сотрудники.
При проведении налоговых проверок деятельности индивидуального предпринимателя инспекторы также учитывают отличительные особенности ведения кассовой дисциплины. Так, в отличии от организаций для индивидуальных предпринимателей предусмотрено ведение упрощенной кассовой дисциплины. в то же время, индивидуальному предпринимателю никто не может запретить для своего удобства вести кассовую книгу, однако, при проверке не будет оснований для привлечения к ответственности за неправильное оформление таких документов или их отсутствие. Но следует добавить, что выдача заработной платы должна быть зафиксирована в платежной ведомости, а поступления от покупателей - подтверждены выданными кассовыми чеками, поскольку применение ККТ является обязательным условием, как для юридических лиц, так и для индивидуальных предпринимателей.
Контрольные мероприятия по соблюдению кассовой дисциплины организациями и индивидуальными предпринимателями охватывают: проверку применения ККТ, полноту учета выручки, порядок работы с денежной наличностью и порядок ведения кассовых операций.
Согласно данным ФНС по Свердловской области по состоянию на 1 октября 2020 г. большая часть проверок по контролю за соблюдением законодательства о ККТ и полноты учета выручки была проведена в отношении индивидуальных предпринимателей, а именно 83%, и всего 17% приходится на организации (таблица 8).
Таблица 8 - Отчёт о результатах контрольной работы налоговых органов по Свердловской области по состоянию на 01.10.2020 года
Показатель Индивидуальные Организации
предприниматели
Количество проведенных проверок 970 201
в том числе:
применения ККТ 964 184
полноты учета выручки 6 17
Количество проверок, которыми установлены нарушения 970 199
в том числе, связанные с:
неприменением ККТ в установленных законодательством о применении ККТ случаях (ч.2 ст. 14.5. КоАП РФ) 607 90
из них повторно 60 10
повторным совершением административного правонарушения, предусмотренного ч. 2 статьи 14.5 КоАП РФ, когда сумма расчетов, осуществленных без применения ККТ, составила, в том числе в совокупности, один миллион рублей и более (ч. 3 ст. 14.5 КоАП РФ) 2 0
применением ККТ, которая не соответствует установленным требованиям, либо с нарушением порядка регистрации ККТ, порядка, сроков и условий ее перерегистрации, порядка и условий ее применения (ч. 4 ст. 14.5 КоАП РФ) 340 89
ненаправлением при применении ККТ покупателю кассового чека в электронной форме либо непередача указанных документов на бумажном носителе покупателю по его требованию в случаях, предусмотренных законодательством о применении ККТ (ч. 6 ст. 14.5 КоАП РФ) 15 4
нарушением порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций (ч.1 ст. 15.1. КоАП РФ) 7 15
из них повторно 0 2
в том числе связанным с:
неоприходованием (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности 7 4
несоблюдением порядка хранения свободных денежных средств 0 9
накоплением в кассе наличных денег сверх установленных лимитов 0 2
Важно отметить, что в каждом случае проведения контрольных мероприятий были установлены нарушения, т.е. 100% коммерсантов из числа проверяемых нарушили законодательство, тогда как на организации приходится 99%, 2 организации из 201 не попали в список, получивших предписания на устранение нарушений.
На графике 1 наглядно продемонстрирована разница в количестве проверок, в ходе которых выявлены нарушения у индивидуальных предпринимателей и организаций.
Вышеизложенная информация в очередной раз дает основания полагать, что именно индивидуальные предприниматели намеренно пренебрегают своими обязанностями по уплате налоговых платежей, по этой причине умышленно не применяют ККТ и не включают полученную выручку в налогооблагаемую базу.
Вместе с тем, наличные расчеты коммерсантов, равно как и организаций, жестко контролируются государством и скорее выступают исключением, чем правилом. Поэтому основным видом расчетов индивидуальных предпринимателей является безналичный расчет, который предполагает определенный порядок и процедуру его проведения. Но при организации налогового контроля коммерсанта в отношении расчетного счета, также, как и при работе с наличностью, есть свои особенности.
В налоговом законодательстве не разделены личное имущество самого индивидуального предпринимателя и его бизнеса. При этом коммерсант, в отличие от юридического лица, не обязан открывать расчетный счет для ведения предпринимательской деятельности. Соответственно, он не обязан сообщать в налоговый орган об открытии этого счета. Кроме того, в Налоговом кодексе нет упоминания про прямой запрет на использование личного счета в предпринимательской деятельности.
Одновременно, в отличие от налогового законодательства, банковские нормативы, а именно глава 2 Инструкции ЦБ РФ от 30.05.2014 N 153-И, достаточно четко разграничивают личные и рабочие счета предпринимателя.
- текущие счета открываются физическими лицами для совершения операций, не связанных с предпринимательской деятельностью (п. 2.2);
- расчетные счета открываются индивидуальными предпринимателями, напротив, для совершения операций, связанных с предпринимательской деятельностью (п. 2.3) .
Существенно то, что действующее законодательство не запрещает предпринимателю пополнять расчетный счет личными средствами в любом объеме. Поэтому индивидуальные предприниматели в некоторых случаях прибегают к смешиванию личных и рабочих средств. В этом случае смешение чревато серьезными налоговыми рисками. Контролерами будет проведена оценка поступлений на расчетный счет и, в случае сомнений, что имеет место быть « скрытой» выручке - это может быть расценено, как занижение налогооблагаемой базы, и привести к доначислению налога, а также пеней и штрафов.
Что касается налоговой ответственности, то, в случае грубых нарушений, уполномоченные органы могут взыскать с индивидуального предпринимателя гораздо больше, чем с юридического лица. Это связано с тем, что по своим обязательствам индивидуальные предприниматели отвечают всем своим имуществом, на которое может быть обращено взыскание. С другой стороны - граждане, учредившие юридическое лицо, суть которого заключается в обособлении его имущества от имущества участников и ограничении предпринимательского риска участников размером внесенного ими вклада. Это означает, что взыскание по долгам индивидуального предпринимателя может быть наложено и на его личное имущество, и на долю в общем имуществе, в том числе, не используемом в хозяйственном обороте, например, на долю в общем имуществе супругов.
Следует добавить, что налоговые проверки могут проводиться в отношении физического лица, утратившего статус индивидуального предпринимателя. То есть, в отличие от ликвидирующейся компании, коммерсант избавлен от налоговой проверки при ликвидации (из ЕГРИП его исключат без всяких проверок), но это не исключает вероятность, что налоговиками
уже после исключения предпринимателя из госреестра будет проведена камеральная проверка по представленным им декларациям и, при необходимости, выездная проверка по «предпринимательским» налогам за период, когда велась деятельность.
Выводы и рекомендации. Из сказанного ранее вытекает, что к неформальным отличиям организации налогового контроля индивидуальных предпринимателей можно отнести следующее:
- упрощенный вариант ведения бухгалтерского учета и представление меньшего количества отчетных документов осложняет работу налогового инспектора;
-упрощенный вариант ведения кассовой дисциплины, и, как следствие, необходим более детальный анализ добросовестного применения ККТ;
- отсутствие обязанности для индивидуального предпринимателя открывать расчетный счет влечет за собой дополнительные проверки со стороны контролирующих органов, поскольку при смешении личных и рабочих средств может таиться неучтенная выручка;
- возможность взыскать с индивидуального предпринимателя гораздо больше, чем с юридического лица, поскольку по своим обязательствам индивидуальные предприниматели отвечают всем своим имуществом;
- возможность организовать налоговые проверки в отношении физического лица, которое уже утратило статус индивидуального предпринимателя.
Библиографический список
1. Налоговый Кодекс РФ Глава 26.2. Упрощенная система налогообложения// СПС КонсультантПлюс [Электронный ресурс] - Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/d29da7b903 e5cc351 ee08a2f 10414c cee3c12bad/ (дата обращения: 15.12.2020).
2. Письмо Минфина России от 16.11.2020 N 03-02-08/99520 «О проведении выездной налоговой проверки физлица, прекратившего деятельность в качестве ИП в 2016 г., и о сроке хранения документов в целях налогообложения»
3. Семенихин В. В. Налоговые проверки/5-е издание, переработанное и дополненное. ГроссМедиа, журнал «РОСБУХ». - 2019.
4. Кузнецова Е. Ю., Плахов А. В. Упрощенная система налогообложения как элемент современных методов оптимизации налогообложения предприятия // Молодой ученый. -2016. - №25. -С. 309-311. -URL https://moluch.ru/archive/129/35804/ (дата обращения: 08.01.2019).
5. Упрощенная система налогообложения //Федеральная налоговая служба [Электронный ресурс] - Режим доступа: https://www.nalog.ru/rn77/taxation/TAXES/usn/ (дата обращения: 08.01.2019).
6. Налоговые проверки и налоговые консультации: https://yuridicheskaya-konsultaciya.ru/plan_proverok.html#usloviya_provedeniya_proverok
