CC BY
246
УДК 657.1:368
ПРОБЛЕМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
Аннотация. В статье рассматриваются особенности учета страховых организаций, общие проблемы «страхового производства» и их влияние на организацию бухгалтерского учета в страховых организациях.
Ключевые слова: страхование, страхователи, страховые агенты, перестрахователи, страховое производство, инверсия, страховые и перестраховочные операции.
PROBLEMS OF ACCOUNTING IN INSURANCE COMPANIES
Annotation. The article discusses the features of the account of insurance companies, the general problem of «insured production» and their impact on the organization of accounting in the insurance companies.
Keywords: insurance, insurers, insurance agents, reinsurers, insurance production, inversion, insurance and reinsurance operations.
В настоящее время страхование стало неотъемлемой частью жизни любого современного общества. Оно представляет собой отношения по защите имущественных интересов физических и юридических лиц при наступлении различных неблагоприятных обстоятельств и является одной из важнейших предпосылок уверенности в завтрашнем дне. По мере развития рыночных отношений в нашей стране будет усиливаться неопределенность и предпринимательский риск, а следовательно, все острее будет ощущаться потребность в страховании. Такие объективные факторы, как общее нестабильное состояние экономики, отсутствие гарантий постоянства экономической политики и многие другие предопределяют наличие различного рода рисков, в связи с чем проблемы страхования последних становятся едва ли не самыми важными среди других.
Вышеизложенные проблемы обусловили следующие наиболее значимые особенности развития российского страхового рынка, среди которых следует выделить прежде всего стремительный рост числа страховщиков и объемов совокупной страховой премии. Также мы наблюдаем, что произошел переход от монопольной системы Госстраха к рынку, субъектами которого являются в настоящее время более двух тысяч страховых компаний. С позиций макроэкономики обеспечение страховой защиты с привлечением страховых организаций является экономически наиболее эффективным по сравнению с другими методами управления риском.
Практика функционирования страхового рынка показывает, что нормативная правовая база рынка нуждается в совершенствовании. Имеют место противоречия в практике бухгалтерского учета при отражении страховых операций. Возникает проблема разработки комплексной системы отражения страховых операций на счетах бухгалтерского учета. Наряду с широко представленными в современных источниках достаточно детальными исследованиями проблем в области общего аудита, страховому аудиту отводится лишь малая толика, в которой, как правило, освещается перечень вопросов, подлежащих аудиторской проверке.
Ряд финансово-хозяйственных операций страховых компаний идентичен операциям других организаций и предприятий. Поэтому правила ведения бухгалтерского учета у них совпадают. Это относится к учету материально-производственных запасов, денежных средств в кассе и на расчетном (валютном) счете, расчетов по оплате труда, расчетов с бюджетом. Поэтому бухгалтерские проводки, отражающие качественное и количественное содержание данных денежных потоков страховых орга-
© Корзоватых Ж.М., 2015
Ж.М. Корзоватых
Zhanna Korzovatykh
низаций, производятся согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному Минфином России.
Ряд других финансовых операций присущ исключительно страховым компаниям. Это - страховые и перестраховочные операции, операции по определению финансовых результатов, отчасти финансовые вложения. Все страховые операции по своему характеру и особенностям отражения в бухгалтерском учете подразделяются на:
- операции по прямому страхованию;
- операции по перестрахованию, которые предполагают передачу (принятие) рисков между страховыми организациями;
- операции по сострахованию, осуществляемые с участием нескольких страховых организаций в страховании [3; 9; 10].
Страховые организации, как и другие коммерческие организации, бухгалтерский учет ведут в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденных приказом Минфина России № 94н от 21 октября 2000 г. Вместе с тем с учетом отраслевых особенностей страховых организаций приказом Минфина России «Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» № 69н от 04 сентября 2011 г. для страховых организаций введены дополнительные счета:
1. 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования»;
2. 78 «Расчеты по страхованию, сострахованию, перестрахованию»;
3. 92 «Страховые премии (взносы)»;
4. 95 «Страховые резервы».
Операции страхования предполагают учет страховых премий, страховых выплат, формирование страховых резервов и определение финансового результата. Соответственно, для учета премий применяется счет 92 «Страховые премии (взносы)» с использованием субсчетов: 92.1 «Страховые премии (взносы) по договорам страхования (основным)», 92.2 «Страховые премии (взносы) по договорам сострахования», 92.3 «Страховые премии (взносы) по договорам, принятым в перестрахование», 92.4 «Страховые премии (взносы) по договорам, переданным в перестрахование». На этом счете также учитываются платежи по обязательному медицинскому страхованию, поступающие от территориального фонда. Под страховой премией понимается плата за страхование, которую страхователь обязан уплатить страховщику в порядке и сроки, установленные в договоре страхования. Законом Российской Федерации «Об организации страхового дела в Российской Федерации» страховой взнос определяется как плата за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договором страхования (при добровольном страховании) или законом (при обязательном страховании). В экономической и нормативной литературе страховой взнос называют страховой премией.
В договорах страхования предусматривается, что при наступлении страхового случая страховщиком осуществляются выплаты в виде страхового возмещения при страховании имущества и страхового обеспечения - при страховании личности. Страховая выплата должна быть обоснована соответствующими документами, прошедшими экспертизу в отделе страхования, юридическом отделе и утверждена руководителем организации. Документами подтверждается факт страхового события, величины причиненного ущерба и сумма страхового возмещения, подлежащего выплате. Страховые премии (платежи, взносы) составляют доход страховой организации, используемый для создания страховых резервов и осуществления инвестиционной деятельности [1; 6; 7].
Бухгалтерский учет операций страхования, сострахования ведется методом начисления. Учет по методу начисления - это отражение операций по факту возникновения обязательств у страховщи-
ка, основанием чего является заключенный договор, выданный страховой полис, предъявленный для взноса премии счет. В бухгалтерском учете запись делается в тот момент, когда возникает право страховой организации на получение страховой премии (страхового взноса), подтвержденное договором страхования или выставленным счетом. По страхованию жизни бухгалтерская запись производится в тот момент, когда возникает право страховщика на получение очередного страхового взноса, если по условиям договора страхования страховые премии уплачиваются периодически. По договорам страхования, относящимся к иным видам страхования, чем страхование жизни, в случае, когда предусмотрены периодические платежи, начисляется вся сумма страховой премии, причитающаяся к получению. В случае невыполнения страхователем своих обязательств по уплате страховой премии (взноса) в срок, установленный договором, и невозможности ее взыскания на сумму страховой премии (взноса) производится сторнирующая запись способом «красное сторно».
Для учета страховых выплат используется счет 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования» в разрезе субсчетов: 22.1 - «Страховые выплаты по договорам страхования (основным)», 22.2 - «Страховые выплаты по договорам сострахования», 22.4 - «Возврат страховых премий (взносов) и выкупные суммы». На этом счете учитываются также начисленные на страховые выплаты налоги и суммы удержаний в счет погашения ссудной задолженности по договорам страхования жизни. Для учета расчетов по операциям страхования, сострахования и перестрахования используется счет 78 «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию» с применением субсчетов: 78.1 - «Расчеты по страховым премиям (взноса) со страхователями», 78.2 -«Расчеты со страховщиками, участниками договора сострахования», 78.5 - «Расчеты по страховым премиям (взносам) со страховыми агентами, страховыми брокерами», 78.6 - «Расчеты по депо премий», 78.7 - «Расчеты со страховыми агентами, страховыми брокерами по вознаграждению» [2; 4; 5].
Для целей эффективного управления страховой деятельностью большое значение имеет организация аналитического учета страховых операций. Действующая инструкция № 69н по применению Плана счетов в страховых организациях содержит лишь общие рекомендации по аналитическому учету страховых операций. При разработке рабочего плана счетов необходимо предусматривать формирование регистров аналитического учета. Если в нормативных документах в отношении объектов учета не содержатся требования ведения учета по субсчетам, то страховая организация должна самостоятельно решать эти вопросы при разработке учетной политики.
Аналитическая информация может формироваться одновременно на нескольких счетах аналитического учета. Общими признаками аналитического учета считаются:
- виды страховых операций (прямое страхование, сострахование, перестрахование);
- виды страхования (пенсионное, медицинское);
- объекты страхования (страхование жизни, имущественное страхование, страхование ответственности);
- степень обязательности (обязательное, добровольное);
- отчетные периоды (предшествующий, текущий, будущий).
Аналитический учет может быть организован на субсчетах по видам страховых операций:
- к счету 92 «Страховые резервы (взносы)» - по страховым премиям (взносам), выплатам, резервам и расчетам;
- к счету 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования, перестрахования» - по названным видам страховых операций;
- к счету 95 «Страховые резервы» - по видам резервов;
- к счету 78 «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию» - по контрагентам;
- к счету 26 «Общехозяйственные расходы» вводится субсчет 26.1 «Расходы на ведение
дела», группировка расходов на котором осуществляется по видам страховых операций, видам страхования, объектам страхования и степени обязательности.
Аналитический учет расходов осуществляется по видам расходов, элементам затрат и другим признакам. Аналитический учет по видам и объектам страхования целесообразно проводить на трех субсчетах: страхование жизни, страхование иное, чем страхование жизни, медицинское страхование. По всем перечисленным признакам могут вводиться субсчета второго и третьего порядка с применением кодов при оформлении первичных документов и составлении регистров аналитического учета. При организации аналитического учета можно строить субсчета по иерархическому порядку, что необходимо при настройке программных продуктов при автоматизированной системе бухгалтерского учета.
Наряду с бухгалтерским учетом в страховых компаниях организована система оперативного учета. Он осуществляется отделами и службами, связанными с бухгалтерией. Отдел страхования осуществляет оперативный учет заключенных договоров страхования. Журнал заключенных договоров страхования одновременно является регистром аналитического учета. В расчете величины страхового возмещения и страховых сумм (обеспечений) принимают участие экономические службы. Обоснованность страховых выплат подтверждается юридическим отделом.
В целом системы бухгалтерского и аналитического учета тесно взаимосвязаны. От того, насколько рационально налажены эти взаимосвязи, зависит достоверность учета и отчетности.
Организационная структура и система управления страховой организации достаточно сложна, имеет зачастую многоуровневую иерархию. Наличие развитой системы продажи страховых услуг (филиалов, агентств, представительств) налагает отпечаток на учетный процесс. В этих условиях необходимы системы обособленного учета операций в структурных подразделениях организации и система обобщения информации по организации в целом, в связи с чем нужно разработать и утвердить в учетной политике страховой организации формы внутренней отчетности, порядок и сроки их предоставления.
Взаимоотношения между участниками оформляются договором, согласно которому происходит коммерческий обмен ценностями: страхователь уплачивает страховую премию (взнос) и получает от страховой организации гарантию возмещения материальных потерь при возможном наступлении заранее оговоренных негативных событий. При заключении договора страховая организация самостоятельно разрабатывает форму договоров по каждому виду страхования, в которой отражаются условия страхования, утвержденные при лицензировании страховой деятельности. Процесс заключения, ведения и исполнения договора страхования сопровождается оформлением значительного количества других документов. Большая часть документов не имеет унифицированной формы, и страховая организация вынуждена самостоятельно их разрабатывать и утверждать в качестве элементов учетной политики, причем необходимо в обязательном порядке утверждать еще и порядок документооборота.
В состав участников страховых организаций входят реальные и потенциальные страхователи, страховые агенты, перестраховщики, перестрахователи и др. Большое число разнообразных контрагентов приводит к необходимости обособленного ведения бухгалтерского учета расчетов с каждым партнером. Страхователи - физические и юридически лица, интерес которых заключается в возмещении своих потерь из-за страховых случаев. Характер и степень этих интересов изучается путем проведения социологических исследований, экономического анализа деятельности предприятий, а также макроэкономических исследований, распространяемых на все страховое поле (на семьи, предприятия всех видов собственности, т.е. на потенциальное число страхователей).
Страховщики и перестраховщики - юридические лица, интерес которых не исчерпывается целями бизнеса (коммерции), но идет дальше - к общественным потребностям. В состав страховщи-
ков входят акционерные страховые компании, частные страховые компании, корпоративные страховые компании, негосударственные пенсионные фонды. Особое место среди них занимают фонды и организации, создаваемые государством и осуществляющие обязательное страхование. В практике отечественного страхового дела страховые компании проводят также перестраховочные операции. Вместе с тем существуют перестраховочные компании, интересы которых переплетаются с интересами страховых компаний [8]. К непосредственным участникам страхового рынка относятся общества взаимного страхования, где интересы страхователя и страховщика представляют одно целое, поскольку каждый член общества является одновременно страхователем и страховщиком.
Страховщики, перестраховщики выступают на страховом рынке в качестве стороны, предлагающей и продающей страховые продукты. Поэтому они определяют структуру страхового рынка. Наряду с ними в формировании страхового рынка принимают участие организации и лица, которые создают инфраструктуру рынка и являются ею. К ним относят сюрвейерские фирмы, осуществляющие оценку имущественных потерь, аджастеры и аварийных комиссаров, проводящие расследование причин и последствий потерь, страховых брокеров, выступающих посредниками между страховщиком и страхователем, ускоряя процесс страхования. Активную роль на рынке страхования играют страховые агенты, действующие от имени и по поручению страховщика.
Множество взаимосвязанных операций, совершаемых страховой организацией, образуют характерные процессы: основные, вспомогательные (обеспечения) и управленческую деятельность. Основные процессы зависят от отраслевой принадлежности, видов производимой продукции, услуг и других признаков. Для страховой организации основные процессы включают в себя страховую, инвестиционную, финансовую деятельность, маркетинговые исследования страхового рынка, процессы операций, сопутствующих страхованию. Вспомогательные процессы связаны с нормативно-правовым, экономическим, кадровым, программно-техническим, хозяйственным обеспечением страховой организации и управлением ее инфраструктурой (филиалами, агентствами, представительствами). Процессы управленческой деятельности - стратегическое и оперативное планирование и управление, управление ресурсами и персоналом, ведение учета и составление отчетности, анализ деятельности руководством страховой организации. Вспомогательные процессы и процессы управленческой деятельности в большинстве случаев у разных организаций совпадают, поэтому не влияют на особенности ведения бухгалтерского учета страховой организации.
Страховой продукт (страховая услуга) характеризуется выполнением определенных действий по обеспечению страховой защиты интересов страхователей в рамках заключенного договора. Характерные страховой услуге свойства обусловливают наличие в составе объектов бухгалтерского учета страховых премий, страховых выплат, расходов на ведение дела и особого источника покрытия обязательств страховщика по защите интересов страхователя в виде страховых резервов.
«Страховое производство» также имеет ярко выраженные отличительные черты: вероятностный характер страховых операций, неопределенность момента наступления и суммы ущерба, использование специфических способов нивелирования убытков путем сострахования и перестрахования, высокий динамизм, «инверсия» цикла, т.е. нарушение нормального порядка обмена (оплата страховой услуги предшествует самому факту предоставления страховой защиты и производится даже при отсутствии страховых случаев). Особенности «страхового производства» налагают отпечаток и на организацию бухгалтерского учета. «Инверсия» цикла привела к формированию страховых фондов (страховых резервов). Основным источником их формирования выступает страховая премия. Вероятностный характер страхования определяет, что калькулировать себестоимость страховой услуги по отдельно взятому договору нецелесообразно. В качестве объекта калькулирования могут быть выбраны однородная группа договоров (учетная группа) либо вид страхования в целом.
Специфический состав расходов по страховым договорам, особенности процедур заключения,
ведения и исполнения договоров предопределили порядок калькулирования себестоимости страховой услуги, перечень калькулирования статей. Таким образом, в рыночной экономике страхование выступает, с одной стороны, средством защиты интересов физических и юридических лиц, а с другой -видом деятельности, приносящим доход.
Библиографический список
1. Ахвледиани, Ю. Т. Страхование : учеб. для студ. вузов, обуч. по спец. (060400) «Финансы и кредит», (060500) «Бух. учет, анализ и аудит» / Ю. Т. Ахвледиани. - М. : ЮНИТИ, 2006. - 543 с. - ISBN 5-23801092-3.
2. Гвозденко, А. А. Основы страхования: учеб. для студ. вузов по курсу «Основы страхования» / А. А. Гвоз-денко. - М. : Финансы и статистика, 2009. - 304 с. - ISBN 5-279-02627-1.
3. Годин, А. М. Страхование : учеб. для студентов эконом. вузов, обуч. по спец. «Финансы и кредит» / А. М. Годин, С. Р. Демидов, С. В. Фрумина. - 2-е изд., перераб. и доп.. - М. : Дашков и К, 2010. - 504 с.
4. Корзоватых, Ж. М. Дебиторская задолженность предприятия / Ж. М. Корзоватых, К. В Подгузова // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2012. - № 15. - С. 199-205. - ISBN 918-5394-00786-6.
5. Корзоватых, Ж. М Учет импорта материально-производственных запасов / Ж. М. Корзоватых // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 10. - С. 106-114.
6. Пономарева, С. В. Дискуссионные положения методологии учета затрат и калькулирования себестоимости услуг и их влияние на ценовую ситуацию / С. В. Пономарева // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 1. - С. 127-130.
7. Рогуленко, Т. М. Влияние глобализационных тенденций развития бизнеса на информационную миссию бухгалтерского учета и отчетности / Т. М. Рогуленко // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2014. - № 4. - С. 181-185.
8. Федеральный закон от 27.11.1992 г. № 4015 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» [Электронный ресурс]. - Режим доступа : Справочная правовая система «КонсультантПлюс» (дата обращения : 12.06.2015).
9. Шахов, В. В. Введение в страхование : учеб. пособие / В. В. Шахов. - 2-е изд. - М. : Финансы и статистика, 2011. - 288 с. - ISBN 5-279-02059-1.
10. Щербаков, В. А. Страхование : учеб. пособие для студ., обуч. по спец. «Финансы и кредит» / В. А. Щербаков, Е. Н. Костяева. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : КноРус, 2008. - 312 с. - ISBN 978-5-85971-994-5.
