CC BY
50
fli6Hi зв1ти i пояснения до них, а саме: який конкретний внесок цих актив1в у пщвищення вартост Ух вироб-ничих процесiв.
Ефективне використання людського капiталу забезпечуе органiзацiйний успix загалом, а саме:
• атмосферу ствроб^ництва;
• iнновацiйнiсть;
• постiйний саморозвиток.
Висновки. У бухгалтерському облiку слщ враховувати людський капiтал, оцiнювати при цьому устхи, досягнутi компанieю у використанн УУ людського капiталу, оцтювати його при злиттi, створеннi сптьних пiдприeмств i поглинаннях; аналiзувати показники, що вщображують, як компанiя збшьшуе свiй людський капiтал, i прибутковють iнвестицiй у цей актив.
Л1тература
1. Лев Б. Нематериальные активы: управление, измерение, отчетность / Б. Лев. - М.: КВИНТО-КОН-САЛТИНГ, 2003. - 240 с.
2. Малюга Н.М. Шляхи удосконалення оц!нки в бухгалтерському обл!ку: теор!я, практика, перспективи / Малюга Н.М.. - Житомир: Ж1Т1, 1998. - 384 с.
3. Рид С. Фининсовый диреуктор как интегратор бизнеса / С. Рид, Х.-Д. Шоерман и группа maySAP ERP Financials; пер. С англ. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2007. - 397 с.
4. Федулова Л.1. 1нновац1йна економка: Пщручник. / Федулова Л.1. - К.: Либдь, 2006. - 480 с.
5. Чульський В.О. Управл'мня потенц!алом пщприемства в ринкових умовах / В.О. Чульський // Торпвля i ринок Украни. - У Зт. - Вип.21, т.З. - 2006. - С.144-148.
6. Швец В.Е. Человеческий фактор в системах менеджмента качества / В.Е. Швец //Деловое совершенство. - 2006.- № 6. - С. 7-9.
УДК 657.446:336.226.1
Ганяйло О.М.,
к.е.н., доцент кафедри бухгалтерського облку i аудиту
Колесжкова О.М.,
к.е.н., доцент кафедри бух. обл^ i аудиту Нацюнального уыверситету бюресурав i природокористування УкраУни
ПРОБЛЕМЫ АСПЕКТИ ОБЛ1КУ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК
В статт розкрито методику облiку податку на прибуток та порядок вдображення податкових рiзниць. Та-кож придлена увага гармонiзацiI податкового i фiнансового облiку.
Ключов1 слова: прибуток, податок, податковi рiзницi, вiдстроченi податковi активи, вiдстроченi податко-в~1 зобов язання.
В статье раскрыта методика учета налога на прибыль и порядок отражения налоговых разниц. Также уделено внимание гармонизации налогового и финансового учета.
Ключевые слова: прибыль, налог на прибыль, налоговые разницы, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства
The article deals with methods of accounting for income tax and the display order of tax differences. Also paid attention to the harmonization of tax and financial accounting.
Keywords: income, tax, tax differences, deferred tax assets, deferred tax liabilities.
Актуальшсть дослщження. Трансформа^я податковоУ пол^ики УкраУни супроводжувався змтою принцитв i правил оподаткування дiяльностi суб'еклв господарювання, виршальне значення в цьому про-цеа належить Податковому кодексу УкраУни.
Саме Податковим кодексом встановлено перелк суб'еклв податкових правовщносин, Ух права, обов'язки i вщповщальнють, розкрито суть та порядок розрахунку податюв, зборiв, (обов'язкових) плате-жiв, що становлять систему оподаткування. ^м того, врегулюваш питання, пов'язаш з порядком веден-ня податкового обл^, зокрема, передбачено наближення правил оподаткування у вщповщност з мiжна-родними стандартами обл^ та дючою нормативною базою з бухгалтерського обл^.
Питання узгодженост показниюв податкового та фтансового обл^ виникають постйно, оскУпьки ре-зультати, виявлеш за даними податкового обл^, значно вщхиляються вщ реальних фтансових результа-m дiяльностi пщприемства за даними фтансового обл^. Причому, значш вщхилення можуть бути як в один, так i в iнший бiк.
Ведення двох облшв водночас дуже незручно, ^ обставини не тiльки завищують собiвартiсть, а й приз-водять до ускладнення адмiнiстрування податкiв, створюють перешкоди для прогнозування доxiдноУ части-
© Ганяйло О.М., Колесн1кова О.М., 2011
Eкономiчний вiсник унiверситету | Випуск № 17/1
89
ни бюджету, оскУпьки планування економ1чного розвитку держави базуеться на статистичних даних, не враховуючи податкову зв^нють.
Основною проблемою, що спричинюе розб1жност1 м1ж податковим та фтансовим облком е методика визначення фтансового результату та його оподаткування.
Стушнь дослщження проблеми. Проблеми обл1ку формування фтансового результату та його оподаткування висв^лено у працях: Ф.Ф. Бутинця, М.Я. Дем'яненка, Г.Г. Юрейцева, Л.М. КЫдрацько'У, М.М. Коцупатрого, В.Б. Моссаковського, М.Ф. Опйчука, П.Т. Саблука, П.Я. Хомина та ¡нших вчених. Про-те залишаються питання, як потребують подальшого дослщження.
Мета дослщження. Дослщити проблеми взаемозв'язку систем фтансового та податкового обл1ку при розрахунку фтансових результат, та розробити пропозици щодо удосконалення обл1ку податку на при-буток.
Виклад основного матер1алу. Метою д1яльност1 кожного суб'екта господарювання е його результат -прибуток чи збиток.
Прибуток в фтансовому обл1ку визначають за правилами бухгалтерського обл1ку, згщно з дшчими по-ложеннями (стандартами) бухгалтерського обл1ку, а прибуток по декларацп з податку на прибуток - згщно Податкового кодексу. Методика розрахунку фтансового результату д1яльност1 в цих документах мае ряд вщмтностей.
До прийняття Податкового кодексу УкраУни методика розрахунку оподаткованого прибутку передбача-ла коригування суми валового доходу на валов1 витрати i амортизацш основних фонд1в та нематер1аль-них актив1в. 3 01.04.2011 р. таю поняття як валов1 доходи i валов1 витрати зникли, натомють використову-ються поняття доход1в та витрат, як це передбачено в бухгалтерському обл1ку. Проте як i рашше витрати, що визначають об ект оподаткування включають суворо визначений на законодавчому р1вш перелк скла-дових. Кр1м того, амортиза^я основних засоб1в та нематер1альних актив1в включаеться до витрат, що враховуються при визначенш об'екта оподаткування, та нараховуеться за методикою передбаченою по-ложеннями (стандартами) бухгалтерського обл1ку. Новим е порядку визнання доход1в та витрат. Рашше доходи в податковому обл1ку визнавались за правилом першо'У поди: фактичним отриманням грошових кошт або вщвантаженням готовоУ продукци (товар1в). Вщповщно до Податкового кодексу дохщ в1д реа-л1зац1| товар1в визнаеться за датою переходу покупцев1 права власност на цей товар, а дохщ вщ надання послуг та виконання роб1т визнаеться за датою складання вщповщного документа, що пщтверджуе факт надання послуг або виконання роб1т [3]. Тобто, доходи визнаються згщно методу нарахування, що вщпо-вщае положенням (стандартам) бухгалтерського обл1ку, при цьому витрати вщповщно до Податкового кодексу визнаватимуться за датою нарахування доход1в. Однак як i рашше м1ж фтансовим та податковим облком можуть виникати суттев1 р1зниц1.
Для узгодження даних податкового i фтансового обл1ку необхщно використовувати П(С)Б0 №17 "По-даток на прибуток", затверджений МЫютерством фтанав УкраУни в1д 28.12.2000р. №353, та Наказ Мастерства фтанш УкраУни № 27 вщ 25.01.2011р. Положення бухгалтерського обл1ку "Податков1 р1зниц1".
Положення (стандарт) бухгалтерського обл1ку 17 "Податок на прибуток" визначае методолопчш засади формування в бухгалтерському обл1ку ¡нформацп про витрати, доходи, активи i зобов'язання з податку на прибуток та УУ розкриття у фтансов^ зв^ностк
Основними питаннями обл1ку податку на прибуток, що розкриваються в П(С)Б0 17, е:
- визнання витрат(доход1в), актив1в та зобов'язань, пов'язаних з податком на прибуток;
- оцтка вщстрочених актив1в та зобов'язань з податку на прибуток;
- вщображення вщстрочених актив1в та зобов'язань з податку на прибуток у фтансов^ зв^ност;
- розкриття ¡нформаци про податок на прибуток у примаках до фтансово'У зв^ностк
Положення бухгалтерського обл1ку "Податков1 р1зницГ визначае методолопчш засади формування в бухгалтерському облку тформаци про податков1 р1зниц1 та УУ розкриття у фтансов^ зв^ностк Норми цьо-го Положення застосовуються пщприемствами, оргашза^ями та ¡ншими юридичними особами як згщно ¡з законодавством е платниками податку на прибуток (кр1м банюв, бюджетних установ та суб'ект малого пщприемництва - юридичних осiб, що застосовують порядок спрощеного бухгалтерського обл^ дохо-дiв i витрат).
Питання, як регулюються ПБ0:
- виявлення та вщображення податкових рiзниць;
- розкриття ¡нформаци про податковi рiзницi у фiнансовiй звiтностi.
Данi нормативы документи не суперечать i не замтюють один одного. 3гiдно цих документ при визначенш податкового прибутку (збитку) званого перiоду за даними бухгалтерського обл^ фiнансовий результат до оподаткування, визначений шляхом порiвняння доходiв звiтного перiоду з витратами, що були зд^снеш для отримання цих доходiв, якi визнаш i оцiненi вiдповiдно до положень (стандарт) бухгалтерського обл^, коригуеться на суму постiйних податкових рiзниць та частину суми тимчасових податкових
рiзниць, що вщноситься до звiтного перiоду.
Податкова рiзниця - рiзниця, яка виникае мiж оцiнкою i критерiями визнання доходiв, витрат, активiв, зобов'язань за положеннями (стандартами) бухгалтерського обл^ та доходами i витратами, визначени-ми податковим законодавством [2].
Згщно П(С)Б0 №17 "Податок на прибуток" та Положення бухгалтерського обл^ "Податковi рiзницi" податковi рiзницi класифiкуються на постiйнi i тимчасовi (рисунок).
Класифшащя податкових р1зниць
Данi про тимчасовi та постйш податковi рiзницi, якi мають враховуватися при визначенш податкового прибутку (збитку) званого перiоду, повиннi накопичуватись в репстрах бухгалтерського облiку та узагаль-нюватись у зведеному регiстрi. Проте на практик виникае ряд питань щодо накопичення тформаци про податковi рiзницi, оскiльки спецiальних регiстрiв не розроблено.
0сшьки, iснуюча система регiстрiв бухгалтерського облiку не передбачае накопичення тформаци про податковi рiзницi, тому мае бути додано ще один репстр для узагальнення тформаци про податковi рiз-ницi звiтного перюду. Вiдповiдна iнформацiя мае бути представлена в розрiзi класифiкацiйних груп податкових рiзниць з видiленням постйних податкових рiзниць (у т.ч. як пiдлягають вирахуванню i якi пщляга-ють оподаткуванню) та тимчасових податкових рiзниць (у т.ч. якi пщлягають вирахуванню i якi пiдлягають оподаткуванню).
В ПБ0 "Податковi рiзницi" для цтей бухгалтерського облiку податковi рiзницi, якi враховуються при визначеннi податкового прибутку за званий перiод, класиф^ються за видами дiяльностi суб'екта госпо-дарювання:
- податковi рiзницi щодо доходу (виручки) вщ реалiзацiУ продукци (товарiв, робiт, послуг);
- податковi рiзницi щодо ¡нших операцiйних доходiв;
- податковi рiзницi щодо ¡нших доходiв;
- податковi рiзницi щодо собiвартостi реалiзованоУ продукцiУ (товарiв, роб^, послуг);
- податковi рiзницi щодо ¡нших операц^них витрат;
- податковi рiзницi щодо ¡нших витрат;
- податковi рiзницi щодо надзвичайних доходiв;
- податковi рiзницi щодо надзвичайних витрат.
Проте необхщнють розрахунку таких рiзниць викликае сумнiв, а також питання щодо методики Ух вщображення в облку. Тому необхщно розробити методичш рекомендаци щодо застосування ПБ0 "Податковi рiзницi".
3гiдно П(С)Б0 17, залежно вiд виду тимчасових рiзниць, якi утворилися на ктець звiтного перiоду, виз-начаеться вщстрочений податок на прибуток. Так при наявност тимчасових рiзниць, що пщлягають вирахуванню, визнаються вщстрочеш податковi активи, а при наявностi тимчасових рiзниць, що пiдлягають оподаткуванню, визнаються вщстрочеш податковi зобов'язання.
Величина вщстрочених податкових активiв i вщстрочених податкових зобов'язань на ктець званого перюду визначаеться як сума тимчасовоУ рiзницi, помноженоУ на ставку податку на прибуток, що буде дiяти протягом перюду, у якому будуть зд^снюватися реалiзацiя чи використання активу та погашення зобов'язання по наступшй формулi:
ВПА (ВПЗ)=ТР*%СП, (1)
де ВПА (ВПЗ) - величина вщстроченого податкового активу;
ТР - величина тимчасовоУ рiзницi;
% СП - ставка податку на прибуток [2].
Вщстрочеш податковi активи та вщстрочеш податковi зобов'язання вщображаються на рахунках бух-
галтерського обл!ку 17 та 54.
На рахунку 17 "Вщстрочеш податков! активи" ведеться облк суми податюв на прибуток, що пщлягае вщ-шкодуванню в наступних зв!тних перюдах внаслщок: тимчасово)' р!зниц м!ж балансовою вартютю актив!в або зобов'язань та оцткою цих актив!в або зобов'язань, яка використовуеться з метою оподаткування; перене-сення податкових збитюв, не використаних для зменшення податку на прибуток у званому перюдк
Якщо на юнець званого перюду ¡снують тимчасов! податков! р!зниц!, що пщлягають вирахуванню, то в облку необхщно це вщображати бухгалтерськими записами:
Дебет 17 "Вщстрочеш податков! активи";
Кредит 641 "Розрахунки за податками".
Якщо на юнець званого перюду ¡снують тимчасов! податков! р!зниц!, що пщлягають оподаткуванню, то ¿х слщ вщображати на рахунку 54 "Вщстрочеш податков! зобов'язання". На цьому рахунку ведеться облк суми податюв на прибуток, як! сплачуватимуться в наступних перюдах внаслщок виникнення тимчасово)' р!зниц! м!ж балансовою вартютю актив!в або зобов'язань та оцткою цих актив!в або зобов'язань, яка використовуеться з метою оподаткування.
В обл!ку на суму вщстрочених податкових зобов'язаннь робиться бухгалтерський запис:
Дебет 981"Податки на прибутки вщ звичайно)' д!яльностГ;
Кредит 54 " Вщстрочеш податков! зобов'язання".
Дан! про суму податку на прибуток та податков! р!зниц пщприемства зобов язан розкривати у фтан-сов!й зв!тност!. Зокрема, сума, що вщображена у званому перюд! за дебетом субрахунка 981, е витрата-ми з податку на прибуток ! наводиться у рядку 180 Зв!ту про фтансов! результати.
Результати розрахунку вщстрочених податкових актив!в та вщстрочених податкових зобов'язань роз-горнуто вщображають у рядку 060 або рядку 460 Балансу.
У прим!тках до фшансовоТ зв!тност повинна наводитись загальна сума тимчасових податкових р!зниць, яка пщлягае врахуванню при визначенш податкового прибутку (збитку) у наступних перюдах, з видтен-ням суми тимчасових податкових р!зниць, що пщлягають вирахуванню, та суми пост!йних податкових р!з-ниць, що пщлягають оподаткуванню.
З метою гармошзаци податкового ! фтансового обл!ку та удосконалення фшансовоТ звггносд в дшчих формах доцшьно розкривати шформацш про узгодження (приведення) фшансового результату та податкового прибутку (збитку).
Висновки. Таким чином прийняття Податкового кодексу дозволило тюно пов'язати податковий та ф!-нансовий облк, однак залишаються проблеми, як! потребують подальшого виршення.
Зокрема, застосування П(С)Б0 № 17 "Податок на прибуток" та ПБ0 "Податков! р!зницГ е досить про-блематичним, осшьки )'х деяк норми не узгоджеш. Кр!м того, необхщно розробити методичш рекомен-даци щодо застосування ПБ0 "Податков! р!зницГ.
Потребуе подальшого удосконалення процес формування тформаци про податков! р!зниц у регютрах бухгалтерського обл!ку.
При вщображенш тформаци про суму нарахованого податку на прибуток та податков! р!зниц необхщно розкривати шформацю про узгодження (приведення) фшансового результату та податкового прибутку (збитку).
Л1тература
1. Гусакова О.С. Податковий обл\к [Текст]: навч.пос\б. / О.С. Гусакова. - К.: Центр навчально'1 л\терату-ри, 2006. - 360 с.
2. Науково-практичний коментар до Податкового кодексу Украни [Текст]: в 3 т. /кол. автор\в [заг. редак-ц\я, М.Я. Азарова]. - К. : М\н\стерство ф\нанс\в Украни, Нац\ональний университет ДПС Украни, 2010. -2389 с.
3. Податковий кодекс Украни [Текст]: затверджено Верховною радою Украни в\д 02.12.2010 № 2755-VI. // Оф\ц\йний в\сник Украни. - 2010. - № 92.
4. Положення (стандарт) бухгалтерського обл\ку 17 "Податок на прибуток" [Текст]: затверджено Наказом М\н\стерства ф\нанс\в Украни в\д 28.12.2000 р. № 318 // Оф\ц\йний в\сник Украни. - 2000. - №3.
5. Положення бухгалтерського обл\ку "Податков\ р\зниц\" [Текст]: затверджено Наказом М\н\стерства ф\-нанс\в Украни в\д 25.01.2011р. №27 // Оф\ц\йний в\сник Украни. - 2011. - №8.
