CC BY
21
Таблиця 3. Розрахунков1 дат коефщкнлв фшансово'1 стшкосп AT «УкрСиббанк»
Значення коефщкнлв Умовне позначення 2013 2014
Коефщент надмност Кн 4,3% 12,3%
Коефщент «ф^н^вого важеля» Кфв 23,2 8,12
Коефщент учаоп вла^ого капгталу у формуванн aктивiв Кук 4,1% 10,9%
Коефщент захищено^п вла^ого капгталу Кзк 1,02 0,49
Коефщент захищено^п дохщних aктивiв Кза 0,53 0,52
Коефщент мультиплкатора кaпiтaлy Кмк 4,16 14,2
Джерело: складено автором на основi [6; 8]
Отже, майже Bci ochobh показники мають тенденцю до nonin-шення (коефщент надiйноcтi, учагп власного капгталу у форму-BaHHi aктивiв, коефiцieнт мультиплкатора кaпiтaлy) або cтaбiлiзaцiï чи незначноУ змЫи (коефiцieнт «ôiHaHcoâoro важеля», захище-Hocri влacного кaпiтaлy, зaхищеноcтi ним дохщних aктивiв).
Узагальнюючи вищезазначене, можна зробити виcновок, що ôiHaHcoâa cтiйкicть доcлiджyвaного комерцiйного банку доcтaтньо забезпечена його капиталом i оcтaннiй може за-хищати комерцiйний банк вщ iмовiрних ризикованих втрат cьогоднi та в 6лизькому мaйбyтньомy. Також ^д зазначити, що хоча банк i позицюнуе cебе як caмий ст^кий та нaдiйний, потрiбно придiлити увагу збiльшенню залучення приватних клieнтiв, а також малих та мредых пщприем^в для пщви-щення мобiльноcтi та оперативно^п дiяльноcтi.
Проблема визначення ôiHaHcoâoï cтiйкоcтi комерцiйних бaнкiв УкраУни в умовах ринку е актуальною i продиктована реaлiями економiчного життя cycпiльcтвa. Kомплекcне до-cлiдження дiяльноcтi комерцмного банку з викориcтaнням cтaтиcтичних, економко-математичних, облiкових та iнших cпоcобiв обробки Ыформаци надало змогу проaнaлiзyвaти ÔiHaHcoBy cтiйкicть визначеного комерцiйного банку [3], що надае можливicть проводити до^щження фiнaнcового стану iнших комерцмних бaнкiв методом aнaлогiï.
Висновки
Ураховуючи вищезазначене, необхщним е зауважити, що забезпечення ф^н^во'!' cтiйкоcтi комерцiйних банюв та бан-кiвcькоï cиcтеми в цтому потребуе подальшого доcлiдження. Зокрема, вивчення впливу виконавчоУ та законодавчоУ влади, нормативно-правовоУ бази регулювання фЫанмвого ^^0-
ру. Hеобхiдним е вивчення питання можливих зaходiв щодо вщновлення довiри до бaнкiвcького cекторy; yдоcконaлення cиcтеми yпрaвлiння ризиками i внутршнього контролю.
Результати проведеного доcлiдження ф^нтово'!' cтiйкоcтi ко-мерцiйного банку та шляжв УУ забезпечення дають змогу запро-понувати заходи щодо вдожоналення cиcтеми yпрaвлiння лк-вiднicтю; cтимyлювaння yпрaвлiння проблемними кредитами; доводять необхщнкть розробки мехaнiзмy aктивiзaцiУ капп^за-цн бaнкiв, cтворення умов конкурентного cпiвicнyвaння iноземних та вiтчизняних бaнкiв, забезпечення валютноУ cтaбiлiзaцiУ.
Список використаних джерел
1. Банки УкраУни: niдcyмки // УкраУна^знеа - 2014. - №30.
2. Ва^кович I.M. Деякi а^екти i^iHaHcoBoï cтiйкоcтi комерцiйного банку / I.M. Ва^кович // Формування ринкових вщно^н в УкраУн
- 2014. - №2(33). - С. 40-43.
3. Дзюблюк О. УправлЫня л^вщнютю комерцмного банку // Вг мик НБУ. - 2014. - №9. - С. 39-43.
4. Клкюко Л.А. Регулювання i^iHaHcoBoï cтiйкоcтi комерцмних бaнкiв на ocHîBi прогнозування тенденцм динaмiки оcновних показ-никiв Ух дiяльноcтi // Вicник Haцiонaльного банку УкраУни. - 2014. -№5. - С. 55-56. - 0,2 д.а.
5. Сайт Нацюнального банку УкраУни: [Електрон. реcyрc] - www. bank.gov.ua
6. Сайт фЫантових новин: www.minfin.com.ua
7. Сайт НацюнальноУ бiблiотеки УкраУни iм. В.1. Вернaдcького: [Електрон. реcyрc] - www.nbuv.gov.ua
8. Сайт АТ «УкрСиббанк»: [Електрон. реcyрc] - www.ukrsibbank.com
9. Сайт ДержавноУ ^ужби cтaтиcтики УкраУни: [Електрон. реcyрc]
- www.ukrstat.gov.ua
УДК 657.37:338.515(477)(045)
З.В. МОКРИНСЬКА,
к.е.н., доцент кафедри фнанав, обтку i аудиту, Нацональний aBiaujéHèé yiiверситет,
Л.М. АРЕНДАР, студент, Нацюнальний aвiaцiйний унверситет
Проблеми креативного облшу
Стаття присвячена основним проблемам креативного обтку. Розкрито причини виникнення креативного обтку, його види та форми, а також визначено заходи щодо уникнення та виявлення креативного обтку.
Ключов'1 слова: шахрайство, креативний облк, манпулювання звiтнiстю, прибуток, фiнaнсовi результати, бухгалтер-ський обтк.
С.В. МОКРИНСКАЯ,
к.э.н., доцент кафедры финансов, учета и аудита, Национальный авиационный университет,
Л.Н. АРЕНДАР,
студент, Национальный авиационный университет
Проблемы креативного учета
Статья посвящена основным проблемам креативного учета. Раскрыты причины возникновения креативного учета, его виды и формы, а также определены меры по предотвращению и выявлению креативного учета.
© З.В. МОКРИНСЬКА, Л.М. АРЕНДАР, 2015
Формування ринкових вщносин в УкраУы № 5 (168)/2015 147
Ключевые слова: мошенничество, креативный учет, манипулирование отчетностью, прибыль, финансовые результаты, бухгалтерский учет.
ZV. MOKRYNSKA,
PhD, Docent of Department of Finance, Accounting and Auditing, National Aviation University,
L N. ARENDAR, student, National Aviation University
Problem creative accounting
The article is devoted to the basic problems of creative accounting. Reveals the causes of creative accounting, its types and forms, and also the measures and avoid detection creative accounting.
Keywords: fraud, creative accounting, accounts manipulation, profit, financial performance, accountancy.
Постановка проблеми. Сьогодш креативний облк на-зивають глобальною хворобою пщприемств. Тому протя-гом останых роюв багато кра'н запроваджували ряд захода, щоб звести до мУмуму випадки практики креативного бухгалтерського облку шляхом впровадження бтьш жор-стких правил ведення облку та складання фЫансово'У зв1т-ност1, таким чином, надаючи змогу користувачам фЫан-совоУ ¡нформацИ' отримати достов^ы дат, необхщы для прийняття обгрунтованих економ¡чних ршень. Водночас у наш¡й краíн¡ проблеми креативного облку розпочали дослН джувати недавно. Тому ряд проблем е недостатньо розкри-тими у науковм л¡тератур¡.
Лнал13 дослщжень та публкацш з проблеми. Протя-гом останн¡х десятил¡ть питанням креативного обл¡ку придЬ лялася увага в¡тчизняними та зарубжними вченими. Креативний обл¡к у сво'х працях досл¡джували так¡ зарубжы вчен¡: Й. Гр¡фф¡тс [1], Ч. Мулфорт, G. Ком¡скей [2] та ¡н. Доц¡льно також в¡дзначити науков¡ прац¡ в¡тчизняних вчених, зокрема I. Чалий видтяв дек¡лька п¡дход¡в до класифкаци креативного обл¡ку [3], O.A. Заббарова досл¡джувала взаемозв'язок балансовое пол¡тики та креативного обл¡ку [4], С.Ф. Легенчук розглядав можливост¡ ¡снування креативного обл¡ку в нацю-нальнм систем¡ бухгалтерського обл¡ку [5].
Метою статт е з'ясування сутност¡ проблем креативного облку, досл¡дження передумов, наслщюв та шлях¡в запобЬ гання практик креативного обл¡ку.
Виклад основного матер!алу. В перюди економ¡чноí нестаб¡льност¡ прояви шахрайств у ф¡нансов¡й сфер¡ стають дуже популярними. Адже не найкращ¡ результати дтльнос-т¡ п¡дприeмства можна «прикрасити», «згладити» тощо, за-стосовуючи методи креативного облку. P¡вень шахрайства завжди зростае по м¡р¡ уповтьнення темп¡в економнно-го зростання. ПадЫня доход¡в людей спонукае до здмснен-ня неетичних д¡й в¡дносно пщприемства. Тому упов¡льнення д¡ловоí активност¡ завжди характеризуемся зб¡льшенням загального р¡вня шахрайства. Найчастше людей штовха-ють на вчинення злочину важк життeв¡ обставини, напри-клад хвороба родича або неможливють виплатити креди-т¡в банкам тощо. Проте навггь знаючи причини виникнення шахрайств, неможливо достов^но спрогнозувати Ух можли-ву к¡льк¡сть. Окр^ того, далеко не вс¡ схеми фЫансових шахрайств можна викрити. I навггь серед тих, як будуть вияв-лен¡, велика юлькють випадк¡в н¡коли не буде оприлюднена для громадськоси щоб не зашкодити репутацп пщприем-ства. Одине, що можна достов^но стверджувати, - в сучас-них економ¡чних умовах нашоУ кра'ни р¡вень ф¡нансових ма-хЫафй продовжуватиме зростати.
Аудиторськ компанИ' «велико! четв1рки» перюдично аналЬ зують i досл1джують ф1нансов1 шахрайства, тому наведемо результати одного з таких дослщжень [6]:
- приблизно половина шахрайств вщбуваеться на рiвнi топ-менеджменту;
- розкриття злочиыв стало займати бтьше часу: приблизно три роки. Найповтьыше шахрайства розкриваються в Ази - 10 рокiв i бтьше;
- приблизно кожне сьоме шахрайство розкриваеться зо-всiм випадково (13%);
- кожен десятий злочин розкриваеться завдяки Ыформа-цп вiд спiвробiтникiв компани за винагороду;
- 14% шахрайств було розкрито за допомогою аноымних iнформаторiв;
- 8% злочиыв було розкрито пiсля надходження скарг вщ клieнтiв i постачальникiв;
- 6% становили випадки, коли порушення були виявлен в результатi запи^в з боку контролюючих органiв, банюв, по-даткових органiв, конкурентiв або iнвесторiв.
Виявити Шахрая не так-то просто. В бтьшост випадкiв це виявляеться людина, яку складно запщозрити в неправо-мiрних дiях. Звюно, у кожного шахрайства свiй почерк i свое обличчя, проте аудиторська компаыя PwC на основi сво-|'х дослiджень визначила портрет типового Шахрая. Отже, на думку PwC, типовий Шахрай [7, с. 6]:
- чоловк (81%);
- з вищою освтою (65%);
- вком вщ 31 до 40 роюв (50%);
- керiвник вищо' ланки (31%) або середньо' (42%);
- працюе в компани 3-5 роюв (39%).
Фiнансове шахрайство не минае безслiдно для пщприем-ства. Зокрема, видтяють фiнансовi та нефiнансовi наслщки шахрайства. Наведемо 'х далi на рис. 1.
Сучасний розвиток сусптьства дозволяе розвиватися i Шахраям у рГзних сферах. Одыею з таких сфер е бухгал-терський облк. Саме в бухгалтер^ е безлГч можливостей для креативностi, адже шахрайство може бути здмснено i в межах закоыв та стандартiв.
Поняття креативност (англ. ^eate - творити, створюва-ти) було введено представником англо-американсько' бух-галтерсько' школи, коли розроблявся взаемозв'язок теори бухгалтерського облку та агентсько' теорп. Термiн «креативний облк» ввГв британський журналют i економiчний аналiтик Й. ГрГффггс. У 1986 роц вЫ написав i опублiкував дослщжен-ня, яке так i назвав: Creative Accounting. У своему дослщже-н вЫ абсолютно пщкреслюе, що в основ! дГяльност будь-яко' компани лежить отримання прибутку, що будь-яка публГчна
148 Формування ринкових вщносин в УкраУнл № 5 (168)/2015
EKOHOMI4HI ÏPOÀËEMÈ POЗBИTKУ ГАЛУЗЕЙ TA BÈÂIB EKOHOMI4HOÏ ДIЯЛЬHOCTI
Прям! збитки / втрати готши
'т о Bhcokí витрати на розслщування
X
га Т Втрата акцюнерно!' BapracTi
Зростання BapTocri капралу
'а о и x л! x ■е- <и x Втрата кл1ентш
Репуташйна шкода / втрата дов1ри
riepeeipKa регулюючих opraHiB
Тимчасов1 витрати кер1вництва
Вщвол1кання pecypcÍB на врегулювання запитш
Розчарування ¡ змша роботи
Недовфа
Рисунок 1. Вплив шахрайства на 6Í3Hec [6, c. В]
звiтнicть rpyнтyeтьcя нa periCTpax, якi 6ули злeгкa пiдпpaвлe-н aбo пoвнicтю випpaвлeнi, i i^o «цифpи, якi двiчi нa pk нaдa-ютьcя iнвecтopaм, змiнeнi ва дo eдинoï, щoб зaxиcтити вину-вaтця. Це нaйбiльшa yлoвкa, пoчинaючи з тpoянcькoгo кoня... Фaктичнo тaкий oбмaн не пoзбaвлeний бeздoгaннocтi, вiн пoвнicтю зaкoнний. Це - кpeaтивний oблiк» [1].
Bpaxoвyючи, щщэ кpeaтивний oблiк з'явивcя y дpyгiй пoлo-винi XX cтoлiття i cтaв poзвивaтиcя ocoбливo aктивнo iз œ-peдини BQ-x poкiв, мoжнa видiлити тpи ocнoвнi пpичини йoгo виникнення [4]:
- пepшoю пpичинoю e вщдтення yпpaвлiння cyб'eктoм вщ йoгo фiнaнcyвaння. Poзвитoк кopпopaтивнoï фopми влacнoc-тi нa пeвнoмy eтaпi зyмoвив нeoбxiднicть вщдтення фyнкцiй yпpaвлiння aктивaми вiд фyнкцiй вoлoдiння ними. Уфупнення кoмepцiйниx пiдпpиeмcтв шляxoм oб'eднaння фiнaнcoвиx pe-cypciв eкoнoмiчниx cyб'eктiв пpизвeлo дo тoгo, щo iндивiдyaль-не вiдcтeжeння eфeктивнocтi yпpaвлiння oкpeмим кaпiтaлoм cтaлo eкoнoмiчнo нeдoцiльним внacлiдoк зpocтaння витpaт, пoв'язaниx iз пpийняттям yпpaвлiнcькиx piшeнь. B peзyльтa-т cтaлa eкoнoмiчнo випpaвдaнoю пepeдaчa функцм oпepa-тивнoгo yпpaвлiння кaпiтaлoм (aктивaми кoмпaнiй) нaймaним тoп-мeнeджepaм. У циx yмoвax oблiк i звiтнicть пepeбyвaють пiд кoнтpoлeм тoп-мeнeджмeнтy кoмпaнiï. ^му, звiтyючи пpo peзyльтaти ^oe': PO6O™ пepeд влacникaми кoмпaнiï шляxoм пoдaння звiтнocтi, нaймaнi тoп-мeнeджepи пpaгнyть пo мoж-ливocтi зaвyaлювaти нeгaтивнi i «випнути» пoзитивнi cтopoни мaйнoвoгo тa фiнaнcoвoгo cтaнoвищa кepoвaнoï ними кoмпaнiï;
- дpyгa пpичинa кpиeтьcя y пpинципoвiй нeмoжливocтi aб-coлютнo cyвopoгo peгyлювaння oблiкy. Heмae cyмнiвy в тому, !o oднoзнaчнe тpaктyвaння мaйнoвoгo i фiнaнcoвoгo cтaнoви-щa кoмпaнiï пpипycтимa тiльки зa yмoви oднoзнaчнoгo peглa-мeнтyвaння oцiнoк i мeтoдiв вiдoбpaжeння вcix гocпoдapcькиx oпepaцiй в oблiкy. Taкe oднoзнaчнe тpaктyвaння в пpинципi не-мoжливo. Зaвжди зaлишaeтьcя cвoбoдa вибopy в тpaктyвaннi cyri oпepaцiï i зacтocoвyвaниx oцiнoк i меторв oблiкy;
- тpeтя пpичинa, як це не пapaдoкcaльнo, пoв'язaнa з пepe-xoдoм нa MCФЗ (Miжнapoднi cтaндapти фiнaнcoвoï звiтнocтi). З пoчaткy 196Q-x poкiв зa пpoпoзицieю Opгaнiзaцiï Oб'eднaниx Haцiй (OOH) пoчaвcя пpoцec cтвopeння мiжнapoдниx cтaндap-
Cпoчaткy цей пpoцec cyпpoвoджyвaвcя фopмyвaнням нaцi-oнaльниx бyxгaлтepcькиx cтaндapтiв. У пepioд з 197Q пo 1975 pk пpaктичнo в ycix ^ai^ax з aнглocaкcoнcькoю мoдeллю o6-лку були poзpoблeнi i впpoвaджeнi ^oi нaцioнaльнi cтaндap-ти бyxгaлтepcькoгo oблiкy. B yмoвax жopcткoгo peгyлювaння бyxгaлтepcькoгo oблiкy знижyeтьcя мoжливicть вiльнoгo вya-лювaння бaлaнcy, щo cпoдвиглo бyxгaлтepiв «нa твopчicть». А пepexiд нa мiжнapoднi cтaндapти, щo пepeдбaчaють деяку œo-бoдy дiй бyxгaлтepiв y виpiшeннi пeвниx зaвдaнь, взaгaлi cпpияв i cпpияe poзвиткoвi бyxгaлтepcькoгo твopчocтi. Caмe тoдi cфop-мyвaвcя твopчий (кpeaтивний) oблiк в йoгo cyчacнoмy poзyмiн-нi, тoбтo як iнжинipинг eкoнoмiчнoï iнфopмaцiï, yзгoджeний ia зaгaльнoпpийнятими бyxгaлтepcькими пpинципaми. Cьoгoднi твopчий пдащ бyxгaлтepa являе coбoю вибip нaйбiльш зpyчниx для кoнкpeтнoгo бiзнecy пoлoжeнь з ведення бyxoблiкy i зaкpi-плення oбpaнoï cтpaтeгiï в oблiкoвiй пoлiтицi кoмпaнiï.
Kpeaтивний oблiк являе co6oki вибip з мoжливиx aльтep-нaтив, якi пpoпoнye зaкoнoдaвcтвo дepжaви, для зaбeзпe-чення мoжливocтi фopмyвaння звiтнocтi з ypaxyвaнням Ы-тepeciв yпpaвлiнcькoгo пepcoнaлy кoмпaнiï
He зaвжди пiдпpиeмcтвo мoжe пoкaзaти тoй ф^нмвий peзyльтaт, який xoтiли би бaчити влacники тa iнвecтopи. To-му в тaкиx випaдкax дocить чacтo зacтocoвyють кpeaтивний oблiк - Tparc^^ знaчeннями фiнaнcoвиx пoкaзникiв з метою пoкaзaти кpaщi пoкaзники фiнaнcoвoï звiтнocтi. Oднaк з блaгиx ыбито нaмipiв пoкaзaти cвiтлe мaйбyтнe пiдпpиeмcтвa з пpaктикoю твopчocтi, щo дoзвoлить пiдвищили пepcпeкти-ви пiдпpиeмcтвa, вини^ють знaчнo бiльшi пpoблeми. Cepeд мeтoдiв oблiкy, щo зacтocoвyютьcя, мoжyть з метою фи циф-paми мaють е piзнi нaзви, тoмy нaвeдeмo ocнoвнi ïx тepмiни y тaблицi. Taким чинoм, нeзвaжaючи нa piзнi тepмiни, кiнцeвa мeтa для ниx oднa - нaдaти кopиcтyвaчaм фiнaнcoвoï звiтнoc-тi бaжaнi для ниx peзyльтaти дiяльнocтi пiдпpиeмcтвa.
Äo нaйбiльш пoшиpeниx пpийoмiв кpeaтивнoгo oблiкy вщ-нocять [4]:
- cпиcaння витpaт не нa тi paxyнки oблiкy, якi визнaчeнi зa-кoнoдaвcтвoм;
- oпepaцiï з пpoдaжy oднoгo i то^ caмoгo тoвapy мiж гам-пaнiями зa змoвoю з метою збтьшення oбcягy пpoдaжiв;
Основн1 термши, як застосовуються для гри фшансовими показниками [2, с. 3]
№ TepMiH Визначення
1 Arpeci/iBHi/ii/i o6niK (aggressive accounting) Дiйовий, умисний вибiр i застосування принципiв бухгалтерського облку, з метою досягнення бажаних результатв, як правило, досягнення високого прибутку, у вщповщност до вимог GAAP чи н
2 CnoTBopeHHn 3BiTHocTi (Earnings management) 1нтенсивне манiпулювання доходом вщповщно до бажаноУ мети, яка може бути вста-новлена керiвництвом, прогноз, зроблений аналiтиками, або величини, яка передбачае згладження бiльш стмкого потоку прибутку
3 3rnaflxeHHn npi/i6yTKy (Income Smoothing) Форма управлiння доходами призначена для згладження максимальних значень i спадiв з нормальноУ послщовност доходiв, у тому числi методiв щодо зниження прибутку шляхом формування «резервiв» в успiшнi роки для використання пщ час несприятливих роюв
4 Oanbcu^iKOBaHa ^iHaHcoBa 3BiTHicTb (Fraudulent financial reporting) Розкриття у фiнансовiй звiтностi умисне спотворених або помилкових значень з метою обману користувачiв фЫансовоУ звiтностi, визначаються як шахрайськi niT з порушен-ням адмiнiстративного, цивiльного чи кримЫального законодавства
5 ripaKTi/iKa KpeaTi/iBHoro o6niKy (Creative accounting practices) Будь-якi методи, як використовуються для грати з фЫансовими показниками, в тому числi агресивного вибору та застосування принцитв бухгалтерського облку, шахрайськоУ фiнансовоí звiтностi, а також будь-як дiУ з управлЫня доходами або згладжування прибутку
- бартеры операцп з обмЫу послуг на акци, програмне за-безпечення або ¡Hixii технологи, як проводяться не за ринко-вими, а за договiрними цiнами i призводять до перекручених доходiв i прибуткiв дано! компани;
- позабалансове фiнансування, джерела якого не вщо-браженi в балансу штучно покращуе структуру капралу, що, своею чергою, дозволяе залучати додаткове фЫансування за нижчими цЫами.
Цiлi викривлення iнформацií передбачають вибiр прийомiв та способiв здiйснення порушень процедур, а також визна-чають вид креативного пщходу до вщображення iнформацií в бухгалтерському облiку. I. Чалий [3, с. 334-339] видтяе дектька пiдходiв до класифiкацií креативного облку (рис. 2).
В украУнсьюй облiковiй практицi серед видiв «креативного облку», що застосовуеться суб'ектами господарювання, значного поширення набув так званий голлiвудський облiк, який характерний для бтьшост пiдприeмств, якi застосову-ють креативний пiдхiд до облку шляхом манiпулювання роз-мiром витрат в бк Ух завищення для зменшення бази опо-даткування податком на прибуток.
У розвинених краУнах бвропи i США проблему бухгалтерских манiпуляцiй вирiшують шляхом пщвищення рiвня про-фесiйноУ етики бухгалтерiв i аудиторiв. Активiзацiя робiт над створенням кодексу бухгалтерськоУ етики, першою чергою в США, знаменуе собою спробу викорЫити подiбнi зловживан-ня силами самоУ облiковоУ спiльноти. Великий оптимiзм у бух-галтерських асо^ацм викликае досвiд НовоУ ЗеландiУ, де система бухгалтерських стандар^в та законодавче регулювання облiку в сукупност з дiяльнiстю саморегулюючих органiзацiй гранично знизили можливють для використання технолопй
творчого облiку. Протягом останнього десятирiччя креативний облiк розглядаеться виключно в контекст дотримання бухгалтером профеайно'У етики. Креативний облiк доцiльно розглядати з двох позицм: з одного боку, позитивна сторона включае формування та застосування облковоУ полiтики в межах чинного законодавства; з ¡ншого - креативний облiк набувае негативного значення з моменту використання його з метою навмисного викривлення ^формаци про результати дiяльностi та фЫансовий стан пiдприeмства шляхом вуалю-вання та фальсифiкацiУ звiтностi. Саме тому креативний об-лiк е справжнiм випробуванням для бухгалтерськоУ професп. Дана проблема е мiжнародною, причому для англо-амери-канськоУ облiковоУ моделi характерним е питання формування облковоУ полiтики, в той час як маыпуляци господарськими операцiями властивi континентальнiй моделi облiку [5].
У мiжнароднiй облiковiй практицi застосування креативного пщходу до бухгалтерського облку оцiнюeться неоднозначно i частше за все негативно внаслiдок того, що при цьому наявна вiрогiднiсть спотворення фЫансових результатiв ком-паый i введення в оману користувачiв фiнансовоУ звiтностi.
Проте за умов достатнього економко-правового об-Грунтування обрання облкових методик i пiдходiв до щен-тифiкацiУ господарських операцiй креативний облк набувае об'ективних позитивних характеристик.
Креативний облк можна визначити як формальне застосування або цтеспрямований вибiр методiв i принципiв бухгалтерського облку для забезпечення необхiдних по-казникiв фiнансовоí звiтностi, якi вщповщають цiлям окре-мих осiб, але вводять в оману широке коло користувачiв фН нансовоУ звiтностi.
Креативний облш
1 Г г
Голлюудський облк Вуду-бухобл1к Бухоблш «чорного ящика» Позабалансове фшансування
«Наповнення канал1в» «Велика баня» «Коробочка печева» Невиправдана каштал1зац1я
Рисунок 2. Види креативного облшу за I. Чалим
150 Формування ринкових вщносин в УкраУн № 5 (168)/2015
EKOHOMI4HI ПРОБЛЕМИ POЗBИTKУ ГАЛУЗЕЙ TA ВИД!В EKOHOMI4HOÏ ДIЯЛЬHOCTI
Рисунок 3. Ефектившсть пошуку шахрайства [S]
Oблiкoвi oцiнки зacтocoвyють пepeвaжнo для мaкcимiзaцiï, мiнiмiзaцiï aбo виpiвнювaння пpибyткy шляxoм вiдпoвiднoгo poзпoдiлy i пepepoзпoдiлy витpaт мiж звiтними пepioдaми.
Miжнapoднa фeдepaцiя бyxгaлтepiв oпpилюднилa cвoe дo-cлiджeння «Biднoвлeння дoвipи cycпiльcтвa дo фiнaнcoвoï звiтнocтi: мiжнapoднa пepcпeктивa» [В], в ягаму нaдaнo pe-кoмeндaцiï щoдo cкopoчeння мoжливocтi кpeaтивнoгo oблiкy. B цьoмy дoкyмeнтi зaзнaчaeтьcя, щo вci yчacники пpoцeciв oблiкy тa звiтнocтi нecyть вiдпoвiдaльнicть, i лише пoзитивнe cтaвлeння дo етики y бiзнeci дoзвoлить пoдoлaти кpeaтив-ний oблiк. Öi peкoмeндaцiï мaють дeщo зaгaльний xapaктep тa cкoнцeнтpoвaнi нa cтaвлeннi дo етики.
Oтжe, гoтoвнicть бyxгaлтepiв дiяти eтичнo для зaпoбiгaн-ня кpeaтивнoмy oблiкy зaлишaeтьcя вiдкpитим питaнням. O^^^ нopми eтичнoï пoвeдiнки е дуже вaжливими для пpo-фeciйниx бyxгaлтepiв, виклaдaння етики дopeчнo видiлити в oкpeмий пpeдмeт. Цiкaвим е дocвiд зaxiдниx yнiвepcитeтiв, якi зaпoчaткyвaли cпeцiaльний кypc «Зaxиcт вiд кpeaтивнoгo o6-лiкy», в якoмy poзглядaють методи виявлення випaдкiв мaнi-пyлювaння пoкaзникaми звiтнocтi тa зaпoбiгaння ним. ^ cлiд тaкoж зaбyвaти пpo нeoбxiднicть нaвчaння кopиcтyвaчiв фЬ нaнcoвoï звiтнocтi, якi мaють poзyмiти мeтoди пoдaння ^op-мaцiï y фiнaнcoвiй звiтнocтi тa cyтнicть iï пoкaзникiв.
Hapeштi, cлiд пaм'ятaти, щo нaвiть пpи aбcoлютнo дocтoвip-ниx пoкaзникax фiнaнcoвиx звiтiв вoни не зaвжди вiдoбpaжa-ють peaльний cтaн cпpaв пiдпpиeмcтвa. Kpeaтивний oблiк дo-звoляe пiдпpиeмcтвy викopиcтoвyвaти нeдoлiки зaкoнoдaвcтвa для вiдoбpaжeння кpaщoгo фiнaнcoвoгo cтaнoвищa тa нeoбxiд-нoгo peзyльтaтy дiяльнocтi пiдпpиeмcтвa. У бaгaтьox випaдкax пpи зacтocyвaннi пpaктики кpeaтивнoгo oблiкy пiдпpиeмcтвo не пopyшyeтe зaкoн, пpoтe пopyшyютьcя eтичнi пpинципи. Звю-нo, кpeaтивний oблiк мoжe пpизвecти дo pядy пepeвipoк, i в paзi виявлення шaxpaйcтвa, дo лiквiдaцiï пiдпpиeмcтвa. Дeякi пpoя-ви кpeaтивнoгo oблiкy здiйcнюютьcя бyxгaлтepaми пoмилкoвo.
Чи мoжливo зaпoбiгти кpeaтивнoмy oблiкy? Ha думку aв-тopiв, це мoжливo. I знaчнo пpocтiшe, ыж виявити йoгo. O^ же, нaгaдaeмo, щo зacтocyвaння кpeaтивнoгo oблiкy дocить чacтo здiйcнюeтьcя в мeжax зaкoнiв тa cтaндapтiв. Toмy пе-peдoвciм вapтo дaти вiдпoвiдь нa зaпитaння: чи зacтocoвy-eтьcя eдинa cиcтeмa oблiкy нa пiдпpиeмcтвi? Hacкiльки чac-
тo змiнюютьcя елементи oблiкoвoï пoлiтики? Toбтo вapтo пepioдичнy здiйcнювaти aнaлiз нaявнoï oблiкoвoï пoлiтики т8 iï змЫ. Caмe нeoбrpyнтoвaнa змiнa oцiнoк чи мoдeлeй oблi-ку мoжe бути iндикaтopoм зacтocyвaння кpeaтивнoгo oблiкy. Дaлi дoцiльнo пaм'ятaти, щo кpeaтивний oблiк - пepeдoвciм eтичнa пpoблeмa, тoбтo дocить чacтo cпpaцьoвye тaк звaний людcький фaктop. ùo6 йoгo виявити, дeякi пiдпpиeмcтвa пepeвipяють ^oi' cпiвpoбiтникiв зa дoпoмoгoю пcиxoлoгiчниx тecтiв. Baжливy poль y пpoфiлaктицi кpeaтивнoгo oблiкy вщЬ гpae нaявнicть жopcткoгo внyтpiшньoгo кoнтpoлю чи ^уж-би внyтpiшньoгo ayдитy. Taким чинoм, нaявнicть peгyляp-ниx звiтiв вiддiлy внyтpiшньoгo ayдитy дoзвoляe cфopмyвaти пpoтивaгy кpeaтивнoмy oблiкy - нaдaти дocтoвipнy iнфopмa-цiю щoдo peaльнoгo фiнaнcoвoгo cтaнy пiдпpиeмcтвa.
Зменшення випaдкiв зacтocyвaння кpeaтивнoгo oблiкy зaгaльнoдepжaвнoмy piвнi мoжливo шляxoм здiйcнeння pядy зaxoдiв, зoкpeмa зменшення aльтepнaтивниx вapiaнтiв бyxгaл-тepcькoгo oблiкy, пiдвищeння вимoг дo ayдитopcькиx кoмпaнiй тa ïx дiяльнocтi, зaпpoвaджeння oбoв'язкoвoï фiнaнcoвoï peвiзiï з метою виявлення шaxpaйcтв, зaпpoвaджeння жopcткoï вщ-пoвiдaльнocтi для бyxгaлтepiв зa пpaктикy кpeaтивнoгo oблiкy.
Eфeктивнicть в пoшyкy кopпopaтивнoгo шaxpaйcтвa чи пpиклaдiв зacтocyвaння кpeaтивнoгo oблiкy мoжe бути дo-cягнyтa чepeз yнiкaльнy для кoжнoгo oб'eктa пepeвipки гам-бiнaцiю мeтoдiв пepeвipки тa ïx пepимeтpa. У той же чac пpo-цec пpoтидiï шaxpaйcтвy пoвинeн бути eкoнoмiчнo дoцiльним. Пpoтe витpaти нa пpoвeдeння дaниx зaxoдiв зpocтaють вщ-пoвiднo дo eфeктивнocтi пpoвeдeниx зaxoдiв фиа 3].
Heaдeквaтнicть юную^'' cиcтeми бyxгaлтepcькoгo oблi-ку i фiнaнcoвoï звiтнocтi, якa не зaдoвoльняe cyчacнi пoтpeби yкpaïнcькoгo cycпiльcтвa, зyмoвлюe ocoбливy aктyaльнicть пoшyкy нoвoï видiв oблiкy, в тому чи^ i кpeaтивнoгo.
Висновки
Kpeaтивний oблiк - oднa з нaйбiльшиx пpoблeм cyчac-нocтi. Kpeaтивний oблiк мoжнa визнaчити як методи бyxгaл-тepcькoгo oблiкy, щo не ввaжaютьcя нeзaкoнними, aлe мo-жуть бути дeщo незвичними тa iннoвaцiйними. Ha cьoгoднi в Укpaïнi юнують вci нeoбxiднi yмoви для i^po^no зacтocy-вaння мeтoдiв кpeaтивнoгo oблiкy з мeтoю фopмyвaння фЬ
нансовоУ 3BÎTH0CTi з урахуванням ¡HTepeciB управлЫського персоналу. Д!евим методом захисту вщ маыпулювання да-ними фiнанcовоï звiтноcтi мае стати реформування украУн-ського законодавства. Доцтьно також введення в навчаль-ний процес диcциплiни «Пpофеciйна етика». Проте варто пам'ятати, що пiдвищення piвня оcвiченоcтi серед профе-ciйних бухгалтеpiв в Укpаïнi може привести не до зменшен-ня використання методiв креативного облiку, а навпаки, до ïx повсякчасного застосування. Адже практика застосування креативного облку - це передовым етична проблема люди-ни i cуcпiльcтва в цiлому. Що дозволяе обгрунтувати необ-xiднicть подальших доcлiджень креативного облiку.
Список використаних джерел
1. Griffiths I. Creative Accounting. London: Sidgwick & Jackson, 1986. - 190 p.
2. Mulford Charles W., Comiskey Eugene E. Financial Numbers Game. Detecting Creative Accounting Practices. John Wiley & Sons, Inc. New York, 2002. 395 p.
3. БуХХХоблк для дорослих. МСФЗ-трансформацт. Управляя прибутком. Податки. - Х.: Фактор, 2011. - 400 с.
4. Заббарова O.A. Креативный учет и балансовая [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://www.elitarium.ru/2010/01/22/ kreativnyjj_uchet_balansovaja _politika.html
5. Легенчук С.Ф. Креативний облк в нацюнальнм систем! бухгалтерского облку // Мжнародний зб1рник наукових праць. - 2009. - №2 (14). - С. 88-101.
6. Тамане Г., Тарасевич В. Мошенничество: определения, портрет типичного мошенника, как бороться с последствиями [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://www.kpmg.com/BY/ru/ IssuesAndInsights/ArticlesPublications/Press%20Releases/ Documents/Forensic%20engagement_BY%20presentation%20 13%2006%202013_Final.pdf
7. Писемский A. Практика использования аналитических инструментов для выявления мошенничества [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://antifraudrussia.ru/assets/files/Prez/Pisemski.pdf
8. Rebuilding public confidence in Financial Reporting: an international perspective [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://www.ifac. org/Credibility
9. Иевенко С. Выявление корпоративного мошенничества: стратегия игры на опережение [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://dialogmanag.com/ d/ 765885/d/kpmg.pdf
Т.К. КВАША,
зав. В1рд1ленням прогнозно-аналтичного забезпечення iнновац1йно1 дяльност!, Укра'нський iнcтитyт науково-техн'ино' та економiчноíiнформацií [Укр1НТЕ1] Мнстерства осв'пи i науки Укра'ни
Оцшювання зеленого вектору розвитку сшьського господарства
Стаття присвячена результатам наyково-доcлiдноí роботи щодо о^нювання прогресу на «зеленому» шляху розвитку для альського господарства як одного з десяти ключових секторв, що визначають основн тенденцИ' переходу до «зеленоi» економiки, включаючи зменшення еколопчних ризиюв i дефiцитy ресурав. На оcновi пропозицй ОЕСР о^нено позицп Укра'ни за основними iндикаторами «зеленого» альськогосподарського зростання серед кран ОЕСР, визначенi основы! ii проблеми, надан першочерговi рекомендацИ' щодо переходу Украни на «зелену» модель розвитку.
Ключов1 слова: зелена економка, ндикатори прогресу для альського господарства, землекористування, ефектив-н!сть альськогосподарського виробництва.
Т.К. КВАША,
зав. отделением прогнозно-аналитического обеспечения инновационной деятельности, Украинский институт научно-технической и экономической информации [УкрИНТЭИ] Министерства образования и науки Украины
Оценивание зеленого вектора развития сельского хозяйства
Статья посвящена результатам научно-исследовательской работы относительно оценивания прогресса на «зеленом» пути развития для сельского хозяйства как одного из десяти ключевых секторов, которые определяют основные тенденции перехода к «зеленой» экономике, включая уменьшение экологических рисков и дефицита ресурсов. Основываясь на предложениях ОЭСР, оценены позиции Украины по основным индикаторам «зеленого» сельскохозяйственного развития среди стран ОЭСР, определены ее основные проблемы, даны первоочередные рекомендации относительно перехода Украины на «зеленый» путь развития.
Ключевые слова: зеленая экономика, индикаторы прогресса для сельского хозяйства, землепользование, эффективность сельскохозяйственного производства.
T.K. KVASHA,
The Head of Departament of forecasting and analytical support of innovation Ukranian institute for scientific-technical and
economic information (UKRINTEI) of Ministry for education and science of Ukranian
The estimation of vector green agricultural development
The article is devoted to the results of research on measuring progress on «green» way of development for agriculture as one of the 10 key sectors that determines the basic trend of the transition to «green» economy, including the reducing of environmental risks and lack of resources. Based on the OECD proposals, there was estimated the position of Ukraine by major indicators of «green» agricultural growth among OECD countries, there were identified the basic problems and made recommendations for Ukraine's transition to «green» development model.
Keywords: green economy, indicators of progress for agriculture, land use, agricultural efficiency.
152 Формування ринкових вщносин в YKpaÏHi № 5 (168)/2015
© Т.К. КВАША, 2015
