CC BY
267
НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА
ПРИНЦИПЫ НАЛОГОВОЙ политики
в. II. ЕДРОНОВА, доктор экономических наук, профессор, H.H. МАМЫКИНА заместитель руководителя УФНС РФ по Нижегородской области
Для выработки эффективной налоговой политики необходимо сформулировать ее принципы как основные, исходные положения, которыми необходимо руководствоваться субъектам данной политики.
Превращение налогов в главный источник государственных доходов поставило задачу исследования принципов обложения еще несколько веков назад. Ученые многих стран внесли вклад в выработку данных принципов, но особенно следует выделить А. Смита и А. Вагнера. Принципы налогообложения, разработанные ими, положены в основу и современной налоговой системы.
Рассмотрим принципы налогообложения в порядке их эволюции вплоть до XX в.
1. Равномерность и справедливость в распределении налогов. Этот принцип сформулирован в XVII в. английским философом и экономистом Т. Гоббсом (1642 г.), а затем в XVIII в. поддержан французскими учеными школы физиократов (Ф. Кенэ, А. Тюрго, О. Мирабо), ставившими проблему о справедливости обложения, о размерах участия каждого в расходах государства. Физиократы протестовали против произвольности налогов, их многочисленности, тормозящей экономическое развитие.
В XIX в. швейцарец Ж. Сисмонди (1773-1842 гг.), внесший существенный вклад в развитие финансовой науки, отмечал необходимость установления минимума, свободного от обложения, прогрессивности в налогообложении, сокращения косвенных налогов.
На необходимость равномерности, а, следовательно, справедливости, по отношению к налогоплательщикам указывал А. Смит. Его первый и главный принцип гласил, что подданные всякого
государства должны участвовать в поддержке государства соответственно тем доходам, которые получает каждый под охраной государства.
Идеи А. Смита о справедливости налогообложения разделял русский экономист Н. Тургенев, поставивший вопрос о сбалансированности фискальных интересов государства и рядовых налогоплательщиков. В трактате «Опыт теории налогов» (1918 г.) он подчеркивал, что «система налогообложения должна быть построена так, чтобы она не вредила народному промыслу, не отвращала людей от ремесел».
Профессор Берлинского университета А. Вагнер (конец XIX — начало XX в.) выделил принципы справедливости, всеобщности обложения и равномерности в отдельную группу этических принципов.
Равномерность и справедливость в отношении налогообложения оказывают непосредственное влияние на развитие экономики государства. Еще глава школы физиократов Ф. Кенэ в XVIII в. отмечал среди причин, сокращающих национальное производство, такие, как плохая форма налогообложения, излишнее бремя налогов.
Этот же принцип подчеркивал в начале XX в. итальянский финансист Ф. Нитти, обмечавший, что налоги не должны мешать развитию производства, а также русский ученый И. X. Озеров, полагавший, что при построении налоговой системы нужно по возможности избегать вредного влияния обложения на производство.
2. Достаточность и эластичность (подвижность) обложения. А. Вагнер поставил принципы подвижности (эластичности) и достаточности обложения на первое место, объединив их в группу
финансовых. Налогообложение должно адаптироваться к государственным нуждам, кроме неэластичных налогов необходимо использовать такие налоги, которые при увеличении государственных потребностей можно увеличить.
3. Надлежащий выбор источников обложения. Между учеными-экономистами на протяжении столетий шла дискуссия по данному вопросу. Если А. Смит считал, что объектом обложения должен быть только доход, то А. Вагнер относил к источникам обложения и капитал, в частности полученный по наследству.
Отметим, что к началу XX в. налоги на капитал (собственность) заняли лидирующее место в доходах бюджетов ведущих стран, и только во второй половине XX в. акцент сместился в сторону подоходного налога.
4. Правильная комбинация различных налогов в систему. Данный принцип тесно связан с классификацией налогов, различными их видами и формами. Например, принцип дифференциации государственных и местных налогов впервые сформулирован А. Смитом в «Исследовании о природе и причинах богатства народов» (1776 г.), который полагал, что местные расходы, например содержание городской и сельской полиции, должны оплачиваться местными доходами.
В литературе широко представлена научная дискуссия о соотношении и роли прямых и косвенных налогов, их влиянии на развитие производства и потребления.
Всегда был и остается дискуссионным вопрос об использовании пропорционального или прогрессивного обложения. В частности, марксизм связывал с прогрессивным налогообложением уничтожение частной собственности и построение социализма, а идеи пропорционального обложения поддерживались французской финансовой школой в лице П. Леруа-Болье.
5. Ясность обложения. Иначе данный принцип можно обозначить как эффективную технику взимания или организации обложения. А. Смит отнес в эту группу три из четырех сформулированных им принципов:
1) налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, а не произволен. Время его уплаты, способ и размер уплачиваемого налога должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому;
2) каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для плательщика;
3) каждый налог должен быть устроен так, чтобы он извлекал из кармана населения возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства.
Коротко идеи А. Смита можно сформулировать как определенность, удобство платежа, дешевизну налогового администрирования.
А. Вагнер также выделил отдельную группу административно-технических правил, в которую включил следующие принципы налогового управления: определенность обложения, удобство уплаты налога, максимальное уменьшение издержек взимания.
Русский ученый-финансист Н. Тургенев подчеркивал, что количество налога, время и образ платежа должны быть определены, известны плательщику и независимы от власти собирателей.
На основе исследования истории финансовой мысли и политики налогов В.М. Пушкарева совершенно справедливо полагает, что разработанные в XVIII-XIX вв. принципы налогообложения не утратили своего значения и в XX в. [1, с. 106].
В 80-е гг. XX в. в результате осмысления налоговых реформ США и других развитых стран принципы налогообложения были сформулированы как справедливость налогообложения в вертикальном и горизонтальном аспектах. Справедливость налогообложения в вертикальном разрезе означает, что налог должен взиматься в соответствии с материальными возможностями конкретного лица, в горизонтальном — в соответствии с единой налоговой ставкой для лиц с одинаковыми доходами.
Эффективная налоговая система подразумевает наличие инструментов, стимулирующих экономический рост, хозяйственную деятельность индивидов и предприятий.
Налоговые изъятия должны быть равновелики независимо от сфер приложения капитала и видов экономической деятельности.
Полнота налоговой системы выражается в легкости и доступности для широких кругов техники подсчета налогов и заполнения различных форм налоговой отчетности.
Современные отечественные ученые в области финансов и налогообложения опираются в целом на принципы налогообложения, сформулированные предшественниками и апробированные многолетней практикой взимания налогов. Большинство финансистов, в частности В.Г. Пансков, В.Г. Князев [4], М.В. Карп [3], Б.Х.Алиев, A.M. Абдулгалимов [2] классифицируют принципы на три группы: экономические, юридические и организационные.
В то же время количество принципов, их формулировка и отнесение к той или иной группе у разных авторов неодинаково.
Б.Х. Алиев, А.М. Абдулгалимов, опираясь на опыт развитых стран и выделяя указанные группы принципов, к группе экономических принципов относят: хозяйственную независимость, справедливость и соразмерность [2, с. 72-73].
Юридические принципы — учет интересов, экономичность, нейтральность, установление налогов законами, отрицание обратной силы налогового закона, сочетание интересов государства и других субъектов налоговых отношений.
В группу организационных принципов включены единство налоговой системы в пределах территории страны, подвижность (экономичность) как возможность оперативного изменения налогов в соответствии с объективными потребностями государства, стабильность, гармонизация с учетом международных норм.
У М.В. Карпа перечень принципов внутри группы иной [3, с. 20]. К экономическим отнесены: соразмерность, экономичность, максимальный учет интересов налогоплательщика, справедливость, эффективность. Экономическая справедливость представлена горизонтальной и вертикальной справедливостью (принципом платежеспособности и выгод налогоплательщика).
В группу юридических принципов М.В. Карпом включены: равность налогового бремени, установление налога законом, отрицание обратной силы налогового закона, приоритет налогового закона над неналоговыми законами, сочетание интересов государства, субъектов Федерации, органов местного самоуправления и налогоплательщика.
Организационные принципы — единство налоговой системы, подвижность (эластичность), стабильность, множественность налогов, исчерпывающий перечень региональных и местных налогов.
В.Г. Пансков, А.Г. Князев, следуя указанной классификации, более подробно раскрывают экономические принципы налогообложения: равенства и справедливости (в вертикальном аспекте — принцип платежеспособности, в горизонтальном — принцип выгод), эффективности, соразмерности, множественности и всеобщности налогов [4, с. 38-52].
К организационным принципам отнесены: универсализация налогообложения, удобство и время взимания налогов, разделение налогов по уровням государственного управления, единство налоговой системы, эффективность в части на-
логового администрирования, гласность, определенность, одновременность налогообложения.
Юридические принципы — законодательная форма установления налога, равенство и справедливость в части отношений государства и налогоплательщика, приоритетность налогового законодательства.
Специалисты в области налогового права, выделяя уже перечисленные выше принципы, классифицируют их иначе, чем экономисты и финансисты. В частности, В.И. Гуреев делит их на общеправовые (конституционные) и отраслевые [5, с. 24].
Г.А. Гаджиев, С.Г. Пепеляев предлагают выделить принципы, обязывающие реализацию и соблюдение:
— основ конституционного строя;
— основных прав и свобод налогоплательщиков;
— начал федерализма [6, с. 185].
М.Н. Карасев предлагает классифицировать принципы налогообложения по формальному и сущностному признакам [7, с. 36].
На наш взгляд, наличие различных классификаций и перечней принципов налогообложения обусловлено различными причинами:
— разной глубиной исследования,
— субъективной позицией исследователя,
— периодом исследования,
— отсутствием принципов в действующем налоговом законодательстве.
Отметим, что в Законе РФ от 27.12.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» некоторые принципы ее построения нашли отражение, в частности, такие, как: установления налогов и сборов в соответствии с законом;
— недопустимости обратной силы законов;
— обязательного учета налогоплательщиков;
— однократности налогообложения.
В проекте Налогового кодекса содержалась статья «Основные принципы налогообложения в России», перечислялись такие принципы, как всеобщность и равенство налогообложения, финансовая цель налогообложения, беспристрастность налогообложения и др. Однако в окончательной редакции понятие «общие принципы» заменено на «основные начала законодательства о налогах и сборах», которые, на наш взгляд, полностью опираются на группу экономических принципов, исследуемых теоретиками, хотя и не называются таковыми.
Юридическим принципам отвечают следующие статьи Кодекса:
Статья 4. «Нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительных органов местного самоуправления о налогах и сборах».
Статья 5. «Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени».
Статья 6. «Несоответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах настоящему Кодексу».
Нашли отражение в Кодексе и организационные принципы, особенно в гл. 2 первой части — «Система налогов и сборов в Российской Федерации».
Не вдаваясь в дискуссию по поводу полноты, объективности и научности того или иного подхода к классификации и формулировке принципов налогообложения, сделаем замечание, важное сточки зрения исследования принципов налоговой политики.
К общенаучным, фундаментальным принципам отнесем положения, обусловленные диалектическим методом познания (отражения явлений в динамике, взаимосвязи и взаимозависимости).
В качестве методологических принципов налоговой политики примем те, которые органически следуют из принципов налогообложения.
Группа общенаучных принципов, на наш взгляд, должна включать:
1. Эволюционность налоговой политики: учет и анализ теоретического опыта развития налоговых систем в России и за рубежом, нацеленность на будущее социально-экономическое развитие страны, региона, муниципального образования, взвешенной последовательности предпринимаемых шагов по совершенствованию и реформированию налоговой системы.
2. Теоретическая и методологическая основательность, научное обоснование видов и соотношения налогов, форм их изъятия для достижения нормального развития предприятий (организаций) и воспроизводства рабочей силы.
Данный принцип требует увязки принципов налоговой политики и налогообложения, разработки методологии формирования и оценки результатов реализации политики, ее мониторинга и анализа с позиций достижения эффективности налоговой системы.
В свою очередь методология должна базироваться на использовании современных методов и средств, апробированных отечественной и мировой практикой, отвечающих потребностям перераспределения средств в условиях рыночных отношений и базирующихся на передовых информационных технологиях.
3. Соответствие социально-экономической политике государства, субъектов РФ, муниципальных образований, определяющей финансовую, экономическую и социальную цели налоговой политики.
4. Гибкость, быстрая реакция на изменения экономической и политической конъюнктуры, смену социальных приоритетов.
К группе методологических принципов отнесем:
1. Равенство и справедливость. Этот принцип обусловлен соответствующим основополагающим положением налогообложения, согласно которому распределение налогового бремени должно быть равным и каждый налогоплательщик должен вносить справедливую долю в казну государства, субъектов РФ и муниципальных образований.
2. Эффективность. Данный принцип определяется сущностью политики как системы мер по достижению эффективности налоговой системы и исходит из экономических принципов налогообложения — эффективности и соразмерности налогов.
Налоговая политика должна способствовать экономическому росту, активности граждан и организаций, с одной стороны, максимальной эффективности каждого налога, с другой. Реализация принципа должна быть направлена надостижение соразмерности налогов, экономической сбалансированности интересов налогоплательщиков и субъектов налоговой политики. Необходимо учитывать экономические последствия и для бюджета, и для развития национальной экономики, и для хозяйственной деятельности налогоплательщиков.
3. Системность. Направления налоговой политики должны быть взаимоувязаны и взаимообусловлены, подчинены единым целям.
Принцип базируется на таком принципе налогообложения, как множественность налогов, предполагающая наличие не одного, а совокупности дифференцированных налогов, разумное сочетание в рамках налоговой системы прямых и косвенных налогов, федеральных, субфедеральных и местных налогов.
Базовыми для принципа системности выступают следующие организационные принципы налогообложения:
• универсализация налогов вне зависимости отформ
собственности, субъекта налогообложения, его
отраслей принадлежности, источника или места
образования дохода или объекта обложения;
• удобство и время взимания налогов;
• определенности налоговой системы;
• одновременности обложения.
4. Единство федеральной, региональной и муниципальной налоговой политики. Данный принцип вытекает из единства финансовой политики, составной частью которой выступает налоговая политика, а также из единства экономического пространства и налоговой системы.
Региональная налоговая политика должна разрабатываться в рамках общенациональной, а муниципальная — учитывать цели и направления региональной политики.
5. Гласность. Налоговая политика любого уровня должна быть прозрачна, а ее основные направления доведены до всех заинтересованных лиц. Налоговые законы и нормативные акты должны быть опубликованы и при необходимости разъяснены.
6. Юридическая обоснованность. Данное положение базируется на юридических принципах налогообложения и обеспечивает детальную структурированность и целостность налоговой системы и политики, централизацию управления налогами со стороны государства на основе налогового законодательства.
На рисунке представлена система принципов налоговой политики в их увязке с принципами налогообложения в части методологических принципов.
Отметим, что в отличие от принципов налогообложения, формировавшихся на протяжении столетий как теоретические, научные, фундаментальные основы теории налогообложения и вследствие этого мало подверженных изменениям, принципы налоговой политики более динамичны, так как на них оказывают влияние приоритеты целей налоговой политики, определяемые экономическими возможностями государства, состоянием финансовой системы и направлениями национальной социальной политики на определенный отрезок времени.
Еще раз подчеркнем, что принципы налогообложения первичны, политики — вторичны и в части методологических принципов производны от первых.
Среди общенаучных принципов акцентируем внимание на принципе теоретической и методологической основательности налоговой политики, поскольку нередко политика рассматривается как конкретная практическая деятельность определенных органов власти, что приводит к ее субъективности и несостоятельности вследствие
Система принципов налоговой политики
отсутствия опоры на фундаментальные положения финансовой науки, апробированные и доказанные огромным историческим опытом развития налоговой системы как за рубежом, так и в России.
В зависимости от того, какие принципы и в каком объеме закладываются в основу политики, функции налогов как регулятора бюджетных доходов, структуры и динамики экономики, социальных отношений в стране могут выражаться в разной степени.
Литература
1. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебн. пособие/ В.М. Пушкарева. — М.: Финансы и статистика, 2003. — 256 с.
2. Алиев Б.Х., Абдулгалимов А. И. Теоретические основы налогообложения: Учебн. пособие для вузов/Б.Х.Алиев. М.: ЮНИ-ТИ - ДАНА,2004. 159 с.
3. Карп М.В. Налоговый менеджмент: Учебник для вузов/М.В. Карп - М.: ЮНИТИ-ДАНА,2001. 477 с.
4. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение: Учебник для вузов / В.Г. Пансков, В.Г. Князев. М.: МЦФЭР, 2003. 336с.
5. Гуреев В.И. Российское налоговое право: Учебникдля вузов/ В. И. Гуреев. М.: ОАО «Издательство «Экономика», 1997. 383 с.
6. Гажиев Г.А. Предприниматель. Налогоплательщик. Государство/ Г.А. Гаджиев, С.Г. Пепеляв. М.: ФБК-Пресс, 1998. 221 с.
7. Карасев М.Н. Налоговая политика и правовое регулирование налогообложения в России /М.Н.Карасев. М.: ООО «Вершина», 2004. 224 с.
