CC BY
99икономически науки
Сорокина Вера Викторовна ПРАКТИЧЕСКОЕ ПРИМЕНЕНИЕ ...
UDC 330: 657:658.15(045)
ПРАКТИЧЕСКОЕ ПРИМЕНЕНИЕ СИСТЕМЫ «СТАНДАРТ-КОСТ» В ПОПРОЦЕССНОМ ПРОИЗВОДСТВЕ
© 2019
Сорокина Вера Викторовна, кандидат экономических наук, доцент департамента учета, анализа и аудита Финансовый университет при правительстве РФ (125252, Россия, Москва, Ленинградский проспект, 49, e-mail: rsorokina@fa.ru)
Аннотация. Принятие управленческих решений в компаниях основано на своевременной эффективной информации, которая в настоящее время формируется в хозяйствующих субъектах в рамках управленческого учета. Основными направлениями применения практики управленческого учета являются: планирование расходов и доходов (бюджетирование), ценообразование и ассортиментная политика, распределение ресурсов, а также управление расходами. В традиционных практиках учета затрат и калькулирования себестоимости продукции российских предприятий из множества методов предпочтение отдается расчету полной и сокращенной себестоимости продукции (работ, услуг), которые в малой степени позволяют получить информацию для принятия решений. Методами, позволяющими осуществлять контроль за затратами, управлять ими, являются «Стандарт-кост» и нормативный метод. Однако, в отличие от применения нормативного метода, «Стандарт-кост» не только находит отклонения, но позволяет выявлять их причины по отдельным элементам себестоимости, включая прямые затраты на материалы, затраты на оплату труда, а также косвенные затраты. В статье рассматриваются особенности учета затрат и калькулирования себестоимости различными методами. На конкретном примере попроцессного (попередельного) производства демонстрируется расчет себестоимости эквивалентной единицы продукции, ссостоящей из элементов затраты на материалы, добавленные затраты. Анализируются возможности использования системы «Стандарт-кост» в управлении затратами данного вида производства. Используя пример по расчету себестоимости продукции, работ (услуг) в попроцессном производстве, в статье делается попытка раскрытия методического инструментария применения контрольных функций метода «Стандарт-кост». Прилагается расчет отклонений по элементу себестоимости материалы, добавленные (конверсионные) затраты.
Ключевые слова: управленческий учет, нормативный метод учета затрат, метод «Стандарт-кост», калькулирование себестоимости продукции, работ(услуг), контроль себестоимости продукции (работ, услуг), попроцессный (попередельный) метод, расчет эквивалентной единицы, управление затратами, расчет отклонений.
PRACTICAL USE OF THE STANDARD-COST METHOD IN THE PROCESS PRODUCTION
© 2019
Sorokina Vera Viktorovna, candidat of economic sciences, assistant professor of the department of account, analysis and audit Financial University under the government of the Russian Federation (125252, Russia, Moscow, Leningradskiyprospect, 49, e-mail: rsorokina@fa.ru)
Abstract. Management decisions are based on timely financial information, which is formed in business entities's management accounting system. The main areas of management accounting practice are: planning costs and revenues (budgeting), pricing and assortment policies, resource allocation and expenditure management. In traditional costs accounting practices of Russian enterprises preference from a variety of methods is given to calculating the full and reduced cost of products (works, services) which provide to a small extent information for decision-making. Methods allowing to control costs and manage them are the "Standard-cost" and the normative methods. However, in contrast to the normative method, Standard-cost not only finds variances, but allows to identify their causes for individual elements of the cost price, including direct costs for materials, salary and indirect costs. The article covers the features of cost accounting and costing by various methods. On a concrete example of a process (cross-sectional) production, the calculation of the cost of an equivalent unit of production consisting of elements costs for materials, added costs is demonstrated. Analysis of opportunity using "Standart-cost" system in costs management of this type of production. Using the example of calculation of cost price of goods, services in process production, in this article attempt of disclosure of methodical instruments use of functions of "Standart-cost" method. Calculation of variance on element of cost price materials, added costs is included.
Keywords: financial accounting, standard method of cost accounting, calculation of cost price of goods and services, "Standart-cost" method, control of cost price of goods and services, process method, calculation of equivalent unit, control of costs, calculation of variamce.
Устойчивый рост или стабильное существование экономического субъекта в современных условиях основано на принятии своевременных и просчитанных решений. Процесс управления можно представить, как очередность таких этапов, как: планирование, контроль и анализ. Все эти этапы сопровождаются сбором и обработкой информации. Таким образом, чем более качественная информация будет представлена, тем более эффективным будет управление.
Основным источником представления информации для менеджмента является управленческий учет [1]. Наряду с основными направлениями практики управления эффективностью бизнес-модели в рамках управленческого учета такими, как планирование расходов и доходов (бюджетирование), ценообразование и ассортиментная политика, распределение ресурсов, немаловажным этапом является управление расходами, которое заключается в практике снижения неэффективных затрат при одновременном поддержании или повышении уровня прибыльности.
Данная практика подразумевает систематический контроль за затратами и имеет целью сократить неэффективные затраты во всех подразделениях компании для инвестирования высвобождаемых ресурсов в инновации, что в конечном итоге будет приводить к дальнейшему росту стоимости компании [2].
Целью управления в конечном итоге является достижение эффективного и экономичного использования ограниченных природных, людских и финансовых ресурсов. Такая цель может быть реализована на основе принципа рациональности: минимизация затрат и максимизация полезности. Таким образом, информация о затратах, возникающих в процессе деятельности становится особо ценной для управления [3].
Формирование себестоимости работ и услуг, производимых в хозяйствующем субъекте регламентируется в соответствии с положением по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации» в части основных элементов: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужны, амортизация
Sorokina Vera Viktorovna economic
PRACTICAL USE OF THE STANDARD ... sceinces
и прочие затраты. Разграничения затрат с точки зрения экономической обоснованности в законодательной базе в области бухгалтерского учета расходов не существует, что приводит к возможности включения в себестоимость в том числе неэффективных трат [4].Частично и менеджмент компании не всегда бывает заинтересован в снижении себестоимости продукции, услуг, в случае, если его дополнительное материальное вознаграждение не находится в зависимости от данного фактора.
В традиционных практиках учета затрат и калькулирования себестоимости продукции российских предприятий из множества методов предпочтение отдается расчету полной и сокращенной себестоимости продукции (работ, услуг). С точки зрения оперативности чаще всего в системе учета хозяйствующих субъектов формируется фактическая себестоимость продукции[5,6]. При использовании метода учета затрат по фактической себестоимости сбор и обобщение информации производится по прошлым, «историческим» затратам. На их основе осуществляется расчет фактической себестоимости и дохода от реализации единицы готовой продукции, себестоимость реализованной продукции и прибыль. Достоинство данного метода - его простота. Недостатками метода можно считать, среди прочих, отсутствие возможности контроля количества использованных ресурсов в сравнении с запланированными и цен на данные ресурсы. В связи с этим невозможно определить причины отклонений и управлять этими причинами. Расчет затрат производится только в конце отчетного периода, что не позволяет своевременно принять решение о повышении эффективности использования ресурсов и др.
Частично в российской практике находит применение нормативный метод учета затрат. Данный метод на основе установленных норм затрат позволяет осуществлять процессы планирования, нормирования и контроля. Основным принципом метода является учет затрат по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм. В планировании предусматривается расчет четырех основных типов нормативов:
- базовые;
- идеальные;
- достижимые;
- текущие [7].
На практике расчет сметных величин производится чаще всего на основе фактических показателей за прошлый период, которые частично корректируются, или на основе внутренних стандартов. Применение нормативного метода влияет позитивно на организацию складского хозяйства. Сам метод находится во взаимосвязи от организации производственных циклов. Успешное применение нормативного метода возможно при следующих условиях:
- составление нормативных калькуляций, основанное на строгом нормировании отдельных видов ресурсов;
- разработка первичной документации, для фиксирования затрат по нормам, и по фактическим затратам;
- осуществление работ по анализу полученных данных для принятия оперативных управленческих решений по результатам контроля за формированием себестоимости продукции по подразделению, по процессу, месту возникновения затрат и предприятию в целом.
Недостатками метода является увеличение трудоемкости работ, которые связаны с необходимостью организации учетных процедур по отражению затрат как в пределах норм, так и по отклонениям от норм.
Анализ возможностей нормативного метода показал низкую степень открытости информации по отклонениям фактической себестоимости относительно норм и нормативов, используемых при расчете нормативной себестоимости [5]. Отклонения от нормативной себестоимости, и тем более причины этих отклонений в процессе представления информации не выявляются, что затрудняет процесс управления затратами. В зару-124
бежной практике применяется метод «Стандарт-кост». Его отличия от нормативного метода существенны с точки зрения расчета отклонений и выявления причин отклонений. Данный метод более сложен, так как отклонения выявляются по нескольким элементам, а не в целом по продукции. Однако с развитием информационных технологий такое детальное изучение затрат становится реальным [8]. Возможности применения метода «Стандарт-кост» расширяются и для применения в российских компаниях [9].
Преимущества метода «Стандарт-кост» перед нормативным методом в экономической литературе определяются как:
• возможность контроля над затратами путем сопоставления нормативных калькуляций с фактическими значениями;
• возможность выявления и анализа причин отклонений от норм по шести основным элементам (по количеству и цене основных материалов, по производительности труда и ставке оплаты труда, по переменным общепроизводственным расходам, по постоянным общепроизводственным расходам) [10,11].
Система «Стандарт-кост» строится определенным образом. Первоначально устанавливаются нормативы (стандарты), чаще всего идеальные, по использованию ресурсов предприятия в натуральном исчислении. Далее производится расчет стоимости нормативного ресурса на основе нормативных цен. Следующим этапом становится составление калькуляционной карточки на единицу изготавливаемой продукции на основе рассчитанных нормативов. Планирование выпуска продукции производится на основе установленных нормативов. Завершающим этапом использования метода является сравнение результатов фактического производства, а именно, производится сравнение фактического уровня затрат с установленными нормативами. По итогам сравнения рассчитываются отклонения. Данные отклонения подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета [12].
Отклонения, полученные по отдельным элементам затрат, тщательно изучаются с точки зрения причин данных отклонений. Причины могут влиять двояким, противоположным образом. Так затраты на материалы по отклонению «объем» могут находится в зависимости от качества использованных материалов, что часто обусловлено высокой ценой на данный ресурс. Высокая ставка по заработной плате определяет высокий уровень квалификации сотрудника, и как факт его производительность. В результате благоприятные причины по отклонениям по одному элементу могут повлиять «неблагоприятно» на использование другого элемента. В связи с этим анализ причин становится определяющим для принятия последующих управленческих решений.
Однако, возможности применения метода «Стандарт-кост» могут быть затруднены в случае поточного, попро-цессного производства, если количество произведенной готовой продукции подсчитывается по окончании календарного периода без учета остатков незавершенного производства (все затраты, осуществленные в данном периоде, без распределения, включаются в готовую продукцию). В данном случае анализ отклонений бывает затруднен.
Попередельный (попроцессный) метод калькулирования себестоимости применяется на предприятиях с непрерывным производственным циклом. В процессе массового или серийного производства [13]. Готовая продукция формируется в результате последовательной обработки. Производственные этапы, которые проходит сначала сырье, потом полуфабрикат для изготовления готовой продукции, находятся в заданной последовательности. Их прохождение необходимо для окончательной обработки продукции одного вида. Производство представляет собой технологические прерывные процессы,
стадии, повторяющиеся операции [14]._
Humanitarian Balkan Research. 2019. Т.3. № 2(4)
икономически науки
Сорокина Вера Викторовна ПРАКТИЧЕСКОЕ ПРИМЕНЕНИЕ ...
Первоначально прямые затраты списываются на первом процессе, на последующих переделах (процессах) добавляются свои прямые затраты, таким образом учет организуется по каждому отдельному процессу, по статьям калькуляции и видам продукции. Косвенные затраты учитываются отдельно производству или предприятию. Их распределение (включение в себестоимость) происходит на основе установленной базы распределения [15].
Необходимое количество основных материалов списывается в начале производственного цикла, после определения их количества, необходимого для производства продукции. При последовательном прохождении следующих стадий производства, к стоимости основных сырья и материалов добавляется стоимость добавленных (конверсионных затрат, затрат на обработку) трудовых затрат и накладных расходов. Накопление затрат происходит постепенно, в соответствии с прохождением определенных стадий. Себестоимость готовой продукции определяется путем сложения затрат по каждой стадии производственного процесса. Итоговая себестоимость определяется после сложения стоимостей всех стадий производственного процесса [16].
Период определения итоговой себестоимости (отчетной калькуляции) определяется временем составления периодической бухгалтерской отчетности. При использовании метода простого одноступенчатого калькулирования себестоимость единицы изделия рассчитывается делением суммы общих произведенных затрат за установленный период на количество продукции, произведенной за тот же период.
В экономической литературе определяют этапы составления попроцессной калькуляции следующим образом:
- производится расчет условного объема производства;
- определяется количество эквивалентных единиц (ЭЕ) продукции на конец периода;
- все затраты, приходящиеся на данный объем производства, суммируются;
- затраты делятся на количество эквивалентных единиц продукции (исчисляется себестоимость единицы продукции);
- производится распределение затрат между стоимостью выпущенной готовой продукции и стоимостью незавершенного производства на конец периода[14].
Калькуляция себестоимости единицы продукции, стоимости незавершенного производства, а также себестоимости готовой продукции, переданной на следующий процесс, напрямую используется для оценки запасов и определения себестоимости реализованной продукции.
В таблице 1 представлены данные об остатках и затратах на производство за период.
Таблица 1- Данные об остатках и затратах на производство
Исходя из приведенного ниже расчета количество изготовленной продукции составит 21 600 штук.
7 200 + 19 200 - 4 800 = 21 600 В таблице 2 представлен расчет себестоимости про-
дукции по процессу. Себестоимость следует рассчитать по методу ФИФО по элементам затрат. Данный метод, в отличие от метода расчета себестоимости по средневзвешенной позволяет исключить влияние стоимости незавершенного производства предыдущего периода и эквивалентные единицы незавершенного производства на начало периода, и может быть использован для контроля за затратами текущего периода.
Таблица 2- Расчет себестоимости эквивалентной единицы (ЭЕ).
Элемент Затраты Единицы, Количество Общее число Себестоимость
периода завершенные обработкой (готова; пр одукция) минус полуфабрикаты на начало периода.шт. полуфабрикатов, незавершенных обработкой, шт. продукции, пгт пр о дукции. руо.
материалы 100 800 14 400 4 800 19200 525
доставленные 90 000 14 400(21600-60% 3 600(75% от4 800. 20 880 4 ,31
затраты от 7 200) готовность)
190 800 9.56
В результате приведенного расчета себестоимость эквивалентной единицы составила 9,56 руб.
Предлагается ввести элементы метода «Стандарт-кост» в систему попередельного калькулирования, установив нормативы для отдельных позиций стоимости единицы продукции. С этой целью устанавливается нормативная себестоимость эквивалентной единицы на текущий период: по затратам на материалы - 3.8 руб. на 1 ЭЕ, по добавленным затратам- 4 руб. на 1ЭЕ. На основании приведенного расчета можно составить отчет об исполнении сметы (таблица 3)
Таблица 3 - Отчет об исполнении сметы
Элемент стоимости Нормативные затраты Фактические затраты отклонение
материалы 72 960 (19 200 х 3.8) 100 800 27 840 (неблагоприятное)
за траты ва обработку 83 520 (20 880x4) 90 000 6 480 (неблагоприятное)
В данном случае для анализа отклонений взято количество эквивалентных единиц только текущего периода, что позволило рассчитать гибкий бюджет[17] по нормативным затратам. В результате можно перейти к сравнению подобных величин. То есть нормативных и фактических затрат за текущий период по элементам материалы и добавленные затраты (затраты на обработку). В результате расчетов обнаруживается неблагоприятное отклонение по затратам, относящимся к элементу стоимости материалы на 27 840 руб., и относящимся к элементу стоимости затраты на обработку на 6 480 руб. также неблагоприятное отклонение.
Сравнение фактических затрат и нормативных можно производить по более сложной схеме, а также именно, установить нормы по отдельным видам материалов, а не в целом по элементу «материалы», по количеству и цене отдельных видов материалов. По затратам на обработку могут быть представлены отдельные статьи, например, заработная плата, переменные общепроизводственные затраты. При более тщательном анализе устанавливается возможность управления по различным видам затрат, что позволяет распределить их в отчете об исполнении сметы на управляемые и неуправляемые. Таким образом данная методика позволяет сравнивать фактические затраты за текущий период с нормативными, установленными для данного периода и получать более точную информацию для управления затратами. А в целом по организации такая методика обеспечит возможность проведения комплаенс-контроля на соответствие деятельности установленным требованиям и стандартам [18,19].
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Вахрушина М.А. Проблемы и перспективы развития российского управленческого учета/Международный бухгалтерский учет. 2014. №33. С.12-23.
2. Сорокина В.В. Тенденции развития инструментария управленческого учета //Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2017. № 2. С. 205-214.
3. Петров А.М. Затраты и расходы в системе бухгалтер-
Показатели
Незавершенное производство: количество эквивалентных единиц (шт.) стоимость материалов (руб.) добавленные затраты (руб.) 7 200 , готовность 60% 28 800 18 360
Количество единиц, изготовление которых начато в данном периоде (шт ) 19 200
Стоимость материалов в текущем периоде (руб.) 100 800
Стоимость добавленных затрат (руб.) 90 000
Незавершенное производство на конец периода (количество эквивалентных единиц (шт.) 4 800, готовность 75%
Sorokina Vera Viktorovna
PRACTICAL USE OF THE STANDARD ...
economic sceinces
ского учета и налогообложения / Петров А.М., Мельникова Л. А. // Проблемы современной экономики. 2013 . № 4. С. 179-183.
4. Демина И.Д. Возможности применения системы «Стандарт-кост» в компаниях с государственным частием и предприятиях-монополистах» //Аудиторские ведомости. 2017. №3. С.45-58
5. Воронова Е.Ю. Калькулирование себестоимости по целевым затратам (метод «таргет-костинг)//Аудиторские ведомости. 2014. № 9. С. 83-96.
6. Воронова Е.Ю. Традиционные и современные подходы к исчислению нормативной себестоимости // Бухгалтерский учет, статистика и аудит: вызовы времени: сб. науч. статей под ред. Е.Ю.Вороновой. МГИМО-Университет. 2017. С. 45-59.
7. Терехова В.А. Современные методологические принципы применения нормативного метода учета затрат в международной практике //Все для бухгалтера. 2011. № 10. С. 20-25.
8. Сергеева И.А., Махова Р.В. Системы управления затратами и методы оценки затрат в себестоимости продукции// Экономика региона: новые вызовы сборник научных статей по материалам международной науч-но-практической конференции. 2016. С. 178-184.
9. Демина И.Д. Современные тенденции развития управленческого учета//Все для бухгалтера. - 2012. - № 6.- С. 39-43.
10. Щуплова М.А. система «Стандарт — кост» и нормативный метод учета затрат на производство// Вестник Университета (Государственный университет управления). 2012. № 3. С. 316-321.
11. Гаршина В.С. Взаимодействие нормативного метода калькулирования себестоимости и метода «Стандарт-кост» производственного предприятия//Материалы IX Ежегодной Международной научно-практической конференции; Тамбовский государственный университет имени Г.Р. Державина. 2017. С. 133-139.
12. Медведев М.Ю. Основные проблемы российского учета// Финансовые и бухгалтерские консультации.2000. № 8.С.36-43.
13. Каверина О.Д. Организация управленческого учета: проблемы и суждения // аудиторские ведомости. №8.2015.С. 48-61.
14. Лялькова Е.Е., Мелашенко Н.В. Возможности применения по-передельного метода калькулирования в текстильной промышленности// Экономика.Бизнес.Банки. 2015. № 1. С.99-107.
15. Демина И.Д. Основные направления совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в соответствии с МСФО//Экономика и современный менеджмент: теория и практика.2014. №43. С.20-25.
16. Карпова Т.П. Учетно-контрольно-аналитическое обеспечение управления затратами организации // Экономика и управление: проблемы, решения. 2014 . № 3. C.12-14.
17. Субботина К.Е., Жданова А.Б.Современные подходы к бюджетированию как методу финансового контроля//Гуманитарные научные исследования. 2014. № 5 (33). С. 45.
18. Керимов В.Э. Организация управления рисками на основе «Комплаенс-контроля»//Экономика и управление: проблемы, решения. 2014. № 3 (27). С. 42-46.
19. Шарамко М.М. Институциональный комплаенс-контроль: [монография]/ М.М. Шарамко, И.Р. Гарипов.- Москва: РУСАЙНС, 2016. — 138 с.
126
Humanitarian Balkan Research. 2019. Т.3. № 2(4)
