ПРАКТИЧЕСКИЕ И ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В ФОРМИРОВАНИИ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ОТ ПРОДАЖ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Вестник АПК л

_ _____________Экономика

УДК 338.93:658.5

! № 2(18), 2015

Рахматуллин Ю. Я.

Rakhmatullin Yu. Ya.

ПРАКТИЧЕСКИЕ И ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В ФОРМИРОВАНИИ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ОТ ПРОДАЖ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ

PRACTICAL AND THEORETICAL BASES OF ACCOUNTING POLICIES IN THE FORMATION FINANCIAL RESULTSFROM THE SALE IN AGRICULTURE

В статье изучается влияние учетной политики на формирование прибыли. Планирование и расчёт финансовых показателей по сформированным вариантам учётной политики предлагаем осуществлять только на основе приоритетного для организации критерия - минимального налогообложения или максимальной прибыли.

Ключевые слова: нормативные документы, продажи, учетная политика, рабочий план счетов, финансовые результаты, учет.

This paper studies the impact of accounting policy on the formation of profit. Planning and calculation of financial indicators generated variants accounting policies offer made only on the basis of priority criteria for the organization - the minimum or maximum profit tax.

Key words: regulatory documents, sales, accounting policy, working chart of accounts, financial results, accounting.

Рахматуллин Юлай Ялкинович -

кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики и менеджмента Башкирский государственный университет г. Уфа

Тел.: 8(347) 246-47-19 E-mail: ulaj-@mail.ru

Rakhmatullin Yulay Yalkinovich -

Candidate of Economy, Associated Professor in the chair of economy and management Bashkir state university Ufa

Тел.: 8(347) 246-47-19 E-mail: ulaj-@mail.ru

Разработка унифицированной системы учета сельскохозяйственной организации должна базироваться на единой учетной политике для целей бухгалтерского, управленческого и налогового учета. Только на основе такого подхода можно добиться соответствия показателя прибыли, формируемого в бухгалтерском учете и раскрываемого в финансовой отчетности, достигнутому финансовому результату деятельности сельскохозяйственной организации. В сельскохозяйственной организацией в учетной политике закрепляется один из пяти вариантов формирования информации о затратах по обычным видам деятельности. Кроме того, выделение управленческого учета способствует сохранению коммерческой тайны относительно уровня издержек производства, рентабельности отдельных видов продукции, их конкурентоспособности.

Разработка единой учетной политики для целей бухгалтерского, управленческого и налогового учета осуществляется применительно ко всем сегментам и видам деятельности организации с учетом ее специфики.

Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ «Обухгалтерскомучете»предусмотренысамосто-ятельная разработка учетной политики, утверждение рабочего плана счетов, форм первичных документов, порядка контроля за хозяйственными операциями[1].В п. 2 Положения по бухгал-

терскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) (приказ Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н) «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности»[2].

Перечень вопросов, включаемых в учетную политику организации, вытекает из самого определения учетной политики. В частности, в соответствии с п. 4 ПБУ1/2008 предлагается утвердить: рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; способы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технологию обработки учетной информации; порядок контроля за ведением хозяйственных операций.

По нашему мнению, основу для оптимизации финансово-хозяйственной деятельности организации, оптимизации ее финансовых результатов должна составлятьвыбранная организацией учетная политика. Рассматривая деятельность сельскохозяйственных организаций в условиях стремления к максимизации прибыли, мы

Ежеквартальный

научно-практический

журнал

не можем не раскрыть факторы, влияющие на объект оптимизации. Автор исследования, разделяя точку зрения С. А. Рассказовой-Николаевой, М. З. Пизенгольц, Л. И. Хоружий, Н. А. Суздальцевойи др., о факторах, влияющих на выбор и обоснование учетной политики, дополняет и конкретизирует их в отношении сельскохозяйственных организаций:

- организационно-правовая форма организации (СПК, ООО);

- отраслевая принадлежность (производство сельскохозяйственной продукции, переработка сельскохозяйственной продукции, хранение и т.д.);

- вид (виды) деятельности, номенклатура производимой сельскохозяйственной продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг;

- объемы деятельности сельскохозяйственной организации;

- средняя численность, работающих на предприятии;

- соотношениессистемойналогообложения и применяемый (применяемые) налоговые режимы (общий режим налогообложения, упрощенная система налогообложения, система налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, освобождение от различного вида налогов, ставки налогов, льготы по налогообложению и т.д.);

- степень подверженности регулированию, как со стороны собственников, так и со стороны государства;

- стратегия финансово-хозяйственного развития (цели и задачи экономического развития организации на долгосрочную перспективу, ожидаемые направления инвестиций, тактические подходы к решению перспективных задач);

- состояние материальной базы системы бухгалтерского, управленческого и налогового учета (обеспеченность компьютерной техникой и иными средствами оргтехники, программно-методическим обеспечением, нормативно-справочной информацией, в том числе в электронном виде);

- состояние системы информационного обеспечения организации (по всем необходимым для ее эффективной деятельности направлениям);

- степень понимания руководством организации значения систем бухгалтерского, управленческого и налогового учета);

- уровень квалификации и профессионализма бухгалтерских кадров, экономической смелости и предприимчивости руководителей фирмы;

- система материальной заинтересованности персонала в эффективности работы организации, а также материальной ответственности за выполняемый круг обязанностей.

Определив совокупность факторов, отметим, что только принятие во внимание всей совокупности влияющих факторов поможет сельскохозяйственной организации правильно подойти к разработке и формированию учетной политики. Существование же множества способов учета предоставляет сельскохозяйственной организации свободу выбора в отражении хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Следовательно, влияние различных способов учета на финансовые результаты может быть довольно значительным.

Во-первых, в п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в сельскохозяйственных организациях амортизацию разрешено производить: линейным способом; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

После выбора одного из вариантов для группы однородных объектов основных средств этот способ амортизации должен использоваться в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в данную группу.

Во-вторых, согласно п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные п. 4 ПБУ 6/01 и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерско-мучете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

В области бухгалтерского учетаматериально-производственных запасов у организации есть возможность выбора в трех направлениях:

- оценка поступающих запасов;

- оценка отпускаемых в производство (или для иных целей) запасов;

- создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Для оценки поступающих материально-производственных запасов организация может выбирать из двух вариантов учета - с использованием или без использования счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Для оценки отпускаемых в производство (или для иных целей) запасов п. 16 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях предусмотрены четыре варианта: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО); по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической себестоимости. Создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей предусмотрено п. 25 ПБУ 5/01.

Для равномерного включения расходов в издержки производства и обращения, сельскохозяйственная организация в бухгалтерском учете

в

№ 2(18), 2015

Экономика

289

может формировать резервы. В некоторых случаях при наступлении определенных событий создание резерва обязательно, поэтому о его формировании в учетной политике упоминать не надо. Однако создание некоторых резервов для целей бухгалтерского учета зависит от волеизъявления самой организации. О формировании таких резервов необходима запись в ее учетной политике.

При создании резервов увеличивается себестоимость (уменьшается финансовый результат) как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. Однако формирование в бухгалтерском учете резервов, создание которых не предусмотрено в налоговом учете, неизбежно приводит к тому, что бухгалтерская прибыль будет отличаться от налоговой. Следовательно, возникают временные разницы, и придется выполнять требования пБу 18/02 «Учет, расчетов по налогу на прибыль», утвержденного приказом Минфина России 19.11.2002 N 114н.

Отметим, что налоговое законодательство такой стройной системы не содержит. Учетная политика для целей налогообложения, в основном, сводится кметодическим аспектам. В пункте 2 ст. 11 НК РФ дано определение учетнойполитики для целей налогообложения: «Учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов,признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых дляналогообло-жения показателей финансово-хозяйственной деятельностиналогоплательщика»[3].

Изучив общие положения нормативно-законодательной базы, определяющие учетную политику, считаем, что более целесообразно строить учетнуюполитику для целей налогообложения так, чтобы она как можно меньше расходилась с учетной политикой для целей бухгалтерского учета. По нашему мнению, это возможно, так как многие позиции, закрепляемые в учетной политикедля целей бухгалтерского учета и налогообложения, схожи. Поэтому, чтобысблизить бухгалтерский и налоговый учет, в единойучетной политике сельскохозяйственной организации, мы рекомендуем использовать (когда это возможно) одинаковые методы учета и порядок их применения[4].

В ходе постановки и решения комплекса задач, относящихся к методическому аспекту учетной политики для целей налогообложения, по нашему мнению, возникает необходимость обоснования отдельных элементов. Так, при выборе метода оценки материальных ценностей в учетной политике для целей налогообложения, мы рекомендуем учитывать изменения, внесенные ПБУ 5/01 приказом Минфина России от 26.03.2007 г. N 26н. Применение метода ЛИФО в налоговом учете приведет к возникновению временных налоговых разниц, отражаемых в бухгалтерском учете по нормам ПБУ 18/02. Этого можно избежать, избрав способ оценки сырья и товаров, применяемый в бухгалтерском учете.

В связи с тем, что общим для бухгалтерского и налогового учета является линейный метод начисления амортизации, то рекомендуем его и закрепить вучетной политике для целей налогообложения. Применение сельскохозяйственной организацией специальных коэффициентов, повышающих норму амортизации (п. 7 и 8 ст. 259 НК РФ), обязательно отражается в учетной политике. Если организация в соответствии с условиями договоров финансовой аренды учитывает лизинговое имущество, то учетной политикой предусматривается специальный коэффициент не выше 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения - объект налогообложения «доходы - расходы», в учетной политике фиксируется порядок признания отдельных расходов, поскольку некоторые из них принимаются для целей исчисления единого налога по правилам главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ:

- метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг);

- метод оценки покупных товаров.

Если сельскохозяйственная организация одновременно с применением упрощенной системы налогообложения переведена по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход, то в соответствии с п. 8 ст. 346.18 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ ей необходимо вести раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам.

Для организаций, применяющих ЕСХН, в учетной политике для целей налогообложения, регламентируется порядок определения и признания доходов и расходов. Считаем необходимым раскрыть и порядок отнесения полученного сельскохозяйственной организацией дохода к облагаемому и необлагаемому ЕСХН доходу. В составе облагаемого дохода выделяется доход от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы[5].

В учетной системе управленческого учета отсутствует нормативное регулирование, в связи с этим, разрабатывается исходя из информационных потребностей организации и специфики еедеятельности. Одно из определений учетной политики для целей управленческого учета дано А.Е. Карповым: «Комплекс процедур, определяющих системубюджетиро-вания в фирме и статей учета»[6].

Управленческая учетная политика может разрабатываться на основе российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ), МСФО, US GAAP или любого иного пользовательского стандарта. Таким образом, учетная политика дляцелей управленческого учета сельскохозяйственной организации может разрабатываться отдельно от финансового учета, а может быть единой для финансового и управленческого учета. По сути, формирование механизма взаимодействия финансового и управленческо-

Ежеквартальный

научно-практический

журнал

го учета предполагает постановку аналитики-бухгалтерского учета с учетом потребностей управленческого учета[7].

Однако, различие в методах и целях управленческого и финансового учетане исключает необходимости информационной взаимосвязи между ними. Такую взаимосвязь предполагают действующий План счетов и разработанный наего основе План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса, утвержденный приказом Минсельхоза России от 13.06.2001 г. N 654. Они рекомендуют использовать счета 20-29 для группировки расходов по статьям, местамвоз-никновения и другим признакам, а также для исчисления себестоимостипродукции (работ, услуг), а счета 30-39 - для учета расходов по элементам[8].

Исследование элементов методического аспекта учетной политики для целей бухгал-

Литература

1. Российская Федерация. Законы. О бухгалтерском учете : федер. закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

2. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету : приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106-н. Доступ из справ.-правовой системы «Консуль-тантПлюс».

3. Российская Федерация. Законы. Налоговый кодекс РФ. Ч. II : федер. закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

4. Суздальцева Н. А. Учет финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях : автореф. дис. ... канд. экон. наук. Волгоград : ВГСХА, 2011. 20 с.

5. Рахматуллин Ю. Я. Теоретические и практические аспекты учета финансовых результатов от продаж на примере сельскохозяйственных организаций : монография. Уфа : РИЦ БашГУ, 2014. 152 с.

6. Карпов А. Е. 100 % практического бюджетирования. Кн. 3: Финансовая модель бюджетирования. Изд. 2-е М. : Результат и качество, 2007. С. 441-445.

7. Рахматуллин Ю. Я. Пути улучшения методики учета и проблемы счета 90 «Продажи» по основным видам деятельности для сельскохозяйственных организаций // Вестник Алтайского государственного аграрного университета. 2013. № 6. С. 126-129.

8. Рахматуллин Ю. Я. Пути совершенствования и проблемы формирования отчета о прибылях и убытках для организаций АПК // Вестник Алтайского государственного аграрного университета. 2013. № 4 (102). С. 139-142.

терского, управленческого и налогового учета позволяет отметить, что предусмотренные законодательством альтернативные варианты элементов по-разному влияют на финансовые результаты деятельности сельскохозяйственной организации. Следовательно, экономическому субъекту при формировании элементов методического аспекта целесообразен системный подход и взаимоувязка вариантов бухгалтерского и налогового учета, бухгалтерского и управленческого учета. Для максимальной унификации разных систем учета необходимо в методическом аспекте принять порядок, находящий компромиссный вариант между этими видами учета. Планирование и расчет финансовых показателей по сформированным вариантам учетной политики предлагаем осуществлять только на основе приоритетного для организации критерия - минимального налогообложения или максимальной прибыли.

References

1. Federal lex 06.12.2011 N-CDII FZ «arbitrans On»: official. text in rubrum. Nuper mutata.

2. De Ministry de nulla Ordinis Russian Foed-eratio of N 06.10.2008 106N "On Approbatio arbitrans" rationem policy "(PBU 1/2008)": official. text in rubrum. Nuper mutata.

3. Codicis Tax (Part II) ex CXVII 05.08.2000 №-FZ: official. text in rubrum. Nuper mutata.

4. Suzdaltseva NA Arbitrans quia financial eventus in rusticarum consociationibus [Text] / NA // Suzdaltseva abstracto. - Volgograd: VGSKHA, 2011. - XX p.

5. Rahmatullin Yu. Ya. Rationes oeconomicas ratio speculativa et practica, ex auctioni-bus, lacus enim ac rusticarum: books. Vita: RIC BSU, 2014. 152 p.

6. KarpovA. E.C % budgeting practica. Book 3. Exemplum Financial budgeting. 2nd ed. M.: Ex quo et qualitatem, 2007. P. 441-445.

7. Rahmatullin Yu. Ya. Autem melior modus et ratio reveratum XC "Sales" rusticarum op-erationes lacus core // Acta publica agrari-ae Altai University. 2013. № 6. P. 126-129.

8. Rahmatullin Yu. Ya. Rationibus augeri et quaestiones propter lucrum et damnum ideo institutionis norma AIC // Acta publica agrariae Altai University. 2013. № 4 (102). P. 139-142.