CC BY
21
По нашему мнению наиболее острыми проблемами деятельности предприятий МСБ на сегодняшний день выступают: 1) дефицит финансовых средств; 2) падение спроса на продукцию (ввиду снижения покупательской активности и роста потребительских требований); 3) невысокое качество продукции; 4) низкий профессиональный уровень управленческих решений. Так в результате ухудшения макроэкономической ситуации усилилось негативное влияние ряда финансово-экономических факторов, что, в свою очередь, способствовало снижению инвестиционной активности хозяйствующих субъектов. В этих условиях предприятия не только не наращивают объемы инвестиционных вложений, как реальных, так и финансовых, но и существенно сокращают их. При этом необходимо отметить, что деятельность предприятий МСБ протекает в более сложных экономических условиях, чем деятельность крупных предприятий.
Таким образом, инвестиционная политика предприятия малого и среднего бизнеса выступает основой активизации инвестиционной активности. Направлениями инвестиционной политики являются внешнее и внутренне - наиболее значимое для инвестиционной деятельности предприятия МСБ. При этом инвестиционная политика предприятия МСБ является составной частью финансовой политики, которая, в свою очередь, входит в состав экономической политики предприятия. Инвестиционный процесс предприятия МСБ выступает как совокупное движение инвестиций различных форм и уровней. При формировании инвестиционной политики предприятия МСБ исходным моментом выступает максимально полное и обоснованное выполнение всех аналитических процедур данного процесса. Источники:
1. Воробьев, И. В. Инвестиционная политика на промышленных предприятиях // Вестник Ленинградского государ-
ственного университета им. А.С. Пушкина. 2015. / Режим доступа : https://cyberleninka. ru/article/n/investitsionnaya-politika-na-promyshlennyh-predpriyatiyah
2. Мальщукова, О. М. Проблемы разработки инвестиционной политики предприятия // Вопросы инновационной
экономики. 2011. № 4. с. 29-38. / Режим доступа : http://inec.enjournal.net/article/1011/
3. Резепин, Ю. Ю. Содержание и уровни инвестиционной политики предприятий // Вестник ЮУрГУ. Серия «Эконо-
мика и менеджмент». 2013. т. 7. №2. С. 183-185. Sources:
1. Vorobiev, IV Investment policy in industrial enterprises // Vestnik Leningrad State University. A.S. Pushkin. 2015. / Ac-
cess mode: https: // cyberleninka. ru / article / n / investitsionnaya-politika-na-promyshlennyh-predpriyatiyah
2. Mal'shchukova, O. M. Problems of development of the investment policy of the enterprise // Issues of innovative economy.
2011. № 4. c. 29-38. / Access mode: http://inec.enjournal.net/article/1011/
3. Rezepin, Yu. Yu. Contents and levels of investment policy of enterprises // Vestnik SUSU. Series "Economics and Man-
agement". 2013. Vol. 7. №2. Pp. 183-185.
УДК 657
А. Ф. Кузина
к. э. н., доцент кафедры бухгалтерского учета Кубанского государственного аграрного университета имени И. Т. Трубилина
A.F. Kuzina
Scientific adviser: candidate of economic Sciences, associate Professor, Department of Accounting Kuban State Agrarian University named after I. T. Trubilin
С.В. Кесян
к. э. н., доцент кафедры бухгалтерского учета Кубанского государственного аграрного университета имени И. Т. Трубилина
S. V. Kesyan
Scientific adviser: candidate of economic Sciences, associate Professor, Department of Accounting Kuban State Agrarian University named after I.T. Trubilin
М.И. Ленкова
доцент кафедры сервиса и туризма, к.э.н., Кубанский социально-экономический институт
M.I. Lenkova
Scientific adviser: candidate of economic Sciences, associate Professor of the department of service and tourism, Kuban social and economic institute
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
Аннотация. В рамках каждой коммерческой организации - а сельскохозяйственные организации не являются исключением - в соответствии с российским законодательством ведутся бухгалтерский финансо-
вый учет (в соответствии с ФЗ-402 «О бухгалтерском учете») и налоговый учет (в соответствии с Налоговым Кодексом Российской Федерации). В учетной политике коммерческой организации, как известно, прописано, что основной целью ее деятельности является получение (извлечение) прибыли. Именно положительный результат по итогам всей финансово-хозяйственной деятельности организации позволит ей не только покрыть все произведенные расходы и затраты на основную производственную деятельность, а также сопряженные прочие расходы, но и получить сумму прибыли после исчисления и уплаты всех налогов (в том числе налога на прибыль или единого сельскохозяйственного налога), что позволит, в свою очередь, в дальнейшем продолжить свою деятельность. Поэтому определение и грамотный учет финансовых результатов деятельности является актуальной темой для каждого хозяйствующего субъекта. Наряду с обязательностью ведения бухгалтерского и налогового учета в российской практике, на сегодняшний день организации заинтересованы в осуществлении ведения учета в соответствии с международными стандартами учета и отчетности. В статье представлены результаты расчетов прибыли от продаж сельскохозяйственной организации с применением МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» разными вариантами - по справедливой стоимости, а также по справедливой дисконтированной стоимости на основе материалов коммерческой организации.
Дана сравнительная оценка полученных результатов, внесены предложения по выбору оптимального варианта учета доходов и расходов в конкретной организации.
Annotation. Within each commercial organization - and the agricultural organizations aren't an exception -according to the Russian legislation are kept accounting financial accounting (according to FZ-402 "About accounting") and tax accounting (according to the Tax Code of the Russian Federation). In accounting policies of the commercial organization, as we know, it is registered that a main objective of her activity is receiving (extraction) profit. Positive result following the results of all financial and economic activity of the organization will allow her not only to cover all made expenses and cost for the primary production activity and also the interfaced other expenses, but also to receive the profit sum after calculation and payment of all taxes (including income tax or a unified agricultural tax) that will allow to continue the activity, in turn, further. Therefore definition and competent accounting of financial results of activity is a hot topic for each economic entity. Along with obligation of conducting accounting and tax accounting in the Russian practice, today the organizations are interested in implementation of conducting account according to the international standards of account and the reporting. Results of calculations of profit on sales to the organization with application of IFRS (IAS) 41 "Agriculture" different options - at fair value and also at the fair discounted value on the basis of materials of the commercial organization are presented in article.
A comparative assessment of the received results is given, offers on the choice of an optimal variant of accounting of income and expenses in the concrete organization are made.
Ключевые слова: доходы, расходы, выручка, финансовые результаты, справедливая стоимость, дисконтированная стоимость, ключевая ставка Банка России.
Key words: income, expenses, revenue, financial results, fair value, the discounted cost, key interest rate.
Специфика сельскохозяйственного производства предопределяет особый механизм формирования финансовых результатов организаций аграрного сектора.
В частности, при определении финансового результата деятельности сельскохозяйственных организаций в целом по организации в расчет принимается результат, полученный в отдельности по каждой отрасли производства, а тот в свою очередь, складывается из результата по каждому объекту сельскохозяйственного производства, каждой сельскохозяйственной культуре.
Так, прибыль, полученная от продажи продукции зерновых культур, складывается, соответственно, из результата продаж по отдельным культурам, таким как: пшеница, кукуруза, ячмень.
При этом, на финансовый результат отрасли растениеводства оказывает влияние масса факторов по отдельным объектам учета. К тому же факторы могут быть как внешнего, так и внутреннего характера. Климатические условия зачастую могут быть причиной неурожая или невысокого урожая, что приводит к значительным сокращениям валового сбора продукции сельскохозяйственных культур и, более того, может привести к убыткам по данной культуре.
Учет финансовых результатов и распределения прибыли является центральным и одним из наиболее важных вопросов во всей системе бухгалтерского и налогового учета, в том числе сельскохозяйственных организаций.
Группировка затрат по элементам должна строиться на основе последовательности формирования затрат и обеспечивать выполнение основных функций в системе управления: аналитической; информационной; контрольной; обратной связи; оценочной.
Существуют различия в подходах бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов организации с точки зрения российского учета, а также учета доходов и расходов с точки зрения международной практики. Рассмотрим некоторые из них.
В соответствии с МСФО отчет о доходах, расходах и финансовых результатах носит название «Отчет о прибыли и убытке и прочем совокупном доходе». Данный отчет предназначен для представле-
ния информации, необходимой для оценки потенциальных изменений в экономических ресурсах, которые организация будет контролировать в будущем; прогнозирования способности создавать потоки денежных средств за счет ресурсной базы; формирования суждения об эффективности использования ресурсов.
В соответствии с МСФО в отчете должны содержаться статьи:
- выручка;
- затраты по финансированию;
- доля организации в прибыли или убытке ассоциированных компаний;
- прибыль или убыток до налогообложения;
- расходы по уплате налога;
- доля меньшинства; прибыль (убыток).
Данные статьи отражаются в отчете о прибылях и убытках по видам доходов и расходов.
В российском учете (РСБУ) критерии признания доходов и расходов регламентируются ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Причем отличительной особенностью российских стандартов бухгалтерского учета от МСФО является их детализация и обязательность к исполнению.
В МСФО доходы и расходы рассматриваются как элементы, непосредственно связанные с прибылью организации. Ведь разница между доходами и расходами представляет собой не что иное, как финансовый результат деятельности компании. Поэтому в МСФО надо руководствоваться Принципами подготовки и составления финансовой отчетности и МСФО (IAS) 18 «Выручка».
Отметим, что в МСФО нет ни одного специального стандарта, регламентирующего учет и порядок отражения в отчетности расходов. Все это прописано в отдельных стандартах. Скажем, МСФО (IAS) 2 «Запасы» регулируют оценку расходов по материалам, МСФО (IAS) 16 «Основные средства» - затраты по амортизации, МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» - расходы по оплате труда. Эти стандарты в том числе регулируют порядок включения затрат в первоначальную стоимость продукции (материалов, товаров), основных средств и нематериальных активов (их капитализацию), а также порядок их списания в виде амортизации (декапитализацию) или выбытия. Кроме того, МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» определяет, как учитывать расходы по займам.
В МСФО те или иные доходы и расходы могут быть признаны без документального подтверждения. Главное, кто фактически владеет активом и может получать выгоду от его использования. Есть и другие различия в учете, которые, прежде всего, касаются момента признания выручки.
Доходы по ПБУ 9/99 «Доходы организации» (таблица 1) в целом определяются так же, как и в МСФО, - исходя из характера деятельности организации и его операций. Аналогично МСФО (IAS) 18 в ПБУ 9/99 «Доходы организации» отмечается, что одни и те же доходы могут быть основными для одних предприятий и прочими для других (например, арендная плата и т. п.)
Таблица 1 - Доходы организации в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации»_
Доходы от обычных видов деятельности
Прочие доходы
Выручка от продажи товаров и продукции, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.
Поступления, связанные с:
- предоставлением за плату во временное пользование (владение) активов организации;
- предоставлением за плату прав, возникающих из патентов и других видов интеллектуальной собственности;
- участием в уставных капиталах других организаций;
- прибылью, полученной организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
- продажей основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров;
- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств.
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
- поступления в возмещение причиненных организации убытков;
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
- курсовые разницы;
- сумма дооценки активов;
- прочие внереализационные доходы.
Поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. д.):
- страховое возмещение;
- стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и т. п.
Во многом схожи и критерии признания дохода в ПБУ 9/99 «Доходы организации» (таблица 2) и
по МСФО, однако есть некоторые отличия.
Рассмотрим их:
1. Когда выручка в МСФО не признается.
РСБУ не предусматривают анализа существенных рисков, связанных с собственностью на товары. Согласно российским стандартам главное - произошел переход права собственности или нет. А МСФО упор делают на экономическое содержание сделки. Конечно, в большинстве случаев передача рисков и вознаграждений, связанных с покупкой, совпадает с передачей прав собственности покупателю. Но так бывает не всегда. Например, если по условиям сделки продавец имеет право выкупить товар обратно, заплатив при этом неустойку, такая сделка с точки зрения МСФО может быть признана не реализацией, а предоставлением займа с залогом имущества. Здесь основной вопрос: насколько высока вероятность того, что товар будет выкуплен обратно.
Вот еще несколько примеров, когда согласно МСФО выручка не может быть признана:
2. Когда выручка признается постепенно.
Если сделка подразумевает последующее обслуживание проданного товара, согласно МСФО выручка признается в течение всего периода обслуживания.
Согласно РСБУ выручка признается сразу в полном объеме.
Есть и еще один нюанс. В МСФО в случае отсрочки платежа выручка отражается в сумме меньшей, чем это обусловлено по договору, по так называемой справедливой стоимости. При этом стоимость контракта уменьшается на величину условной процентной ставки, а разница признается доходом будущих периодов.
Существуют также различия в учете бартера. Согласно МСФО, если товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные по стоимости товары или услуги, такая сделка не признается реализацией.
А вот в случаях, когда происходит обмен разнородными товарами, выручка должна оцениваться по справедливой (то есть рыночной) стоимости полученных товаров (услуг). В российской системе бухгалтерского учета бартерные операции всегда рассматриваются как реализация.
Критерии учета расходов по МСФО и РСБУ в целом сопоставимы.
Однако в ПБУ 10/99 «Расходы организации» включено дополнительное условие о том, что расход признается в учете, если заключен договор, есть соответствующие требования нормативных актов или обычаи делового оборота.
Таблица 2 - Расходы организации в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации»
По обычным видам деятельности Прочие расходы
Расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Группируются по следующим элементам: - материальные затраты; - затраты на оплату труда; - отчисления на социальные нужды; - амортизация; - прочие затраты. - предоставление за плату во временное пользование (владение) активов организации; - предоставлением за плату прав, возникающих из патентов и других видов интеллектуальной собственности; - участием в уставных капиталах других организаций; - продажа, выбытие и прочее списание основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров; - оплата услуг, оказываемых кредитными организациями; - проценты, уплачиваемые организацией за предоставление кредитов, займов; - отчисления в оценочные резервы и резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности; - прочие. - штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; - возмещение причиненных организацией убытков; Убытки прошлых лет; - суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; - курсовые разницы; - сумма уценки активов; - перечисление средств на благотворительность; - на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий; - прочие. - расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.; - потери от вынужденной остановки производства; - расходы, связанные с предотвращением (ликвидацией) последствий стихийных бедствий; - потери активов в результате чрезвычайных происшествий (по остаточной стоимости).
То есть в отличие от МСФО расход не может быть признан только на основании профессио-
нального суждения бухгалтера об уменьшении экономических выгод и должен обязательно подтверждаться документально.
В итоге появляются существенные расхождения в «Отчете о прибыли и убытке» и «Отчете о финансовых результатах» по МСФО и РСБУ.
Кроме того, согласно МСФО расходы учитываются исходя из прямой взаимной увязки понесенных расходов и полученных доходов (принцип соответствия затрат и выручки). Однако некоторые затраты, например, относящиеся к коммерческим или управленческим, по окончании отчетного периода всегда включаются в расходы.
Различия в подходах формирования прибыли до налогообложения с точки зрения бухгалтерского учета и налогооблагаемой базы прибыли для целей налогового учета в организациях представлены на рисунке 1.
Рисунок 1 - Классификация доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете
В налоговом учете суммы доходов, расходов и налоговой базы отражаются в налоговой декларации по налогу на прибыль организации.
Так, в ООО «Кубань XXI век» в декларации по налогу на прибыль за 2017 г. в листе «Расчет налога» по строке 010 «Доходы от реализации» указана сумма 63806425 руб.
Строка 020 «Внереализационные доходы» отражает данные доходы общей суммой 9905113 руб.
«Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» в организации - строка 030 - составили 62297587 руб.
Строка 060 «Итого прибыль» отражает сумму 11413951 руб. При этом, в результате расчета суммы налога на прибыль полученный показатель «Сумма исчисленного налога - всего» по строке 180 составила 2282790 руб.
В налоговой декларации отдельно представлены листы, в качестве приложений, такие как «Доходы от реализации и внереализационные доходы». В данной форме более подробно представлена расшифровка доходов от реализации: в виде выручки от реализации на сумму 63224633 руб. по строке 010, выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства по строке 011 на сумму 1507845 руб. и выручки от реализации покупных товаров по строке 012 на сумму 61564788 руб., а также выручки от реализации прочего имущества по строке 014 на сумму 152000 руб.
Сумма внереализационных доходов представлена в строке 100 и составила 9905113 руб. Также в рассматриваемой декларации в качестве приложения представлена расшифровочная информация относительно расходов, связанных с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравненные к внереализационным.
Таблица 3 - Рекомендуемый аналитический план субсчетов для ведения налогового учета доходов и расходов, финансовых результатов сельскохозяйственной продукции в ООО «Кубань XXI век»_
Счет первого порядка Название счета Счет второго порядка
№ Название
Н20-1 Себестоимость готовой продукции растениеводства Н20-11 Прямые расходы производства
Н20-12 Косвенные расходы производства
Н25-1 Накладные расходы производства готовой продукции растениеводства Н25-11 Прямые расходы производства
Н25-12 Косвенные расходы производства
Н26-1 Общехозяйственные расходы производства готовой продукции растениеводства Н26-11 Прямые общехозяйственные расходы
Н26-12 Косвенные общехозяйственные расходы
Н44-1 Расходы на продажу продукции растениеводства -
Н90-1 Доходы и расходы по обычным видам деятельности отрасли растениеводства Н90-11 Выручка от продажи продукции
Н90-12 Себестоимость продаж
Н90-13 Транспортные расходы
Н90-14 Косвенные расходы
Н90-19 Прибыль/убыток от продаж
Н91-1 Прочие доходы и расходы отрасли растениеводства Н91-11 Прочие доходы
Н91-12 Прочие расходы
Н91-19 Сальдо прочих доходов и расходов
Н99-1 Прибыли и убытки продукции отрасли растениеводства -
Для учета специфики сельскохозяйственного производства в целях ведения налогового учета доходов и расходов на примере ООО «Кубань XXI век» становится целесообразным разработать аналитический рабочий план субсчетов налогового учета (таблица 3). Практически все счета налогового учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и т. д.) имеют по 2 субсчета - для учета прямых расходов, косвенных расходов. Однако также может быть открыт 3 субсчет - для учета нормируемых расходов организации, что важно, так как нормирование может происходить в моменты времени, отличные от момента признания таких расходов.
В качестве регистров аналитического учета в целях налогового учета можно предложить разработанный регистр учета расходов на производство продукции растениеводства, а именно зерновых культур (рисунки 2, 3).
ООО «Кубань XXI век»_
(название организации)
Налоговый регистр по учету расходов на производство продукции растениеводства (зерновых культур), включаемых в состав расходов, связанных с производством и реализацией для целей
налогообложения за 2017 г.
Счет налогового учета Вид расхода Наименование/ содержание операции Сумма, тыс. руб.
Сумма расходов на начало квартала 65342,00
Н20-1 Оплата труда Начислена оплата труда работникам, занятым на выращивании зерновых культур 2654,00
Н20-1 Материальные затраты Списано на выращивание зерновых культур: 68696,00
- семена и посадочный материал 20181,00
- удобрения (минеральные) 23644,00
- химические средства защиты 14268,00
- стоимость электроэнергии 272,00
- стоимость нефтепродуктов 10331,00
Н20-1 Содержание основных средств Списаны расходы на содержание основных средств 5114,00
Итого расходы за год для включения в налоговую базу 141806,00
Составил(а) / /
Рисунок 2 - Регистр аналитического учета расходов на производство продукции зерновых культур для
целей налогового учета в ООО «Кубань XXI век»
Кроме того, можно внести предложения по разработке аналитического регистра учета доходов от продажи продукции растениеводства на примере зерновых культур как для целей бухгалтерского и налогового учета (рисунок 3).
Для определения финансовых результатов от продажи продукции зерновых культур как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета предлагаем соответствующий регистр аналитического учета (рисунок 4).
Таким образом, разработанная система аналитических субсчетов и регистров аналитического учета для целей бухгалтерского и налогового учета в ООО «Кубань XXI век» позволит пользователям учетной информации получить необходимую информацию относительно отдельно взятой группы сельскохозяйственных культур, сделать правильные и обоснованные выводы касательно эффективности производства данных групп культур, а, следовательно, и отрасли в целом.
ООО «Кубань XXI век» (название организации)
Аналитический регистр бухгалтерского/налогового учета доходов от продажи продукции зерновых культур
2017 г.
Счет бух/ нал учета Вид дохода Содержание ФХЖ (операции) Объем реализации, ц Выручка от продаж /Доходы от реализации, тыс. руб.
90-11 Доходы от обычных видов деятель- Начислена выручка от продажи продукции зерновых 421643 329953,00
ности культур
Н90-11 Доходы от реализации
Итого доходов за год
Итого доходы за год для включения в налоговую базу
Составил(а)_/_/
Рисунок 3 - Регистр аналитического учета доходов от продажи продукции зерновых культур в ООО «Кубань XXI век»
Реформирование бухгалтерского учета предопределяет прогрессивно-гармоничное его развитие в соответствии с общепризнанными принципами, допущениями и правилами, сформулированными в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). Благодаря использованию МСФО достигается полезность информации бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В сельскохозяйственных организациях особое значение приобретают вопросы практического применения положений МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство», который, прежде всего, предполагает учет биологических активов по справедливой стоимости. Данный вид стоимости позволит дать реальную оценку финансового состояния и платежеспособности сельскохозяйственных экономических субъектов.
Согласно МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» справедливая стоимость - это сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива или исполнения обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, действительно желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.
ООО «Кубань XXI век» (название организации)
Аналитический регистр учета результатов от продажи продукции зерновых культур
2017 г.
Счет бух/ нал учета Вид дохода Содержание ФХЖ (операции) Объем реализации, ц Полная себестоимость, тыс. руб. Выручка от продаж /(доходы от реализации), тыс. руб. При- быль/убыто к от продаж, тыс. руб.
99-1 Прибыль/убыток от продаж Начислена выручка от продажи продукции зерновых культур 421643 294248,00 329953,00 35705,00
Н99-1 Доходы от реализации за минусом расходов
Итого прибыль за год
Итого результат от продажи за год для включения в налоговую базу
329953,00 329953,00
35705,00 35705,00
Составил(а)_/_/
Рисунок 4 - Регистр аналитического учета финансовых результатов от продажи продукции зерновых
культур в ООО «Кубань XXI век»
В качестве справедливой стоимости наряду с рыночной стоимостью объекта могут быть использованы следующие стоимостные альтернативы:
- стоимость замещения;
- равновесная стоимость;
- стоимость приобретения;
- стоимость продажи;
- фактическая или нормативная стоимость с учетом индекса инфляции;
- дисконтированная стоимость.
Справедливая стоимость собранной сельскохозяйственной продукции за вычетом предполагаемых сбытовых расходов отражается при определении чистой прибыли (убытка) за период, в котором она была получена.
Сельскохозяйственную продукцию, собранную с биологических активов, следует оценивать по справедливой стоимости, установленной на момент сбора урожая, получения продукции. Когда начинает действовать МСФО (IAS) 2 «Запасы», сельскохозяйственная продукция оценивается по себестоимости.
Данное положение МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» можно использовать по отношению оценки готовой продукции с учетом рыночных цен (таблица 4).
Для сравнения определим справедливую стоимость продукции зерновых и зернобобовых для ООО «Кубань XXI век» методом дисконтирования. В связи с сезонным характером сельскохозяйственного производства данный метод позволяет осуществить анализ-прогноз будущих потоков денежных поступлений в разрезе их структуры, величины, времени, частоты, а также определить ставки, по которым необходимо определить будущую стоимость.
Таблица 4 - Методика оценки справедливой рыночной стоимости готовой продукции зерновых и зернобобовых в ООО «Кубань XXI век», 2017 г._
Показатель Формула расчета Значение показателей Расчет
Справедливая стоимость на момент сбора урожая Сст = Рст - ПСР Рст - рыночная стоимость 1 ц готовой продукции; ПСР - предполагаемые сбытовые расходы на 1 ц готовой продукции. = 850 руб. - 20 руб. = 810 руб. *
Объем готовой продукции по справедливой стоимости Осп = Сст * ВП ВП - валовое производство готовой продукции, ц = 810 руб. * 225 177 ц = 182 393 370 руб.
* - данные рыночных цен по состоянию на 2017 г.
С математической точки зрения ставка дисконтирования представляет собой процентную ставку, используемую для пересчета будущих потоков доходов в единую величину текущей стоимости.
Возьмем, например, в качестве ставки дисконирования ключевую ставку Банка России, которая на 2017 г. составляла 10 %.
Расчет справедливой стоимости готовой продукции зерновых и зернобобовых по дисконтированной ставке для ООО «Кубань XXI век» представим в таблице 5.
Таблица 5 - Методика оценки справедливой дисконтированной стоимости готовой продукции зерновых и зернобобовых культур в ООО «Кубань XXI век», 2017 г._
Показатель Значения
Ключевая ставка Банка России на момент сбора урожая (2017 г.), % 10,0
Прогнозируемая сумма выручка от реализации готовой продукции, руб. 240939390
Расчет дисконтированной суммы выручки для ООО «Кубань XXI век», руб. 240939390 / (1,0 +0,1)1 = 199123462,81
При этом следует отметить, что фактическая себестоимость проданной продукции зерновых и зернобобовых составила 157142136,58 руб. Очевидно, что оценка готовой продукции организации по справедливой стоимости составляет большую сумму прибыли от продаж.
С учетом представленных расчетов приведем фрагмент формы 2 «Отчет о прибыли и убытке и прочем совокупном доходе» в соответствии с международными стандартами финансового учета и отчетности по справедливой рыночной стоимости и по справедливой дисконтированной стоимости.
Для сравнения представим фрагмент ф. 2 «Отчет о финансовых результатах» ООО «Кубань XXI век» в разрезе зерновых и зернобобовых культур, произведенных за 2017 г. (таблица 6, 7).
Таблица 6 - Фрагменты отчета о прибыли и убытке по стоимости готовой продукции зерновых и зерно-боб^__
Показатель Сумма, тыс. руб.
по справедливой рыночной стоимости
Выручка 182393,37
Полная себестоимость продаж 157142,14
Прибыль от продаж 25251,23
по справедливой дисконтированной стоимости
Выручка 199123,46
Полная себестоимость продаж 157142,14
Прибыль от продаж 41981,32
Как видим из представленных расчетов, в случае применения подходов МСФО, нами получены результаты, отличные от применяемой в российской практике оценки готовой продукции сельскохозяйственных культур, в частности, зерновых и зернобобовых. Причем, надо отметить, что во всех случаях была получена прибыль от продажи продукции.
Таблица 7 - Фрагмент отчета о финансовых результатах ООО «Кубань XXI век» (зерновые и зернобобовые культуры)_
Показатель Сумма, тыс. руб.
Выручка 176210,27
Полная себестоимость продаж 157142,14
Прибыль от продаж 19068,13
Однако, по данным российского учета сумма прибыли от продаж данного вида продукции намного ниже, чем позволили бы получить подходы МСФО: оценка по рыночной и дисконтированной справедливой стоимости.
Для наглядности, представим результаты проделанных расчетов в таблице 8, и на рисунке 5.
Таблица 8 - Сравнение показателя прибыли от продаж в отчете о финансовых результатах ООО «Кубань XXI век» (зерновые и зернобобовые культуры)_
Прибыль от продаж Сумма, тыс. руб.
по справедливой рыночной стоимости 25251,23
по справедливой дисконтированной стоимости 41981,32
фактические данные организации 19068,13
45000 40000 35000 30000 25000 20000 15000 10000 5000 0
по справедливой по справедливой фактические
рыночной дисконтированной данные
стоимости стоимости организации
Рисунок 5 - Прибыль от продаж при разных вариантах учета
Из рисунка видно, что наибольшее значение прибыли от продаж в организации было бы достигнуто в случае расчета выручки по справедливой дисконтированной стоимости.
Для организации более эффективной системы учета доходов, расходов и финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях следует:
- классифицировать доходы и расходы более расширенно и открыть к каждой группе счет финансового учета;
- принимая в расчет специфику сельского хозяйства и подразделения его на отрасли растениеводство и животноводство, разбить каждую отрасль на подотрасли и вести раздельный учет доходов, расходов и финансовых результатов;
- открыть к ним субсчета не только первого порядка, но и второго порядка. Это даст возможность более достоверного учета и детального исследования информации о доходах, расходах и финансовых результатах организации. В таком случае, данные учета позволят внешним пользователям более обоснованно выражать мнение о достоверности финансовой отчетности, а внутренним пользователям -делать объективные выводы и вырабатывать проекты решений по повышению экономической выгоды сельскохозяйственной организации.
Чем более широко будет раскрыта информация о доходах, расходах и финансовых результатах сельскохозяйственной организации, тем эффективнее можно проанализировать и проверить правильность отражения операций по формированию финансовых результатов.
Таким образом, считаем, что для повышения аналитичности учета в связи со спецификой сельскохозяйственного производства на локальном уровне организации оптимальным решением будет разработать систему счетов аналитического учета;
- проводить анализ структуры, динамики доходов и расходов, включая факторный анализ финансовых результатов отчетного периода;
- разработать унифицированные учетные регистры, в которых найдут отражение данные синтетического и аналитического учета финансовых результатов организации;
- регламентировать методику учета финансовых результатов и их проверки в системах автоматизированного ведения учета.
Источники:
1. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 утв. приказом Минфина РФ от 06 мая 1999
г.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: утв. приказом Минфина РФ от 06 мая
1999 г.
3. Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть 2) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»
5. Кесян С. В. Оценка выручки как элемента бухгалтерской финансовой отчетности в соответствии с международ-
ными стандартами финансовой отчетности/С. В. Кесян, Н.В. Еремина//Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. - 2017. - №125. - С. 689-700.
6. Кесян С. В. Трансформация российской отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой
отчетности/С. В. Кесян, Н. В. Еремина//Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. - 2017. - №129. - С. 970-982. Sources:
1. Position on accounting "Income of the organization" PBU 9/99 approved. Order of the Ministry of Finance of the Russian
Federation of May 6, 1999.
2. Position on accounting "Expenses of the organization" PBU 10/99: approved. Order of the Ministry of Finance of the Rus-
sian Federation of May 6, 1999.
3. The Tax Code of the Russian Federation (Part 2) of 05.08.2000 No. 117-FZ.
4. IAS 41 "Agriculture"
5. Kesyan S. V. Estimation of revenue as an element of the financial statements in accordance with international standards of
financial reporting / S. V. Kesyan, N.V. Eremina // The Political Network Electronic Scientific Journal of the Kuban State Agrarian University. - 2017. - № 125. - P. 689-700.
6. Kesyan S. V. Transformation of Russian Reporting in Accordance with International Financial Reporting Standards. V.
Kesyan, N. V. Eremina // The Political Network Electronic Scientific Journal of the Kuban State Agrarian University. -2017. - No. 129. - P. 970-982.
