CC BY
35
ISSN 2311-9411 (Online) Бухгалтер и закон
ISSN 2079-6714 (Print)
ПОРЯДОК ВОЗВРАТА ИЗЛИШНЕ УПЛАЧЕННОГО НДФЛ, ПРИХОДЯЩЕГОСЯ НА НЕОТРАБОТАННЫЕ ДНИ ОТПУСКА
Степан Александрович АРЫКОВа% Сергей Павлович РОДЮШКИНЬ
a эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, Москва, Российская Федерация
b рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер, Москва, Российская Федерация
• Ответственный автор
История статьи: Аннотация
Принята 31.10.2016 При увольнении работника учреждения за ним образовалась задолженность излишне
Одобрена 16.11.2016 выплаченных отпускных за отпуск, предоставленный авансом, других начислений не было.
С суммы отпускных исчислен, удержан и перечислен НДФЛ в бюджет. Сумму долга по
Ключевые слова: учреждение, отпускным работник внес в кассу учреждения. В статье рассматривается, каким образом
отпуск, увольнение работника, отразить данную ситуацию в расчете 6-НДФЛ за полугодие 2016 г. и в справке 2-НДФЛ, а
задолженность, НДФЛ, бюджет, также нужно ли корректировать декларацию по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г. НК РФ
Пример. При увольнении работника 03.05.2016 за ним образовалась задолженность излишне выплаченных отпускных в сумме 2 662,63руб. за отпуск, предоставленный авансом в марте 2016 г., других начислений в мае 2016 г не было. С суммы отпускных в марте 2016 г. исчислен, удержан и перечислен НДФЛ в бюджет. Сумму долга по отпускным работник внес в кассу учреждения.
Сумма возвращенных работником отпускных не включает в себя приходящуюся на них сумму НДФЛ.
Рассмотрим порядок отражения данной операции в расчете 6-НДФЛ за полугодие 2016 г. и в справке 2-НДФЛ, а также нужно ли корректировать декларацию по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г
Справку 2-НДФЛ следует заполнять за минусом возвращенных сумм отпускных и за минусом приходящейся на возвращенную сумму отпускных сумму налога на доходы физических лиц (НДФЛ).
Раздел 1 формы 6-НДФЛ за полугодие 2016 г. следует заполнять за минусом возвращенной работником суммы и приходящейся на нее суммы НДФЛ.
В Разделе 2 формы 6-НДФЛ за полугодие 2016 г. рассматриваемая операция не отображается.
Организации следует скорректировать форму 6-НДФЛ, представленную за I квартал 2016 г., путем представления уточненной формы 6-НДФЛ.
Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации):
— от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
— от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Доходом для целей исчисления НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, определяемая в соответствии с главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 1 ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации).
При выплате работнику доходов в виде отплаты отпуска, в том числе и авансом (за неотработанные дни), организация в качестве налогового агента исчисляет, удерживает и перечисляет с указанных сумм НДФЛ (ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации).
Нормы главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат специальных правил для случая, когда работник увольняется до окончания рабочего года, в счет которого ему был предоставлен ежегодный оплачиваемый отпуск.
Для ситуации, когда работник возвращает работодателю фактически выплаченные ему ранее суммы отпускных за неотработанные дни отпуска, в письме Минфина России от 30.10.2015 № 03-04-07/62635 разъяснено, что такие суммы не будут признаваться его доходом. В таком случае удержанные и перечисленные в бюджет с начисленных работнику сумм отпускных суммы НДФЛ являются излишне уплаченными налоговым агентом.
Соответственно, суммы налоговых обязательств работника по НДФЛ за налоговый период, согласно разъяснениям Минфина России, необходимо скорректировать. При этом у налогового агента-работодателя образуется переплата НДФЛ.
Указанная переплата может быть возвращена нал о гов ому аге нту в р амках ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей порядок зачета или возврата сумм излишне уплаченного налога, на основании п. 14 ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации.
Уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации), поэтому целесообразно обратиться за возвратом возникшей переплаты (см. также письма ФНС России от 29.09.2014 № БС-4-11/19714@, от 25.07.2014 № БС-4-11/14507@, от 19.10.2011 № ЕД-3-3/3432@).
Зачет в счет предстоящих платежей или возврат излишне уплаченных сумм производится налоговым органом по заявлению налогового агента (п. 4, 6, 14 ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с п. 2 ст. 230 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета:
- документ (форма 2-НДФЛ), содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах НДФЛ, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему РФ за этот налоговый период по каждому физическому лицу, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если иное не
предусмотрено п. 4 ст. 230 Налогового кодекса Российской Федерации;
- расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), за I квартал, полугодие, девять месяцев не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти,
уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Форма 2-НДФЛ
Форма сведений о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), порядок заполнения (далее -Порядок № ММВ-7-11/485@) и формат ее представления в электронной форме утверждены приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@.
Порядком № ММВ-7-11/485@ предусмотрено, что сведения о доходах физических лиц и сообщения о невозможности удержать НДФЛ, о суммах дохода, с которого не удержан НДФЛ, и сумме неудержанного НДФЛ представляются налоговыми агентами по форме 2-НДФЛ «Справка о доходах физического лица» (далее - Справка) за налоговый период.
Справка состоит из:
• заголовка;
• раздела 1 «Данные о налоговом агенте»;
• раздела 2 «Данные о физическом лице -получателе дохода»;
• раздела 3 «Доходы, облагаемые по ставке _%» (далее - Раздел 3 2-НДФЛ);
• раздела 4 «Стандартные, социальные, инвестиционные и имущественные налоговые вычеты»;
• раздела 5 «Общие суммы дохода и налога» (далее - Раздел 5 2-НДФЛ).
В Разделе 3 формы 2-НДФЛ указываются сведения о доходах, начисленных и фактически полученных физическим лицом в денежной и натуральной форме, а также в виде материальной выгоды, по месяцам налогового периода и соответствующих вычетов.
В Разделе 5 формы 2-НДФЛ отражаются общие суммы начисленного и фактически полученного дохода, исчисленного, удержанного и перечисленного НДФЛ по соответствующей ставке, указанной в заголовке Раздела 3 формы 2-НДФЛ.
Специальных правил заполнения формы 2-НДФЛ для рассматриваемого случая Порядком № ММВ-7-11/485@ не предусмотрено.
Не обнаружено нами и разъяснений по данному вопросу.
Поскольку после возврата работником сумма излишне выплаченных отпускных не признается его доходом, а удержанные и перечисленные организацией с сумм отпускных в этой части суммы НДФЛ являются излишне уплаченными налоговым агентом, мы полагаем, что форму 2-НДФЛ следует заполнять за минусом возвращенных сумм отпускных и за минусом приходящейся на возвращенную сумму отпускных сумму НДФЛ.
Соответственно, приходящаяся на излишне выплаченные отпускные сумма НДФЛ не будет отражаться в составе исчисленной суммы налога, удержанной суммы налога и перечисленной суммы налога.
На наш взгляд, не следует в данном случае отражать эту сумму НДФЛ и в качестве суммы налога, излишне удержанной налоговым агентом (после возврата работником отпускных полученные суммы перестают являться его доходом, а данные суммы НДФЛ становятся переплатой организации в бюджет).
Форма 6-НДФЛ
Форма расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), а также порядок его заполнения и представления (далее - Порядок № ММВ-7-11/450@) утверждены приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@.
Порядком № ММВ-7-11/450@ определено, что расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, заполняется налоговыми агентами и представляется в налоговый орган по месту учета по форме 6-НДФЛ (далее - Расчет).
Расчет состоит из:
• титульного листа (Стр. 001);
• раздела 1 «Обобщенные показатели» (далее -Раздел 1 6-НДФЛ);
• раздела 2 «Даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного налога на доходы физических лиц» (далее - Раздел 2 6-НДФЛ).
Расчет составляется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год.
В Разделе 1 формы 6-НДФЛ указываются обобщенные по всем физическим лицам суммы начисленного дохода, исчисленного и удержанного НДФЛ нарастающим итогом с начала налогового периода по соответствующей налоговой ставке (п. 3.1 Порядка № ММВ-7-11/450@).
В Разделе 2 формы 6-НДФЛ указываются даты фактического получения физическими лицами дохода и удержания НДФЛ, сроки перечисления НДФЛ и обобщенные по всем физическим лицам суммы фактически полученного дохода и удержанного НДФЛ (п. 4.1 Порядка № ММВ-7-11/450@).
В Разделе 2 формы 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого отчетного периода (см., например, письма ФНС России от 20.06.2016 № БС-4-11/10956@, от 24.05.2016 № БС-4-11/9248, от 24.05.2016 № БС-4-11/9194, от 16.05.2016 № БС-4-11/8568@, от 16.05.2016 № БС-3-11/2169).
При этом операции, произведенные в предыдущие отчетные периоды, в данном разделе не отражаются (письмо ФНС России от 28.12.2015 № БС-4-11/23129@).
Специальных правил заполнения формы 6-НДФЛ для рассматриваемого случая Порядком № ММВ-7-11/450@ не предусмотрено.
Возврат работником в мае 2016 г. в кассу организации сумм излишне выплаченных отпускных не приводит к возникновению у него дохода, облагаемого НДФЛ, а у организации - в отношении возвращенной суммы отсутствуют обязанности налогового агента.
Сумма излишне выплаченных отпускных не признается доходом работника, поэтому Раздел 1 формы 6-НДФЛ за полугодие 2016 г., заполняемый нарастающим итогом с начала года, следует заполнять за минусом возвращенной работником суммы и приходящейся на нее суммы НДФЛ.
В Разделе 2 формы 6-НДФЛ за полугодие 2016 г. рассматриваемая операция не отображается.
Поскольку после возврата работником сумма излишне выплаченных отпускных не признается его доходом, а удержанные и перечисленные организацией с сумм отпускных в этой части суммы НДФЛ являются излишне уплаченными налоговыми агентами, по нашему мнению, ор ганизации сле дуе т скор ре ктиро вать форму 6-НДФЛ, представленную за I квартал 2016 года, путем представления уточненной формы 6-НДФЛ.
Раздел 1 уточненного Расчета за I квартал 2016 г. следует заполнить за минусом возвращенной работником суммы и приходящейся на нее суммы НДФЛ.
В Разделе 2 уточненного Расчета за I квартал 2016 г. строку 130 следует заполнить за минусом возвращенных сумм отпускных, а строку 140 за минусом приходящейся на возвращенную сумму отпускных сумму удержанного НДФЛ.
Официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено, но косвенным образом правомерность приведенного выше подхода подтверждает мнение заместителя начальника отдела налогообложения физических лиц УФНС России по г. Москве О.П. Столовой, представленное в сети Интернет по адресу: https://www.Nalog.ru/r77/news/smi/6064331/.
Отвечая на вопрос о необходимости отражения в форме 6-НДФЛ отпускных, которые вернул работник (для ситуации, когда выплата отпускных и их возврат произошли в рамках одного отчетного периода), О.П. Столовая пояснила, что в форме 6-НДФЛ отражаются отпускные только за использованные дни отпуска и приходящиеся на них суммы НДФЛ, а за возвратом излишне уплаченного НДФЛ, приходящегося на неотработанные дни отпуска, организация вправе обратиться в налоговый орган.
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. Письмо Минфина России от 30.10.2015 № 03-04-07/62635.
4. Письмо ФНС России от 19.10.2011 № ЕД-3-3/3432@.
5. Письмо ФНС России от 20.06.2016 № БС-4-11/10956@.
6. Письмо ФНС России от 25.07.2014 № БС-4-11/14507@.
7. Письмо ФНС России от 28.12.2015 № БС-4-11/23129@.
8. Письмо ФНС России от 29.09.2014 № БС-4-11/19714@.
9. Письмо ФНС России от 16.05.2016 № БС-3-11/2169.
10. Письмо ФНС России от 16.05.2016 № БС-4-11/8568@.
11. Письмо ФНС России от 24.05.2016 № БС-4-11/9194.
12. Письмо ФНС России от 24.05.2016 № БС-4-11/9248.
13. Форма расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), а также порядок его заполнения и представления: утверждены приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@.
14. Форма сведений о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), порядок заполнения и формат ее представления в электронной форме: утверждены приказом ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@.
