CC BY
50
ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ БАНКОВ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ ЗАЛОГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
Абидова Ирина Касимовна, преподаватель кафедры финансов и кредита.
Место работы: Армавирский государственный технологический университет.
Аннотация: Статья посвящена особенностям налогообложения банков, страхования объекта залога, участия страховых организаций в процессе кредитования.
Ключевые слова: залог, налогообложение, банк, кредитование, страховое возмещение.
ORDER OF THE TAXATION OF BANKS AT CARRYING OUT OF MORTGAGING OPERATIONS
Abidova Irina Kasimovna, lecturer of chair of the finance and the credit.
Place of employment: Armavir state technological university.
Annotation. Article is devoted features of the taxation of banks, insurance of object of pledge, participation of the insurance organisations in the course of crediting. Keywords: pledge, the taxation, bank, crediting, insurance compensation.
Договор залогового кредитования относится к одной из наиболее распространенных категорий в практике российского банковского бизнеса. Классический механизм залогового правоотношения в странах Запада в обязательном порядке предусматривает участие страховой организации. Собственность заемщика обладает определенной рыночной стоимостью, которую банк оценивает. На эту недвижимость составляется договор залога, являющийся приложением к договору кредитования. В случае невозврата кредита объект залога переходит в собственность банка, при реализации которого банк нередко испытывает трудности. При просрочке погашения кредита банка может получить в свою собственность производственные площади по выпуску сельскохозяйственной техники, турбогенераторов, бывшую в употреблении оргтехнику. При реализации банком вышеуказанного имущества выручка, как правило, на порядок ниже его балансовой стоимости и в 90% недостаточна для погашения суммы кредита.
Западный подход заключается в следующем: в качестве объекта залога всегда выбираются целостные имущественные комплексы, генерирующие доход (квартира, офисное помещение, платная автостоянка); к моменту заключения договора залога объект залогового отношения уже должен приносить доход, причем величина этого дохода должна покрывать сумму основного долга и процентов по кредиту. Банки требуют у заемщика наличия долгосрочных договоров аренды объекта залога (на срок более длительный, нежели кредитный период). При этом, например, арендная плата по такому имуществу является источником погашения кредита. Залоговое правило: контроль за доходами от коммерческого использования объекта залога, а не контроль за самим объектом залога. Объект может быть заложен, и при наступлении страхового события сумма страхового возмещения может быть
залогодателем направлена на погашение кредитов. Также объект залога может интенсивно использоваться в период действия кредитного договора, и на момент его окончания остаточная стоимость не будет покрывать сумму основного долга и процентов. На Западе страховое возмещение банк получает при наступлении страхового события.
Обычно банк-агент заключает напрямую соглашение с лицами, использующими объект залога (например, арендаторами). По этому соглашению все доходы от объекта залога поступают на специальный счет экс-кроу, открываемый банком-агентом. При поступлении денег на спецсчет банк-агент самостоятельно производит по приоритетности следующие платежи: налоги, связанные с функционированием объекта залога (налог на имущество); выплату страховой премии страховщику; удержание собственных комиссионных за выполнение агентских функций; перевод залогодержателю очередной суммы в счет погашения основного долга и процентов по выданному залоговому кредиту; перечисление остатка на расчетный счет заемщика в его свободное распоряжение.
Источником страховых премий является доход от использования объекта залога, перечисляет сумму страховой премии банк-агент. Страховой договор является неотъемлемой частью залогового договора и заключается одновременно с ним при обязательном участии залогодержателя. Сумма возмещения должна покрывать величину выданного кредита с процентами, а перечень страховых рисков должен устраивать банк-залогодержатель. Сумма страхового возмещения перечисляется залогодержателю.
Доход от исполнения объекта залога, являющийся источником погашения кредита, может прекратиться по двум основным причинам:
1) физическая порча объекта залога;
2) лишение залогодателя права собственности на объект залога в силу форс-мажорных обстоятельств (например, решения правительства о национализации).
Соответственно, как правило, производится страхование по двум видам:
1) страхование имущества от порчи вследствие несчастных случаев (пожар, производственное повреждение и т.п.);
2) титульное страхование (страхование права собственности на объект залога).
Иногда в перечень страхуемых рисков включается страхование коммерческого риска по акциям предприятий, котирующимся на фондовом риске. Страховщик, например, может по условиям договора обязаться выплатить бенефициару (залогодержателю) маржу при падении биржевой стоимости акций ниже определенного уровня.
Титульное страхование, страхование имущества и страхование коммерческого риска производятся классическими способами. Особенность страхования объекта залога заключается в следующем: оформляется тройственный договор «залогодатель - страховая организация - залогодержатель»; страховой договор заключается непосредственно с договором залога и является его неотъемлемой частью; источником страховой премии является доход от использования объекта залога. При этом вопросами перечисления страховой премии занимается банк-агент, что юридически оформляется договором «страховая организация -банк-агент».
Бизнес в законе
5'2009
Сумма страхового возмещения определяется величиной выдаваемого кредита и процентов по нему. В том случае, если выданный кредит больше стоимости имущества, возмещение не покроет целиком ущерб от порчи имущества.
Согласно пункту 1 статьи 819 ГК РФ по кредитному договору банк обязуется предоставить денежные средства заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Согласно пункту 1 статьи 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным ГК РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором. Из пункта 1 статьи 357 ГК РФ следует, что залог товаров в обороте является частным случаем залога товаров с оставлением их у залогодателя, правоотношения по которому регулируются параграфом 3 «Залог» главы 23 ГК РФ «Обеспечение исполнения обязательств». Пунктом 1 статьи 334 ГК РФ установлено, что в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя), за изъятиями, установленными законом.
Пунктами 5 и 6 статьи 350 ГК РФ установлено, что, если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, недостаточна для покрытия требования залогодержателя, он имеет право при отсутствии иного указания в законе или договоре получить недостающую сумму из прочего имущества должника, не пользуясь преимуществом, основанным на залоге, а в случае, если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю.
Пунктом 1 статьи 350 ГК РФ установлено, что залогодержатель имеет право получить на тех же началах удовлетворение из страхового возмещения за утрату или повреждение заложенного имущества не - зависимо от того, в чью пользу оно застраховано, если только утрата или повреждение не произошли по причинам, за которые залогодержатель отвечает.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 290 НК РФ к доходам банков в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от осуществления банковской деятельности в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов.
Таким образом, в случае неисполнения (то есть при наличии документов, подтверждающих факт непога-шения требований банка-кредитора) должником-залогодателем обязательств по возврату кредита, уплате процентов (а также иных обязательств, предусмотренных кредитным договором) кредитор-залогодержатель имеет право получить удовлетворение (в сумме, причитающейся по кредитному договору
на момент получения удовлетворения) из страхового возмещения за утрату или повреждение заложенного имущества по договору страхования залога, выгодоприобретателем по которому является банк-кредитор преимущественно перед другими кредиторами залогодателя (в случае ликвидации должника по обязательству - в третью очередь).
В том случае, если сумма страхового возмещения недостаточна для покрытия требований банка-кредитора, кредитор имеет право получить недостающую сумму из прочего имущества должника, не; пользуясь преимуществом, основанным на залоге. В случае если сумма страхового возмещения превышает размер обязательств должника-залогодателя, то банк-кредитор обязан вернуть разницу залогодателю согласно пунктам 5 и 6 статьи 350 ГК РФ.
В том случае, когда страховое событие (гибель товара, являющегося предметом залога) наступило до срока погашения кредита и отсутствует факт непогашения требований кредитора по выплате процентов, банк, являясь по договору страхования выгодоприобретателем, сумму страхового возмещения отражает как кредиторскую задолженность (К-т 60322). Если клиент банка возвращает кредит и уплачивает все проценты в срок в соответствии с кредитным договором, то на день погашения кредита сумма страхового возмещения в полном объеме включается в состав внереализационных доходов коммерческой организации.
Налогообложение у заемщика-залогодателя. В соответствии с пунктом 8 Приложения №2 «Классификация по видам страховой деятельности» Условий лицензирования страховой деятельности на территории Российской Федерации, утвержденных Приказом Росстрахнадзора от 19.05.94 №02-02/08, страхование имущества представляет собой совокупность видов страхования, предусматривающих обязанности страховщика по страховым выплатам в размере полной или частичной компенсации ущерба, нанесенного объекту страхования.
При этом объектом страхования являются имущественные интересы лица, о страховании которого заключен договор (застрахованного лица), связанные с владением, распоряжением, пользованием имуществом, вследствие повреждения или уничтожения имущества иного, нежели перечисленное в пунктах 4-7,9 указанного Приложения №2. Согласно пунктам 1,2 статьи 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества. Договор страхования имущества, заключенный при отсутствии у страхователя или выгодоприобретателя интереса в сохранении застрахованного имущества, недействителен.
В пункте 1 статьи 338 ГК РФ указано, что заложенные товары в обороте не передаются залогодержателю. Из подпункта 1 пункта 1 статьи 343 ГК РФ следует, что залогодатель или залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится имущество (при отсутствии иного указания в договоре или законе), обязан страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости (либо в размере требований по обеспеченному залогом обязательству) от рисков утраты или повреждения.
Таким образом, из статей 338, 343 и 357 ГК РФ следует, что заложенные товары в обороте обязан страховать за свой счет залогодатель. Расходы в виде страховой премии (взносов) по страхованию указанных
товаров в обороте учитываются в качестве расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль у страхователя-залогодателя в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 263 НК РФ. Учитывая, что в соответствии с пунктом 1 статьи 334 ГК РФ за счет страхового возмещения удовлетворяются требования залогодержателя по обеспеченному залогом обязательству, разница между суммой страхового возмещения и исполненными обязательствами по кредитному договору возвращается банком залогодателю (пункт 6 статьи 350 ГК РФ) и в соответствии со статьей 250 НК РФ учитывается у залогодателя — собственника похищенных товаров в составе внереализационных доходов. Поскольку обязательства заемщика по кредитному договору перед банком прекращены за счет страхового возмещения, выплаченного выгодоприобретателю-банку при наступлении страхового события по договору страхования залога, то указанная сумма обязательств (кредит и проценты по кредитному договору) включается в доход заемщика организации в соответствии со статьей 250 НК РФ. Убытки от хищения заложенного имущества (товаров в обороте) на основании подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ учитываются в составе расходов при отсутствии установленных виновников данных хищений. В этом же подпункте установлено, что факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
Далее рассмотрим вопрос о признании расходов для целей налогообложения прибыли у коммерческой организации расходов по страхованию залогового имущества. Согласно статье 33 Федерального закона от 02.12.90 №395-1 «О банках и банковской деятельности» кредиты, предоставляемые банком, могут обеспечиваться залогом недвижимого и движимого имущества, в том числе государственных и иных ценных бумаг, банковскими гарантиями и иными способами, предусмотренными федеральными законами или договором.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 343 ГК РФ залогодатель или залогодержатель в зависимости оттого, у кого из них находится заложенное имущество (статья 338), обязан, если иное не предусмотрено законом или договором, страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества превышает размер обеспеченного залогом требования, то на сумму не ниже размера требования.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 263 НК РФ расходы на добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, признаются для целей налогообложения прибыли.
Если в договоре о залоге, являющемся неотъемлемой частью кредитного договора, предусмотрено страхование залогового имущества за счет залогодержателя - кредитной организации, то в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 343 ГК РФ суммы страховых премий, уплаченных банком страховой организации, должны быть возмещены залогодателем, при этом указанные суммы могут признаваться расходами залогодержателя для целей налогообложения прибыли, а суммы возмещения — соответственно доходом залогодержателя.
РЕЦЕНЗИЯ
Статья посвящена рассмотрению развития деятельности коммерческих банков. Через призму налогообложения подробно рассмотрены место и роль банков при взимании налогов, а также при проведении кредитными организациями операций, присущих только банковской деятельности. Автором подробно проанализировано изменение порядка признания для целей налогообложения прибыли после вступления в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В статье исследованы роль и место кредитных организаций при проведении лизинговых и залоговых операций. В связи с тем, что налоговым органам передана функция по регистрации организаций, должно соблюдаться соответствие оплаченного уставного капитала и размера чистых активов. Несоответствие установленным законодательством размерам приводит к необходимости уменьшения уставного капитала, если данная процедура не проведена в установленные сроки, то налоговые органы приступают к операции ликвидации организации. Механизм до конца не решен, поскольку кредитные организации выполняют социальные задачи, и для них предусмотрена программа реструктуризации. Необходим специальный подход при ликвидации кредитных организаций, заключающийся в отсрочке ликвидации до выполнения программы оздоровления и при условии обязательной передачи другим кредитным организациям обязательств перед клиентами или прекращения договоров с клиентами.
Д.э.н., профессор Гварлиани Т.Е.
