CC BY
32
порядок исчисления ндс при проведении подписки
е. В. АКИлОВА,
консультант по налогам и сборам ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»
Распространение периодических изданий по подписке
Отличительной чертой издательской деятельности является подписка на периодические печатные издания. Подписка может осуществляться непосредственно как в издательстве, так и через подписные агентства, организации почтовой связи, а также у распространителей или агентов по подписке.
Для проведения подписки на периодические издания издательство заключает договор на оказание услуг с организациями почтовой связи, подписными агентствами.
При осуществлении операций, связанных с распространением периодических изданий по подписке, необходимо руководствоваться Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке (см. постановление Правительства РФ от 01.11.2001 № 759 «Об утверждении Правил распространения периодических печатных изданий по подписке»).
В соответствии с вышеуказанными Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке под «подпиской на периодические печатные издания» понимается «форма распространения периодических печатных изданий, включающая в себя ряд технологических операций, в том числе прием подписки на указанные издания, и, если это предусмотрено в договоре подписки, их доставка».
По договору подписки распространителем периодических печатных изданий могут быть:
— редакция или издатель, выполняющие функции по распространению периодических печатных изданий;
— другая организация или индивидуальный предприниматель, выполняющий функции по распространению периодических печатных изданий на основании договора с редакцией, издателем или на иных законных основаниях.
Договор подписки на периодическое печатное издание заключается подписчиком с распространителем. Условие доставки периодического печат-
ного издания подписчику может быть включено в договор подписки. В данном договоре обязательно фиксируется цена подписки экземпляра периодического печатного издания, выпускаемого в течение указанного в договоре подписного периода, и цены услуг по оформлению и исполнению договора подписки, в том числе цены доставки периодического печатного издания подписчику, если доставка предусмотрена в договоре подписки.
Иными словами, распространитель периодических печатных изданий по договору подписки предоставляет подписчику следующую информацию:
• наименование периодического печатного издания;
• описание его основных потребительских свойств;
• цена подписки;
• условия подписки (система и территория распространения, объем издания, его место нахождения (юридический адрес);
• сведения о регистрации периодического печатного издания;
• место получения дополнительной информации (адрес, номер телефона и др.). Распространитель периодического печатного
издания не вправе без согласия подписчика оказывать дополнительные услуги (хранение периодических печатных изданий, заполнение подписных документов вместо подписчика, переадресовка периодических печатных изданий по подписке и т. д.). Об этом указано в п. 11 Правил распространения периодических печатных изданий по подписке.
Согласно п. 8 Правил распространения периодических печатных изданий по подписке при оформлении подписки распространитель обязан выдать подписчику документ, удостоверяющий факт приема подписки (подписной документ), содержащий:
• реквизиты распространителя;
• подписной период;
• наименование периодического печатного издания;
• его подписной индекс;
• адрес получения;
• фамилию подписчика и цену подписки.
Бухгалтерский и налоговый учет
Как указывалось выше, для проведения подписки на периодические издания издательство заключает договор на оказание услуг с организациями почтовой связи, подписными агентствами. Расходы по оплате оформления и исполнения договора подписки непосредственно связаны с продажей продукции издательства и являются расходами по обычным видам деятельности (пп. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (далее — ПБУ 10/99).
Расходы на проведение подписки, произведенные в текущем периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются как расходы будущих периодов и списываются в течение периода, к которому относятся, с равномерным распределением между всеми месяцами, приходящимися на период подписки (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).
Расходы организации по проведению подписки учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов» и списываются равными долями в дебет счета 44 «Расходы на продажу».
Суммы, полученные в порядке предварительной оплаты, не считаются доходами организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» (далее — ПБУ 9/99) и учитываются на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет 62-2 «Авансы полученные» с отражением в бухгалтерском балансе в составе кредиторской задолженности. После фактической отгрузки издания подписчикам, в бухгалтерском учете признается выручка от прдажи продукции. Сумма выручки отражается:
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка».
Одновременно списывается себестоимость реализованной продукции:
Д-т сч. 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж»
К-т сч. 43 «Готовая продукция».
В налоговом учете расходы на проведение подписки у издательства можно отнести на расходы,
связанные с производством и реализацией на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ). Если организация применяет в целях налогообложения метод начисления, то дата признания доходов, связанных с производством и реализацией, определяется в соответствии с нормами ст. 272 НК РФ.
Исчисление НДС при проведении подписки
Особенностью работы издательских организаций является тот момент, что подписчик заранее оплачивает издательству стоимость подписки, т. е. издательство сначала получает от подписчика денежные средства и только потом отгружает свою продукцию.
Поэтому в плане налогообложения НДС бухгалтеру издательства следует обратить внимание на следующее.
В п. 1 ст. 167 НК РФ определено, что моментом определения налоговой базы по НДС признается наиболее ранняя из двух дат: ^ дата отгрузки товаров (работ, услуг): ^ дата получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Иначе говоря, если налогоплательщик сначала получает оплату, частичную оплату, а потом осуществляет отгрузку, то он обязан определить налоговую базу в момент получения такой оплаты, несмотря на то, что в бухгалтерском учете выручки еще нет.
Налоговая база при этом определяется в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ:
«При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком, применяющим момент определения налоговой базы в соответствии с пунктом 13 статьи 167настоящего Кодекса».
При этом в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ налоговая ставка определяется как процентное отношение 18/118 (10/110).
По мере отгрузки подписных изданий бухгалтер также должен начислить НДС. Причем налоговая база при отгрузке изданий в счет ранее полученной оплаты по подписке, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абз. 1 п. 1 ст. 154 НК РФ.
В соответствии с п. 8 ст. 172 НК РФ налогоплательщик имеет право на вычеты сумм налога,
исчисленные им с суммы ранее полученной оплаты по подписке. Право на указанный вычет возникает у налогоплательщика с момента отгрузки подписных изданий.
При отражении в учете операций по НДС, связанных с получением оплаты по подписке, издательство, согласно п. 18 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», должно выписать счет-фактуру в одном экземпляре с указанием расчетной ставки НДС и зарегистрировать его в книге продаж.
Начисление НДС с суммы оплаты, частичной оплаты может производиться при помощи следующей записи:
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Суммы, полученные под предстоящую отгрузку»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»
или
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «НДС с суммы полученной оплаты»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».
Избранный способ начисления НДС с сумм полученной оплаты, частичной оплаты лучше закрепить в учетной политике.
При фактической отгрузке изданий в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ в течение 5 дней со дня отгрузки должен быть выставлен счет-фактура в двух экземплярах, который регистрируется в книге продаж. Исчисление налога производится по соответствующим ставкам:
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».
В том случае, если в адрес одного и того же покупателя в течение месяца несколько раз осуществляется отгрузка изданий, то выставление счета-фактуры покупателю по всем отгрузкам единовременно может производиться не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем.
Данная позиция подтверждается письмом Минфина России от 06.05.2002 №04-03-11/28:
«В связи с письмом о порядке составления счетов-фактур редакциями при реализации периодической печатной продукции подписчикам Департамент налоговой политики по согласованию с Департаментом косвенных налогов МНС России сообщает следующее.
Согласно пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Учитывая изложенное и принимая во внимание особенности отгрузки редакциями своей продукции подписчикам, число которых зависит от тиража издания и может достигать десятков тысяч, считаем возможным составлять счета-фактуры и выставлять их каждому подписчику один раз в месяц, но не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем».
Здесь может возникнуть вопрос о дате, когда издательство должно зарегистрировать этот документ в книге продаж. По мнению автора, регистрация выставленных счетов-фактур в книге продаж должна производиться в том налоговом периоде, в котором состоялась отгрузка периодических печатных изданий.
Итак, мы рассмотрели порядок отражения подписки в издательствах с точки зрения бухгалтерского и налогового учета. Рассмотрим это на конкретном примере.
Пример 1.
Издательство заключило с организацией почтовой связи договор на проведение подписки на журнал. Сумма оплаты по договору составляет 10 % от стоимости подписки. В июне 2006 г получены денежные средства за проведенную подписку на III квартал в сумме 561 000 руб. (в том числе НДС 10 % — 51 000 руб.). Оплата услуг почтовой организации по проведению подписки составила 56 100 руб. (в том числе НДС 18 % — 8 558 руб.). Себестоимость июльского тиража составила 110 000 руб.
Рабочим планом счетов организации предусмотрено, что к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» открыты следующие субсчета:
62-1 «Оплата подписных изданий»;
62-2 «Оплата, частичная оплата в счет предстоящей отгрузки».
В бухгалтерском учете издательства будут сделаны следующие записи:
Корреспонденция счетов Сумма, руб. Содержание операции
Дебет Кредит
51 62-2 561 000 Получены денежные средства за подписку
62-2 68 51 000 Начислен НДС с суммы полученной оплаты (561 000 х 10 / 110)
97 76 47 542 Отражена стоимость услуг по проведению подписки
Корреспонденция счетов Сумма, руб. Содержание операции
Дебет Кредит
19 76 8 558 Отражена сумма НДС по услугам почтового отделения (47 542 х 18 %)
68 19 8 558 Принят к вычету НДС по услугам почтового отделения
76 51 56 100 Оплачены услуги по проведению подписки
62-1 90-1 187 000 Отражена выручка от продажи июльского тиража (561 000 / 3 мес.)
90-3 68 17 000 Начислен НДС (187 000 х 10 / 110)
90-2 43 110 000 Списана себестоимость июльского тиража
62-2 62-1 187 000 Зачтена сумма ранее полученной оплаты
68 62-2 17 000 Принята к вычету часть НДС, начисленного с полученной ранее оплаты (51 000 / 3 мес.)
44 97 15 847 Списана часть расходов (ежемесячно 47 542/3)
90-2 44 15 847 Списаны расходы на подписку
90-9 99 44 153 Определен результат от продаж подписных изданий (187 000 — 110 000 — 17 000 — 15 847)
