CC BY
28
УДК 347.73
С. В. Сарана
ПОНЯТТЯ, СУТН1СТЬ ТА СКЛАД СПЕЦ1АЛЬНОГО ПРОЦЕСУАЛЬНО-ПРОЦЕДУРНОГО ПОДАТКОВОГО РЕЖИМУ
Статтю присвячено питаниям наукового розумтня та подальшого законодавчого закр1плення спещального процесуально-процедурного податкового режиму у податковому законодавств1 Украгни. Запропоновано авторське визначення спещального процесуально-процедурного податкового режиму, сформульоване на основ1 його основних ознак тарозкрита його суттсть I склад.
Клю^о^^ слова: податковий режим, процесуально-процедурний податковий режим, спещальний процесуально-процедурний податковий режим, поняття спещального процесуально-процедурного податкового режиму, склад спещального процесуально-процедурного податкового режиму.
Постановка проблеми. Сучасний стан розвитку податкових правовщносин можна охарактеризувати як перехщний, що мае мюце пщ час формування ново! податково! системи з сталими критерiями та вщповщними единими пщходами i стабшьними податковими платежами. Для належно! функщонування яко! важливими е не лише самi податковi платежу а i порядок та змют податкових процедур, що мають застосовуватись при !х сплатс, поданш податково! звiтностi, тощо.
З моменту прийняття Податкового кодексу Укра!ни в ньому було передбачено адмшютрування, податкiв, зборiв, платежiв з вщповщними критерiями та вимогами до кожного. При цьому, як слщуе iз самих податкових норм, окремi податковi платежi мають вiдмiнний вщ iнших характер та вiдносяться законодавством до спещальних податкових режимiв. В той же час, даш платеж вирiзняються не лише своею сутшстю, а i порядком свого адмшютрування, що проявляеться у особливих процедурах, яю загалом можуть бути вщнесеш до спещального процесуально-процедурного податкового режиму. Який не будучи окремо оформленим на законодавчому рiвнi, виявляеться у законодавчому закршленш процедур властивих лише платежам зi спещального податкового режиму.
В контексп вказаного постае питання про необхщшсть з'ясування поняття i сутност спецiального процесуально-процедурного податкового режиму з огляду на сучасний рiвень правового регулювання податкових правовiдносин.
Аналгз останнгх дослгджень г публгкацгй. Перш за все варто зазначити, що питань спещальних податкових режимiв у сво!х працях торкався щлий ряд науковщв, серед яких К. В. Андрiевський, В. В. Белевцева, Г. В. Жирова, I. В. Зшов'ев, Р. К. Костанян, П. В. Коломiець, О. О. Костенко, М. П. Кучерявенко, Д. В Латипова, О. В. Музиченко, С. С. Овчшшков, С. А. Опря, К. Ю. Сапожшкова, В. В. Сщляр, Н. Ю. Омонова, В. I. Теремецький та щлий ряд шших науковщв. При цьому, ними податковi режими розглядалися саме в контексп режимiв податкових платеж1в, а не в !х процесуальному аспектi.
Окремих аспекпв податкового процесу та його режимiв у сво!х працях торкалися таю втизняш та зарубiжнi науковщв, як М. В. Карасьова, Л. М. Касьяненко, Ю. О. Костенко, I. С. Криницький, В. С. Кузнеченкова, М. П. Кучерявенко, О. М. Мшаева, О. А. Ногша тощо. А також в адмшютративно-правовому контексп воно розглядалося у дослщженнях Т. П. Мшки та В. I. Теремецького Проте у сво!х
дослщженнях науковцi не придiляли увагу питанню спецiального процесуального режиму та не дослщжували його.
Метою дано'1 статтi е з'ясування сутностi та формування поняття спецiального процесуально-процедурного податкового режиму в контексп сучасних процесуальних податкових правовiдносин.
Виклад основного матергалу.Так, згщно п. 11.2. статп 11 Податкового кодексу Украши (дат - ПК Украши), спецiальний податковий режим - це система заходiв, що визначае особливий порядок оподаткування окремих категорш господарюючих суб'ектiв [1]. При цьому, спещальш податковi режими передбачають особливий порядок визначення елементсв правового механiзму податку, спецiальний режим застосування податкових пшьг [2, с. 46].
Загальний податково-правовий режим об'еднуючи матерiальнi i процесуальнi приписи, охоплюе сукупнiсть елементiв i вiдносин на базi яких вони формуються. Iндивiдуалiзацiя такого режиму здiйснюеться поеднанням юридичних засобiв, що створюють для суб'ектсв ту чи iншу систему потенцшних правових наслiдкiв, i метою, заради яко'1 встановлюеться можливiсть !х настання. У цьому випадку принципово важливо розрiзняти iндивiдуалiзацiю розпоряджень податково-правових норм, що виражають змiст загального податково-правового режиму, i регулювання дiй учасниюв податкових вiдносин, яке виражае трансформащю загального режиму у спецiальний податково-правовий режим [3, с. 69-81]. I останнш адаптований саме до тих податкових вщносин, яю вiдбуваються на рiвнi певних платникiв, а не стосуеться !х всiх без виключення.
Спецiальнi податково-правовi режими е похщними вiд режиму, в основi якого лежать загальш правила поведiнки, що i пояснюе той факт, що будь -який спещальний податково-правовий режим школи не е единою системою потенцшних правових наслщюв, а дана система юнуе лише разом з шшими, будь-то загальний податково-правовий режим або iншi рiзновиди спещального податкового режиму [4, с. 154].
У контексп вказаного цiлком слушною е думка П. В. Коломшця, який зазначае, що спецiальнi податковi режими е вторинними юридичними режимами, що д^ть в межах первинного (загального) податково-правового режиму. I е модифшащями первинних (загальних) правових режимiв [5, с. 107]. Погоджуються з ним i К. В. Андрiевський [6, с. 21-22] та В. I. Теремецький [7, с. 101-102]. Позищя яких полягае саме в похщному вщ загального характерi спещального податкового режиму, що щлком вщповщае сутностi даного режиму в основi якого мае лежати загальний податковий режим, а вш лише штерпретуе i видозмiнюе його норми вщповщно до потреб оподаткування.
Як цiлком справедливо вiдмiчае К. В. Андрiевський залежно вщ юридично'1 природи правових режимiв видшяють матерiальнi податковi режими i процесуальш податковi режими. Матерiальнi режими закршлюють вимоги до встановлення податкiв, формування податкового обов'язку, що зв'язуеться з поняттям правового мехашзму податку. Процесуальш режими вщображають органiзацiйнi вiдносини i носять органiзацiйно-процедурний, управлiнський характер. Вони вщображають особливий порядок, форми i методи реалiзацГi норм матерiального права [6, с. 20-21]. Дане твердження в повнш мiрi стосуеться i спецiального процесуально-процедурного податкового режиму, який мае забезпечити реалiзацiю спецiального податкового режиму за допомогою процедур, що е вщмшними вщ загального процесуально-процедурного податкового режиму i спрямовуються саме на реалiзацiю спецiального податкового режиму в його процесуальному аспекта
Вiдповiдно йому властивi такi особливосп спецiального податкового режиму як штерпретащя (видозмiна) норм загального режиму та вторинний (похщний) характер
вщ нього. Так процесуально-процедурний податковий режим е складовою податкового процесу i становить комплекс юридичних шструментсв, спрямованих на створення необхiдного впливу на процесуальш податковi вiдносини загалом i окремi податковi процедури, ïx учасникiв з метою забезпечення належного функщонування податково'1 системи, у ïï процесуальному аспектi, що дiе у виглядi единоИ системи щодо вах процесуальних податкових вiдносин, на постшнш основi, та мiстить окремi режими, яю можуть бути пiдсистемами у його межах i стосуються окремих податкових процедур, що можуть мати i тимчасовий характер [8, с. 30].
У складi процесуально-процедурного податкового режиму можна видшити наступш податково-процедурш режими: загальний, особливий спещальний [9, с. 77].
Загальний податково-процедурний режим становить такий податковий режим, який спрямований на встановлення режимних вимог через законодавче закршлення принцитв, засобiв, способiв, гарантш для податково-процесуальних вщносин, що е загальними для вах податкових платеж1в i закладають основу для ïx процесуально-процедурного регулювання. Разом з цим склад загального процесуально-процедурного податкового режиму, зважаючи на значну кiлькiсть податкових процедур, до яких застосовуються режимш вимоги, е неоднорiдним з прив'язкою режимiв до конкретних процедур. Водночас у межах цього режиму юнують загальш для вах податковi процедури, режими яких е базою для шших режимiв, визначаючи ключовi режимш вимоги, без яких було б дуже складно або неможливо реалiзувати iншi процедури [10, с. 38].
Особливий процесуально-процедурний податковий режим - це податковий режим, що спрямований на встановлення режимних вимог шляхом використання принцитв, засобiв, способiв, гарантш загального податково-процедурного режиму з доповненням ïx власними, в разi необxiдностi, для податково-процесуальних вiдносин, що стосуються окремих податкових платеж1в i виступають основою для ïx процесуально-процедурного регулювання, з особливостями зумовленими тими чи шшими податковими платежами до яких вони стосуються, при цьому не охоплюючи вах процесуальних аспекпв виконання податкового обов'язку загалом та вмщуючи процедури не властивi загальному податково-процедурному режиму [11, с. 169].
Зважаючи на вищенаведену характеристику загального i особливого процесуально-процедурних режимiв, а також ознаки з огляду на прив'язку до спещального податкового режиму, сформулюемо поняття та визначимо сутшсть спещального процесуально-процедурного податкового режиму.
Перш за все, даний процесуально-процедурний режим знаходиться в контексп процесуального режиму загалом вмщуючи комплекс юридичних шструмешив, спрямованих на створення необхщного впливу на процесуальш податковi вщносини загалом i окремi податковi процедури, ïx учасниюв з метою забезпечення належного функщонування податково'1' системи, у ïï процесуальному аспекта
Податковий процес загалом е врегульований процесуальними нормами податкового права порядок процедурно! (як правило, неюрисдикщйно!) дiяльностi компетентних оргашв публiчноï влади (iнодi й шших уповноважених суб'ек^в) у галузi оподаткування та податково-процесуальш правовiдносини, що виникають на цш основi [12, с. 30]. Стшкою ознакою податкового процесу, специфши процесуальноИ дiяльностi в регулюванш оподаткування е процесуальний режим, який насамперед включае в себе принципи процесуальноЛ дiяльностi сфери оподаткування. Крiм того, правовий меxанiзм характеризуеться взаемопов'язаною системою засобiв i способiв реалiзацiï принципiв податково-процесуальноИ дiяльностi, якi вщображають особливють вiдповiдниx податкових процедур. Також безумовною складовою податково-процесуального режиму е сукупшсть гарантiй, що забезпечують як реалiзацiю цiлей
процесуального регулювання в оподаткуваннi, так i створюють можливостi поступально'1 та лопчно'1 змiни податкових процедур [13, с. 37]. Все вказане властиве i спещальному процесуально-процедурному податковому режиму з тсею лише особливютю, що вш будучи вторинним (похiдним) вщ загального режиму використовуе переважно його принципи i гаранта маючи власш лише в тому випадку коли це зумовлено особливютю спецiального податкового режиму, який вш забезпечуе в процесуальному аспекта Разом з цим, йому можуть бути властивi i цшком особистi принципи i гаранта, якi зокрема можуть полягати в вщсутносп чи зменшеннi контролю, свободi вибору процедур взаемодп з податковими органами (в межах визначених законом), спрощенш процедур подання податково'1 звггносп, звiльненi вiд сплати i адмшютрування окремих податкових платеж1в тощо.
Податковий процес виражаеться в реалiзацiï податкових процедур, здшсненш юридично значущих дш, якi грунтуються на вимогах податково-процедурних норм [14, с. 29], у яких безперечно мають знаходити свое вщображення принципи, засоби, способи i гаранта для податково-процесуальних вщносин. Проте, враховуючи переважне ïx вiдображення у межах загального податково-процедурного режиму вони мютяться у спецiальному режимi лише в тш частинi, яка необхщна для врегулювання його процедур.
По-друге, процесуально-правовi форми, процедури е важливою юридичною гарантiею реальностi прав i свобод особистосп та необxiдною умовою ефективно'1 дп усього права [15, с. 431]. В цьому зв'язку цшком логичною е думка Т. П. Мшки висловлена нею, стосовно адмшютративного права, що процесуальш адмшютративно-правовi режими пов'язанi з процесуальними адмшютративно-правовими вiдносинами. Вони забезпечують динамшу дiяльностi суб'ектiв режиму, вiдображають особливий порядок, форми та методи реалiзацiï норм матерiального права [16, с. 151]. I переносячи вказане на податковi правовщносини можна констатувати, що процесуально-процедурний режим мае адаптуватися до матерiального режиму, який вш процесуально забезпечуе.
Опосередковано тдтримують дану думку i автори коментаря ПК Украши, яю вiдмiчають, що з окремих податюв i зборiв може бути визначений спещальний порядок адмшютрування, який може передбачатися виключно шшими роздшами ПК Украши або митним законодавством. I в такому випадку використовуються правила, визначеш в шшому роздш або закон з питань митно'1 справи [2, с. 192].
Вщповщно процедури спецiального процесуально-процедурного режиму маючи похщний вiд процедур загального режиму характер створюють власш процедури у тих випадках коли таю процедури вщсутш взагалi чи не спроможш забезпечити процесуально-правове регулювання у межах спещальних податкових режимiв.
По трете, процедури спещального процесуально-процедурного режиму, як i процедури особливого режиму можуть не охоплювати вах процесуальних аспекпв виконання податкового обов'язку загалом, так як вони уточнюють, доповнюють або конкретизують процедури загального податково-процедурного режиму або створюють власш процедури i тому не потребують повного циклу процесуально-правового регулювання.
Звертаючись до питання процедур спещального процесуально-процедурного податкового режиму слщ зауважити, що вони насамперед тюно пов'язаш iз самими спещальними податковими режимами в рамках яких виконують функцп спрямоваш на забезпечення процесуально'1' реалiзацiï даних режимiв за рахунок запровадження процедур, яю не властивi загальному процесуально-процедурному податковому режиму.
Так, стаття 11 ПК Украши закршлюе наявнiсть спецiальниx податкових режимiв, а роздiл XIV ПК Украши в останнш його редакцп передбачае, що вони представлеш спрощеною системою оподаткування, облшу та звiтностi [1]. Позищя законодавця з цього приводу щлком зрозумiла, проте не варто обмежуватися лише виключно законодавчим пщходом, а за визначенням спещальних податкових режимiв слiд розглянути весь ïx спектр.
На основi попередньо проведених дослiджень з даного питания [4; 7; 17-26; 28] можна дшти висновку, що склад спещальних податкових режимiв може формуватися з огляду на приналежшсть до них як закршлених законодавчо так тих, що вщповщають вимогам спещального режиму, податкових режимiв. З огляду на сучасш законодавчi реали до них можна вщнести:
- спрощену систему оподаткування, облшу та звiтностi
- спещальний податковий режим угод про розподш продукци;
- спецiальний податковий режим офшору, додатково обтяжений мiжнародно-правовим податковим регулюванням;
- спещальний податковий режим у сферi сшьського та лiсового господарства, а також рибальства;
- спещальш податковi режими теxнологiчниx та наукових парив.
Розглянемо кожен iз даних режимiв на наявнiсть у ньому процедур, яю можуть бути вiднесенi до спещального процесуально-процедурного податкового режиму.
Спрощена система оподаткування, облшу та зв^носп передбачена главою 1 роздшу XIV ПК Украши закршлюе особливосп переходу на дану систему, реестрацп ïï анулювання для платниюв, ведення облшу, складання звiтностi i ïï подання.
Так, для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування суб'ект господарювання подае до контролюючого органу заяву. Вона подаеться за вибором платника податюв, якщо шше не передбачено ПК Украши, в один з таких способiв: 1) особисто платником податюв або уповноваженою на це особою; 2) надсилаеться поштою з повщомленням про вручення та з описом вкладення; 3) засобами електронного зв'язку в електроннш формi з дотриманням умови щодо реестрацп електронного тдпису тдзв^них оаб у порядку, визначеному законодавством; 4) державному реестратору як додаток до реестрацiйноï картки, що подаеться для проведення державноï реестрацп юридичноï особи або фiзичноï особи - тдприемця (п.п. 298.1.1 п. 298.1. ст. 298 ПК Украши) [1].
При цьому, зареестроваш в установленому порядку фiзичнi особи - тдприемщ, як до закшчення мiсяця, в якому вщбулася державна реестрацiя, подали заяву щодо обрання спрощеноï системи оподаткування та ставки единого податку, встановленоï для першоï або другоï групи, вважаються платниками единого податку з першого числа мюяця, наступного за мюяцем, у якому вiдбулася державна реестращя. А зареестрованi в установленому законом порядку суб'екти господарювання (новоствореш), яю протягом 10 днiв з дня державноï реестрацй подали заяву щодо обрання спрощеноï системи оподаткування та ставки единого податку, встановленоï для третьоï групи, яка не передбачае сплату податку на додану вартють, вважаються платниками единого податку з дня ïx державноï реестрацп (п.п. 298.1.2 п. 298.1. ст. 298 ПК Украши) [1].
Сшьськогосподарсью товаровиробники для переходу на спрощену систему оподаткування або щорiчного тдтвердження статусу платника единого податку подають до 20 лютого поточного року:
- загальну податкову декларащю з податку на поточний рш щодо всiеï площi земельних дшянок, з яких справляеться податок (сшьськогосподарських угiдь (рiллi, сшожатей, пасовищ, багаторiчниx насаджень), та/або земель водного фонду внутршшх
водойм (озер, ставюв та водосховищ), - контролюючому органу за сво!м мiсцезнаходженням (мiсцем перебування на податковому облшу);
- звiтну податкову декларащю з податку на поточний рш окремо щодо кожно! земельно! дшянки - контролюючому органу за мюцем розташування тако! земельно! дiлянки;
- розрахунок частки сшьськогосподарського товаровиробництва - контролюючим органам за сво!м мюцезнаходженням та/або за мiсцем розташування земельних дшянок за формою, затвердженою центральним органом виконавчо! влади, що забезпечуе формування державно! аграрно! полiтики, за погодженням iз центральним органом виконавчо! влади, що забезпечуе формування та реалiзуе державну податкову та митну пол^ику;
- вщомосп (довiдку) про наявшсть земельних дiлянок - контролюючим органам за сво!м мiсцезнаходженням та/або за мюцем розташування земельних дшянок (у вщомостях (довiдцi) про наявшсть земельних дшянок зазначаються даш про кожний документ, що встановлюе право власносп та/або користування земельними дшянками, у тому чист про кожний договiр оренди земельно! частки (паю) (п.п. 298.8.1 п. 298.8. ст. 298 ПК Укра!ни) [1].
Вщповщно до статтi 299 ПК Укра!ни Реестрацiя суб'екта господарювання як платника единого податку здшснюеться шляхом внесення вщповщних записiв до реестру платниюв единого податку. У разi вщсутносп визначених цим Кодексом пiдстав для вщмови у реестрацп суб'екта господарювання як платника единого податку контролюючий орган зобов'язаний протягом двох робочих дшв вщ дати надходження заяви щодо переходу на спрощену систему оподаткування зарееструвати таку особу платником единого податку. У разi вщмови у реестрацп платника единого податку контролюючий орган зобов'язаний надати протягом двох робочих дшв з дня подання суб'ектом господарювання вщповщно! заяви письмову вмотивовану вщмову, яка може бути оскаржена суб'ектом господарювання у встановленому порядку.
Реестращя платником единого податку е безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реестру платниюв единого податку за ршенням контролюючого органу у разг
- подання платником податку заяви щодо вщмови вщ застосування спрощено! системи оподаткування у зв'язку з переходом на сплату шших податюв i зборiв, визначених цим Кодексом, - в останнш день календарного кварталу, в якому подано таку заяву;
- припинення юридично! особи (^м перетворення) або припинення пщприемницько! дiяльностi фiзичною особою - пщприемцем вщповщно до закону - в день отримання вщповщним контролюючим органом вщ державного реестратора повщомлення про проведення державно! реестрацп такого припинення;
- у випадках, визначених п.п. 298.2.3 п. 298.2. статп 298 [1].
Також у разi виявлення вщповщним контролюючим органом пщ час проведення перевiрок порушень платником единого податку першо! - третьо! груп вимог анулювання реестрацп платника единого податку першо! - третьо! груп проводиться за ршенням такого органу, прийнятим на пiдставi акта перевiрки, з першого числа мюяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб'ект господарювання мае право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування тсля заюнчення чотирьох послщовних кварталiв з моменту прийняття рiшення контролюючим органом. А у разi виявлення вщповщним контролюючим органом пщ час проведення ви!зних документальних перевiрок платника единого податку четверто! групи невщповщносп вимогам у податковому (звiтному) рощ або у попередшх перiодах, такому платнику за таю перюди нараховуються податки та збори, вщ сплати
яких вш звiльнявся як платник единого податку четверто'1 групи, та штрафш (фiнансовi) санкцп (штрафи). Такий платник податку зобов'язаний перейти до сплати податюв за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного мюяця тсля мюяця, у якому встановлено таке порушення ( п. 299.11. ст. 299 ПК Украши) [1].
Таким чином проглядаеться наявшсть процедур явно не властивих загальному процесуально-процедурному податковому режиму, яю спрямоваш вже не на уточнення чи доповнення загальних процедур, як це передбачено у особливому процесуально-процедурному податковому режим^ а е вщносно окремими i передбачають в даному випадку особливу реестращю платника i ïï припинення на доповнення до загально'1 реестрацп.
О^м вказаного юнують особливосп ведення облшу та подання зв^носп, яю полягають у застосування книги облшу доxодiв i витрат та застосуванш спрощеного бухгалтерського облiку, як ц е передбачено статтею 296 ПК Украши [1]. I щ особливостi втшюються у процедурах спецiального режиму, так як вони загалом не застосовш до шших податкових процесуальних вщносин окремi вiдносин пов'язаних зi спещальними податковими режимами.
Враховуючи все вищезазначене до процедур спецiального процесуально-процедурного податкового режиму пов'язаних зi спрощеною системою оподаткування, облiку i зв^носп слiд вiднести процедури переходу на спрощену систему, реестрацп платниюв та ïï анулювання та ведення облшу i подання зв^носп за спрощеною системою.
Спещальний податковий режим угод про розподш продукцп передбачае, що швестор-резидент або швестор-нерезидент (його постшне представництво) зобов'язаний зарееструвати угоду про розподш продукцп за сво'1'м мюцезнаходженням як платника податкiв та при взятп на податковий облiк подати контролюючому органу за мюцем свое'1' реестрацп вiдповiдне повiдомлення у письмовш формi i такi документи:
- засвщчену в нотарiальному порядку котю зареестровано'1' угоди про розподiл продукцп;
- котю свщоцтва про державну реестращю угоди про розподш продукцп.
Пюля реестрацп швестора (оператора) i угоди про розподш продукцп як платника податку швестор зобов'язаний складати i подавати передбачеш законодавством податковi декларацп i звiти, нести вщповщальшсть за належне виконання сво'1'х обов'язюв, пов'язаних з нарахуванням i сплатою податюв та зборiв, у порядку i розмiраx, встановлених ПК Украши. При цьому, податковi декларацiï i зв^и подаються iнвестором за кожним податком, збором, платежем окремо вщ звтв за результатами дiяльностi, не пов'язано'1' з виконанням угоди про розподш продукцп ( п. 335.2. ст. 335 ПК Украши) [1].
Податковий облш, пов'язаний з виконанням передбачених угодою про розподш продукцп роб^ (наданням послуг), ведеться вщповщно до ПК Украши та угоди, та окремо вщ облшу шших видiв дiяльностi ( п. 335.4. ст. 335 ПК Украши) [1].
Отже як i у попередньому випадку присутш особливосп реестрацп, облшу та подання зв^носп, яю не властивi загальним процедурам, що застосовуються в межах загального процесуально-процедурного податкового режиму, що вказуе на приналежшсть 1'х до спещально процесуально-процедурного податкового режиму.
З приводу режиму офшору варто вщмггити, що сам термш «офшор» не знайшов належного законодавчого закршлення, проте податкове законодавство використовуе термш «нерезидент, зареестрований у державi (на територп), включенiй до перелшу держав (територiй)», що пiдлягають контролю у зв'язку з трансферним щноутворенням.
Вказаний перелш держав мiститься у Розпорядженш Кабiнету Мiнiстрiв Украши «Про затвердження перелшу держав (територiй), яю вiдповiдають критерiям, установленим пiдпунктом 39.2.1.2 пщпункту 39.2.1 пункту 39.2 статт 39 Податкового кодексу Украши» i в разi спiвпрацi з якими платники пщпадають пiд спецiальнi процедури [29].
Перш за все, застосовуються пщходи та критерп щодо визначення обсягу прибутку платника на основi методiв та пiдxодiв за принципом «витягнутох руки». Так, для контрольованих операцiй з вивезення у митному режимi експорту та/або ввезення у митному режимi iмпорту товарiв, що мають бiржове котирування, встановлення вщповщносп умов контрольованоï операцп принципу «витягнутоï руки» з метою оподаткування доxодiв (прибутку, виручки) платникiв податкiв, що е сторонами контрольованоï операцп, здшснюеться за методом порiвняльноï неконтрольованоï щни.
А для встановлення вiдповiдностi умов контрольованих операцш принципу «витягнутоï руки» використовуеться дiапазон цiн на таю товари, що склалися на товарнш бiржi. Перелiк товарiв, що мають бiржове котирування, та свiтовиx товарних бiрж для кожноï групи товарiв визначаеться Кабiнетом Мiнiстрiв Украши (п.п. 39.2.1.3 п. 39.2. ст. 39 ПК Украши) [1].
По-друге, платники податюв, обсяг контрольованих операцш яких з одним контрагентом перевищуе 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартють), зобов'язаш подавати зв^ про контрольоваш операцп до 1 травня року, що настае за звеним, засобами електронного зв'язку в електроннш формi з дотриманням вимог закону щодо електронного документооб^у та електронного цифрового тдпису.
Також, платники, що здшснюють контрольоваш операцп, повинш вести та збер^ати документащю щодо трансфертного цшоутворення. I на запит центрального органу виконавчоï влади, що реалiзуе державну податкову i митну пол^ику, платники податкiв протягом мюяця з дня отримання запиту подають документащю щодо окремих контрольованих операцш, зазначених у запил, яка повинна мютити необхщну iнформацiю. Цей запит надсилаеться не рашше 1 травня року, що настае за календарним роком, в якому таку контрольовану операщю (операцп) було здшснено.
По-трете, податковий контроль за встановленням вщповщносп умов контрольованих операцш принципу «витягнутоï руки» здшснюеться шляхом мошторингу контрольованих операцш та проведення перевiрок платниюв податюв з питань повноти нарахування i сплати податкiв пщ час здiйснення контрольованих операцiй (далi - перевiрка контрольованих операцiй).
Мошторинг умов контрольованих операцiй здiйснюеться шляхом спостереження центральним органом виконавчоï влади, що реалiзуе державну податкову i митну пол^ику, за цiнами, що застосовуються сторонами таких операцш, та шляхом аналiзу звтв про контрольоваш операцп та документацп з трансфертного цшоутворення, будь-яких iншиx шформацшних джерел та шляхом отримання шформацшних матерiалiв i висновкiв, поданих платником податюв.
З метою встановлення вщповщносп умов контрольованих операцш принципу «витягнутоï руки» посадовi особи центрального органу виконавчоï влади, що реалiзуе державну податкову i митну пол^ику, пщ час проведення аналiзу звiтiв про контрольоваш операцп та/або документацп з трансфертного цшоутворення, поданих платником податюв мають право проводити опитування уповноважених оаб та/або пращвниюв платника податюв.
Перевiрка контрольованих операцiй проводиться вщповщно до положень глави 8 роздшу II ПК Украïни з урахуванням особливостей, визначених щею статтею. А пщставами для перевiрки контрольованих операцш е:
а) надсилання повщомлення контролюючим органом;
б) виявлення за результатами мошторингу контрольованих операцiй невiдповiдностi умов контрольованих операцш принципу «витягнутоï руки»;
в) неподання платником податюв або подання з порушенням зв^у про контрольоваш операцп або документацп з трансфертного цшоутворення. (п.п 39.5.1.39.5.2 п. 39.5. ст. 39 ПК Украши) [1].
Враховуючи вказане процедури визначення щни за трансферними операщями, подання зв^носп, збер^ання даних та податкового контролю не властивi процедурам загального процесуально-процедурного податкового режиму, а отже приналежать до спещального процесуально-процедурного податкового режиму.
Спещальний податковий режим у сферi сшьського та люового господарства, а також рибальства як i попередньо розглянут передбачае наявшсть спецiальниx процедур.
Так, сшьськогосподарське пiдприемство рееструеться як суб'ект спещального режиму оподаткування з дотриманням правил та у строки, що визначеш для реестрацп платниюв податку на додану вартють. Проте у реес^ суб'ек^в спецiального режиму оподаткування, ^м вiдомостей, передбачених для реестрацп платниюв податку на додану вартiсть на загальних пiдставаx, повинен мiститися перелш видiв дiяльностi такого сiльськогосподарського тдприемства, на якi поширюеться дiя спещального режиму оподаткування дiяльностi у сферi сiльського та лiсового господарства, а також рибальства, та дата внесення запису про таю види дiяльностi ( п. 209.10. ст. 209 ПК Украши) [1].
Сшьськогосподарське тдприемство виключаеться з реестру суб'ек^в спещального режиму оподаткування у раз^ коли:
а) тдприемство подае заяву про зняття його з реестрацп як суб'екта спещального режиму оподаткування та/або про його реестращю як платника зазначеного податку на загальних тдставах;
б) тдприемство тдлягае реестрацп як платник податку на загальних тдставах;
в) щодо тдприемства прийняте ршення про припинення шляхом лшвщацп або реоргашзацп ( п. 209.12. ст. 209 ПК Украши) [1].
Отже до процедур в межах спещального податкового режиму у сферi сшьського та люового господарства, а також рибальства як належать до спещального процесуально-процедурного податкового режиму можна вщнести процедури реестрацп та припинення реестрацп, що мають особливосп порiвняно iз загальною реестрацшною процедурою.
Переходячи до спещальних податкових режимiв технолопчних та наукових парюв необхщно зазначити, що дат режими незважаючи на закршлення окремих податкових пшьг у нормах Закошв Украши «Про спещальний режим iнновацiйноï дiяльностi технолопчних парюв» [30] та «Про науковi парки» [31]. Не мають чiткоï податковоï нормативноï бази для ïx адмшютрування в якосп спецiальниx податкових режимiв. Це проявляеться в тому чит i у вщсутносп процесуальних податкових норм, яю б врегульовували процедури пов'язанi з даними режимами. Стосовно ïx реестрацп, ïï припинення подання зв^носп тощо.
Проте це не виключае, що у майбутньому даний режим буде належним чином врегульований податковими нормами i вщповщно можуть з'явитися передумови для включення його процедур до складу спещального процесуально-процедурного податкового режиму. На даний же час можна вести мову лише про перспектившсть вщнесення його процедур у майбутньому до спещального процесуально-процедурного податкового режиму.
Висновки. Враховуючи вищезазначеш критерп та характеристики можна визначити, що спещальний процесуально-процедурний податковий режим - це
податковий режим, що е вторинним (похщним) по вщношенню до загального податково-процедурного режиму, спрямований на встановлення режимних вимог шляхом використання принцитв, засобiв, способiв, гарантiй загального податково-процедурного режиму i створення власних на !х доповнення, для податково-процесуальних вщносин, що стосуються спецiальних податкових режимiв, при цьому не охоплюючи вах процесуальних аспектiв виконання податкового обов'язку загалом та вмщуючи процедури не властивi загальному процесуально-процедурному податковому режиму.
Сутнiсть даного режиму полягае у забезпеченш процесуально-процедурного регулювання податкових вщносин, яю складаються в межах спещальних податкових режимiв з врахуванням особливостей, якi властивi останнiм. А до складу спещального процесуально-процедурного податкового режиму вiдносяться процедури порядку набуття статусу, реестрацп i !! припинення та облiку, пщготовки i подання звiтностi у режимах спрощено! системи оподаткування облiку i звiтностi, офшору, угод про розподш продукцп, спецiального податкового режиму у сферi сiльського та лiсового господарства. При цьому режим офшору передбачае спещальш процедури проведення контролю, а спещальш податковi режими технолопчних та наукових парив хоча i не мютять вiдповiдних процесуальних норм у перспективi можуть мати процедури, яю будуть вiднесенi до спецiального процесуально-процедурного податкового режиму.
Список використано1 л1тератури
1. Податковий кодекс Укра!ни вщ 2 грудня 2010 року № 2755-УГ [Електронний ресурс] // Офщшний сайт Верховно! Ради Укра!ни. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/2755-17
2. Науково-практичний коментар до Податкового кодексу Укра!ни : в 3 т. / заг. ред. М. Я. Азарова. - 2-ге вид., доп. та перероб. - Ки!в : МЫстерство фшанав Укра!ни, Шацiональний ушверситет ДПС Укра!ни, 2011. - Т. 1. - 590 с.
3. Кучерявенко М. П. Податкове право Укра!ни : пщруч. / М. П. Кучерявенко. - Харюв : Право, 2012. - 528 с.
4. Андрiевський К. В. Спещальш податковi режими : дис. ... канд. юрид. наук : 12.00.07 / Костянтин В^алшович Андрiевський; Шащональна юридична академiя Укра!ни iм. Я. Мудрого. - Харюв, 2009. - 194 с.
5. Коломiець П. В. Теоретико-правовi засади спецiальних податкових режимiв в Укра!ш / П. В. Коломiець // Бюлетень Мшютерства юстицп Укра!ни. - 2013. - № 6. - С. 103108.
6. Андрiевський К. В. Спещальш податковi режими : автореф. дис. ... канд. юрид. наук :12.00.07 / Костянтин В^алшович Андрiевський; Шацiональна юридична академiя Укра!ни iм. Я. Мудрого. - Харкiв, 2009. - 29 с.
7. Теремецький В. I. Спещальш податковi режими в Укра!ш: адмшютративно-правовий аспект / В. I. Теремецький // Право i безпека. - 2011. - № 5. - С. 98-103.
8. Сарана С. В. Процесуально-процедурний податковий режим: сутшсть та ознаки / С. В. Сарана // Фшансове право. - 2014. - № 4 - С. 28-31.
9. Сарана С. В. Стосовно питання складу процесуально-процедурного податкового режиму / С. В. Сарана // Шауковий вюник Мiжнародного гумаштарного ушверситету. Серiя : Юриспруденщя. - 2014. - № 10-2. Т. 1. - С. 75-77.
10. Сарана С. В. Загальний процесуально-процедурний податковий режим: до питання поняття та складу / С. В. Сарана // Шауковий вюник Херсонського державного ушверситету. Серiя : Юридичш науки. - 2014. - Вип. 6.1. Т. 3. - С. 34-38.
11. Сарана С. В. Особливий процесуально-процедурний податковий режим: поняття та змют / С. В. Сарана // Публiчне право. - 2015. - № 3. - С. 164-169.
12. Криницький I. С. Теоретичш проблеми податкового процесу : дис. ... докт. юрид.
наук : 12.00.07 / 1гор Свгенович Криницький. - Кшв : Нащональний унiверситет iм. Т. Шевченка, 2010. - 433 с.
13. Кучерявенко М П. Налоговый процесс : учеб. пособ. / Н. П. Кучерявенко. - Кшв : Правова едшсть, 2010. - 392 с.
14. Кучерявенко М. П. Правова природа процедурного регулювання оподаткування / М. П. Кучерявенко // Юрист Украши. - 2011. - № 2. - С. 26-29.
15. Нерсесянц В. С. Общая теория права и государства : учеб. / В. С. Нерсесянц. -Москва : НОРМА-ИНФРА-М, 1999. - 580 с.
16. Мшка Т. П. Органи внутршшх справ як суб'екти забезпечення адмшютративно-правових режимiв : моногр. / Мшка Т. П. - Дншропетровськ : Дншроп. держ. ун-т внутр. справ, 2010. - 352 с.
17. Сарана С. В. До питання поняття спещального податкового режиму / С. В. Сарана // Фшансове право. - 2011. - № 4 - С. 15-18.
18. Сарана С. В. Склад спещальних податкових режимiв: законодавчий та науково-практичний аспект [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Право та управлшня. - 2011. -№ 2. - С. 305-315. - Режим доступу : http://www.nbuv.gov.ua/e-]оигпа18/рг1ир/2011_2/рёШ1ссупра.рёГ
19. Сарана С. В. Фасований податок в контекст спещальних податкових режимiв [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Форум права. - 2011. - № 3. - С. 692-697. -Режим доступу : http://nbuv.gov.ua/e-journa1s/FP/2011-3/11ccvcpr.pdf
20. Сарана С. В. Спещальш податковi режими в законодавсга Украши [Електронний ресурс] / С. В. Сарана, П. В. Коломiець // Право та управлшня. - 2011. - № 3. - С. 107115. - Режим доступу : http://nbuv.gov.ua/e-journa1s/prtup/2011_3/pdf/11kpvvzu.pdf
21. Сарана С. В. Збори у виглядi щльово'1' надбавки до тарифiв на електричну й теплову енерпю та природний газ як особливi складовi спещальних податкових режимiв [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Часопис Академп адвокатури Украши. - 2011. -№ 4. - Режим доступу : http://nbuv.gov.ua/e-journa1s/Chaau/2011-4/11ssvspr.pdf
22. Сарана С. В. Фасований сшьськогосподарський податок як спещальний податковий режим [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Форум права. - 2011. - № 4. - С. 651-656.
- Режим доступу : http://nbuv.gov.ua/e-journa1s/FP/2011-4/11ccvcpe.pdf
23. Сарана С. В. Стосовно можливосп вщнесення угод про розподш продукци до спещальних податкових режимiв [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Часопис Академп адвокатури Украши. - 2012. - № 1. - Режим доступу : http://www.nbuv.gov.ua/e-journa1s/Chaau/2012-1/12ssvspr.pdf
24. Сарана С. В. Спещальний податковий режим у сферi сшьського i люового господарства та рибальства [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Форум права. - 2012.
- № 1. - С. 632-639. - Режим доступу : http://nbuv.gov.ua/e-journa1s/FP/2012-1A2ccvcpe.pdf
25 Сарана С. В. Спещальш податковi режими технолопчних та наукових парюв / С. В. Сарана // Публiчне право. - 2012. - № 3. - С. 83-90.
26. Сарана С. В. Офшор: спещальний податковий режим з мiжнародною ознакою [Електронний ресурс] / С. В. Сарана // Право та управлшня. - 2012. - № 2. - С. 789-805.
- Режим доступу : http://nbuv.gov.ua/e-journa1s/prtup/2012_2/64sar.pdf
27. Спещальш податковi режими: сучасний стан та перспективи розвитку : моногр. / С. В. Сарана, Б. М. Семенко, Т. М. Семенко; за ред. С. В. Сарани. - Полтава : Полтавський шститут економши i права Вщкритого мiжнародного ушверситету розвитку людини «Украша», 2012. - 170 с.
28. Коломiець П. В. Правове регулювання спещальних податкових режимiв в Укрш'ш : автореф. дис. ... канд. юрид. наук : 12.00.07 / Павло В^алшович Коломiець; Нац. ун-т держ. подат. служби Украши. - !рпшь, 2013. - 19 с.
29. Про затвердження перелшу держав (територш), якi вiдповiдають критерiям, установленим тдпунктом 39.2.1.2 пiдпункту 39.2.1 пункту 39.2 статт 39 Податкового кодексу Укра!ни [Електронний ресурс] : Розпорядження Кабiнету Мiнiстрiв Укра!ни вiд 16 вересня 2015 року № 977-р // Офщшний сайт Верховно! Ради Укра!ни. - Режим доступу : http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/977-2015-%D1%80/
30.Про спецiальний режим шновацшно! дiяльностi технологiчних паркiв [Електронний ресурс] : Закон Украши вщ 16 липня 1999 року № 991-XIV // Офщшний сайт Верховно! Ради Укра!ни. - Режим доступу : http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/991-14
31. Про науковi парки: Закон Укра!ни вщ 25 червня 2009 року № 1563-VI [Електронний ресурс] // Офщшний сайт Верховно! Ради Укра!ни. - Режим доступу : http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/1563-17
Стаття надшшла до редакцп 26.05.2015 р.
S. V. Sarana
CONCEPT AND ESSENCE OF SPECIAL JUDICIAL PROCEDURAL
TAX REGIME
The article deals with the scientific understanding and further the law on special judicial procedural tax regime in the tax legislation of Ukraine. The author of special judicial definition of procedural tax regime, formulated on the basis of its main features and reveal its essence and composition.
Signs of special judicial procedural tax regime are: 1) be in the context of procedural regime; 2) procedures specific judicial procedural regime with procedures derived from the common-mode nature create their own procedures in cases where such procedures are generally absent or unable to provide procedural regulation within the special tax regimes; 3) special procedures judicial procedural regime can not cover all procedural aspects of the implementation of tax general obligation
Special judicial procedural tax regime - a tax regime that is secondary (derivative) with respect to the total tax and procedural regime aims to establish operational requirements by using the principles, means, methods, guarantees total tax and procedural regime and the establishment of their own on their additions to tax and procedural relations concerning special tax regimes, thus not covering all procedural aspects of the implementation of the tax obligation in general and placing procedures are not inherent in the special judicial procedural tax regime.
The essence of this regime is to ensure judicial procedural regulation of tax relations that develop within the special tax regime with regard to features that are peculiar to the last.
The special judicial procedural tax regime include procedures for order entry status, registration and terminated and accounting, preparation and submission of reports in modes simplified taxation system and accounting, offshore, production sharing agreements, special tax treatment in the field of agriculture and forestry. This mode provides offshore special procedures for control and special tax regimes technological and scientific parks though not contain the relevant procedural rules in the future may have a procedure that will be assigned to special judicial procedural tax regime.
Key words: tax mode, judicial procedural tax mode, special judicial procedural tax regime, concept special judicial procedural tax regime, composition of special judicial procedural tax regime.
