CC BY
5Аудиторские ведомости. 2023. № 4. С. 142—148. Audit journal. 2023;(4):142—148.
ФИНАНСЫ
Научная статья УДК 336.6
https://doi.org/10.2441 2/1 727-8058-2023-4-142-148 NIION: 201 7-0074-4/23-1 74
EDN: https://elibrary.ru/OIRWFH MOSURED: 77/27-021-2023-04-374
Перспективы оценки качества внутреннего аудита в секторе государственного управления
Тимур Рафикович Тимкин
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, Москва, Россия, timkint@gmail.com
Аннотация. В статье рассматривается перспективная задача оценки качества внутреннего аудита в секторе государственного управления. Рассмотрена международная методическая регламентация оценки качества внутреннего аудита. Исследован отечественный опыт оценки качества внутреннего финансового аудита организаций бюджетной сферы. Обоснованы ключевые аспекты разработки методики оценки качества внутреннего аудита в секторе государственного управления.
Ключевые слова: внутренний аудит, оценка качества, сектор государственного управления, уровень зрелости, стандартизация
Благодарности: статья подготовлена по результатам исследований, выполненных за счет бюджетных средств по государственному заданию Финуниверситета.
Для цитирования: Тимкин Т.Р. Перспективы оценки качества внутреннего аудита в секторе государственного управления // Аудиторские ведомости. 2023. № 4. С. 142—148. https://doi.org/10.24412/1727-8058-2023-4-142-148. EDN: https://elibrary.ru/OIRWFH.
FINANCE
Original article
Prospects for assessing the quality of internal audit in the public administration sector
Timur R. Timkin
Financial University under the Government of the Russian Federation,
Moscow, Russia, timkint@gmail.com
Abstract. The article considers a promising task of assessing the quality of internal audit in the public administration sector. The international methodological regulation of internal audit quality assessment is considered. The domestic experience of assessing the quality of internal financial audit of public sector organizations is investigated. The key aspects of the development of a methodology for assessing the quality of internal audit in the public administration sector are substantiated.
Keywords: internal audit, quality assessment, public administration sector, maturity level, standardization
Acknowledgements: the article was prepared based on the results of research carried out at the expense of budgetary funds under the state assignment of the Financial University.
For citation: Timkin T.R. Prospects for assessing the quality of internal audit in the public administration sector // Auditor-skiye vedomosti = Audit journal. 2023;(4): 142-148. (In Russ.). https://doi.org/10.24412/1727-8058-2023-4-142-148. EDN: https://elibrary.ru/OIRWFH.
© Тимкин Т.Р., 2023
Международная методическая регламентация управления качеством аудита содержится в документах Практикующего сообщества по внутреннему аудиту (IACOP) сети Сообщества по взаимному изучению и обмену опытом в управлении государственными финансами (PEMPAL), Международных основах профессиональной практики внутреннего аудита (далее — МОППВА), включающих международные профессиональные стандарты внутреннего аудита (далее — МПСВА) Института внутренних аудиторов (IIA).
Модель руководства по внутреннему аудиту (PEMPAL) явилась результатом изучения передовых профессиональных практик в области внутреннего аудита (далее — ВА), была разработана в 2012 г. и призвана содействовать ходу реформ ВА в государственном секторе. В данной модели имеется указание на то, что «следует ясно очертить нормативно-правовые требования к ВА» [4]. Данный аспект организации ВА важен с точки зрения последующей оценки качества ВА на основе критериев, вытекающих из установленных нормативными правовыми и организационно-методическими документами требований.
Рис. 1. Структура программы обеспечения и повышения качества ВА
Источник: составлено автором.
Как модель, так и МПСВА предписывают руководителю ВА разрабатывать и реализовы-вать программу обеспечения и повышения качества ВА. Содержание требований к программе качества было детализировано в Руководстве по оценке качества внутреннего аудита в государственном секторе (PEMPAL) 2016 г. Программа качества предполагает проведение внутренних и внешних оценок (рис. 1). В рамках внутренней оценки качества ВА можно формировать сбалансированную систему показателей ВА, ключевые показатели эффективности (далее — КПЭ) которой должны быть ориентированы как на внутренние (высшее и (или) оперативное руководство организации, клиенты аудита, подразделение
ВА), так и на внешние (комитет по аудиту (при наличии), Центральное подразделение по гармонизации (далее — ЦПГ), высший орган аудита) заинтересованные стороны.
Обращает на себя внимание и тот факт, что КПЭ ВА не рассматриваются как набор постоянных критериев. КПЭ ВА должны расширяться с точки зрения тематического охвата и обретать большую глубину по мере достижения подразделением ВА более высоких уровней зрелости. К вопросу установления КПЭ ВА следует привести важный тезис: «Основное соображение заключается в том, что они должны быть актуальны для конкретной организации и иметь возможность модифицироваться с течением времени, чтобы от-
вечать потребностям заинтересованных сторон. Разумнее было бы установить логическую последовательность разработки КПЭ, чем навязывать конкретный срок, к которому разработка должна быть завершена» [11].
Внешняя оценка качества ВА проводится ЦПГ также на основе критериев, разработанных в соответствии с требованиями МПСВА. Каждому показателю соответствует балльная оценка («красный», «оранжевый», «желтый», «зеленый») и вес показателя. Критерии делятся на две группы: «Основные критерии оценки — несоответствие этим критериям немедленно ведет к получению отрицательного балла, который серьезно влияет на окончательную оценку. Второстепенные критерии оценки — несоответствие второстепенному критерию оценки влияет на окончательную оценку при наличии многих случаев несоответствия второстепенным критериям» [11]. Наибольшие веса в итоговой оценке имеют баллы по МПСВА 1100, 1200, 2000, 2200 и 2300. Данная оценка должна проводиться на регулярной
основе с целью не только комплексного анализа качества ВА, но и определения возможных недостатков в системе нормативного правового и организационно-методического обеспечения организации и осуществления ВА для дальнейшего ее совершенствования.
Счетной палатой Российской Федерации, Министерством финансов Российской Федерации и Федеральным казначейством накоплен значительный опыт в области оценки качества внутреннего финансового аудита (далее — ВФА) главных администраторов (администраторов) бюджетных средств (далее соответственно — ГАБС, АБС). Результаты работы органов государственного финансового контроля (далее — ГФК) и Минфина России в данном направлении можно рассматривать как «отправную точку» в развитии методологии оценки качества ВА. Текущая модель оценки качества ВФА (на примере оценки главных администраторов средств федерального бюджета (далее — ГАСФБ)) представлена на рис. 2.
Рис. 2. Текущая модель оценки качества ВФА (на примере ГАСФБ)
Источник: составлено автором.
Счетная палата Российской Федерации самостоятельно разрабатывает и утверждает стандарты, определяющие требования, характеристики, правила и процедуры оценки организации и результатов осуществления ВФА. В целях методологического обеспечения реализации полномочия по проверке и анализу эффективности ВА Счетной палатой РФ был разработан стандарт «Проверка и анализ эффективности внутреннего финансового аудита» (далее — СГА 311) [12]. СГА 311 представляет собой документ, содержащий критерии оценки качества ВФА не только с точки зрения выполнения установленных требований, но и с точки зрения кадрового обеспечения ВФА, взаимодействия внутренних аудиторов с органами ГФК и результатов ВФА, на основе чего рассчитывается интегральная оценка эффективности ВФА. Следует отметить, что в настоящее время данный стандарт не применим, так как содержащиеся в нем критерии оценки качества ВФА разработаны в соответствии с порядком осуществления ВФА, который утратил силу с 2020 г. [7]. Однако СГА 311 сыграл значимую роль в анализе и определении ключевых проблем первой «пятилетки» функционирования ВФА, и в результате в 2019 г. был утвержден отчет, который аккумулировал все выводы Счетной палаты РФ и предложения по дальнейшему развитию системы ВА [5]. Представляется, что при будущей трансформации, цифровизации и автоматизации ВА особенно потребуется внимание Счетной палаты РФ к качеству и эффективности ВА.
Оценка качества ВФА, проводимая Минфином России, направлена на проверку соблюдения требований руководящих документов по ВФА и, кроме того, включает в себя результаты оценки Казначейства России [8]. В оценке качества ВФА, проводимой Казначейством России, реализован несколько иной подход. Методика проведения анализа осуществления ГАБС ВФА не содержит конкретные критерии оценки качества ВФА. Вместо этого Казначейство России ежегодно проводит анализ в соответствии с плановой заявкой Минфина России на проведение аналитических мероприятий, которая содержит конкретные вопросы, подлежащие изучению, а также критерии отбора ГАБС, включаемых в анализ [3,
п. 13]. Применение такого гибкого подхода можно считать оправданным в условиях постоянных изменений требований руководящих документов по ВФА. На смену утратившему силу с 2020 г. порядку осуществления ВФА пришли федеральные стандарты ВФА, устанавливаемые Минфином России: на текущий момент издано шесть федеральных стандартов ВФА (с изменениями и дополнениями), которые планомерно охватили все вопросы, содержавшиеся в соответствующей программе разработки федеральных стандартов ВФА на 2018—2020 гг. [9]. Кроме того, отбор ГАБС, включаемых в анализ, позволяет оптимизировать трудо- и времязатраты на его проведение.
Средние значения оценок качества ВФА представлены на рис. 3. Обращают на себя внимание как различия в средних значениях оценок, так и их совершенно разная динамика по расчетам Минфина России и Казначейства России. Так, среднее значение оценок качества ВФА ГАСФБ за 2020 г. по расчетам Минфина России превышает в два раза соответствующее среднее значение по расчетам Казначейства России. При этом среднее значение по расчетам Минфина России демонстрирует разнонаправленную динамику: -47% (2021 г.), +52% (2022 г.), в то время как среднее значение по расчетам Казначейства России показывает рост: +66% (2021 г.), + 14% (2022 г.).
Предпочтение стоит отдать оценке, проводимой Казначейством России, по ряду причин. Во-первых, Казначейство России наделено бюджетным полномочием по анализу осуществления ВФА; во-вторых, оценка качества ВФА, которую проводит Минфин России в рамках МКФМ, основывается на результатах анализа, проводимого Казначейством России; в-третьих, представители Минфина России сами ссылаются на статистические данные Казначейства России в своих официальных выступлениях по вопросам развития ВФА [6].
Резюмируя вышесказанное, к вопросу разработки перспективной методики оценки качества ВА в секторе государственного управления можно определить следующие ключевые моменты.
Рис. 3. Средние значения оценок качества ВФА ГАСФБ по расчетам Минфина России
и Казначейства России
Источник: составлено автором на основе [1; 10].
Во-первых, методики оценки качества ВА должны формироваться на основе действующих нормативных и методических документов, содержащих требования и рекомендации по организации и осуществлению ВА. На текущем этапе трансформации ВФА во ВА в секторе государственного управления, когда ВА еще не получил организационно -правового оформления, конкретные критерии и (или) показатели должны разрабатываться параллельно и во взаимосвязи с проектами организационно-распорядительных и методических документов по организации ВА в секторе государственного управления.
Во-вторых, на текущем этапе трансформации ВФА во ВА в секторе государственного управления методики оценки качества ВА должны формироваться с учетом международной регламентации управления качеством аудита, для чего могут применяться подходы к оценке, содержащиеся в публикациях сообщества IACOP сети PEMPAL, требования и рекомендации МОППВА, включающих МПСВА, института IIA. ВА должен рассматриваться как деятельность по проведению оценки и совершенствованию процессов управления, управления рисками и контроля в организа-
ции на основе применения системного подхода. Главным показателем качества ВА является соответствие достигаемых результатов установленным целям ВА.
В-третьих, методика оценки качества ВА должна быть ориентирована на современные тенденции в развитии ВА. К примеру, актуальными становятся новые области, такие как аудит стратегии, ИТ-аудит, аудит проектов и т.д. В связи с развитием цифровых технологий расширяется применение средств анализа данных, инструментов визуализации данных, происходит автоматизация процессов управления ВА и документирования его результатов. Кроме того, представляется целесообразным реализовать подход к оценке, при котором критерии и (или) показатели, основанные на требованиях нормативных правовых актов, должны устанавливаться в качестве обязательных к выполнению, а критерии и (или) показатели, основанные на экспертных оценках, могут устанавливаться как рекомендуемые к выполнению.
В-четвертых, методика оценки качества ВА должна оценивать кадровый состав подразделений ВА, профессиональное развитие внутренних аудиторов как один из ключевых
факторов обеспечения эффективности ВА в секторе государственного управления.
В-пятых, оценка качества ВА может быть структурирована в соответствии с уровнем зрелости ВА. Основной проблемой в восприятии ВА и, кстати, не только в организациях сектора государственного управления является то, что «слово «аудитор» ассоциируется у большинства с человеком, занимающимся аудитом бухгалтерской отчетности, или с ревизором» [2]. Выявление и устранение несоответствий соответствует начальному уровню зрелости, выявление причин несоответствий — более высокому уровню, а проведение внутренним аудитором оценки качества управления организацией, иных более сложных и комплексных задач ВА может характеризовать действительную «зрелость» ВА. Такой подход к оценке качества ВА создаст правильные стимулы для его развития в организациях сектора государственного управления.
Список источников
1. Анализ осуществления ГАБС ВФА // Официальный сайт Казначейства России. URL.: https://roskazna.gov.ru/kontrol/analiz-osu-shchestvleniya-gasfb-vfk-i-vfa (дата обращения: 01.09.2023).
2. Крышкин О. Настольная книга по внутреннему аудиту: риски и бизнес-процессы. 5-е изд. М.: Альпина Паблишер, 2023. 478 с.
3. Методика проведения анализа осуществления главными администраторами бюджетных средств внутреннего финансового аудита (утверждена приказом Министерства финансов РФ от 27 декабря 2019 г. № 1657).
4. Модель Руководства по передовым практикам внутреннего аудита // Официальный сайт PEMPAL. URL.: https://www.pempal. org/ru/knowledge-product/good-practice-inter-nal-audit-manual-template (дата обращения: 01.09.2023).
5. Отчет о результатах экспертно-аналити-ческого мероприятия «Анализ достижения федеральными органами исполнительной власти целей внутреннего финансового аудита и влияние их результатов на повышение экономности и результативности использования бюджетных средств в 2016—2018 годах» // Официальный сайт Счетной палаты Российской Федерации. URL: https://ach.gov.ru/ upload/ iblock/217/217cc5cfa25ea5f4037f979327871d11.p df (дата обращения: 01.09.2023).
6. Оценка уровня зрелости внутреннего финансового аудита как новый этап анализа осуществления главными администраторами средств федерального бюджета внутреннего финансового аудита // Официальный сайт Казначейства России. URL.: https://roskazna. gov.ru/upload/iblock/62f/Otsenka-urovnya-zrelos-ti-VFA-kak-novyy-etap-analiza-osushchestvleniya-GASFB-VFA.pdf (дата обращения: 01.09.2023).
7. Постановление Правительства РФ от 6 ноября 2019 г. № 1409 «О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 17 марта 2014 г. № 193 и признании утратившими силу отдельных положений некоторых актов Правительства Российской Федерации».
8. Приказ Министерства финансов РФ от 18 июня 2020 г. № 112н «Об утверждении Порядка проведения Министерством финансов Российской Федерации мониторинга качества финансового менеджмента».
9. Программа разработки в Министерстве финансов Российской Федерации федеральных стандартов внутреннего финансового аудита организаций государственного сектора на 2018—2020 гг. // Официальный сайт Союза специалистов содействия развитию системы государственных финансов. URL: https://gov-finance.ru/upload/iblock/322/Programma-razra-botki-federalnykh-standartov-po -VFA.pdf (дата обращения: 01.09.2023).
10. Результаты мониторинга // Официальный сайт Минфина России. URL.: https:// minfin.gov.ru/ru/perfomance/budget/process/kont-rol/ fin_meneg/results (дата обращения: 01.09.2023).
11. Руководство по оценке качества внутреннего аудита в государственном секторе // Официальный сайт PEMPAL. URL.: https ://www.pempal.org/ru/knowledge-product/quality-assesment-quide-public-sector-internal-audit (дата обращения: 01.09.2023).
12. СГА 311. Стандарт внешнего государственного аудита (контроля). Проверка и анализ эффективности внутреннего финансового аудита (утвержден постановлением Коллегии Счетной палаты РФ от 27 апреля 2017 г. № 4ПК).
References
1. Analysis of the implementation of the GABS VFA // Official website of the Treasury of Russia. URL.: https://roskazna.gov.ru/ kon-trol/analiz-osushchestvleniya-gasfb-vfk-i-vfa (accessed: 01.09.2023).
2. Kryshkin O. Internal Audit Handbook: Risks and Business processes. 5th ed. Moscow: Alpina Publisher, 2023. 478 p.
3. Methodology for analyzing the implementation of internal financial audit by the chief administrators of budgetary funds (approved by Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation No. 1657 dated December 27, 2019).
4. Model Guidelines on best practices of internal audit // Official website of PEMPAL. URL.: https://www.pempal.org/ru/knowledge-product/good-practice-internal-audit-manual-template (accessed: 01.09.2023).
5. Report on the results of the expert-analytical event "Analysis of the achievement by federal executive authorities of the objectives of internal financial audit and the impact of their results on improving the efficiency and effectiveness of the use of budgetary funds in 2016—2018" // Official website of the Accounts Chamber of the Russian Federation. URL: https://ach.gov.ru/ upload/ iblock/ 217/217cc5cfa25ea5f4037f9793 27871d11.pdf (accessed: 01.09.2023).
6. Assessment of the maturity level of internal financial audit as a new stage in the analysis of the implementation of internal financial audit by the chief administrators of the federal budget funds // Official website of the Treasury of Russia. URL.: https://roskazna.gov.ru/upload/iblock/62f/Otsen ka-urovnya-zrelosti-VFA-kak-novyy-etap-ana-liza-osushchestvleniya-GASFB-VFA.pdf (accessed: 01.09.2023).
7. Resolution of the Government of the Russian Federation of November 6, 2019 No. 1409 "On Amendments to the Resolution of the Gov-
ernment of the Russian Federation of March 17, 2014 No. 193 and the Invalidation of Certain Provisions of Certain Acts of the Government of the Russian Federation".
8. Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation No. 112n dated June 18, 2020 "On Approval of the Procedure for Monitoring the Quality of Financial Management by the Ministry of Finance of the Russian Federation".
9. The program of development in the Ministry of Finance of the Russian Federation of federal standards of internal financial audit of public sector organizations for 2018—2020. // Official website of the Union of Specialists in promoting the development of the public Finance system. URL: https://govfinance.ru/upload/iblock/322/Progra mma-razrabotki-federalnykh-standartov-po-VFA.pdf (accessed: 01.09.2023).
10. Monitoring results // Official website of the Ministry of Finance of the Russian Federation. URL.: https://minfin.gov.ru/ru/perfoman-ce/budget/process/kontrol/fin_meneg/results (accessed: 01.09.2023).
11. Guidelines for assessing the quality of internal audit in the public sector // Official website of PEMPAL. URL.: https://www.pempal.org/ ru/knowledge-product/quality-assesment-quide-public-sector-internal-audit (date of reference: 01.09.2023).
12. CAA 311. Standard of external state audit (control). Verification and analysis of the effectiveness of internal financial audit (approved by Resolution of the Board of the Accounts Chamber of the Russian Federation No. 4PC dated April 27, 2017).
Информация об авторе
Т.Р. Тимкин — ведущий научный сотрудник Института финансовых исследований Финансового факультета Финансового университета при Правительстве Российской Федерации.
Information about the author T.R. Timkin — Leading Researcher of the Institute for Financial Studies of the Faculty of Finance of the Financial University under the Government of the Russian Federation.
Статья поступила в редакцию 20.09.2023; одобрена после рецензирования 04.10.2023; принята к публикации 20.10.2023.
The article was submitted 20.09.2023; approved after reviewing 04.10.2023; accepted for publication 20.10.2023.
